Transcript بسمه تعالي «حسابداری منابع انسانی» «تعيين ارزش پولي » کاظم وادی زاده •حسابدار رسمي وعضو جامعه حسابداران رسمی ایران( )IACPA •حسابدار مستقل وعضو انجمن حسابداران.

‫بسمه تعالي‬
‫«حسابداری منابع انسانی»‬
‫«تعيين ارزش پولي »‬
‫کاظم وادی زاده‬
‫•حسابدار رسمي وعضو جامعه حسابداران رسمی ایران( ‪)IACPA‬‬
‫•حسابدار مستقل وعضو انجمن حسابداران خبره ایران(‪) IICA‬‬
‫•عضو پیوسته انجمن حسابداري ایران(‪) IAA‬‬
‫•رئیس هیات مدیره ومدیر عامل موسسه یکتا تدبیر(حسابداران رسمي )‬
‫((موسسه حسابرسی یکتا تدبیر))‬
‫دومین كنفرانس توانمندي سازي منابع انسانی ‪5‬و‪ 6‬آذر ماه ‪1387‬‬
‫ایران ‪،‬تهران‬
‫«تشکر وقدردانی »‬
‫از شما حضار محترم بخاطر حضور در دومین سمینار‬
‫توانمندسازی نیروی انسانی تشكر وقدرداني نموده و سپاس‬
‫ویژه خود را خدمت مسئولین وبرگزار کنندگان این سمینار‬
‫بویژه آقایان سرایداران ومهندس امامي تقدیم میداریم ‪.‬‬
‫«انسان محور دانش»‬
‫توانا بـــود هر كه دانا بود‬
‫درخت تو گر بار دانش بگيرد‬
‫زدانـــــش دل پير برنا بــود ( سعدي)‬
‫به زير آوري چــــرخ نيلوفري را (ناصر خسرو)‬
‫جامعه اي موفق است كه در پناه دانايي اردو بزند(پيتر دراكر )‬
‫‪‬‬
‫عصر صنعت وتفکر خالص صنعتی سپری شده واکنون دوره اقتصاد مبتنی بر دانش است‪.‬‬
‫‪‬‬
‫سرمایه های انسانی در سازمانهای دانش محور نقش واهمیت ویژه ای یافته ومدیریت سرمایه های‬
‫انسانی ودانشگران در سازمانهای امروزی به رمز موفقیت تبدیل شده است‪.‬‬
‫‪‬‬
‫افزایش سهم سرمایه انساني از تولید ناخالص داخلي در كشورهاي توسعه یافته موجب پیدایش مفهوم‬
‫اقتصاد دانشي شده است‪.‬‬
‫‪‬‬
‫سرمایه انساني تنها نهاده اي است كه میتواند ضمن تغییر خود ‪،‬سایر نهاده هاي تولید را تغییر دهد یا‬
‫تعدیل كند ‪،‬مبنایي براي نو آوري فراهم سازد ودر سطح وسیع به رشد اقتصادي بینجامد‪.‬‬
‫‪‬‬
‫در رویکردهای نوین مدیریت‪ ,‬نقش مدیر از نقشهای فرماندهی وکنترل به نقش مربیگری تغییر یافته‬
‫ودو مقوله کارایی واثر بخشی‪ ،‬محور توجه مدیران است‪.‬‬
‫‪‬‬
‫در اقتصاد امروز داراییهای مجازی وناملموس همراه با داراییهای ملموس ارزش سازمان را مشخص‬
‫میکنند‪.‬‬
‫«روند تحوالت حسابداری»‬
‫حسابداران از بدو تولد حسابداری نوین سه مرحله ‪:‬‬
‫‪ ‬حسابداری سیاهه نویسی‬
‫‪ ‬حسابداری مالی‬
‫‪ ‬حسابداری مدیریت‬
‫را طی کرده اند وچالش آینده حسابداری ‪،‬مرحله چهارم حسابداری‬
‫یا‬
‫”حسابداری اجتماعی‪ -‬اقتصادی ”است که ‪:‬‬
‫حسابداری منابع انسانی‬
‫یکی از مقوالت آن است‪.‬‬
‫«تعریف حسابداری منابع انسانی»‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫طبق تعریف انجمن حسابداری آمریکا(‪) A.A.A‬عبارتست از ‪:‬‬
‫”فرایند تشخیص واندازه گیری اطالعات درباه منابع انسانی وگزارش این‬
‫اطالعات به افراد عالقمند وذینفع“‪.‬‬
‫حسابداری منابع انسانی را میتوان تلفیقی از دو حوزه حسابداری ومدیریت منابع‬
‫انسانی دانست که عبارتست از ؛کاربرد مفاهیم وروشهای حسابداری در محدوده‬
‫مدیریت منابع انسانی ‪.‬‬
‫حسابداری منابع انسانی ؛سیستم اطالعاتی است که به مدیریت می گوید چه‬
‫تغییراتی در طول زمان در منابع انسانی سازمان رخ داده است‪.‬‬
‫حسابداری منابع انسانی در واقع تبدیل مفهوم کیفی وذهنی ارزش منابع انسانی‬
‫در قالب کمی وعینی با استفاده از دانش حسابداری است ‪.‬‬
‫حسابداري منابع انساني با سه بخش مهم واساسي پیرامون منابع انساني شامل‬
‫؛شناسایي كمیت وكیفیت آن‪،‬ارزیابي واندازه گیري ارزش اقتصادي‬
‫وگزارشگري مالي مناسب آن سروكار دارد‪.‬‬
‫« سير تحول حسابداري منابع انساني »‬
‫حسابداري منابع انساني مولود عصر رشد وگسترش دانش بشري ونيازهاي اطالعاتي استفاده كنندگان‬
‫است‪.‬‬
‫‪ ‬مرحله اول (‪:)1966-1960‬در اين دوره مفهوم حسابداري منابع انساني استنتاجي از نظريه ي اقتصادي ”سرمايه انساني ”ومتاثر از مكتب ”منابع‬
‫انساني نوين ”وروانشناس ي سازمانهاي متمركز وتاثير نقش رهبري در سازمان بود‪.‬‬
‫‪ ‬مرحله دوم(‪:)1971-1967‬تحقيقات فني وعلمي در اين دوره به الگوهايي براي اندازه گيري دقيق وتعيين هويت استفاده كنندگان بالقوه اين‬
‫روش واستفاده تجربي حسابداري منابع انساني در سازمانهاي واقعي معطوف گشت‪.‬‬
‫‪ ‬مرحله سوم(‪:)1976-1972‬در اين دوره پژوهشگران وسازمانها توجه ويژه اي به حسابداري منابع انساني كردند وسازمانهاي كوچك نيز تلش‬
‫بيشتري براي به كار بردن حسابداري منابع انساني داشتند‪.‬‬
‫‪ ‬مرحله چهارم (‪:)1980-1977‬دوره ركود بحث حسابداري منابع انساني وعدم توجه پژوهشگران وسازمانها در اين دوره است‪.‬‬
‫‪ ‬مرحله پنجم(‪-1981‬تاكنون)‪:‬كه دوره توجه دوباره به حسابداري منابع انساني است‪.‬علقه مندي اكثر كشورها به بازده سرمايه در هر فعاليت‬
‫اقتصادي ‪،‬روند رو به رشد ژاپن ومساله مديريت صحيح ژاپني ‪،‬تحول بنيادي اقتصاد در جهان وبويژه آمريكا وگذار از اقتصاد صنعتي به اقتصاد‬
‫خدمات فناوري از عوامل توجه مجدد به حسابداري منابع انساني است‪.‬البته تاكنون نيز استانداردهاي حسابداري پذيرفته شده اي براي‬
‫حسابداري منابع انساني در دنيا طراحي نشده وكتابهاي منتشره در اين حوزه معدود ميباشند‪.‬‬
‫« حسابداري منابع انساني در ايران »‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫درباره اهمیت ونقش منابع انساني ومدیریت استراتژیك آن سالهاست در مجامع علمي وبعضا سازمانهامباحث گسترده‬
