Transcript มาตรการป้องกันการเลี่ยงภาษีอากร

มาตรการป้ องกันการเลีย่ งภาษีอากร
นายเกรียงเดช มาจาเนียร
1. ความเป็ นมาและความสาคัญของปัญหา
 การเลี่ยงภาษีเป็ นสิ่ งที่กดั กร่ อนการจัดเก็บภาษีของประเทศ
 เป็ นสิ่ งที่ไม่เป็ นธรรมระหว่างผูเ้ สี ยภาษีดว้ ยกัน เนื่องจากไม่ใช่ทุกคนที่สามารถเลี่ยง
ภาษีได้ ผูเ้ สี ยภาษีที่มีความยืดหยุน่ ในการหารายได้สูงมีโอกาสที่จะหลีกเลี่ยงภาษีได้
มากกว่าผูม้ ีรายได้ประจาแน่นอน
 การเลี่ยงภาษีมกั เกิดจากการดาเนินการของผูเ้ สี ยภาษีที่มีความยืดหยุน่ ในการหารายได้
สูงเป็ นเหตุให้รัฐต้องสูญเสี ยรายได้เป็ นจานวนมากด้วย
 มาตรการป้ องกันการเลี่ยงภาษีที่มีอยูใ่ นปั จจุบนั ยังไม่สามารถตอบรับกับปั ญกาการ
เลี่ยงภาษีได้อย่างมีประสิ ทธิภาพ
 ดังนั้นจึงควรพิจารณาหารู ปแบบมาตรการป้ องกันการเลี่ยงภาษีอากรที่มีประสิ ทธิภาพ
เพื่อประสิ ทธิภาพในการจัดเก็บภาษีสูงสุ ด ทาให้รัฐมีรายได้อย่างเต็มเม็ดเต็มหน่วย
2. วัตถุประสงค์
การวิ จัย มี จุ ด ประสงค์ ศึ ก ษาแนวความคิ ด และ
มาตรการป้ องกัน การเลี่ ย งภาษี อ ากรที่ ใ ช้บ ัง คับ ใน
ต่างประเทศ และนาความรู ้ที่ได้จากการวิเคราะห์มาใช้
เป็ นแนวทางในการกาหนดมาตรการป้ องกันการเลี่ยง
ภาษีที่เป็ นลายลักษณ์อกั ษรโดยไม่ขดั แย้งกับนิ ติวิธีใน
ไทย
3.ขอบเขตของการวิจัย
มุ่งศึกษาเฉพาะในรายละเอียดเกี่ ยวกับมาตรการป้ องกัน
การเลี่ ย งภาษี อ ากร(General
Antiavoidance Tax Provisions) ที่เป็ นลาย
ลักษณ์ อกั ษรของประเทศออสเตรเลี ย และคาพิพากษาของ
ศาลในประเทศอังกฤษและสหรัฐอเมริ กา (ซึ่ งไม่มีมาตรการ
ป้ องกัน การเลี่ ย งภาษี ใ นลัก ษณะข้า งต้น ) ที่ ไ ดวิ นิ จ ฉั ย ใน
ขอบเขตเดี ยวกันกับที่มาตรการดังกล่าวใช้บงั คับ โดยนการ
วิจยั นี้จะศึกษาเฉพาะกรณี ภาษีเงินได้เท่านั้น
4. สมมติฐาน
ในการวิจยั ครั้ งนี้ มีสมมติ ฐานว่า “บทบัญญัติแห่ ง
ประมวลรัษฎากรขาดประสิ ทธิ ภาพในการป้ องกันการ
เลี่ยงภาษีอากร”
5.ระเบียบวิธีวจิ ัย
เป็ นการวิจยั เชิ งคุ ณภาพ โดยอาศัยข้อมูลจากตารา
บทความ เอกสารสัมมนา ตัวบทกฎหมายที่เก่ยวข้อง ทั้ง
ของไทยและต่ า งประเทศ ซึ่ งได้แ ก่ สหรั ฐ อเมริ กา
ออสเตรเลีย และสหราชอาณาจักร ซึ่ งเอกสารดังกล่าว
ได้จากแหล่งข้อมูลทั้งในประเทศและต่างประเทศ และ
เครื อข่ายข้อมูลทางคอมพิวเตอร์
6.แนวความคิดและทฤษฎีที่เกีย่ วข้ อง
หลักความสุ จริ ตในทางภาษี
หลักความเป็ นธรรม
7. ผลการศึกษา
สาเหตุ ปัญหา และการควบคุมการเลีย่ งภาษี
การเลี่ ย งภาษี น้ ั นเป็ นสิ่ ง ที่ อ ยู่ คู่ กับ ภาษี ต ลอดมา
เกิ ดขึ้ นจากการที่ ผูเ้ สี ยภาษีได้ดาเนิ นการอย่างใดอย่าง
หนึ่ ง อัน เป็ นเหตุ ให้ภาระภาษี ล ดลงหรื อ เป็ นอั น ปลด
เปลื้องไป โดยอาศัยช่องว่างของกฎหมายเป็ นเครื่ องมือ
ในการบรรลุ ว ัต ถุ ป ระสงค์ เ ช่ น นั้ น ซึ่ งผลที่ เ กิ ด ขึ้ น
นอกจากจ านวนค่ า ภาษี ที่ รั ฐ เก็ บ ได้น้ อ ยลงแล้ว ยัง
ก่อให้เกิ ดความไม่เป็ นธรรมระหว่างผูเ้ สี ยภาษีดว้ ยกัน
อีกด้วย
ความหมายเบือ้ งต้ นของการเลีย่ งภาษี
 การหลีกเลี่ยงภาษี หมายถึง การกระทาใดๆเพื่อไม่ตอ้ งเสี ยภาษีหรื อเสี ยภาษีน้อยลง
กว่าที่พึงเสี ยตามกฎหมาย ซึ่งได้แก่ การหนีภาษี และ การเลี่ยงภาษี
 การหนีภาษี หรื อ Tax Evasion หมายถึง การกระทาใดๆที่เป็ นเหตุให้เสี ย
ภาษีน้อยลงโดยเป็ นการขัดต่อบทบัญญัติแห่ งกฎหมายโดยชัดแจ้ง ไม่ว่าการกระทา
ดังกล่าวจะมีโทษทางอาญาหรื อไม่ก็ตาม ซึ่ งโดยปกติการหนี ภาษีน้ นั เกิ ดจากเจตนา
ลวง หรื อเจตนาไม่ปฏิบตั ิตามกฎหมายที่บญั ญัติไว้โดยชัดแจ้ง
 การเลี่ยงภาษี หรื อ Tax Avoidance เมื่อพิจารราในเชิงเปรี ยบเทียบกับการ
