Transcript فصل هشتم دکتر شباهنگ : مفاهیم سود.

‫مفاهیم سود برای گزارشگری مالی‬
‫استاد راهنما‪:‬‬
‫دکتر خیرالهی‬
‫گردآورندگان‪:‬‬
‫حسین شاهرخی‬
‫احسان شرفی‬
‫فرزاد حیدریان‬
‫پاییز ‪92‬‬
‫‪ ‬مقدمه‬
‫‪‬‬
‫سود با اهمیت ترین رقم حسابداری طی حداقل هفتاد سال گذشته است‪.‬محاسبه و اندازه گیری سود به روش مرسوم‬
‫حداکثر صد و ده سال عمر دارد‪.‬قبل از آن سود به شیوه دیگری اندازه گیری و گزارش می شد‪.‬‬
‫‪‬‬
‫نظر به اینکه اندازه گیری سود‪،‬متضمن مسایل مفهومی و عملی قابل مالحظه ای می باشد‪،‬پیشنهادهای مختلفی نیز‬
‫برای حل مسایل ارائه شده است‪.‬این پیشنهادها را می توان در پنج گروه زیر طبقه بندی کرد‪:‬‬
‫‪ (1‬تاکید بر اطالعات مربوط به معامالت حسابداری تعهدی‬
‫‪ (2‬توافق در مورد مفهوم یگانه از سود‬
‫‪ (3‬ارائه مفهوم عملیاتی یگانه از سود‬
‫‪ (4‬اندازه گیری و گزارش چند معیار سود‬
‫‪ (5‬در نظر گرفتن تمام معیارهای فعالیت های اقتصادی‬
‫تحقیقات تجربی که بر اساس فرضیه های کارائی بازار سرمایه انجام شده‪ ،‬نشان داده که سود حسابداری دارای‬
‫محتوای اطالعاتی است‪.‬‬
‫هیات تدوین استانداردهای حسابدادی مالی (‪ )FASB‬در بیانیه شماره ‪ 1‬با عنوان هدفهای گزارشگری مالی بیان‬
‫می کند‪:‬‬
‫هدف اصلی گزارشگری مالی فراهم کردن اطالعاتی در خصوص عملکرد‬
‫واحدهای گزارشگر با استفاده از معیارهای سنجش سود واجزای تشکیل‬
‫دهنده آن است‪.‬‬
‫هدف از اندازه گیری و گزارش سود‬
‫هدف اولیه از گزارش سود‪:‬‬
‫تامین و ارائه اطالعات مفید برای کسانی است که بیشترین عالقه را به گزارشهای مالی دارند‪.‬‬
‫با اهمیت ترین هدف از گزارش سود از دیدگاه تمامی استفاده کنندگان از گزارشهای مالی‪:‬‬
‫ایجاد تمایز بین سرمایه گذاری و سود به عنوان بخشی ازفرایند توصیفی حسابداری است‪.‬‬
‫هدف های مشخص گزارشگری سود‪:‬‬
‫‪.1‬استفاده از سود به عنوان معیاری برای اندازه گیری کارائی مدیریت‬
‫‪.2‬استفاده از مبالغ تاریخی سود برای پیش بینی آینده واحد انتفاعی و توضیع اتی سود سهام‬
‫‪.3‬استفاده از سود به عنوان معیاری برای اندازه گیری دستاوردها و هم چنین نشانه ای‬
‫از تصمیمات آتی مدیریت‬
‫در سطح معانی‬
‫در سطح ساختار‬
‫سود به عنوان‬
‫معیار کارایی‬
‫رویکرد معامالتی‬
‫سود حسابداری‬
‫در مقایسه با‬
‫سود اقتصادی‬
‫در سطح عمل‬
‫بازارهای ناقص‬
‫و ابهام‬
‫رویکرد فعالیتی‬
‫سود به عنوان‬
‫وسیله ای برای‬
‫پیش بینی‬
‫تصمیم گیری‬
‫مدیریت‬
‫رویکرد بازار‬
‫سرمایه‬
‫رویکرد‬
‫قراردادی‬
‫مفهوم سود در سطح ساختار‬
‫‪‬‬
‫توجیه رویه های موجود و پیش بینی عملکرد حسابداری در برخورد با رویدادهای جدید که این رویه ها پایه های‬