‫اي مطرح شده واساتید ومتفكرین توانمندي نیز تحقیقات‪،‬كتب ومقاالت متعددي به رشته تحریر در آورده اند ‪.‬برخي از‬
‫سازمانها نیز منجمله سازمانهاي شركت كننده در نخستین كنفرانس توانمندي نیز بر ارتقاي سطح بهره وري منابع‬
‫انساني تاكید داشتند وعمال گامهایي در راستا ي آن برداشته اند ‪.‬‬
‫حسابداري منابع انساني نیز به عنوان موضوعي جدید كه از عمر طرح آن بیش از یك دو دهه در ایران نگذشته با‬
‫ترجمه آثار اندیشمندان خارجي در ایران پا به عرصه وجود نهاده است‪ .‬نخستین اشارات به حسابداري منابع انساني‬
‫طي اولین مقاالت مربوط به این موضوع در سال ‪1372‬در نشریه شماره ‪ 5‬بررسیهاي حسابداري با عنوان تئوري‬
‫حسابداري اجتماعي با ترجمه آقاي محمد رضا جعفري مطرح گردید‪.‬در سال ‪ 1373‬عنوان حسابداري منابع انساني در‬
‫مركز آموزش مدیریت دولتي وبا ترجمه استاد گرانقدر میرسپاسي بیان شد ‪.‬‬
‫در سال ‪ 1374‬نیز نشریه بررسیهاي حسابداري شماره ‪ 15‬مقاله حسابداري منابع انساني آقاي نوروش را به چاپ‬
‫رسانده است و كتاب حسابداري ومنابع انساني دكتر میرسپاسي نیز در همین سال انتشار یافت‪.‬‬
‫از آن تاریخ تاكنون مقاالت متعددوچندین پایان نامه تحصیالت تكمیلي در این زمینه تهیه و به چاپ رسیده كه عموما‬
‫جنبه توصیفي تحلیلي وترجمه داشته و عمدتا به جایگاه واهمیت موضوع پرداخته است بي آنكه به مقوالت عملي‬
‫وشیوه هاي به كار گیري آن اشاره داشته باشد‪.‬یا به شركتهایي كه این شیوه حسابداري در آن اجرا وپیاده شده است‬
‫پرداخته شود‪.‬‬
‫سازمان حسابرسي نیز به عنوان متولي استاندارد گذاري حسابداري در ایران همانند سایر موسسات تدوین استاندارد‬
‫ملي وبین المللي در سرتاسر دنیا استاندارد خاصي در این زمینه طراحي والزام ننموده و به راهكارهاي عملي نیز‬
‫اشاره نكرده است‪.‬‬
‫«ضرورت واهداف حسابداري منابع انساني»‬
‫‪.1‬ارائه اطالعات ارزش اقتصادي منابع انساني به عنوان عمده ترین دارایي سازمان در انقالب‬
‫اطالعاتي عصر امروز‬
‫اكثر سازمانها میتوانند اطالعات دقیقي درباره داراییهاي ملموس خود مانند زمین‬
‫‪،‬ساختمان ‪،‬ماشین آالت وتجهیزات ارائه دهند ولي معموال هیچ گاه سابقه رسمي‬
‫از داراییهاي ناملموس خود نظیر عالئم تجاري ‪،‬مخارج تحقیق وتوسعه ومنابع‬
‫انساني كه ارزش روز افزوني براي سازمان ایجاد میكنند ندارند‪.‬نداشتن‬
‫اطالعات درباره ارزش اقتصادي دارایي انساني سازمان ویا مخارج انجام شده‬
‫براي پرورش وآموزش افراد متخصص ومیزان هزینه از دسته رفته ‪،‬از نقاط‬
‫ضعف سیستم حسابداري فعلي است‪ .‬در گذشته داراییها وبدهیهاي مندرج در‬
‫صورتهاي مالي ملموس بودند ولي در حال حاضر با ورود به اقتصاد دانش‬
‫محور ‪،‬طبقه بندي متفاوتي در داراییهاي سازمان به وجود آمده است كه‬
‫صورتهاي مالي سنتي در شرایط امروز توانایي انعكاس داراییهایي را كه در‬
‫طول زمان ایجاد ثروت میكنند از دست داده اند‪.‬‬
‫ادامه «ضرورت واهداف حسابداري منابع انساني»‬
‫‪ .2‬محاسبه میزان سرمایه گذاري سازمان در منابع انساني‬
‫‪‬‬
‫بسیاري از سازمانها مبالغ عمده اي را صرف برنامه هاي آموزشي كاركنان‬
‫نموده بدون آنكه بازده سرمایه گذاریهاي مزبور را ارزیابي ونتایج حاصله را‬
‫بطور دقیق مورد ارزیابي قرار دهند‪.‬وحتي در صورت عدم توانایي تامین هزینه‬
‫برنامه آموزشي را متوقف مینمایند‪.‬‬
‫‪‬‬
‫ضرورت تفكیك هزینه هاي واقع شده در ارتباط با نیروي انساني از سایر هزینه‬
‫هاي واحد تجاري كه شیوه هاي مورد استفاده بایستي بین هزینه هاي جاري‬
‫وسرمایه اي نیروي انساني تمایز قائل شود‪.‬این اطالعات مدیریت را قادر‬
‫میسازد تا بر مبناي هزینه هاي سود وسرمایه اي تصمیم الزم را اتخاذ نماید‪.‬‬
‫ادامه «ضرورت واهداف حسابداري منابع انساني»‬
‫‪‬‬
‫‪ .3‬افزایش كارایي مدیریت منابع انساني‬
‫‪‬‬
‫حسابداري منابع انساني تلفیقي از دو حوزه حسابداري ومدیریت منابع انساني‬
‫است ‪.‬كاربرد روشها ومفاهیم حسابداري واستفاده از فن والگوي اندازه گیري‬
‫میتواند تاثیرات عمیقي را بر نحوه اداره افراد سازمان داشته باشدوكاركنان را‬
‫قادر به مشاركت موفق در پیشرفت اهداف سازمان سازد‪.‬‬
‫ادامه «ضرورت واهداف حسابداري منابع انساني»‬
‫‪.4‬ارزیابي منابع انساني یك سازمان از این نظر كه حفظ شده ‪،‬تحلیل رفته یا توسعه یافته است‪.‬‬
‫‪.5‬شناسایي سود غیرعملیاتي وبهره وري ناشي از سرمایه گذاري در منابع انساني‪.‬‬
‫‪.6‬محاسبه میزان ارزشي كه منابع انساني در سایر منابع مالي وفیزیكي سازمان ایجاد میكند‪.‬‬
‫«روشهاي اندازه گيري ارزش منابع انساني»‬
‫حسابداري منابع انساني را میتوان از دو روش مورد بررسي قرار داد كه شامل ‪:‬‬
‫الف) هزینه یابي منابع انساني‬
‫ب) ارزشگذاري منابع انساني‬
‫روش مبتني بر هزینه ‪،‬بر عوامل هزینه تاكید دارد كه مرتبط به هزینه اولیه وجایگزیني است‬
‫وروش مبتني بر ارزش منابع انساني فرض میكند كه ارزش منابع انساني به توانایي آنها‬
‫در كسب درآمد بستگي دارد‪.‬‬
‫«الف)هزينه يابي منابع انساني»‬
‫یك سیستم حسابداري منابع انساني در وهله اول به شناسایي هزینه هاي واقع شده در‬
‫ارتباط با نیروي انساني كه بایستي از سایر هزینه ها ي واحد تجاري تفكیك گردد‬
‫نیاز دارد‪.‬‬
‫روشها وشیوه هاي مورد استفاده باید بین بخش سرمایه اي وجاري هزینه ها تمایز‬
‫قائل شود‪.‬‬
‫هزینه یابي منابع انساني از دو بخش ذیل تشكیل میشود ‪:‬‬