หนี ภาษีแล้ว หมายถึง การกระทาที่มีเจตนาให้เสี ยภาษีน้อยลงนอกเหนื อไปจากการ
หนีภาษี ซึ่งการเลี่ยงภาษีน้ ี โดยทัว่ ไปถือว่าเปนสิ่ งที่ยอมรับได้ในทางกฎหมาย
สาเหตุของการเลีย่ งภาษี
สาเหตุที่ก่อให้เกิดการเลี่ยงภาษีน้ นั อาจแยกพิจารณาได้ดงั นี้
1. ความบกพร่ องในระบบภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร
2. สาเหตุอนั เนื่องมาจากการบังคับใช้กฎหมาย
3. ทัศนคติของผูเ้ สี ยภาษี
1. ความบกพร่ องในระบบภาษีเงินได้ ตามประมวลรัษฎากร
 ปัจจัยเกี่ยวกับหลักการเกิดขึ้นของเงินได้ (Realization
Criterion)
 ระบบภาษีเงินได้ไม่สะท้อนถึงภาวะเงินเฟ้ อ
 การจัดเก็บภาษีโดยอ้างอิงอยูก่ บั รู ปแบบการเข้าทาธุรกรรม
2. สาเหตุอนั เนื่องมาจากการบังคับใช้ กฎหมาย
 ปัญหาในการตีความกฎหมาย - ศาลใช้นิติวธิ ีอย่างไรในการ
ตีความกฎหมาย
 กฎหมายมีช่องโหว่หรื อมีการบัญญัติไว้ไม่รัดกุม ก็เป็ นสาเหตุ
หนึ่งที่ผเู ้ สี ยภาษีใช้เป็ นช่องทางในการแสวงหาผลประโยชน์
ทางภาษี
3. ทัศนคติของผู้เสี ยภาษี
ผูเ้ สี ยภาษีที่มีทศั นคติว่าหน้าที่ในการเสี ยภาษีเป็ นหน้าที่
ในทางศีลธรรม ย่อมมีการสนองตอบต่อการจัดเก็บภาษีของ
รั ฐแตกต่างไปจากผูเ้ สี ยภาษีซ่ ึ งเป็ นนักธุ รกิ จ ซึ่ งมองว่าภาษี
เป็ นต้นทุนอย่างหนึ่ งในการประกอบธุ รกิจ และย่อมแตกต่าง
กับผูเ้ สี ย ภาษี ที่ ไม่ พอใจกับการบริ หารประเทศของรั ฐบาล
หรื อเห็นว่ารัฐบาลนาภาษีอากรไปใช้ในทางที่ขดั ต่อความเห็น
ของตน
3. ทัศนคติของผู้เสี ยภาษี
ความยุ ติ ธ รรมในการจัด เก็ บ ภาษี เป็ นปั จ จัย ที่ ส าคัญ
ประการหนึ่ งที่อาจก่อให้เกิดการหลีกเลี่ยงภาษี เนื่ องจากการ
ที่จะทาให้ประชาชนมีทศั นคติที่ดีและยินยอมเสี ยภาษีให้แก่
รัฐบาลโดยสมัครใจ จะต้องทาให้ประชาชนรู้สึกว่าตนได้เสี ย
ภาษี อ ย่างยุติ ธ รรมและไม่ รู้ สึ ก ว่า ถูก เอารั ด เอาเปรี ย บ หรื อ
ได้รับการปฏิบตั ิที่ไม่เท่าเทียมกันระหว่างผูเ้ สี ยภาษีดว้ ยกัน
การควบคุมการเลีย่ งภาษีตามประมวลรัษฏากร
1. หลักการตีความกฎหมาย
 การตีความตามลายลักษณ์อกั ษร อธิบายได้วา่ ความหมายของกฎหมายนั้น
อาจทราบได้จากตัวบทกฎหมายนั้นเอง
 การตีความตามเจตนารมณ์ของกฎหมาย อธิบายได้วา่ เป็ นการหยัง่ ทราบ
ความหมายของตัวบทกฎหมายจากเจตนารมณ์หรื อความมุ่งหมายของ
กฎหมายนั้น แยกออกได้เป็ น 2 ทฤษฎี
- ทฤษฎีอาเภอจิต : เจตนารมณ์ของกฎหมายแสวงหาได้จากเจตนารมณ์
ของผูร้ ่ างกฎหมายนัน่ เอง
- ทฤษฎีอาเภอการณ์ : กฎหมายมีเจตนารมณ์ของตนเองเป็ นอิสระจาก
เจตนารมณ์ของผูร้ ่ าง
2. หลักการตีความกฎหมายภาษี
เนื่ องจากไม่มีกฎหมายกาหนดให้ศาลใช้วิธีการใดวิธีการหนึ่ ง
โดบเฉพาะ ศาลจึงอาจใช้วิธีการตีความที่ตนเห็นว่าเหมาะสม อย่างไร
ก็ตาม การตีความกาหมายภาษีอากรนั้น นักกฎหมายทั่วไปยอมรับว่ า
จะต้ องตีความโดยเคร่ ง ครั ด เนื่ อ งจากกฎหมายภาษี อ ากรนั้น เป็ น
กฎหมายที่มีผลกระทบต่อสิ ทธิหน้าที่ของประชาชน หมายถึง ต้องใช้
ความหมายตามที่ ปรากฏตามตัวบทกฎหมายนั้น และในกรณี ที่ตวั
บกฎหมายตีความได้หลายนัย ก็ตอ้ งตีความในทางที่เป็ นประโยชน์แก่
ผูเ้ สี ยภาษี
3. ทัศนคติของศาลต่ อการกระทาที่อาจถือว่ าเป็ นการ
เลีย่ งภาษีอากร
การที่ผเู ้ สี ยภาษีได้ดาเนินการในหลายลักษณะเพื่อที่จ ะหลีกเลี่ยงภาระ
ภาษี หรื อเพื่อให้ได้มาซึ่ งสิ ทธิ ประโยชน์ทางภาษีน้ นั รวมถึงวิธีการที่อาจ
พิ จ ารณาได้ ว่ า เป็ นการขัด ต่ อ เจตนารมณ์ ข องกฎหมาย ก่ อ ให้ เ กิ ด
แนวความคิดเกี่ยวกับความไม่ชอบด้วยกฎหมายของการกระทาที่เป็ นการ
เลี่ ยงภาษี อากร และการควบคุ มการเลี่ ยงภาษี อากรโดยอาศัยมาตรการ
ทั่ว ไปในการป้ องกัน การเลี่ ย งภาษี (General
TaxAvoidance Tax Rules) บางกรณี ศาลฎีกาอาจไม่ตีความ