‫‪ GAAP‬را تشکیل می دهد و مورد عمل حسابداران و حسابرسان است‪.‬‬
‫برای تشخیص درآمدها و تحقق هزینه ها اصول و قواعدی تدوین شد و سود بر اساس درآمد منهای هزینه تعریف و‬
‫محاسبه شد‪.‬‬
‫‪‬‬
‫سودی که بر اساس قواعد و رویه های خاص تعیین می شود بی شک با پدیده های واقعی یا نتایج و آثار رفتاری‬
‫تطبیق نمی کند‪ ،‬ولی برای حل مشکل نظراتی مطرح شده که تا حدی موثر است و به شرح زیر است‪:‬‬
‫‪.1‬‬
‫با تمرکز به اطالعات اولیه معامالت(تراکنش ها) و استفاده از روش تعهدی می توان گزارشگری سود حسابداری را بهبود بخشید‪.‬‬
‫‪.2‬‬
‫گروهی بر این باورند که مفهوم عملیاتی از سود می تواند به عنوان معیار توانایی واحد گزارشکر در پرداخت سود سهام مورد استفاده قرار‬
‫گیرد‬
‫‪.3‬‬
‫بی شک اگر سود حسابداری با سود اقتصادی برابر باشد‪،‬اکثر مشکالت قابل حل است‪.‬از این رو‪ ،‬انتظار دارند نظریه های حسابداری در‬
‫آینده پیشرفت خواهد کرد و توافق بر مفهوم سود حاصل می آید‪.‬‬
‫‪.4‬‬
‫گروهی پیشنهاد می کنند جهت تامین هدف های مختلف باید سود با مفاهیم متعدد اندازه گیری و گزارش شود‪.‬‬
‫‪.5‬‬
‫از آنجا که تمام روش های اندازه گیری سود ناکافی است‪،‬برخی از استادان بر این باورند که باید به جای سودهای متفاوت شاخص های‬
‫دیگری برای ارزیابی فعالیت های اقتصادی جایگزین شود‪.‬‬
‫رویکرد معامالتی‬
‫‪.1‬‬
‫‪.2‬‬
‫‪.3‬‬
‫‪.4‬‬
‫‪.5‬‬
‫رویکرد معامالتی با مفهوم شناخت در زمان فروش یا مبادله و میثاق بهای تمام شده حسابداری‬
‫مالزمه و هم آهنگی دارد‪.‬‬
‫رویکردی سنتی در ثبت تغییرات ارزشیابی دارایی ها و بدهی ها تنها در صورتی که منتج از‬
‫معامالت‪ ،‬عملیات و سایر رویدادهای مالی باشد‪.‬‬
‫مزایای عمده رویکرد معامالتی به شرح زیر است‬
‫رویکرد‬
‫رویکرد فعالیت‬
‫معامالتی‬
‫ها‬
‫اجزای متشکله سود را می توان به انحای مختلف مانند تفکیک بر حسب محصوالت یا مشتریان طبقه بندی‬
‫کرد تا اطالعات مفیدتری به مدیریت ارائه شود‪.‬‬
‫سود حاصل از منابع مختلف مانند عملیات یا سببهای خارجی را تا جایی که قابل اندازه گیری باشد می توان‬
‫به طور جداگانه گزارش کرد‪.‬‬
‫مبنایی را برای تعیین انواع و مقادیر داراییها و بدهی های موجود در آخر دوره مالی ایجاد می کند‪ ،‬بنابراین‬
‫بکارگیری مبانی دیگر اندازه گیری برای این اقالم نیز امکان پذیر است‪.‬‬
‫کارایی واحد انتفاعی مستلزم ثبت معامالت خارجی ناشی از دالیل دیگر نیز می باشد‪.‬‬
‫تهیه صورت های مختلفی امکان پذیر می شود که ضمن همبستگی و پیوستگی با یکدیگر موجب درک بهتر‬
‫اطالعات نیز می شود‪.‬‬
‫رویکرد فعالیت ها‬
‫در رویکرد فعالیت ها تمرکز وتایید به جای معامالت به فعالیت هاست ‪ .‬به عبارت دیگر‪،‬به جای‬