‫‪-1‬هزینه هاي اولیه ‪:‬كلیه وجوهي است كه براي تامین وپرورش نیروي انساني شامل‬
‫گزینش نیرو واستخدام ‪،‬استقراروآموزش ضمن خدمت ‪،‬بازآموزي وآموزشهاي‬
‫كاربردي وتخصصي براي كسب مهارت مصرف میشود‪.‬‬
‫‪-2‬هزینه هاي جایگزیني‪:‬هزینه هاي جایگزیني كاركناني كه در حال حاضر در سازمان‬
‫مشغول هستند وشامل‪:‬‬
‫الف)هزینه هاي جایگزیني پستي یا شغلي ‪:‬هزینه هایي است كه براي جایگزیني فردي در یك‬
‫سازمان با شخصي كه بتواند خدمات مشابهي را ارائه دهد میباشد كه شامل هزینه‬
‫هاي تامین‪،‬پرورشي یا آموزشي وكناره گیري است‪.‬هزینه كناره گیري شامل كلیه‬
‫هزینه هاي پاداش كناره گیري ‪،‬خالي ماندن پست ‪،‬ومابه التفاوت پیش از كناره‬
‫گیري است ‪.‬‬
‫ب)هزینه هاي پرسنلي‬
‫«هزينه هاي اوليه منابع انساني»‬
‫هزينه دستيابي به منابع انساني‬
‫هزينه مستقيم‬
‫كارمند يابي‬‫انتخاب‬‫استخدام‬‫استقرار‬‫‪-‬قرارداد‬
‫هزينه غير مستقيم‬
‫‪-‬ارتقا از داخل‬
‫هزينه آموزش وبهسازي منابع انساني‬
‫هزينه مستقيم‬
‫هزينه هاي آموزش‬‫رسمي وآشنا سازي‬
‫هزينه هاي جهت دهي‬‫‪-‬هزينه هاي ترفيع‬
‫هزينه غير مستقيم‬
‫زمان آموزش دهنده‬‫كاهش بهره وري در‬‫زمان آموزش‬
‫‪-‬هزينه هاي بهبود‬
‫«هزينه هاي جايگزيني منابع انساني »‬
‫هزينه دستيابي به منابع انساني‬
‫هزينه مستقيم‬
‫كارمند يابي‬‫انتخاب‬‫استخدام‬‫انتصاب‬‫‪-‬قرارداد‬
‫هزينه غير مستقيم‬
‫‪-‬ارتقا از داخل‬
‫هزينه آموزش وبهسازي منابع انساني‬
‫هزينه مستقيم‬
‫هزينه هاي‬‫آموزش رسمي‬
‫وآشنا سازي‬
‫–هزينه هاي‬
‫بهبود‬
‫هزينه غير مستقيم‬
‫زمان آموزش دهنده‬‫كاهش بهره وري در زمان‬‫آموزش‬
‫هزينه انفصال‬
‫هزينه مستقيم‬
‫هزينه غير مستقيم‬
‫عدم كارايي قبل ‪-‬هزينه خالي بودن‬‫پست در حال‬
‫از ترك خدمت‬
‫جستجو‬
‫هزينه خروج‬‫‪-‬هزينه فرصت‬
‫«ساير هزينه هاي منابع انساني»‬
‫‪‬‬
‫پاداشها ‪:‬نقدي وغیر نقدي‬
‫تسهیالت‪:‬ابزارها‪،‬اسباب واثاثیه وتجهیزات ضروري براي رفاه‬
‫كاركنان‬
‫‪‬‬
‫سالمت وبهداشت‪:‬سیاست هاي خاص مربوط به سالمت بهداشت‬
‫‪‬‬
‫وشیوه هاي اجرا (موظفي یا داوطلبانه)‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫هزینه هاي مربوط به مشاوره وگفتگو‬
‫حقوق ودستمزد پرداختي وسایر پرداختها مانند بیمه‬
‫نمونه اي از هزينه يابي منابع انساني در شركت ولوو ‪1996‬‬
‫مبلغ‬
‫درآمد‬
‫هزينه هاي اوليه‬
‫مبلغ‬
‫‪504‬‬
‫(‪)96‬‬
‫‪408‬‬
‫ارزش افزوده ناخالص‬
‫(‪)110‬‬
‫استهلك‬
‫‪298‬‬
‫ارزش افزوده خالص‬
‫حقوق ودستمزد مستقيم‬
‫ترك خدمت‬
‫هزينه غيبت‬
‫هزينه فردي‪/‬عمومي‬
‫هزينه بازنشستگي‬
‫هزينه كل كاركنان‬
‫(‪)319‬‬
‫سود(زيان)‬
‫( ‪)18‬‬
‫(‪)198‬‬
‫(‪)47‬‬
‫(‪)47‬‬
‫(‪)17‬‬
‫(‪)7‬‬
‫«شاخصهاي عملكردي كاركنان‬
‫(‪)CARMETAL1999‬‬
‫علي رغم فقدان معیارهاي مناسب وتعریف شده براي ارزشیابي منابع انساني ‪،‬برخي پیشنهاد میكنند كه بر‬
‫اساس‬
‫معیارهاي ذیل شاخصهایي براي بررسي عملكرد كاركنان مورد استفاده قرار گیرد‪:‬‬
‫این معیارهاي شامل ‪:‬‬
‫كارمندان هم پایه وتمام وقت كه شامل مجموع تمام كارمندان قراردادي‪،‬نیمه وقت ‪،‬تمام وقت ورسمي‬
‫‪‬‬
‫است‪.‬‬
‫سرشماري ( ‪:) H‬جمع كارمندان هم پایه تمام وقت در پایان ماه‬
‫‪‬‬
‫درآمدها ( ‪:) R‬جمع كل درآمدهاي عملیاتي یعني فروشها‬
‫‪‬‬
‫هزینه ها یا مخارج ( ‪:)E‬هزینه هاي عملیاتي ‪،‬مالیات ‪،‬بهره وغیره‬
‫‪‬‬
‫سود ( ‪:)P‬درآمدهاي عملیاتي منهاي هزینه هاي عملیاتي‬
‫‪‬‬
‫پاداشهاي شبه نقدي( ‪:) C‬مزایا شامل حقوق ودستمزد‪،‬كمك هزینه ها وكمیسیونها واضافه كاریها‬
‫‪‬‬
‫مزایا ( ‪:)B‬سایر پاداشهایي كه ممكن است مشمول مالیات نیز شوند همانند اتومبیل ‪،‬بیمه ‪،‬وام وغیره‬
‫‪‬‬
‫بر اساس این معیارها دو نوع شاخص قابل محاسبه خواهد بود ‪:‬‬
‫‪-1‬شاخصهاي داخلي‬
‫‪-2‬شاخصهاي خارجي‬
‫«شاخصهاي داخلي »‬
‫‪-1-1‬میزان فروش نسبت به هر كارمند(‪:)SPE‬نشانگر بهره وري كلي كارمند است كه از تقسیم‬
‫فروش بر تعداد كاركنان بدست مي آید‪.‬مقایسه این شاخص در سالهاي مختلف وبا شركتهاي‬
‫مختلف نشانگر میزان بازدهي وافزایش كسب وكار وتوسعه خواهد بود‪.‬‬
‫‪SPE=R/H‬‬
‫‪-1-2‬نرخ بهبودو بازیافت ( ‪:) RR‬از تقسیم حقوق ومزایا بر درآمد حاصل میگردد‪.‬این شاخص‬
‫هزینه هاي كاركنان را با عایدات آنان مقایسه نموده وهر چه این شاخص كاهش یابد بیانگر‬
‫بهبود در روند بازدهي كاركنان بوده است‪.‬‬
‫‪RR=C+B/R‬‬
‫‪-1-3‬درصد بهره وري یا سودمندی ( ‪:) u%‬این مورد میتواند در یك شركت مشاوره اي یا مدرسه‬
‫بكار بسته شود كه كسب وكار اصلي انان اختصاص یا فروش زمان كارمندانش میباشد‪.‬‬
‫‪U=R/C+B‬‬
‫درآمد در این فرمول میتواند با سایر معیارها همانند نتایج آزمون (نمرات)تعداد پرونده هاي‬
‫بررسي شده ویا سطلهاي زباله خالي شده در یك شركت خدماتي جایگزین گردد‪.‬‬
‫«شاخصهاي خارجي »‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫سود سرانه ( ‪:) PPH‬سهامداران وتحلیل گران تجاري ممكن است از سود سرانه براي تمركز بر‬
‫هزینه هاي مربوط به كاركنان وعایدات آنان استفاده كنند‪.‬این نرخ هنگامي كه با سایر رقبا‬
‫مقایسه میگردد میتواند پتانسیل سود آوري را نشان دهد‪.‬‬
‫‪PPH=P/H‬‬
‫حقوق ودستمزد نسبت به سود ( ‪:)CPP‬این مورد سوددر برابر هزینه كارمند را به جاي‬
‫سرشماري ارزیابي میكند‪.‬تفسیر این موضوع میتواند مشكل باشد اما این شاخص میتواند با‬