กฎหมายภาษีอากรอย่างเคร่ งครัด ถ้าผลของการตีความนั้นเป็นประโยชน์
ต่อผูเ้ สี ยภาษี นอกจากนี้ บางกรณี มีตีความโดยขยายความกฎหมายภาษี
อาจเป็ นโทษแก่ผเู ้ สี ยภาษีดว้ ย
มาตรการป้ องกันการเลีย่ งภาษีอากร
ในต่ างประเทศ
แนวทางของสหรัฐอเมริกา
 ประเทศสหรัฐอเมริ กานั้น ไม่มีมาตราการทัว่ ไปในการป้ องกันการ
เลี่ยงภาษีอากรที่เป็ นลายลักษณ์อกั ษร แต่มีมาตราการที่พฒั นามาจาก
คาพิพากษาของศาล
 หลักเกณฑ์ที่ถือว่าเป็ นมาตรการทัว่ ไปในการป้ องกันการเลี่ ยงภาษี
อากรนั้นได้แก่ Step Transaction Doctrine,
Business Purpose Test และ Substance
over Form Doctrine ซึ่งมีความสัมพันธ์กนั ในการ
บังคับใช้ โดยจะแยกพิจารณาตามลาดับต่อไป
1. หลัก Step Transaction
 เป็ นมาตรการที่ น ามาใช้ใ นการพิจ ารณาว่าธุ รกรรมใดที่ ผูเ้ สี ยภาษี
สร้ า งขึ้ น จะถู ก น ามาพิ จ ารณาร่ ว มกัน ในฐานะธุ ร กรรมย่ อ ยๆอัน
ประกอบเป็ นธุ รกรรมหนึ่ ง ซึ่ งให้ผลสุ ดท้ายเช่นเดียวกับธุ รกรรมที่ผู ้
เสี ยภาษีประสงค์จะก่อให้เกิดขึ้น โดยมีเจตนาเพื่อหลีกเลี่ยงภาระภาษี
 เป็ นหลักสาคัญที่ใช้ในการพิจารณาว่าธุรกรรมใดผูเ้ สี ยภาษีดาเนินการ
โดยมี ความมุ่ งหมายที่ จะเลี่ ย งภาระภาษี และเป็ นเครื่ องมื อในการ
วิเคราะห์และกาหนดภาระภาษีที่แท้จริ งของธุรกรรม
1. หลัก Step Transaction
พิจารณาโดยอาศัยหลักเกณฑ์ใดหลักเกณฑ์หนึ่ง
ดังต่อไปนี้
1.หลักความผูกพันที่จะต้องกระทา (the binding
commitment test)
2.หลักผลสุ ดท้ายหรื อหลักวัตถุประสงค์ (the end
result or intention test)
3.หลักความสัมพันธ์แห่งการกระทา (the
interdependence test)
1. หลัก Step Transaction
 ข้อจากัดการบังคับใช้ที่สาคัญประการหนึ่งคือ หลักนี้จะไม่ใช้
บัง คับ กับ ธุ ร กรรมที่ มี ว ตั ถุ ป ระสงค์ใ นทางเศรษฐกิ จ เป็ น
ส่ วนประกอบ นอกจากนี้ มีขอ้ สังเกตว่า ธุ รกรรมใดที่ไม่อยู่
ในบังคับของหลัก Step Transaction แล้ว ก็
ย่ อ ม ไ ม่ อ ยู่ ใ น บั ง คั บ ข อ ง ห ลั ก Business
Purpose
และ Substance
over
Form ด้วย
2. หลัก Business Purpose
 ห ลั ก เ ก ณ ฑ์ นี้ เ กิ ด จ า ก ค า พิ พ า ก ษ า ข อ ง ศ า ล ใ น ค ดี
Gregory v. Helvering ซึ่ งได้ตดั สิ นว่า การ
ดาเนิ นการของผูเ้ สี ยภาษีในคดีน้ นั เป็ นการเลี่ยงภาษี เนื่องจาก
ในการด าเนิ น ธุ ร กรรมนั้ น ผู้เ สี ย ภาษี ไ ด้ด าเนิ น การโดย
ปราศจากวัตถุประสงค์ทางเศรษฐกิจ
2. หลัก Business Purpose
ข้อ จ ากัด การใช้บ ัง คับ บางประการของหลัก
Business
Purpose
1. การดาเนินธุรกรรมอันมีผลเป็ นการเลี่ยงภาษีของผูเ้ สี ยภาษีน้ นั ไม่ใช่วา่ ธุ รกรรม
ดังกล่าวทุกธุ รกรรมจะต้องอยูภ่ ายใต้บงั คับของหลักนี้ ศาลจะต้องพิจารณาว่า
กฎหมายซึ่ งเป็ นฐานแห่งสิ ทธิ ในการดาเนิ นธุ รกรรมของผูเ้ สี ยภาษีน้ นั ประสงค์
จะให้ผูเ้ สี ย ภาษี จ ะต้อ งด าเนิ นการโดยมี ว ตั ถุ ป ระสงค์ใ นทางเศรษฐกิ จ ด้ว ย
หรื อไม่
2. หลัก Business Purpose ไม่นามาใช้บงั คับธุ รกรรมทุกธุ รกรรม
ที่ ไ ด้ ด าเนิ น การโดยมี ว ัต ถุ ป ระสงค์ เ พื่ อ เลี่ ย งภาษี จะใช้ ไ ด้ ก็ ต่ อ เมื่ อ มี
วัตถุประสงค์เดียวในการดาเนินธุรกรรมคือเพียงเพื่อเลี่ยงภาษีเท่านั้น
3. หลัก Substance over Form
 เป็ นหลักที่ใช้ในการที่จะวิเคราะห์และกาหนดภาระภาษีที่เกิดขึ้นจาก
การด าเนิ น ธุ ร กรรมตามรู ปแบบนั้ นเสี ย ใหม่ ให้ ส อดคล้อ งกั บ
สาระสาคัญของการด าเนิ น ธุ ร กรรมนั้น โดยในการวิเ คราะห์ แ ละ
ก าหนดภาระภาษี ที่ เ กิ ด ขึ้ น นั้ น ศาลไม่ จ าเป็ นต้อ งผู ก พัน กับ นิ ติ
สัมพันธ์ที่ผเู ้ สี ยภาษีได้สร้างขึ้น นิ ติสัมพันธ์ที่ผเู ้ สี ยภาษีได้ก่อขึ้นจะ
