Transcript مزایا
به نام خدا موضوع :تدوین استانداردهای حسابداری بر اساس رویکردهای مبتنی بر قواعد و اصول تهیه کننده :مصطفی کوشافر 1 فهرست مقدمه 3...................................................................................................................... خصوصیات استانداردهای مبتنی بر اصول و قواعد5......................................... مزایا و معایب رویکرد مبتنی بر قواعد8............................................................... مزایا و معایب رویکرد مبتنی بر اصول10............................................................ مثال هایی از رویکرد مبتنی بر اصول12.............................................................. مثال هایی از رویکرد مبتنی بر قواعد13.............................................................. مثال هایی از رویکرد مبتنی بر اصول و قواعد16............................................... حسابداری ساختگی17............................................................................................. اقدامات انجام شده در ایران در راستای تدوین استاندارد18........................... نتیجه گیری21.......................................................................................................... منابع و مأخذ23........................................................................................................ 2 مقدمه : حسابداری را می توان مجموعه ای از اصول و قواعد دانست .استهالک داراییها، قیمت گذاری موجودی کاالو..نمونه هایی از قواعد حسابداری و مواردی چون تحقق ،تطابق ،تداوم فعالیت و..ازجمله مفاهیم حسابداری است . هیئت استانداردهای بین املللی حسابداری ) ، )IASBدر تدوین استانداردهای حسابداری از رویکرد مبتنی بر اصول (اصول همان مفاهیم است ) پیروی می کند . استانداردهای حسابداری همسوبا تغییرات محیط تجارت و رقابت در جهان متحول می شوند .کشورهازیر فشارچندسویه از سوی نهادهای بین املللی وازهمه مهمتر فشار از سوی ذینفعان به سمت قبول استانداردهای بین املللی گزارشگری مالی ) )IFRSو همچنین تدوین استانداردهای ملی با تاکید بر رویکرد مبتنی بر اصول(مفاهیم) سوق داده می شوند . 3 ازجمله نمونه های گویای نگرش مبتنی بر اصول در استانداردهای حسابداری عبارتست از: تهیه صورتهای مالی تلفیقی توسط شرکت سرمایه گذار در صورت وجود حق کنترل واحد سرمایه پذیر استفاده از روش ارزش ویژه در صورت وجود نفوذ قابل مالحظه درمقابل دیدگاه مبتنی براصول ،هیئت تدوین استانداردهای حسابداری مالی FASBدر آمریکا ،رویکرد مبتنی بر قواعد راجهت تدوین استانداردها دارد . ازجمله نمونه های بیانگرحاکمیت رویکردمبتنی بر قواعد: ضرورت تهیه صورتهای مالی تلفیقی در صورت کسب بیش از 50درصد سهام شرکت سرمایه پذیر بکارگیری روش ارزش ویژه در صورت سرمایه گذاری بیش از 20درصد در سهام شرکت سرمایه پذیر 4 خصوصیات استانداردهای مبتنی بر قواعد واصول .1در رویکرد مبتنی بر قواعد استانداردهای حسابداری بر اساس قواعدی ازپیش تعیین شده بنا نهاده شده اند ودر مقابل در رویکرد مبتنی بر اصول به جای تکیه بر قواعد ،استانداردهای حسابداری به ارائه اطالعات مبتنی بر واقعیت و مفاهیم اساس ی اتکا دارند. مثال :استانداردی که شرط تهیه صورتهای مالی تلفیقی را داشتن بیش از50 درصدسهام دارای حق رأی شرکت سرمایه پذیر می داندمبتنی بر قاعده تحصیل بیش از 50درصدسهام می باشد .