‫سودها تغییر كند ونوسان داشته باشد‪.‬وقتي شركتي زیان میكند این شاخص منفي میشود‪ .‬این‬
‫شاخص میتواند نشان دهد كه مدیریت بهتر میتواند مقرون به صرفه بودن كنترلها را ارزیابي‬
‫وآنان را بهبود بخشد‪.‬‬
‫‪CPP=C+B/P‬‬
‫هزینه هاي خدماتي پرسنل( ‪:) PSE‬این مورد شامل كلیه هزینه هاي پرسنل مانند حقوق‬
‫ودستمزد‪،‬هزینه تسهیالت ‪،‬وسایل‪،‬بودجه هاي آموزشي وتوسعه‪،‬هزینه هاي تحقیق وپروژه ها‬
‫وغیره است‪.‬‬
‫درصد هزینه خدمات پرسنلی ( ‪ :) PSC‬ازتقسیم هزینه خدمات پرسنل ‪PSE‬بر هزینه هاي عملیاتي‬
‫( ‪ ) E‬به منظور شناسایی روند وتاثیر فرایند بودجه بندی استفاده میشود ‪.‬‬
‫‪PSC=PSE/E‬‬
‫«ب) ارزشگذاري منابع انساني»‬
‫حسابداري منابع انساني بیشتر از هزینه یابي منابع انساني نیازمند ارزشگذاري منابع انساني‬
‫است‪.‬تالشهاي زیادي توسط محققان گوناگون صورت گرفته تا منابع انساني را به وسیله یك سري‬
‫جابجایي وتركیب ها به صورت كمي درآورند‪.‬مفهوم ارزش منابع انساني مبتني بر نظریه ارزش در‬
‫اقتصاد عمومي است‪ .‬گروهي بر این عقیده اند كه انسان مانند سایر منابع داراي ارزش است زیرا‬
‫قادر به ایجاد منافع بالقوه آتي است‪.‬در واقع میتوان ارزش انسان را مانند سایر منابع به عنوان‬
‫ارزش فعلي خدمات آتي مورد انتظار تعریف كرد‪.‬بنابراین ارزش فرد عبارتست از ارزش فعلي‬
‫مجموعه اي از خدمات كه انتظار میرود فرد در طول دوره خدمت خود در سازمان ایجاد كند‪.‬‬
‫گروهي دیگر این نظریه را رد كرده ومعتقدند انسان فراتر از ارزیابي ودر حقیقت غیر قابل‬
‫ارزیابي است ‪.‬با این وجود تالشهاي زیادي توسط محققان صورت گرفته تا منابع انساني را به‬
‫وسیله یك سري جابجایي ها وتركیب ها به صورت كمي در آورند‪.‬بعضي محاسبات خاصي مانند‬
‫میزان فروش ها نسبت به هر كارمند را ) ‪، )spe‬نرخ بهبود(‪، ) RR‬درصد بهره برداري ‪،‬سود‬
‫سرانه ( ‪ )PPH‬وحقوق ودستمزد به نسبت سود ( ‪ )CPP‬را پیش كشیده اند‪.‬در هر صورت برای‬
‫اندازه گیری منابع انسانی دو مرحله اساسي وجود دارد‪.‬بدین معنی که ابتدا بایستی مفهوم منابع‬
‫انسانی را به بیان غیر پولی یا کیفی مشخص کنیم تا سپس بتوانیم آن را به بیان پولی جهت نشان‬
‫دادن در ترازنامه سازمان ارائه نماییم ‪.‬‬
‫«معيارهاي اندازه گيري سرمايه انساني »‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫‪‬‬
‫معیار هاي مالي مانند فروش وعملكرد مالي‬
‫معیارهاي بازده كاالها وخدمات تولید شده ‪،‬خدمات ارائه شده به مشتري‪،‬تعداد خطاها‪،‬رضایت مشتري‪،‬كیفیت كاالها وخدمات‬
‫معیارهاي تاخیر زماني ‪،‬غیبت‬
‫طبق تحقیقی که در سال ‪ 2004‬در زمینه ارزشگذاری منابع انسانی در انگلستان انجام شد معیارهای ذیل به عنوان معیارهای شناخته‬
‫شد كه در بیش از ‪ 50‬درصد سازمانها برای ارزشگذاری نیروی انسانی مورد استفاده قرار میگیرد‪:‬‬
‫فعالیتهاي سرمایه انساني‬
‫اندازه گیریهاي ممكن‬
‫به كار گیري نیروي جدید‬
‫هزینه ‪،‬زمان‪،‬كمیت‪،‬كیفیت‪،‬انطباق با معیارهاي راهبردي‬
‫اخراج‬
‫دالیل ترك شغل‪،‬نرخ ترک خدمت‬
‫پاداش ‪/‬جبران خدمت‬
‫سطح پرداختها‪،‬تفاوتها‪،‬ارزیابي عدالت ‪،‬رضایت مشتري‪،‬رضایت كاركنان‬
‫شایستگیها ‪/‬آموزش‬
‫اندازه گیري سطح شایستگیها‪،‬مهارتها‪،‬فاصله شایستگیهاو سرمایه گذاري در‬
‫نمودار نیروي انساني‬
‫سن ‪،‬نرخ ارتقا‪،‬مشاركت در فعالیتهاي مدیریت دانش ‪،‬تنوع ‪،‬رهبری ‪،‬تعهد‬
‫معیارهاي بهره وري‬
‫درآمد سرانه هر نفر‪،‬هزینه عملیاتي هر نفر‪،‬ارزش افزوده واقعي هر نفر‬
‫«چالشهای ارزشگذاری منابع انساني »‬
‫ادم اسمیت دراثركالسیك خودبه عنوان ثروت ملت عوامل تولیدرا به سه قسمت زمین‬
‫‪،‬كارگرو سرمایه تقسیم میكند‪.‬طرفداران مدیریت مدرن آن را مجددا در چهارمقوله‬
‫ماشین آالت ‪،‬وپول)طبقه بندي كرده اند‪.‬اصطالحات كارگر وانسان‬
‫(انسان ‪،‬مواد‪،‬‬
‫منابع انساني ‪HR‬نامگذاري شده اند‪.‬منابع انساني تنها تعداد افراد مشغول در سازمان‬
‫نیست‪،‬بلكه چیزي فراتر از شمارش افراد است‪.‬منابع انساني به مجموعه دانش‬
‫‪،‬مهارتها؛تواناییهاي خالقانه ‪،‬استعدادها ونگرشهاي نیروي كار یك سازمان اطالق‬
‫میشودكه در واقع مجموع تواناییهاي ذاتي ‪،‬دانش كسب شده ومهارتهاي كارمندان‬
‫میباشد‪ .‬هزینه منابع انساني به راحتي در صورت سود وزیان انعكاس میبابد اما معضل‬
‫حسابداري از اینجا شروع میشود كه ارزش منابع انساني هیچ جایگاهي در ترازنامه‬
‫نداشته هرچند در برخي موارد مانند تیمهاي باشگاهي بازیكنان داراییهاي واقعي یا تنها‬
‫گروه عمل كننده اند كه تنها داراییهاهم آنها محسوب میشوند‪.‬مشكل اصلي دقیقا در‬
‫جستجوي یك فرمول ساده براي افراد واجراي ان است‪.‬وقتي هیچ فرمول تعریف شده‬
‫اي وجود ندارد حسابدار در ارزشیابي منابع انساني دچار گرفتاري میشود‪ .‬نبود‬
‫بانكهاي اطالعاتي الزم واطالعات حسابرسي شده براي ارائه اطالعات مربوط به‬
‫سرمایه گذاري در زمینه نیروي انساني ومشكالت عملي گرد آوري اطالعات سرمایه‬
‫انساني براي گزارشگري ودرك مناسب از این اطالعات ‪،‬گزارشگري سرمایه انساني‬
‫واطالعات كیفیت آن را به چالش كشانده است‪.‬هرچند تاكنون هیچ گونه اصول‬
‫پذیرفته شده ایی برای ارزشگذاری منابع انسانی وجود ندارد اما شرکت ‪R.G‬‬
‫‪ COLUMBUS‬در سال ‪ 1967‬تالش عمده ای برای ارزشگذاری کارکنان خود نمود‬
‫که به عنوان اولین گام در توسعه سنجش ها وفرایندهای حسابداری توصیف شده است‬