พึ ง มี ผ ลในระบบภาษี อ ากรต่ อ เมื่ อ นิ ติ สั ม พัน ธ์ น้ ัน สอดคล้อ งกับ
ความสัมพันธ์และธุรกรรมที่เกิดขึ้นจริ งเท่านั้น
 หลักนี้ เป็ นการแสวงหาสิ่ งซึ่ งเหมาะสมต่อผลลัพธ์ในทางเศรษฐกิ จ
สาหรับธุรกรรมอื่นๆ
3. หลัก Substance over Form
ข้อจากัดการใช้บงั คับบางประการของหลัก Substance over Form
1. ข้อจากัดด้านการวิเคราะห์และกาหนดภาระภาษีในการดาเนินธุรกรรมของผูเ้ สี ยภาษี
 ไม่ใช่เรื่ องง่ ายในการที่ จะสามารถกาหนดรู ปแบบธุ รกรรมใหม่ให้สอดคล้องกับสาระสาคัญ
ของธุรกรรมที่ดาเนินการโดยผูเ้ สี ยภาษีได้อย่างถูกต้อง
 แม้รูปแบบธุ รกรรมที่เกิดขึ้นจากกระบวนการวิเคราะห์และกาหนดภาระภาษีจะสอดคล้องกับ
ผลลัพธ์ทางเศรษฐกิจที่เกิดขึ้นจากการดาเนินธุรกรรมโดยผูเ้ สี ยภาษีซ่ ึ งเป็ นคู่สัญญาฝ่ ายหนึ่ ง แต่
อาจไม่สอดคล้องกับผลลัพธ์ทางเศรษฐกิจที่เกิดขึ้นจากการดาเนินธุรกรรมโดยผูเ้ สี ยภาษีซ่ ึ งเป็ น
คู่สัญญาอีกฝ่ ายหนึ่งก็ได้
 รู ปแบบธุ รกรรมที่ กาหนดขึ้ นใหม่ น้ ันมี หลายรู ปแบบที่ สอดคล้องกับผลลัพธ์ ทางเศรษฐกิ จ
เดียวกัน แต่ในแต่ละรู ปแบบมีภาระภาษีที่แตกต่างกัน ซึ่ งยังไม่มีหลักเกณฑ์ในการเลือกรู ปแบบ
ว่าจะใช้รูปแบบใด
2. ข้อจากัดเกี่ ยวกับธุ รกรรมการเลี่ ยงภาษี ที่มีวตั ถุประสงค์ทางเศรษฐกิ จประกอบอยู่ดว้ ย ถ้าการทา
ธุ ร กรรมมี ว ัต ถุ ป ระสงค์ ใ นทางเศรษฐกิ จ ประกอบอยู่ ด ้ว ยแล้ว ย่ อ มไม่ อ ยู่ ใ นบัง คับ ของหลัก
Substance over Form
แนวทางของอังกฤษ
ประเทศอังกฤษ ไม่มีมาตราการทัว่ ไปในการป้ องกันการเลี่ ยง
ภาษีอากรที่เป็ นลายลักษณ์อกั ษร แต่มีมาตราการที่พฒั นามาจากคา
พิพากษาของศาล เช่นเดียวกับประเทศสหรัฐอเมริ กา แยกพิจารณา
ตามที่นิยมในตาราทางภาษีได้ดงั นี้
1. Wesminster Doctrine
2. The New Approach
1. Wesminster Doctrine
หลักเกณฑ์น้ ี เกิดจากคาพิพากษาของศาลในคดี Duke
of
Westminster
v.
Inland
Revenue Commissioners ซึ่ งได้ตดั สิ น
ว่า ภาษีน้ นั จะต้องเรี ยกเก็บตามรู ปแบบของธุ รกรรมโดยไม่
ต้องคานึ งถึงสาระสาคัญแห่ งธุ รกรรม ซึ่ งแนวความคิดที่อยู่
เบื้องหลังคาวินิจฉัยในคดีน้ ีคือ ศาลในขณะนั้นยึดถือหลักการ
ตี ค วามตามลายลัก ษณ์ อ ัก ษร ซึ่ งเป็ นข้อ จ ากัด ในการใช้
กฎหมาย
2. The New Approach
 มี การพัฒนาโดยลาดับ ซึ่ งพัฒนาโดยคาพิพากษาของศาลด้วยกระบวนการ
ตีความกฎหมายของศาลนั้น แต่ละครั้งจะมีการเพิ่มเติมหลักเกณฑ์ใหม่ๆ อาจ
สรุ ปแนวความคิดได้ดงั นี้
1. ธุรกรรมที่อยูในบังคับของหลัก The New Approach ต้องเป็ น
ธุ รกรรมที่ เป็ นแผนการณ์ ประกอบไปด้วยขั้นตอนย่อยๆ ซึ่ งมี ข้ นั ตอนหนึ่ ง
(intermediate transaction) ไม่มีเหตุผลเป็ นการอื่น
หากแต่เพื่อเลี่ยงภาษี และธุรกรรมที่เป็ นแผนการณ์น้ ีได้เกิดขึ้นจริ ง
2. ภาระภาษีจะต้องพิจารณาจากสาระสาคัญของธุ รกรรมที่ได้ดาเนิ นการโดยผู้
เสี ยภาษี The New Approach จะนามาใช้กบั ธุ รกรรมที่ได้
ดาเนิ นการโดยผูเ้ สี ย ภาษี ในกรณี ที่ ธุ ร กรรมนั้น ไม่ ไ ด้ก่ อ ให้เ กิ ดผลคื อ การ
เปลี่ยนแปลงฐานะทางเศรษฐกิจของผูเ้ สี ยภาษี หากแต่การดาเนิ นการดังกล่าว
เพียงเพื่อให้ผเู้ สี ยภาษีสามารถลดหรื อหลีกเลี่ยงภาระภาษีของตนเท่านั้น
2. The New Approach
3. ในการค้นหาสาระสาคัญของการกระทา ศาลใช้วิธีการตีความ
กฎหมายเป็ นเครื่ องมือ โดยใช้หลักการตีความกฎหมายตาม
เจตนารมณ์ แทนการตีความกฎหมายตามลายลักษณ์อกั ษรซึ่งเป็ น
คุณต่อผูเ้ สี ยภาษี และยังเป็ นเสมือนการส่ งเสริ มการเลี่ยงภาษีดว้ ย
 เมื่อมีธุรกรรมใดมีองค์ประกอบครบถ้วนดังกล่าวแล้ว ศาลย่อม
ปฏิเสธขั้นตอนที่ปราศจากวัตถุประสงค์ทางเศษฐกิจหากแต่เพื่อเลี่ยง
ภาระภาษีน้ นั โดยพิจารณากาหนดภาระภาษีของธุรกรรมดังกล่าว