‫آنکه فرض شود سود نتیجه معامات مشخصی است ‪ ،‬فرض می شود سود زمانی حاصل می آید‬
‫که یک فعالیت یا رویداد به وقوع پیوسته باشد‪.‬‬
‫در رویکرد فعالیت ها شناسایی درآمد مطابق با دنیای واقعیست‪ ،‬ولی اندازه گیری سود در مراحل‬
‫مختلف کسب درآمد‪ ،‬اگر ناممکن نباشد بسیار دشوار و برآوردی است‪.‬‬
‫نمودار فرآیند کسب درآمد‬
‫مزایا و معایب رویکرد فعالیت ها‬
‫‪ ‬مهمترین مزایای رویکرد فعالیت ها‪ ،‬سنجش سود بر اساس مفاهیم مختلف برای هدف‬
‫های متفاوت است‪.‬‬
‫‪ ‬مهمترین عیب رویکرد فعالیت ها عدم امکان اندازه گیری درآمد و هزینه هر فعالیت و‬
‫ثبت آن است‬
‫مفهوم سود در سطح معانی‬
‫سود به عنوان معیار کارائی‬
‫حسابداران در تعریف سود بر دو مفهوم اقتصادی اتکا می کنند‪ .‬مفهوم اول تغییر در رفاه (ثروت) و مفهوم دوم یعنی‬
‫حداکثر کردن سود در شرایط معین ساختار بازار‪ ،‬تقاضا برای محصول و اقالم بهای تمام شده ورودی می باشد‪.‬‬
‫اندازه گیری کارایی واحد انتفاعی در بیانیه شماره یــک هیات استانداردهای حسابداری مالی به شرح زیر انعکاس یافته‬
‫است‪:‬‬
‫گزارشگری مالی باید اطالعاتی را درباره عملکرد مالی واحد انتفاعی طی دوره مالی ارائه کند‪.‬‬
‫مفهوم کارائی در دنیای واقعی‬
‫یکی از تعاریف کارائی در دنیای واقعی ‪ ،‬توان نسبی واحد انتفاعی در بدست آوردن حداکثر محصول از‬
‫مصرف مقدار معینی از منابع یا تحصیل مقدار معینی محصول ازمصرف حداقل منابع و یا ترکیب بهینه‬
‫منابع در قبال تقاضا و قیمت معین برای محصوالت به نحوی است که موجب تحصیل حداکثر بازده برای‬
‫مالکان شود‪.‬‬
‫سود حسابداری در مقایسه با سود اقتصادی‬
‫سود حسابداری در مقایسه با سود اقتصادی‬
‫به منظور درک تفاوت بین سود اقتصادی و سود حسابداری الزم است تا هدف از تعریف این دو مفهوم‬
‫بررسی شود‪.‬‬
‫سود حسابداری با توجه به هدف آن یعنی ارائه گزارش عملکرد شرکت‪،‬تعریف می شود‪ .‬بنابراین‬
‫احتساب هزینه های ضمنی در ترازنامه معقول به نظر نمی رسد‪.‬‬
‫درمقابل‪ ،‬هدف از تعریف سود اقتصادی ارائه یک معیار «تصمیم گیری » برای بنگاه اقتصادی و‬
‫همچنین سرمایه گذاران است‪.‬‬
‫دیدگاه اقتصاد دانان درمورد هزینه با دیدگاه حسابداران متفاوت است‪ ،‬بنابراین سود اقتصادی و سود حسابداری یکی‬
‫نخواهد بود‪ .‬حسابداران اغلب تمایل دارند که «هزینه های صریح » تولید‪ ،‬یعنی پرداخت هایی که بابت دستمزد‪ ،‬اجاره‪،‬‬
‫بهره و مواد خام انجام میشود را جزء هزینه های تولید به حساب آورند‪ .‬اما اقتصاددانان عالوه بر هزینه ههای صریح‬
‫پرداختی «هزینه فرصت » یا «هزینه ضمنی » سرمایه را نیز مورد توجه قرار می دهند‪.‬‬