‫«سرمایه فکری ( ‪»)INTELLECTUAL CAPITAL‬‬
‫سرمایه فکری چیست ؟سرمایه فکری یک شرکت شامل دانش ‪،‬تکنولوژی سازمانی ‪،‬تجربه‬
‫‪،‬روابط مشتری ومهارتهای حرفه ای است که آن را در بازار در موضع رقابتی قرار‬
‫میدهد‪.‬این دانش ومهارت وتجربه است که میتواند عامل ایجاد سود وماترک برای شرکت‬
‫باشد‪.‬برخی اندیشمندان در تعریف سرمایه فکری عواملی همچون تکنولوژی ‪،‬رهبری‬
‫‪،‬آموزش جاری کارکنان ‪،‬نام تجاری وعالئم تجاری وحتی سرعت پاسخ به دعوت به ارائه‬
‫خدمات به مشتریان را قرار داده اند‪.‬در صورتهاي مالي کنونی شرکتها میتوانیم دارایی‬
‫سرقفلی که یک دارایی غیر معمول اما واقعی است را مشاهده کنیم ‪.‬در گستره جهان‬
‫امروز ارزش سرمایه فکری بسیار عظیم است ‪.‬بر اساس شاخص جهانی مورگن استنلی‬
‫‪،‬ارزش میانگین شرکتها در بورس اوراق بهادار دنیا دوبرابر ارزش دفتری است ومابه‬
‫التفاوت میتواند به عنوان سرمایه های فکری شرکتها محسوب گردد‪.‬‬
‫«طبقه بندي سرمایه فکری»‬
‫‪.1‬سرمایه انسانی ‪ :‬توانمندی گروهی شرکت در اتخاذ بهترین راه حلها وانتخاب بهترین افراد‪.‬‬
‫‪.2‬سرمایه ساختاری ‪:‬توانمندیهای سازمانی شرکت در برآورده کردن نیازهای بازار‬
‫‪.3‬سرمایه های مشتری ‪:‬رابطه سازمان یا شبکه شرکتهای تابعه وميزان رضایت آنها به شرکت ووفاداری به‬
‫آن‬
‫عمده ارزش برخی کاالها نيز در جهان امروز برگرفته از سرمایه فکری بوده وبخش اعظم بهای‬
‫کاالها را این هزینه تشکیل میدهد‪.‬بهای تمام شده مواد یک گوش ی موبایل بدون در نظر گرفتن‬
‫تکنولوژی تولید آن بسیار ناچيز است اما سهم تکنولوژی فکری بکار رفته تعیين کننده سهم‬
‫عمده ارزش آن میباشد‪.‬‬
‫«اندازه گيری سرمایه فکری »‬
‫اندازه گیری سرمایه فکری میتواند در دو صورت ودر قالب دو معیار صورت گیرد‪:‬‬
‫‪.1‬معیارهای مستقیم ‪:‬در این معیار ارزش پولی را به مولفه های محاسباتی داراییهای‬
‫نامشهود نسبت می دهند ‪.‬‬
‫‪.2‬معیارهای غیر مستقیم ‪:‬در معیارهای غیر مستقیم سرمایه فکری را به عملکرد شرکت‬
‫نسبت میدهند‪.‬‬
‫«معیار مستقیم‪:‬روش ارزش محاسبه شده نامشهود»‬
‫این روش برای اندازه گیری سرمایه فکری بر اساس مفهوم سود بر داراییها ( ‪ )ROA‬مطابق با نسبت‬
‫سود بر مالیات شرکت برای دوره سه تا پنج سال است ‪.‬سپس این میانگین تقسیم بر میانگین‬
‫داراییهای مشهود شرکت در طی همان مدت میشود‪.‬سود بر داراییها حاصل با میانگین صنعت‬
‫شرکت مقایسه شده تا تفاوت محاسبه گردد‪.‬سپس این ‪ ROA‬اضافی ضربدر دارایی های مشهود‬
‫شرکت شده تا میانگین اضافی ساالنه بدست آید‪.‬این مقدار تقسیم بر هزینه های سرمایه شرکت‬
‫بیانگر ارزش سرمایه فکری خواهد بود‪.‬‬
‫(هزینه سرمایه شرکت‪ /‬میانگین داراییهای شرکت)*( ‪ROA‬صنعت ‪ ROA -‬شرکت )= سرمایه فکری‬
‫( ‪) IC‬‬
‫همانطور که روشن است مقدار بدست آمده متناسب با میزان داراییهای شرکت است واین همان سرمایه‬
‫فکری مورد انتظار است ‪،‬مازادی که شرکت عالوه بر ارزش دارایی خود بدست می آورد‪.‬‬
‫«معیار غير مستقیم‪:‬رویکرد ارزش افزوده بازار» (‪) MVA‬‬
‫این خریدار است که ارزش را تعیين وتعریف میکند نه فروشنده‬
‫‪.‬بنابراین آنچه که بازار درباره‬
‫شرکت میگوید ارزشمند است‪.‬در ساده ترین حالت میتوان گفت که سرمایه فکری مساوی است با تفاوت‬
‫ارزش بازار شرکت وارزش دفتری ان واین ارزش ‪،‬ارزش افزوده بازار شرکت نامیده میشود‪.‬‬
‫قیمت بازار هر سهم * تعداد سهام مشخص شده =ارزش بازار‬
‫ارزش بازار شرکت –ارزش خالص =ارزش افزوده بازار =ارزش خالص سرمایه فکری‬
‫در ادامه این بحث میتوان به نمونه عملی در این مورد اشاره نمود‪:‬‬
‫ارزش بازار شرکت مایکروسافت مبلغ ‪ 412‬بیلیون دالر است ‪.‬جمع ارزش داراییهای فيزیکی نظير ساختمان‪،‬‬
‫تجهيزات واسباب واثاثیه معادل ‪ 24‬بیلیون دالر بوده است ‪.‬مبلغ ‪ 388‬بیلیون دالر مابه التفاوت از کجا آمده‬
‫است واین مبلغ بیانگر چیست؟به جرات میتوان گفت این اضافه ارزش ‪،‬سرمایه فکری است که در الیه های‬
‫درونی شرکت در قالب روابط سازمانی وبویژه نيروی انسانی آن نهفته است‪.‬‬
‫«برخی روشهاي ارزشگذاري منابع انساني»‬
‫‪.1‬ارزش اقتصادی (ارزش فعلی)‬
‫‪.2‬ارزش جایگزینی‬
‫‪.3‬ضریب ارزشی‬
‫‪.4‬الگوی ارزشگذاری پاداشهای تصادفی‬
‫‪.5‬نظریه مزایده‬
‫‪.6‬بهای تمام شده تاریخی‬
‫«نظریه ارزش اقتصادی (ارزش فعلی )»‬
‫این نظریه مبتنی بر تئوری ارزش سرمایه است‪.‬طبق نظر ایروینگ فیشر ؛سرمایه به مفهوم ارزش سرمایه ای‬
‫‪،‬ارزش تنزیل شده درآمدهای آینده است‪.‬؛برخی از محققان معتقدند که قیمت بازار داراییها عبارتست از ارزش‬
‫تنزیل شده منافعی که درآینده از این داراییها حاصل میشود‪.‬اما بایستي توجه داشت که تحلیل مسایل اقتصادی‬
‫کالن بطور کامل در سطح اقتصاد خرد تعمیم نمیابد‪.‬قیمت بازار داراییها ‪،‬قیمت پرداختی برای تمام منافع‬
‫وخدمات بالقوه این داراییهاست ‪.‬این مساله در مورد حقوق ودستمزد کارکنان مصداق ندارد ‪.‬زیرا حقوق‬
‫ودستمزد پرداختنی بهای استفاده از خدمات کارکنان برای یک زمان مشخص ویا برای مقدار معینی کار است‪،‬‬
‫بنابراین قیمت بازار کار به مفهوم دقیق قابل مقایسه با قیمت داراییها نیست ‪.‬‬
‫نارسایی های این روش ‪:‬‬
‫‪-1‬احتمال ترک خدمت فرد از سازمان به دلیل غیر بازنشستگی یا فوت در نظر گرفته نشده است‪.‬‬
‫‪-2‬احتمال تغییر موقعیت وپست فرد در زمانی که در سازمان مشغول است در نظر گرفته نشده است‪.‬‬