จากผลสุ ดท้ายที่เกิดขึ้นจากการดาเนินธุรกรรมดังกล่าวนั้น
2. The New Approach
 ข้อจากัดประการหนึ่ ง คือลาพังแค่เจตนาในการเลี่ยงภาษีโดยผูเ้ สี ย
ภาษีน้ นั ไม่เพียงพอที่จะนาหลัก The New Approach
มาใช้ได้ เพราะหลัก The New Approach จะใช้บงั คับ
เฉพาะกับ การด าเนิ น ธุ รกรรมที่ เ ป็ นแผนการณ์ ซ่ ึ งไม่ เ พี ย งแต่ ไ ด้มี
ตระเตรี ยมไว้ล่วงหน้าแล้วเท่านั้น แต่จะต้องเป็ นแผนการณ์ที่มีความ
แน่นอนว่าจะสามารถดาเนินการจนสาเร็ จได้ดว้ ย
แนวทางของประเทศออสเตรเลีย
 ประเทศออสเตรเลียมีมาตรการป้ องกันการเลี่ยงภาระภาษีที่
เป็ นลายลักษณ์อกั ษร โดยศึกษาจาก Part IV A ใน
Income Tax Assessment Act
1936 (ITAA) ซึ่งจะพิจารณาได้ดงั ต่อไปนี้
1. สาระสาคัญของ Part IV A
 ธุ รกรรมที่อยู่ในบังคับของ Part
IV
A นั้น จะต้องมี
องค์ประกอบดังต่อไปนี้
1. จะต้องมีการดาเนินแผนการณ์ (Scheme)
2. แผนการณ์น้ นั ได้ดาเนิ นโดยมีวตั ถุประสงค์เดียว หรื อวัตถุประสงค์
หลัก (Sole or Dominant Purpose) เพื่อ
ผลประโยชน์ทางภาษี (Tax Benefit)
3. ผูเ้ สี ยภาษีได้รับผลประโยชน์ทางภาษีอนั เนื่ องมาจากมีก ารดาเนิ น
การณ์แผนการณ์น้ นั
2. สภาพบังคับของ Part IV A
 แยกพิจารณาเป็ นสองกรณี ดงั ต่อไปนี้
1. การปฏิเสธผลประโยชน์ทางภาษีและกาหนดภาระภาษีใหม่
2. การทบทวนการประเมินภาระภาษีที่ได้กาหนดไว้แล้ว
8. บทวิเคราะห์
ปัญหาและอุปสรรคทีเ่ กิดขึน้ กับการป้องกันการเลีย่ งภาษี
1. การจัดเก็บภาษีโดยให้ความสาคัญกับรู ปแบบของการเข้าทา
ธุรกรรม
2. แนวความคิดเกี่ยวกับการเลี่ยงภาษียงั ไม่มีความชัดเจน
3. มาตรการป้ องกันการเลี่ยงภาษีอากรที่มีอยูย่ งั ไม่สามารถ
ป้ องกันการเลี่ยงภาษีได้อย่างมีประสิ ทธิ ภาพ
1. การจัดเก็บภาษีโดยให้ ความสาคัญกับรู ปแบบของการ
เข้ าทาธุรกรรม
 ภาระภาษี น้ ัน จะเปลี่ ย นแปลงขึ้ น อยู่กับ รู ป แบบการด าเนิ น การที่ ผูเ้ สี ย ภาษี
กาหนดขึ้น การที่แต่ละธุ รกรรมมีภาระภาษีต่างกันนี้ ย่อมเป็ นเหตุจูงใจให้ผเู้ สี ย
ภาษีเลือกใช้รูปแบบของการเข้าทาธุ รกรรมเพื่อที่ จะไม่ตอ้ งเสี ยภาษี หรื อเสี ย
ภาษีนอ้ ยลง หรื อเพื่อให้ได้มาซึ่ งผลประโยชน์ทางภาษีที่กฎหมายกาหนดไว้น้ นั
อาจแยกพิจารณาได้เป็ นสองลักษณะ
1. การดัดแปลงรู ปแบบของการเข้าทาธุ รกรรมเพื่อที่ จะเปลี่ยนแปลงภาระภาษี
หากแต่ยงั คงไว้ซ่ ึ งผลประโยชน์สุดท้ายเช่นเดิม
2. การเข้าทาธุ รกรรมรู ปแบบใดรู ปแบบหนึ่ งเพื่อให้ได้มาซึ่ งผลประโยชน์ทาง
ภาษีภายใต้บทบัญญัติแห่ งกฎหมายหนึ่ งนั้น
2. แนวความคิดเกีย่ วกับการเลีย่ งภาษียงั ไม่ มคี วามชัดเจน
 การเลี่ยงภาษีน้ นั เป็ นการดาเนิ นการโดยผูเ้ สี ยภาษีเพื่อที่จะทาให้
ภาษีน้ นั ลดลงหรื อเป็ นอันปลดเปลื้องไป ในลักษณะที่ไม่เป็ นการ
กระทาที่ขดั แย้งกับบทบัญญัติแห่งกฎหมายโดยชัดแจ้ง
 จากการศึกษาคาพิพากษาของศาลฎี กาบางฉบับผูว้ ิจยั พบว่า การ
เลี่ยงภาษีมิใช่สิ่งที่ชอบด้วยกฎหมายในทุกกรณี จึงไม่อาจถือเป็ น
ที่ยตุ ิวา่ การเลี่ยงภาษีน้ นั เป็ นสิ่ งที่ชอบด้วยกฎหมายในทุกกรณี
3. มาตรการป้องกันการเลีย่ งภาษีอากรทีม่ อี ยู่ยงั ไม่ สามารถ
ป้องกันการเลีย่ งภาษีได้ อย่ างมีประสิ ทธิภาพ
มาตรการที่มีอยูใ่ นปัจจุบนั มีลกั ษณะดังนี้
1. Specific Anti-Tax Avoidance
2. เป็ นมาตรการที่อา้ งอิงกับมูลค่าของการเข้าทาธุรกรรม
3. ขาดความเชื่อมโยงกันระหว่างภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและภาษีเงิน
ได้นิติบุคคล
หลักเกณฑ์ ในการพิจารณาการเลีย่ งภาษีตามกฎหมายต่ างประเทศ
 สรุ ปหลักเกณฑ์ได้ 3 กรณี ได้แก่
1. หลักเจตนาในการเลี่ยงภาษี
2. หลักความวิปริ ตแห่งธุรกรรม
3. หลักสาระสาคัญแห่งการกระทา