‫اقتصادی‬
‫مقایسه با‬
‫حسابداری در‬
‫اقتصادی‬
‫سودبا سود‬
‫مقایسه‬
‫حسابداری در‬
‫سود سود‬
‫‪ ‬به طور خالصه میتوان گفت‪:‬سود حسابداری تفاوت بین درآمد وهزینه های صریح انجام کارهاست ولی‬
‫سود اقتصادی تفاوت بین درآمد وهزینه های صریح و ضمنی است‪.‬‬
‫هزینه های ضمنی‬
‫هزینه های صریح‬
‫درآمد‬
‫سود حسابداری‬
‫هزینه های صریح‬
‫درآمد‬
‫سود اقتصادی‬
‫‪ ‬این دو معادله را به صورت ذیل نیزمی توان بازنویسی نمود‪:‬‬
‫استهالک حسابداری‬
‫هزینه های صریح‬
‫درآمد‬
‫سود خالص‬
‫حسابداری‬
‫استهالک اقتصادی‬
‫هزینه های صریح و ضمنی‬
‫درآمد‬
‫سودخالص اقتصادی‬
‫تفاوت بین این دو رقم سود به دلیل روشهای متفاوت محاسبه استهالک است‪.‬‬
‫حسابداران به منظور محاسبه استهالک از روشهای خطی مستقیم یا تصاعدی استفاده می کنند‪ ،‬در حالیکه‬
‫اقتصاددانان از روش مبتنی بر بهره استفاده می کنند‪.‬‬
‫بازارهای ناقص و ابهام‬
‫مفهوم سود در سطح عمل (رفتار)‬
‫‪ ‬سود به عنوان وسیله ای برای پیش بینی‬
‫پیشنهاد هایی در مورد‬
‫پیش بینی سود‬
‫با توجه به توان پیش بینی سود حسابداری ‪،‬برخی از صاحب نظران هموارسازی سود های ادواری را‬
‫پیشنهاد می کنند‪،‬اما در مقابل برخی ازپژوهشگران حسابداری بر این باورند که هموارسازی سود بیش از‬
‫آنچه موجب افشای اطالعات شود موجب کتمان اطالعات می شود‪.‬‬
‫‪‬تصمیم گیری مدیریت‬
‫‪ ‬مدیران برای اتخاذ تصمیم های درست باید مجهز به اطالعات باشند‪.‬همانگونه سهامداران به جریان های‬
‫نقدی آتی که نصیب آنها می شود عالقه نشان می دهند ‪ ،‬مدیران نیز به آنچه در آینده اتفاق خواهد افتاد‬
‫عالقمندند‪.‬‬
‫‪ ‬مدیران باور دارند ‪ ،‬سهامداران ترجیح می دهند مبالغ بیشتری برای سهام واحدهایی پرداخت کنند که‬
‫نوسانات سود آنها کمتر باشد‪.‬‬
‫رابطه فرضیه های مدیریت سود با‬
‫فرضیه های بازار کارای سرمایه‬
‫فرضیه های مدیریت سود با استفاده از تغییر در روش حسابداری با فرضیه های بازار‬
‫کارایی سرمایه در تضاد است‪.‬‬
‫‪ ‬هر چه بازار سرمایه کاراتر باشد ‪ ،‬قیمت سهام کمتر تحت تاثیر مدیریت سود قرار می گیرد‪.‬‬
‫‪ ‬رویکرد بازار سرمایه‬
‫اولین بار ارتباط سود حسابداری با قیمت اوراق بهادار توسط آقایان بال و براوان ارائه گردید‪.‬در این تحقیق‬
‫رفتار بازار سرمایه به مثابه این است که سود حسابداری بار و محتوای اطالعاتی دارد‪.‬‬
‫‪ ‬دالیل فقدان همبستگی کامل بین سود حسابداری و قیمت اوراق بهادار‬
‫‪ .1‬بکارگیری طیف وسیعی از اطالعات در مقایسه با سود حسابداری توسط بازار سرمایه‬
‫‪ .2‬نوسانات سود حسابداری بعضا” به دلیل روشها و قواعد حسابداری است که آثار‬
‫اقتصادی فوری را در بر ندارد‪.‬‬