‫‪-3‬برآورد درآمد کارکنان مشکل است‪.‬‬
‫‪-4‬به کارگیری این روش در حسابداری منابع انسانی با اصول پذیرفته شده حسابداری انطباق ندارد‪.‬‬
‫«ارزش جایگزین »‬
‫( ‪)REPLACEMENT COST MODELS‬‬
‫ارزش جایگزین منابع انسانی در حقیقت همان مخارج جایگزین کردن منابع انسانی موجود در‬
‫یک سازمان است ‪.‬ارزش جایگزینی در این روش شامل اقالمی به شرح ذیل است‪:‬‬
‫‪-1‬هزینه استخدام افراد جدید برای مشاغل موجود‬
‫‪-2‬هزینه آموزش افراد جدید‬
‫‪-3‬هزینه اخراج افراد شاغل‬
‫نظریه ارزش جایگزینی نه فقط موقعیت فرد رادر داخل سازمان ‪،‬بلکه هزینه های انتقال یا‬
‫اخراج فرد وهمچنین هزینه کاهش کارایی را نیز در نظر دارد‪.‬‬
‫نارسایی های این روش ‪:‬‬
‫الف )منافع آتی داراییهای انسانی در نظر گرفته نمیشود‪.‬‬
‫ب)این روش یک روش ذهنی است‪.‬‬
‫ج)تعیین ارزش منابع انسانی بر اساس این روش بسیار دشوار است ‪.‬‬
‫«نظریه ضریب ارزش ی»‬
‫بر اساس این نظریه‪ ،‬ارزش منابع انسانی برابر با مابه التفاوت ارزش كل شرکت وارزش ثبت شده‬
‫در دفاتراست در این محاسبه داراییهای نامشهود همچون سرقفلی ‪،‬حق امتیاز ‪،‬میزان وابستگی‬
‫مشتریان وارزش قراردادهای بلند مدت تعدیل میشوند‪.‬ضرایب ارزش در این روش که اساس‬
‫محاسبه هستند با توجه به عوامل ذیل تعیین میگردند‪.‬‬
‫تحصیالت وتجارب فنی‬‫خصوصیات فردی‬‫قابلیت ترفیع‬‫عرضه وتقاضا‬‫‪-‬میزان وابستگی افراد به شرکت وانتظار بهره وری شرکت از خدمات آنان‪.‬‬
‫در این روش یک ضریب اختیاری از صفر تا ‪ 2.5‬تعیین شده است ‪.‬به عالوه کارکنان به چهار طبقه‬
‫عمده مدیریت سطع عالی ‪،‬مدیریت میانی ‪،‬سرپرستان وکارمندان تقسیم میشوند‪.‬هزینه های ایجاد‬
‫شده برای هر یک از کارکنان به منظور استخدام ‪،‬آموزش وپرورش منابع انسانی در یک دوره‬
‫در ضرایب محسوب میشوند ونتیجه تغییرات ایجاد شده در ارزش منابع انسانی در طول دوره‬
‫نشان داده میشود‪.‬بدین طریق میتوان سود وزیان وترازنامه منابع انسانی را تهیه وارائه کرد‪.‬‬
‫«نارسایی های نظریه ضریب ارزش ی »‬
‫‪.1‬ارزش منابع انسانی به طور مستقیم اندازه گیری نمیشود‪ ،‬بلکه از طریق مقایسه‬
‫عوامل دیگر بدست می آید‪.‬با توجه به اینکه داراییهای نامشهود به طور معمول‬
‫بر حسب حدس وگمان ارزشیابی میشوند در نتیجه رقم به دست آمده از دقت‬
‫کافی برخوردار نیست‪.‬‬
‫‪.2‬نحوه تعیین ضرایب پایه عملی ندارد‪.‬‬
‫‪.3‬تعیین خالص ارزش جاری شرکت به طور دقیق میسر نیست‪.‬‬
‫«نظریه ارزشگذاری پاداشهای تصادفی »‬
‫پاداشها نمایانگر خدمت ارائه شده به سازمان در نتیجه ایفای نقشهای سازمانی از‬
‫جانب افراد مختلف است‪.‬بنابراین سنجش ارزش هر فرد برای هر سازمان شامل‬
‫مراحلی از جمله‪:‬‬
‫‪.1‬تعریف یک دسته از حالتهای به طور کامل انحصاری که هر فرد در هر سازمان‬
‫اشغال میکند‪.‬‬
‫‪.2‬تعیین ارزش هر حالت خدمتی برای سازمان‬
‫‪.3‬برآورد دوره خدمت هر فرد در سازمان‬
‫‪.4‬تعیین احتمال آنکه شخص در زمان مشخص در آینده ‪،‬هر حالت خدمتی ممکن را‬
‫اشغال میکند‪.‬‬
‫«نظریه مزایده »‬
‫بر اساس این نظریه شرکت به مراکز سرمایه گذاری تقسیم میشود وخدمات نیروی انسانی‬
‫متخصص بر اساس اشتغال در این مراکز سرمایه گذاری به مزایده گذاشته میشود‪.‬بدین ترتیب‬
‫مدیری که باالترین قیمت را برای خدمات نیروی انسانی مورد مزایده پیشنها دمیکند نیروی‬
‫انسانی را در اختیار خواهد گرفت‪.‬الگوی مزایده متفاوت تر از سایر الگوهاست‪.‬بر اساس این‬
‫الگو ارزش گذاری کارکنان توسط مدیران سازمان برای رقابت در مورد منابع انسانی محدود‬
‫که در سازمان موجود هستند صورت میگیرد‪.‬مدیران برای دستیابی به منابع کمیاب با باالترین‬
‫قیمت در مزایده در برابر یکدیگر قرار میگیرند‪.‬از نظر مفهومی این روش برارزیابی عملکرد‬
‫مدیران در بخشهای مختلف واحد اقتصادی مبتنی است که مراکز سرمایه گذاری مذکور را در‬
‫بر میگیرد‪.‬‬
‫نارسایی های این روش ‪:‬‬
‫‪.1‬نرخ بازده سرمایه نسبت قابل پذیرشی برای ارزیابی عملکرد مدیرا ن نیست‪.‬‬
‫‪.2‬برای تعیین کمیابی یا فراوانی افراد متخصص ضابطه ای تعیین نشده است‪.‬‬
‫‪.3‬کاربرد نظریه مزایده در سازمانهای غیر انتفاعی وتولید مرحله ای که قابل تقسیم به مراکز‬
‫سرمایه گذاری نیستند با اشکال روبروست‪.‬‬
‫‪.4‬این نظریه ممکن است برروحیه کارکنانی که خدمات آنها به بهای ناچیز محک زده شده است ویا‬
‫مطلقا در مزایده شرکت نداشته اند تاثیر منفی داشته باشد‪.‬‬
‫«نظریه بهای تمام شده تاریخی»‬
‫این نظریه مبتنی بر اصول متداول حسابداری است ‪.‬طبق این نظریه‪ ،‬هزینه های‬
‫صرف شده برای کارکنان به طور مستقیم موجب افزایش ارزش خدمات آنان‬
‫میشود‪.‬لذا موجب افزایش ارزش منابع انسانی از طریق محاسبه بهای تمام شده‬
‫تاریخی آن شده ومحاسبه میگردد‪.‬بهای تمام شده تاریخی شامل هزینه های استخدام‬
‫وآموزش کارکنان است که در یک فرد شامل دو بخش مستقیم وغیر مستقیم است‪.‬‬
‫هزینه های مستقیم شامل آموزش رسمی وآموزش حین خدمت وهزینه های غیر مستقیم‬
‫شامل زمان آموزش دهنده ‪،‬از دست رفتن بهره وری در خالل آموزش است ‪.‬‬
‫این روش عمال کاربرد حسابداری مالی سنتی برای سرمایه انسانی است وهزینه تحمل‬
‫شده برای بکارگیری کارکنان در سرمایه انسانی محسوب می شوند‪.‬اگر قبل از‬
‫استفاده از سرمایه گذاری یکی از کارکنان سازمان را ترک نماید مانده سرمایه‬
‫گذاری زیان تلقی میگردد‪.‬‬