วิเคราะห์ ขอบเขตและความหมายของการเลีย่ งภาษี
 การพิจารณาว่าการกระทาใดเป็ นการเลี่ยงภาษีหรื อไม่น้ นั อาจแยก
เป็ นประเด็นที่ตอ้ งพิจารณาได้เป็ นสี่ ส่วน ได้แก่
1. การกระทาที่ก่อให่เกิดการเปลี่ยนแปลงภาระภาษี
2. การกระทาที่ไม่อยูในระดับที่ควรได้รับการยอมรับในทางภีอากร
3. การกาหนดภาระภาษีใหม่สาหรับการดาเนินการที่เป็ นการเลี่ยงภาษี
4. การคุม้ ครองสิ ทธิผเู ้ สี ยภาษ
1. การกระทาทีก่ ่ อให้ เกิดการเปลีย่ นแปลงภาระภาษี
 การเลี่ยงภาษีน้ ันจะต้องเป็ นการกระทา การไม่กระทาไม่ควรถือว่า
เป็ นการเลี่ยงภาษี แม้ว่าผลของการไม่กระทานั้นจะก่อให้เกิ ดความ
เปลี่ยนแปลงในภาระภาษีก็ตาม โดยการไม่กระทานี้ หมายถึงเฉพาะ
การไม่กระทาที่ไม่ก่อให้เกิดเงินได้เท่านั้น แต่ไม่รวมถึงการกระทา
เพื่อไม่ให้เกิดเงินได้ อย่างไรก็ดี
 การกระทานี้อาจเป็ นการกระทาของผูเ้ สี ยภาษีหรื ออาจเป็ นการกระทา
ของบุคคลอื่ น ที่ เกี่ ยวข้องกับผูเ้ สี ยภาษี ก็ได้ นอกจากนี้ การกระทา
ดังกล่าวย่อมต้องก่อให้เกิดข้อเท็จจริ ง คือการเปลี่ยนแปลงในภาระ
ภาษีของผูเ้ สี ยภาษีดว้ ย
2. การกระทาทีไ่ ม่ อยูในระดับทีค่ วรได้ รับการยอมรับ
ในทางภาษีอากร
 การจะพิจารณาว่าการกระทาเป็ นการเลี่ยงภาษีหรื อไม่น้ ัน ควรจะ
พิจารณาจากผลลัพธ์ในทางเศรษฐกิจที่เกิดขึ้นในการเข้าทาธุรกรรม
โดยผูเ้ สี ยภาษี
 หลักเกณฑ์ที่ใช้พิจารณาธุ รกรรมที่อาจถือได้ว่าเป็ นการเลี่ยงภาษี 2
ลักษณะ ได้แก่
1. หลักนิติสัมพันธ์
2. หลักความสุ จริ ตในทางภาษี
หลักนิติสมั พันธ์
 เป็ นการน านิ ติ สั ม พัน ธ์ ที่ ผูเ้ สี ย ภาษี ป ระสงค์ที่ จ ะก่ อ ให้เ กิ ด ขึ้ น มา
กาหนดความรับผิดทางภาษีของผูเ้ สี ยภาษี โดยไม่คานึงถึงรู ปแบบที่
ผูเ้ สี ยภาษีเลือกใช้ กล่าวคือ สรรพากรไม่จาเป็ นต้องถือตามรู ปแบบที่
ผูเ้ สี ยภาษีอากรเลือกใช้ หากว่านิ ติสัมพันธ์ที่ผเู ้ สี ยภาษีประสงค์ที่จะ
ก่อให้เกิดขึ้นนั้น ไม่สอดคล้องกับรู ปแบบที่ผเู ้ สี ยภาษีเลือกใช้ ตาม
หลัก นิ ติ สั ม พัน ธ์ “การเลี่ ย งภาษี ” อาจพิ จ ารณาได้ว่ า หมายถึ ง
ธุรกรรมที่ก่อให้เกิดผลเป็ นการเปลี่ยนแปลงภาระภาษีในลักษณะที่
เป็ นประโยชน์แก่ผเู ้ สี ยภาษี โดยรู ปแบบแห่ งธุรกรรมที่เกี่ยวข้องนั้น
มิได้สอดคล้องกับนิติสมั พันธ์ที่ผเู ้ สี ยภาษีประสงค์ที่จะก่อให้เกิดขึ้น
หลักความสุ จริ ตในทางภาษี
 การด าเนิ น การใดๆเพื่ อ ให้ไ ด้ม าซึ่ ง ผลประโยชน์ ใ นทางภาษี น้ ัน
จะต้อ งเป็ นกรด าเนิ น การที่ ไ ด้ก ระท าโดยสุ จ ริ ต ไม่ เ พี ย งแต่ ต ้อ ง
สอดคล้องกับองค์ประกอบในทางลายลักษณ์อกั ษรเท่านั้น ยังต้อง
เป็ นการกระทาที่ไม่ขดั กับเจตนารมณ์ของบทบัญญัติแห่ งกฎหมายที่
เกี่ ยวข้องด้วย - ผูว้ ิจยั เห็นว่า “หลักสุ จริ ต” นั้น เป็ นหลักกฎหมาย
ทัว่ ไปที่สามารถนามาใช้ได้ ไม่จากัดว่าจะต้องเป็ นการใช้สิทธิ หรื อ
การปฏิ บ ัติ ก ารช าระหนี้ ตามประมวลกฎหมายแพ่ ง และพาณิ ช ย์
เท่านั้น
3.การกาหนดภาระภาษีใหม่ สาหรับการดาเนินการที่เป็ นการเลีย่ งภาษี
 การเลี่ยงภาษีน้ ันเป็ นรู ปแบบหนึ่ งของการเลี่ยงกฎหมาย ดังนั้นใน
เบื้องต้นจึ งต้องวิเคราะห์เสี ยก่ อนว่าการเลี่ ยงกฎหมายนั้นควรมีผล
บังคับเป็ นประการใด เมื่อการกระทาของผูเ้ สี ยภาษีถือได้ว่าเป็ นการ
เลี่ ย งภาษี แ ล้ว ขั้น ตอนที่ สาคัญต่ อไปคื อการวิเ คราะห์ แ ละก าหนด
ภาระภาษี (Re-characterization) ที่ เ กิ ด ขึ้ น จากการ
กระทาที่เป็ นการเลี่ยงภาษีเสี ยใหม่ ตามรู ปแบบที่ควรจะเป็ น
3.การกาหนดภาระภาษีใหม่ สาหรับการดาเนินการที่เป็ นการเลีย่ งภาษี
 ผูว้ ิจยั เห็ นว่า การวิเคราะห์และกาหนดรู ปแบบภาระภาษีสาหรั บการกระทาที่