براساس این قاعده درصورت تحصیل سهام کمتر از 50درصدالزام به تهیه صورتهای مالی تلفیق وجودندارد .اما در رویکرد مبتنی بر اصول جدا از درصد سرمایه گذاری به دلیل کنترل بر شرکتهای سرمایه پذیر باید صورتهاب مالی تلفیقی تهیه کند چون استاندارد مبتنی بر اصول به واقعیت توجه دارند . 5 کنترل شرکتی بر شرکت دیگرممکن است منجر به معامالتی بین انها می شود که احتمال دارد آن معامالت با واقعیت مطابقت نداشته باشد .درنتیجه کیفیت اطالعات صورتهای مالی جداگانه آن شرکتهاتحت تأثیر معامالت مزبور قرارمی گیرد. صورتهای مالی تلفیقی اثرات ناش ی از معامالت میان شرکتهای گروه بر کیفیت اطالعات صورتهای مالی را خنثی و تعدیل می کند وباعث بهبود کیفیت اطالعات گزارش شده در راستای بیان واقیت می شود . 6 .2دومین خصوصیت درک اطالعات حاصل از استانداردهای مبتنی بر اصول(به لحاظ تاکید بر ارزش جاری دراین استانداردها) اسانتر است. .3استانداردمبتنی بر اصول تاکیدزیادی بر رویکرد رجحان محتوا بر شکل قانونی رویدادهای مالی دارند . .4استانداردمبتنی بر اصول با ایجادمکانیزم هایی راه را برای مهندس ی حسابداری (دور زدن استانداردهاوحسابرسان ) می بندد . .5استانداردهای مبتنی بر اصول انعطاف پذیرند .در حالی که استانداردهای مبتنی بر قواعد حکم صفر و یک رادارند .قواعدی که یا قابل اجرا بوده یاغیرقابل اجرا . لذا گاها مدیریت از این قواعد در جهت ارائه اطالعات در جهت اهداف خود ، هموارسازی سود و...بهره می برد . .6استاندارهای حسابداری باهدف شفاف سازی ارائه شده اند ولی مدیریت استناد به همان قواعد ،شفاف سازی رامخدوش می کند . .7استانداردحسابداری مبتنی بر اصول ،احتماال قابلیت مقایسه صورتهای مالی را کاهش خواهدداد . 7 مزایا ومعایب رویکردمبتنی بر قواعد مزایا : .1قواعد موجب رفتارهای یکسان در مقابل رویدادهای مشابه شده درنتیجه از قضاوت کاسته و باعث اقزایش قابلیت مقایسه می شود . .2قواعد نشات گرفته از نیاز تهیه کنندگان صورتهای مالی است . .3بکارگیری قواعد برای تهیه کنندگان صورتهای مالی و همچنین حسابرسان آسان است . .4قواعد ،تأیید و تضمین قابل اطمینانی برای موضوعات بحث برانگیز فراهم می کند.به عبارت دیگروجود قواعد می تواندازوقوع پیش داوری ها و قضاوتهای اشتباه بکاهد 8 معایب رویکرد مبتنی بر قواعد: .1مشخص بودن قواعد امکان تغییر شرایط برای تخطی از قواعد را میسر می سازد (.دربرابرهرقاعده تهیه کنندگان صورتهای مالی احتماال برخوردورفتارخاص ی ازخود نشان می دهند .لذا به سهولت مورد مهندس ی حسابداری قرارمیگیرد ،درواقع می توان آن را دور زد ) .2استانداردهای تدوین شده بر مبنای قواعد ،باید بطور پیوسته بازنگری شوند . رویکردمبتنی بر قواعد همیشه یک گام از عمل حسابداری عقب است . .3این استانداردها بسیار پیچیده و فرایند تدوین آن کند است ( .با توجه به پیچیدگی اکثراستانداردها ،اجرا و استفاده از آنها مستلزم تفسیر و توضیح بیشتر است ) و به قضاوت حرفه ای کمتر بهاداده می شود . 9 مزایا و معایب رویکرد مبتنی بر اصول مزایا : .1استانداردمبتنی بر اصول محتوا را به شکل ترجیح می دهد و درصدد ارائه محتوای اقتصادی رویدادها هستند . .2برمفهوم ،تمرکزو توجه دارد تابرقوانین .لذا نقض قواعد کاهش و شفافیت اطالعات افزایش می یابد . .3استاندارها را ساده و از پیچیدگی آن می کاهد .4استفاده از رهنمودهای تفصیلی در رابطه با معامالت ،پیچیده نیست لذا مستلزم قضاوت حرفه ای است .5در مقابل تغییرات رویه های کسب و کار انعطاف پذیر است .6ازدیگرمزایای تغییر رویکرد مبتنی بر قواعد به رویکرد استانداردهای مبتنی بر اصول که توسط هیئت استانداردهای امیریکا بیان شده آن است که این تغییر باعث می شود تا استانداردآمریکا با استاندارد بین امللل یکنواخت و هماهنگ شود . 