‫«مزایا ونارسایی های روش بهای تمام شده تاریخی »‬
‫‪ ‬مزایا‪:‬‬
‫‪.1‬این روش با نحوه عمل حسابداری مبتنی بر اصول پذیرفته شده حسابداری به عنوان مقیاس اندازه‬
‫گیری داراییها هماهنگی دارد‪.‬‬
‫‪.2‬روش بهای تمام شده تاریخی یک روش عینی است‪.‬‬
‫‪.3‬این روش به دلیل مستند بودن‪ ،‬احتماال بیشتر از سایر روشها از سوی اداره مالیاتها پذیرفته‬
‫میشود‪.‬‬
‫‪ ‬نارسایی ها‪:‬‬
‫‪.1‬تعیین وجه تمایز بین اقالم منابع انسانی وسایر منابع وهمچنین تفکیک هزینه های منابع انسانی به‬
‫هزینه های جاری وسرمایه ای بسیار دشوار است‪.‬‬
‫‪.2‬منابع حاصل از روش بهای تمام شده تاریخی نمیتواندجوابگوی تمامی نیاز مدیریت برای تصمیم‬
‫گیری اقتصادی باشد‪.‬زیرا آنچه از نظر مدیریت در تصمیم گیریهای اقتصادی یک سازمان‬
‫اهمیت دارد نتایج آینده تصمیمات است نه آنچه در گذشته اتفاق افتاده است‪.‬‬
‫‪.3‬تعیین ارتباط بین بازده منابع انسانی وهزینه های انجام شده برای این منابع بر اساس نرخهای از‬
‫پیش تعیین شده استهالک ناممکن است‪.‬‬
‫«گزارشگری منابع انسانی »‬
‫سه دلیل اساسي براي ارزیابي داراییهاي منابع انساني وگزارشگري سرمایه گذاري در‬
‫داراییهاي منابع انساني وجوددارد‪:‬‬
‫‪.1‬تهیه اطالعات مربوط به وضعیت مالي شامل صورتهاي مالي به منظور آگاهي‬
‫سرمایه گذاران ‪،‬كاركنان ووام دهندگان ‪.‬‬
‫‪.2‬تعیین مشاركت سرمایه وكار در عملكرد سازمان‬
‫‪.3‬ارائه مبنایي بر اساس انگیزه هاي اقتصادي بیشتربراي اداره سازمان وتهیه‬
‫اطالعات گسترده براي انجام وظایف كارمندي‬
‫كاهش سرمایه گذاري در منابع انساني ممكن است باعث افزایش سود كوتاه مدت شود‬
‫‪،‬اما تهدیدي براي سود آوري سازمان در بلند مدت است‪.‬حداقل مزیت استفاده از‬
‫حسابداري منابع انساني در دسترس قرار گرفتن چنین اطالعاتي براي سرمایه‬
‫گذاران است‪.‬‬
‫«روشهاي گزارشگري »‬
‫چهار روش براي انعكاس سرمایه گذاریها در منابع انساني در گزارشهاي مالي ساالنه‬
‫شركتها وجود داردكه شامل ‪:‬‬
‫‪.1‬‬
‫در گزارش هیات مدیره به مجمع عمومي صاحبان سهام‬
‫‪.2‬‬
‫‪.3‬‬
‫‪.4‬‬
‫گزارش داراییهاي نامشهود‬
‫صورتهاي مالي حسابرسي نشده‬
‫ارائه در صورتهاي مالي اساسي‬
‫«‪-1‬گزارش هيات مديره به مجمع عمومي صاحبان سهام »‬
‫گزارش هیات مدیره به مجمع عمومي صاحبان سهام اغلب شامل اطالعاتي درباره‬
‫مخارج مربوط به منابع انساني است كه ممكن است چشمگیر یا حتي به نسبت‬
‫مهمتر از مخارجي باشد كه براي داراییهاي عیني انجام شده است‪.‬به عنوان یك‬
‫اقدام اولیه در مورد نحوه عمل حسابداري داراییهاي انساني ‪،‬گزارش هیات‬
‫مدیره ممكن است مخارج انجام شده براي آموزش كاركنان خود را جداگانه‬
‫گزارش دهد‪.‬‬
‫این گونه اطالعات به سرمایه گذاران وتحلیل گران مالي كمك میكند تا میزان‬
‫توجه مدیریت به توسعه منابع انساني را به عنوان عامل حیاتي براي تضمین‬
‫سود دهي شركت در بلند مدت ارزیابي كنند‪.‬به عالوه گزارش هیات مدیره باید‬
‫شامل اطالعاتي در مورد ترك خدمت كاركنان از لحاظ روند وهزینه آن نیز‬
‫باشد‪.‬شركت باید در موردترك خدمت مدیران كلیدي ومتخصصان فني خود نیز‬
‫كه ممكن است به رقباي تجاري شركت ملحق شوند یا رقیب جدیدي رابوجود‬
‫آورند گزارش دهد‪.‬این موضوع در صنایعي كه با تكنولوژي پیش میروند‬
‫وتحقیق وتوسعه دانش فني در آنها نقش اساسي ومهمي دارد غیر عادي نخواهد‬
‫«‪-2‬گزارش داراييهاي نامشهود»‬
‫‪ ‬این روش توسط موسسه حسابرسي آرتور اندرسن پیشنهاد شده است‪ .‬این موسسه‬
‫پیشنهاد میكند كه مبالغ عمده اي كه صرف داراییهاي نامشهود از جمله منابع انساني‬
‫میگردد در صورتهاي مالي به صورت جداگانه گزارش شود‪.‬به عالوه شركتهایي كه‬
‫مخارج هنگفتي را در رابطه داراییهاي نامشهود متحمل میشوندبه ویژه شركتهایي كه با‬
‫وابستگي شدید به تكنولوژي ‪،‬شركتهاي خدماتي كه براي كاركنان خود سرمایه گذاري‬
‫كالني میكنند وهمچنین شركتهایي كه از طریق ادغام وخرید سهام وپرداخت مبلغ‬
‫هنگفت براي سرقفلي فعالیت هاي تجاري موجود رشد میكنند باید صورتي از‬
‫داراییهاي نامشهود خود را ارایه كنند‪.‬این گزارش باید بیانگر مخارج انجام شده براي‬
‫انواع داراییهاي نامشهود در دوره جاري وهمچنین در دوره هاي گذشته باشد‪.‬‬
‫‪ ‬محدودیت مهم این روش آن است كه ترازنامه گمراه كننده است ‪.‬زیرا ارزش داراییهاي‬
‫شركت كمتر از واقعیت ارائه میشوند‪.‬اندازه گیري سود یا زیان نیز تعریف شده است‬
‫‪،‬زیرا كلیه مخارج مربوط به داراییها ي انساني در دوره اي كه واقع شده اند هزینه‬
‫جاري تلقي شده وبه همین ترتیب اندازه گیري بازده سرمایه گذاري نیز تعریف شده‬
‫خواهد بود‪.‬‬
‫«‪-3‬انعكاس در صورتهاي مالي حسابرس ي نشده »‬
‫شركتها میتوانند مجموعه اي از صورتهاي مالي را كه در برگیرنده‬
‫سرمایه گذاري در داراییهاي انساني طبق روش هاي پیشنهادي‬
‫حسابداري منابع انساني است به عنوان تكمیل اطالعات به همراه‬
‫صورتهاي مالي ساالنه ارائه كنند‪.‬‬
‫در گزارشها تصریح خواهد شد كه صورتهاي مالي مزبور باید جدا از‬
‫صورتهاي مالي اساسي كه طبق اصول پذیرفته شده حسابداري تهیه‬
‫وارائه شده اند مورد بررسي قرار گیرند‪.‬‬
‫«‪-4‬منظور نمودن در صورتهاي مالي اساس ي»‬
‫‪‬‬
‫در این روش سرمایه گذاري در داراییهاي انساني به عنوان دارایي بلند مدت مطرح ودر زمان عمر مفید‬
‫مورد انتظار آن مستهلك میشود‪.‬اگر چه این عمل در مورد سرمایه گذاریها در منابع انساني معمول‬