เป็ นการเลี่ ย งภาษี น้ ัน ควรจะพิ จ ารณาความสอดคล้อ งระหว่า งภาระภาษี ที่
เกิดขึ้น เพื่อที่จะหารู ปแบบซึ่ งสามารถอธิ บายนิ ติสัมพันธ์ที่ผเู้ สี ยภาษีประสงค์ที่
จะก่อได้ใกล้เคียงกับความเป็ นจริ งที่ สุด โดยอาจใช้หลักเช่นเดี ยวกับ Part
IV A ของออสเตรเลีย คือ ภาระภาษีจะกาหนดจากธุ รกรรม แม้กระบวนการ
นี้จะมีปัญหาคือ มีรูปแบบธุรกรรมหลายอันที่อาจอธิ บายนิติสัมพันธ์ที่ผเู้ สี ยภาษี
ประสงค์ที่ จ ะก่ อ ได้ แต่ ส ามารถแก้ไ ขโดยใช้ข ้อ สั น นิ ษ ฐานที่ ว่า ผูเ้ สี ย ภาษี
ประสงค์ที่ จะเลื อ กใช้ธุร กรรมที่ เป็ นประโยชน์ กับตนเองมากที่ สุ ด ด้วยเหตุ
ดังกล่าว รู ปแบบที่ จะนามาใช้ในการกาหนดภาระภาษี จะต้องเป็ นรู ปแบบที่
สร้างภาระภาษีให้แก่ผเู ้ สี ยภาษีนอ้ ยสุ ด
4. การคุ้มครองสิ ทธิผ้ ูเสี ยภาษี
 เนื่ องจากมาตรการป้ องกันการเลี่ยงภาษีตามที่ได้เสนอข้างต้น อาจมี
ลักษณะจากัดเสรี ภาพของผูเ้ สี ยภาษีในการดาเนิ นธุรกรรมใดๆ และ
การมีบทบัญญัติให้อานาจแก่กรมสรรพากรที่จะทบทวนและกาหนด
ภาระภาษี ที่เกิ ดขึ้นจากการเข้าทาธุ รกรรมนั้นใหม่ ย่อมก่ อให้เกิ ด
ความไม่แน่นอนในภาระภาษีของผูเ้ สี ยภาษีที่อาจถูกประเมินใหม่ใน
อนาคต เพื่อจากัดผลกระทบที่อาจเกิดขึ้น ควรมีมาตรการคุม้ ครอง
สิ ทธิผเู ้ สี ยภาษีดงั ต่อไปนี้
4. การคุ้มครองสิ ทธิผ้ ูเสี ยภาษี
1. ให้ก รมสรรพากรมี ห น้า ที่ จัด ท าหลัก เกณฑ์ หรื อ แนวทางในการ
บังคับใช้มาตรการป้ องกัน การเลี่ ย งภาษี ข้ออภิ ปรายเกี่ ย วกับการ
ตีความบทบัญญัติแห่ งกฎหมายต่างๆ การกาหนดตัวอย่างของการ
เข้าทาธุ รกรรมที่อยู่ภายใต้บงั คับของมาตรการป้ องกันการเลี่ยงภาษี
อากร โดยในการจัด ทาเอกสารดังกล่ าวจะต้องจัด ให้มีก ารรั บฟั ง
ความคิดเห็นจากตัวแทนจากองค์กรทางวิชาชีพที่เกี่ยวข้อง
4. การคุ้มครองสิ ทธิผ้ ูเสี ยภาษี
2. มี ร ะบบที่ ใ ห้ผูเ้ สี ย ภาษี ส ามารถขอความเห็ น ในเบื้ อ งต้น เกี่ ย วกับ
ธุรกรรมที่ประสงค์จะดาเนินการว่าจะอยูภ่ ายใต้บงั คับของมาตรการ
ป้ องกันการเลี่ยงภาษีอากรหรื อไม่ ในขณะเดียวกัน กรมสรรพากร
คณะกรรมการวิ นิ จ ฉั ย ภาษี อ ากร และศาล ย่ อ มต้อ งผูก พัน ตาม
ความเห็นเบื้องต้นดังกล่าวในการบังคับใช้กฎหมาย
4. การคุ้มครองสิ ทธิผ้ ูเสี ยภาษี
3. การทบทวนและกาหนดภาระภาษีน้ นั จะต้องคานึงถึงมูลค่าภาษีที่รัฐ
ได้รับจริ งจากธุรกรรมที่เกี่ยวข้องทั้งหมดด้วย และการทบทวนและ
กาหนดภาระภาษีใหม่น้ นั จะต้องไม่กระทบกระเทือนต่อสิ ทธิ ของ
บุคคลภายนอกหรื อความสมบูรณ์ของธุรกรรมนั้น
4. มีระยะเวลาจากัดในการใช้อานาจในการประเมิน
8. ความคิดเห็นต่องานชิ้นนี้
8. ความคิดเห็นต่องานชิ้นนี้
 สาเหตุสาคัญของการเลี่ยงภาษีน้ นั เกิดขึ้นจากความบกพร่ องในระบบการจัดเก็บภาษี
เงินได้ตามประมวลรัษฎากร
 ผูเ้ สี ยภาษีมีวิธีการดาเนินการเพื่อเลี่ยงภาษีรูปแบบใหม่ๆออกมาอยูเ่ สมอ กฎหมายไม่
สามารถตามได้ท ัน นอกจากนี้ มาตรการป้ องกัน การเลี่ ย งภาษี อ ากรที่ พ บอยู่ใ น
ประมวลรัษฎากรนั้น มีลกั ษณะเป็ นการควบคุมที่รูปแบบหรื อมูลค่าของการเข้าทา
ธุรกรรมในลักษณะหนึ่ งโดยเฉพาะ ซึ่ งการกระทาที่ไม่อยูใ่ นขอบเขตที่ควบคุมย่อม
เป็ นช่ องทางที่ ใช้ในการเลี่ ยงภาษี อากร มาตรการในลักษณะดังกล่าวนี้ ยงั ไม่ เพียง
พอที่จะขจัดการเลี่ยงภาษีอย่างมีประสิ ทธิภาพ ควรมีการนามาตรการป้ องกันการเลี่ยง
ภาษีอากรที่มีลกั ษณะทัว่ ไปมาใช้
 การตีความกฎหมายภาษีอากรจะต้องบังคับตามเจตนารมณ์ของกฎหมาย มิใช่ตีความ
ตามลายลักษณ์อกั ษรซึ่ งเป็ นการจากัดการบังคับใช้ เป็ นเหตุให้ผเู้ สี ยภาษีบางรายใช้
ประโยชน์จากแนวทางดังกล่าวเพื่อเลี่ยงภาษีอากร
8. ความคิดเห็นต่องานชิ้นนี้
 ประเทศไทยนั้น ยังไม่มีแนวความคิดเกี่ยวกับการเลี่ยงภาษีอากรอย่าง