10 معایب رویکرد مبتنی بر اصول : .1ممکن است بطور بالقوه تقلب را بیشتر کند .2پیاده سازی سیستم مبتنی بر اصول ونیز مشخص شدن نتایج آن زمان زیادی را می طلبد این موضوع ممکن است باعث شود که به مرور زمان آن اصول تحت تاثیر قواعد قرارگیرند . .3استفاده از رویکرد مبتنی بر اصول مستلزم قضاوت است .لذا قابلیت مقایسه صورتهای مالی کاهش می یابد . .4استفاده از رویکرد مبتنی بر اصول (حذف قواعد ) موجب از دست رفتن قابلیت فهم اطالعات خواهد شد . 11 مثالهایی از رویکرد مبتنی بر اصول : بکارگیری روش ارزش ویژه درسرمایه گذاری در سهام شرکت وابسته در صورت وجودنفوذقابل مالحظه ونه صرفا وجود آستانه%20سرمایه گذاری در استاندارد 20 بهره گیری از آزمون نقصان ارزش در خصوص استهالک سرقفلی درر ترکیب تجاری و نه استفاده از قاعده استهالک طی حداکثر 20سال الزام به تهیه صورتهای مالی تلفیقی براساس مفهوم کنترل و نه صرفا تحت قاعده تحصیل بیش از 50درصدسهام دارای حق رأی شکت فرعی در استانداردشماره 18 الزام به عدم استفاده از Lifoدر قیمت گذاری موجودی مواد و کاال (گرایش به رویکرد ترازنامه ای ) تسهیم مازادسهم واحد تحصیل کننده از خالص ارزش منصفانه بهای داراییها وبدهیهای قابل تشخیص واحد تحصیل شده نسبت به استانداردشماره 19 تمام شده (سرقفلی منفی) بین داراییهای غیرپولی براساس 12 مثالهایی از رویکرد مبتنی بر قواعد در استانداردها وروشهای حسابداری : استفاده از آستانه %10و %75در خصوص گزارشگری بخشها بر مبنای استانداردحسابداری شماره 25 استفاده از مبنای %20درامد عملیاتی در گزارشگری مالی واحدهای قبل از بهره برداری بر مبنای استانداردحسابداری شماره 24 تجدیدارزیابی داراییها در فواصل زمانی 3یا 5سال بر مبنای استانداردحسابداری شماره 11 بکارگیری روش ارزش ویژه در سرمایه گذاری حداقل ، %20که مبنای نفوذ قابل مالحظه فرض شده مستهلک نمودن سرقفلی مثبت برمبنای عمر مفبد حداکثر 20سال-استانداردشماره 19 13 با مقایسه رویکرد مبتنی بر اصول و قواعد خواهیم دید که از تفاوتهای اصلی میان این دو رویکرد ،میزان استفاده از قضاوت حرفه ای و براوردها در رویکرد مبتنی بر اصول میباشد . حال سوال این است که قواعد بایستی از استانداردها حذف و فقط اصول حکم فرما باشند ؟ 14 قضاوت و براورد در حوزه حسابداری همیشه وجود داشته اما نکته مهمی که بایستی در خصوص تدوین و بکارگیری استانداردها و روشهای حسابداری مدنظر قراردارد این است که در این رویکرد نقش براورد مدیریت و قضاوت حرفه ای بسیار پررنگتر و تاثیرگذاراست . سنگ بنای استانداردهای حسابداری ،رویکرد مبتنی بر اصول است .اما احتماال در مواردی که برای یک موضوع ،مفهوم نسبی در دسترس نباشد استانداردگذار با هدف ایجاد قابلیت مقایسه ی اطالعات ،جلوگیری از استانداردهای هموارسازی سود و...از خواهد حسابداری مبتنی بر قواعد بهره برد . 15 مثالهایی از تداخل رویکرد استانداردگذار مبتنی بر اصول و قاعده : .1براساس استاندارد شماره ،21نوع اجاره (سرمایه ای یا عملیاتی ) باید بر اساس شکل آن تعیین شود درحالی که در خصوص شیوه تفکیک اجاره سرمایه ای یا عملیاتی به قواعدی از قبیل حداقل %75عمر مفید دارایی و یا حداقل %90ارزش منصفانه دارایی مورد اجاره توجه می کند . .2براساس استاندارد ، 15سرمایه گذاری هایی که تحت عنوان دارایی غیذجاری طبقه بندی می شود بایددر ترازنامه به یکی از روشهای ”بهای تمام شده پس از کسر ذخیره کاهش دائمی در ارزش ” و یا ”مبلغ تجدید ارزیابی منعکس می شود.