‫ومتداول نیست اما برخي شركتها از آن پیروي كرده اند‪.‬برخي از موسسه ها وشركتها نظیر خطوط‬
‫هواپیمایي ‪،‬صنایع الكترونیك وباشگاههاي ورزشي وحرفه اي كه بخش عمده سرمایه آنان را نیروي انساني‬
‫تشكیل میدهد این روش را اعمال میكنند‪.‬‬
‫‪‬‬
‫چنانچه تصمیم گرفته شود داراییهاي انساني در صورتهاي مالي گزارش گردد به چهار پرسش اساسي‬
‫بایستي پاسخ داده شود‪:‬‬
‫‪.1‬‬
‫چه مخارجي باید مخارج سرمایه اي تلقي گردد؟‬
‫‪.2‬‬
‫این مخارج چگونه باید مستهلك شود؟‬
‫‪.3‬‬
‫این داراییها تحت چه شرایطي باید از حسابها حذف شوند؟‬
‫‪.4‬‬
‫سرمایه گذاري در منابع انساني چگونه باید در صورتهاي مالي گزارش شوند؟‬
‫«چه مخارجي بايد سرمايه اي تلقي شوند»‬
‫پرسش نخست ‪،‬اساسي ترین پرسش ازاین موضوع است‪.‬این موضوع در واقع طبقه‬
‫بندي كردن مخارج انساني به عنوان هزینه هاي جاري ومخارج سرمایه اي‬
‫است‪.‬ضابطه اصلي براي تعیین اینكه چه مخارجي باید جاري به حساب آید وچه‬
‫مخارجي سرمایه اي یا دارایي ‪،‬به امكان بالقوه خدمات آینده بستگي دارد‪.‬اگر چه‬
‫داراییهاي نامشهود عمرمفید نامحدود دارند ‪،‬اما از لحاظ حسابداري باید طي عمر‬
‫مفید برآوردي مستهلك شوند‪.‬داراییهاي انساني نیز به عنوان هزینه اي تخصیص مي‬
‫یابندكه استهالك نامیده میشوند‪.‬هدف اصلي از استهالك داراییها ي انساني تطابق‬
‫استفاده از دارایي با منافع حاصل از آن است‪.‬به طور معمول این امر در حسابداري‬
‫تطابق هزینه ها با درآمدها نامیده میشود‪.‬عمر سرویس دهي (خدمت ) برخي از‬
‫داراییها ي انساني ممكن است معادل دوره انتقال مورد انتظار فرد در سازمان‬
‫باشد‪،‬عمر سرویس دهي برخي دیگر ممكن است معادل دوره اي تلقي شود كه انتظار‬
‫میرود فرد پست معیني را در یك سازمان اشغال نماید‪.‬عمر سرویس دهي برخي‬
‫دیگر ممكن است تابعي از وضعیت مورد انتظار تكنولوژي باشد ‪.‬براي مثال مخارج‬
‫جذب واستخدام افراد در سازمان به تناسب دوره اي كه انتظار میرود فرد در استخدام‬
‫سازمان خواهد بود ‪،‬تعیین گردد‪ .‬ادامه‬
‫ادامه «چه مخارجي بايد سرمايه اي تلقي شوند؟ »‬
‫اگر چه استهالك روش اصلي براي تخصیص دارایي انسان به هزینه هاست ‪،‬در برخي‬
‫شرایط ووضعیت ها الزم است كه حساب دارایي هاي انساني تعدیل شوند‪.‬براي مثال‬
‫دارایي انساني ممكن است به دلیل ترك خدمت كاركنان یا تغییر در برآوردهاي دوره‬
‫هاي خدمت ‪،‬تعدیل ویا از حسابها حذف شود‪.‬مانده مستهلك نشده حساب دارایي انساني‬
‫باید به عنوان زیان دوره اي تلقي شود كه تغییر در آن رخ داده است‪.‬یك جنبه دارایي‬
‫هاي انساني كه مشكالت گزارشگري خارجي را به وجود مي آورداحتمال ترك خدمت‬
‫كاركنان است‪.‬برخي از سازمانها با كاركنان خود قراردادهاي استخدامي دارند كه جا به‬
‫جایي آنها را محدود میكند اما بدیهي است انسانها در مالكیت سازمانها قرار‬
‫ندارند‪.‬پرسش اصلي حسابداري نیز از همین جا نشات میگیرد كه چگونه میتوان این‬
‫مساله را با در نظر گرفتن ذخیره اي براي هزینه هاي مورد انتظار ترك خدمت حل‬
‫كرد‪.‬‬
‫«نتيجه گيري »‬
‫ارتقاي سرمایه انساني وتاثیر آن بر جنبه هاي مختلف عملكرد سازمان ودر سطحي‬
‫گسترده تر بر توسعه اقتصادي واجتماعي جامعه بر كسي پوشیده نیست‪.‬ارتقاي‬
‫این سرمایه شامل مجموعه اي از شایستگیها براي استفاده دانش ومهارت به‬
‫منظور رسیدن به نتایج برنامه هاست‪.‬شایستگیهادربرگیرنده ویژگیهایي همچون‬
‫خالقیت‪،‬انعطاف پذیري‪،‬توانایي رهبري ‪،‬توانایي حل مساله ‪،‬برقراري ارتباط‬
‫سازنده با دیگران ‪،‬كار آفریني ومهارت پیچیده اي همچون دانش چگونه آموختن‬
‫است‪.‬تالش براي اندازه گیري فعالیتهاي مرتبط با تشكیل سرمایه انساني نیازمند‬
‫استفاده از ابزار ولوازم مربوط و قابل اتكا خواهد بود‪.‬با استفاده از حسابداري‬
‫منابع انساني میتوان سرمایه گذاري هاي پیشنهادي روي منابع انساني را بر‬
‫اساس روش هزینه یابي ارزیابي كرد وبا استفاده از مدلهاي بهاي تمام شده‬
‫تاریخي یا مدل جایگزیني منابع انساني خود را اندازه گیري ودر گزارشات‬
‫حسابداري ومدیریت وصورتهاي مالي اساسي افشاء نمود‪.‬بي تردید در دنیاي‬
‫رو به رشد ودانش محور امروز توجه به نیروي انساني به عنوان محور توسعه‬
‫وسیستمهاي شناسایي واندازه گیري این منبع مهم وارزشمند از ضروریات بوده‬
‫ونقش مدیران به عنوان تصمیم گیران سازماني وحسابداران به عنوان تصمیم‬
‫سازان این عرصه پررنگ تر وحساس تر خواهد بود‪.‬‬
‫«پيشنهادات »‬
‫‪.1‬تدوین راهبرد توسعه سرمایه انساني در سازمانهاو مطالعه تاثیراتي كه میتواند‬
‫وجود اطالعات مالي سرمایه انساني در تصمصیم گیري مدیران موثر باشد‪.‬‬
‫‪.2‬مطالعه وبررسي معیارهاي اندازه گیري مناسب هزینه هاي سرمایه انساني‬
‫وارزش سرمایه انساني با توجه به شرایط فرهنگي واجتماعي در ایران به‬
‫صورت مطالعات دانشگاهي ویا تحقیقات خاص سازماني‬
‫‪.3‬تدوین برنامه هاي حسابداري براساس بررسیهاي صورت گرفته جهت راه اندازي‬
‫آزمایشي سیستم حسابداري منابع انساني در سازمانهاي پیشرو‪.‬‬
‫‪.4‬تهیه نرم افزارهاي مناسب بر اساس سیستمهاي طراحي شده كه در آن امكان‬
‫برآورد بهاي تمام شده ویا ارزش اقتصادي پیش بیني شده است‪.‬‬
‫‪.5‬ارائه نتایج گزارشات حاصله از سیستمهاي آزمایشي در مجامع علمي جهت جرح‬
‫وتعدیل واعمال پیشنهادات مطروحه ‪.‬‬
‫((موسسه حسابرس ی یکتا تدبير))‬
‫با احترام وتشكر ازحسن توجه شما‬