ชัดเจน อีกทั้งนักกฎหมายหลายท่านยังเห็นว่าการเลี่ยงภาษีเป็ นสิ่ งที่
ชอบด้วยกฎหมาย ดังนั้นควรสร้างทัศนคติต่อการเลี่ยงภาษีอากรใหม่
ว่าเป็ นสิ่ งที่ไม่ถูกต้องตามกฎหมาย เปรี ยบเสมือนการโกงชาติ แม้ว่า
คาพิพากษาของศาลฎีกาบางฉบับจะได้ยอมรับแนวความคิดเกี่ยวกับ
ความไม่ชอบด้วยธรรมของการเลี่ยงภาษีอากรแล้วก็ตาม แต่ผลของ
ค าพิ พ ากษาใช้เ ป็ นแนวทางในการพิ จ ารณาได้เ ฉพาะในกรณี ที่ มี
ข้อเท็จจริ งเดี ยวกันเท่านั้น ไม่สามารถแก้ไขปั ญหาการเลี่ยงภาษีได้
อย่างแท้จริ งและเป็ นรู ปธรรม
8. ความคิดเห็นต่องานชิ้นนี้
 บทบัญญัติในประมวลรัษฎากรยังขาดประสิ ทธิ ภาพในการควบคุ ม
ภาษีอากร เนื่องจาก
1. เป็ นมาตรการที่ควบคุมที่ประเภทของการเข้าทาธุรกรรมในลักษณะ
ใดลักษณะหนึ่ง
2. เป็ นมาตรการที่อา้ งอิงอยู่กบั มูลค่าของการเข้าทาธุรกรรม เช่น ราคา
ตลาด
3. ขาดความเชื่อมโยงกันระหว่างภาษีเงินได้บุคคลธรรมดากับภาษีเงิน
ได้นิ ติ บุ ค คล ซึ่ ง เป็ นช่ อ งว่ า งที่ ก่ อ ให้เ กิ ด การเลี่ ย งภาษี โ ดยอาศัย
รู ปแบบของหน่วยภาษี
8. ความคิดเห็นต่องานชิ้นนี้
 มาตรการป้ องกันการเลี่ยงภาษีควรอยูบ่ นพื้นฐานของการพิจารณาดังนี้
1) การเลี่ยงภาษีอากรนั้นจะต้องมีการกระทา และการกระทานั้นก่อให้เกิดความ
เปลี่ยนแปลงซึ่ งภาระภาษีของผูเ้ สี ยภาษี
2) เป็ นการด าเนิ น การที่ นิ ติ สั ม พัน ธ์ ที่ ผูเ้ สี ย ภาษี ป ระสงค์จ ะก่อ ให้ เ กิ ด ขึ้ น ไม่
สอดคล้องกับรู ปแบบที่ผเู ้ สี ยภาษีเลือกใช้ และซึ่ งกระทาได้โดยไม่สุจริ ต
3) มีการกาหนดวิธีการวิเคราะห์และกาหนดรู ปแบบภาระภาษีสาหรับการกระทา
ที่เป็ นการเลี่ยงภาษีน้ นั โดยพิจารณาจากความสอดคล้องระหว่างภาระภาษีที่
เกิดขึ้นกับนิติสัมพันธ์ที่ผเู ้ สี ยภาษีประสงค์ก่อให้เกิดขึ้น เพื่อที่จะหารู ปแบบซึ่ ง
สามารถอธิ บายนิติสัมพันธ์ที่ผเู ้ สี ยภาษีประสงค์จะก่อให้ใกล้เคียงกับความเป็ น
จริ งมากที่สุด
8. ความคิดเห็นต่องานชิ้นนี้
4) สาเหตุหนึ่งที่ก่อให้เกิดการเลี่ยงภาษีคือ ระบบประเมินภาษีโดยผูม้ ีหน้าที่เสี ยภาษี
เอง ซึ่ งผูเ้ สี ยภาษีน้ นั มักใช้วิธีประเมินที่หลบเลี่ยงภาษีได้มากที่สุด ดังนั้น ควรมี
มาตรการให้เจ้าพนักงานประเมินทาการประเมินภาษีควบคู่กบั การประเมินของ
ผูเ้ สี ยภาษีเองด้วย เพื่อเป็ นการป้ องกันการเลี่ยงภาษี
5) ควรมีมาตรการคุม้ ครองสิ ทธิ ของผูเ้ สี ยภาษีในการใช้บงั คับมาตรการป้ องกันการ
เลี่ยงภาษีอากรควบคู่กนั ไปด้วย เช่น กาหนดให้เป็ นหน้าที่ ของกรมสรรพากร
ในการจัดให้มี ห ลักเกณฑ์ ค าอธิ บ าย หรื่ อ ข้อ อภิ ป รายเกี่ ย วกับ การใช้บังคับ
มาตรการป้ องกัน การเลี่ ย งภาษี อ ากร การให้มี ก ารตรวจสอบความเห็ นของ
กรมสรรพากรเกี่ ยวกับการตีความดังกล่าว หรื อการทบทวนและกาหนดภาระ
ภาษีใหม่น้ นั จะต้องคานึงถึงเงินภาษีที่รัฐต้องเสี ยไปอย่างแท้จริ งเท่านั้น เป็ นต้น
8. ความคิดเห็นต่องานชิ้นนี้
 ไม่ ว่ า รั ฐ จะมี ม าตรการป้ องกัน การเลี่ ย งภาษี อ ย่า งไร แม้จ ะสร้ า ง
มาตรการที่มีลกั ษณะบังคับใช้เป็ นการทัว่ ไปแล้วก็ตาม ผูเ้ สี ยภาษีก็มี
วิธีหลี กเลี่ยงภาษี ได้เสมอ ดังนั้น สิ่ งที่จะช่ วยให้การหลี กเลี่ยงภาษี
ลดลงจนกระทัง่ หมดไปได้ คื อตัวผูเ้ สี ย ภาษี เ อง รั ฐ ควรจะปลู กฝั ง
จิตสานึ กในการเสี ยภาษีแก่ประชาชน ซึ่ งเป็ นสิ่ งที่ทาได้ยากมาก รัฐ
ควรปลูกฝังให้ประชาชนสานึ กถึงการมีส่วนร่ วมรับผิดชอบต่อสังคม
โดยรวม ตระหนักถึงความจาเป็ นของรัฐในการที่จะนาเงินมาพัฒนา
ประเทศ โดยรั ฐ ต้อ งมี ก ารบริ ห ารงานที่ โ ปร่ ง ใส เพื่ อ สร้ า งความ
ยอมรับให้กบั ประชาชน เมื่อประชาชนมีสานึ กในหน้าที่การเสี ยภาษี
ปัญหานี้จะหมดไป