روش اول تاکید بر بهای تمام شده و محافظه کاری و در روش دوم تاکید بر ارزشهای جاری و مربوط بودن اطالعات(مبتنی بر اصول ) می باشد . 16 حسابداری ساختگی : درحسابداری ساختگی گزارشگر بی آنکه اصول ،موازین و استانداردهای حسابداری را پا بگذارد ،تنها با بهره جویی از نبود استانداردها ،قوانین مالیات و مقرات مالی حاکم بر رویدادهای مالی ، اقدام به ارائه تصویری نادرست و دلخواه مدیر می کند . اگر به حیات 16ساله شرکت انرون بیاندازیم نکته برجسته این است که ” انرون قربانی عدم تلفیق صورتهای مالی اش شد (دانسته یا نادانسته ) . 17 اقدامات انجام شده در ایران در راستای تدوین استانداردها: استانداردهای حسابداری ایران از استانداردهای بین املللی اقتباس شده و برمبنای اصول تدوین می شوند ،بنابراین به ناچار استاندارهای حسابداری ایران نیز متاثر از اصول است . عمده تغییر انجام شده در استاندارد ایران: حذف روش اتحاد منافع و حذف روش ارزش ویژه برای شرکتهایی که همراه صورتهای مالی خود ،صورتهای مالی تلفیقی ارائه می کنند (.مبتنی بر اصول) 18 تخصیص سرقفلی منفی به دارایی های غیرپولی به نسبت ارزش متعارف آن دارایی (مبتنی بر اصول) مستهلک شدن سرقفلی مثبت همانند گذشته ،به روش خط مستقیم با عمر مفید حداکثر 20سال (مبتنی بر قاعده) شرط تهیه صورتهای مالی تلفیقی ،وجود کنترل در روابط میان شرکتهای سرمایه گذار و سرمایه پذیر است (.مبتنی بر اصول) 19 ” استانداردهای حسابداری ایران ترکیبی ازدو رویکرد مبتنی بر اصول و مبتنی بر قواعد تعیین شده در حالی که استاندارد بین املللی به عنوان مأخذ استانداردهای ملی ایران تماما بر پایه اصول تدوین شده است ” بطور کلی بنظر می رسد با توجه به اوضاع فعلی ،اصالح و تطبیق قوانین کشور با استانداردهای حسابداری وتدوین چاچوب مفهومی مناسب برای گزارشگیری مالی ایران برای رفع تناقضات موجود در استانداردهای حسابداری ضرورتی تام یافته است . 20 نتیجه گیری حسابداری قدمتی به اندازه وظیفه پاسخگویی دارد در برابر طیف وسیعی از استفاده کنندگان که به اطالعات حسابداری جهت تصمیمات اقتصادی خود نیاز دارند . نگاه ها به رویه ها و استانداردهای حسابداری در مقایسه با قبل تغییریافته و به رویکرد مبتنی بر اصول (مفهوم) تغییر جهت یافته است . تاکنون مشخص نشده که ”آبا استانداردهای مبتنی بر اصول ،منتج به یک سیستم گزارشگری باشفافیت بهتر ،درک بهتر صورتهای مالی و قابلیت مقایسه همه جانبه خواهد شد یا خیر؟ طرفداران رویکرد مبتنی بر اصول معتقدند ،این رویکر د به مرور زمان منجر به بهبود گزارشگری مالی خواهد شد .اما به عقیده مخالفان ماهیت ذهنی سیستم مبتنی بر اصول باعث کاهش قابلیت مقایسه اطالعات می شود . 21 رویکرد FASBبه تئوری حسابداری ”رویکرد مبتنی بر توجیه استفاده کنندگان ” یا همان رویکرد رفتاری است ولی از طرفی بین رویکردهای حسابداری به دلیل غیرهمسو بودن عالیق ذینفعان موازنه منفی وجود دارد . لذا راهکار مناسب و عملی انتخاب ترکیبی بهینهه از رویکردهاست .باتوجه به جهانی شدن رقابت کشورها راهی جز پذیرش IFRSنداشته چراکه قبول استانداردهای بین امللل گزارشگری راه را به سوی توسعه و پشرفت خواهد کشود . 22 منابع و مأخذ دکتر مهدی مرادزاده فرد ،بهمن بنی مهد ” ،تدوین استانداردهای حسابداری بر اساس رویکردهای مبتنی بر قواعد و اصول ” ، دکتر حسن همتی ،علی نادری ”روند تغییرات در رویکرد استانداردگذاری حسابداری و ضرورتهای آن ” 23 با تشکر از توجه شما 24