‫‪ ‬از رویکرد قراردادی‪ ،‬سود حسابداری آثار رفتاری مسلمی را در بر دارد‪ ،‬اگر چه ممکن است از لحاظ مبانی‬
‫قابل تفسیر نباشد‪.‬‬
‫نقشی که سود حسابداری در طیف گسترده ای از قراردادها ایفا می کند‪ ،‬دید روشن تری را در باره رفتار مورد‬
‫انتظار این سود به دست می دهد‪.‬‬
‫به عنوان مثال شرکت هایی که به حد تعیین شده برای نسبت بدهی به حقوق صاحبان سرمایه نزدیک می باشند تمایل‬
‫دارند روش هایی از حسابداری را انتخاب کنند که موجب افزایش سود خالص و در نتیجه بهبود نسبت ذکر شده بشود‪.‬‬
‫در این رویکرد تفسیر معانی سود حسابداری مد نظر و مورد تاکید نیست‪.‬اما این موضع از نظر برخی‬
‫دیگر از صاحبنظران‪ ،‬افراطی تلقی می شود‪.‬‬
‫زیرا در بلند مدت الزم است تئوریها مبتنی بر مفاهیمی باشند که اهمیت تفسیری نیز داشته باشند‪.‬‬
‫با این ترتیب ‪ ،‬تئوریهای عملی سود در صورتی معتبر محسوب می شود که معرف مفهوم سود در دنیای واقعی‬
‫بوده و آثار رفتاری آن قابل رسیدگی باشد‪.‬‬
‫مفهوم سود عملیات جاری‬
‫‪ ‬مفهوم سود عملیات جاری بر اندازه گیری کارائی واحد انتفاعی تاکید دارد و آن را کانون توجه‬
‫قرار میدهد‪.‬‬
‫‪ ‬اصطاح کارائی به معنای بکارگیری بهینه منابع واحد انتفاعی در عملیات مربوط و‬
‫تحصیل سود است‪.‬‬
‫‪ ‬در محاسبه سود عملیات جاری ‪ ،‬تاکید اصلی بر اصطالحات جاری و عملیاتی است‪.‬‬
‫‪ ‬در این مفهوم سود ‪ ،‬تنها تغییرات ارزش یا رویدادهایی که زیر کنترل مدیریت و‬
‫منتج از تصمیمات دوره جاری است لحاظ می شود‪.‬‬
‫مفهوم شمول کلی سود(سود جامع)‬
‫‪ ‬مفهوم شمول کلی سود به عنوان تغییر در حقوق صاحبان سرمایه‪ ،‬از طریق ثبت رویدادها یا تجدید ارزیابی واحد‬
‫انتفاعی طی یک دوره مالی ‪ ،‬بجز توزیع سود سهام سرمایه ای‪ ،‬تعریف شده است‪ .‬این مفهوم توسط هیات‬
‫استانداردهای حسابداری مالی با عنوان سود جامع مورد اشاره قرار گرفته است‪.‬‬
‫‪ ‬سود جامع مفهومی گسترده تر از سود خالص است زیرا موارد زیر را نیز در بر می گیرد ‪:‬‬
‫برخی از تغییرات دیگر در داراییهای خالصی که طی دوره مالی شناسایی شده است مانند تعدیل مربوط به تعدیل پول‬
‫های خارجی‬
‫‪ ‬سود خالص از سوی دیگر‪ ،‬شامل اقالمی نیز هست که ماهیت جاری ندارد‪.‬‬
‫به طور مشخص سود خالص و (سود جامع) شامل موارد زیر می با شـــــــــــــد ‪:‬‬
‫‪ o‬آثار برخی از تعدیل های حسابداری دوره های قبل که در دوره های قبل که در دوره های مالی‬
‫جاری شناسایی شده اند مانند آثار انباشته تغییر در اصول و روشهای حسابداری‬
‫‪ ‬تعریف عایدات از دیدگاه هیات استانداردهای حسابداری‬
‫بنابراین می توان نوشـــــــــــــــــت ‪:‬‬
‫اقالم غیر مکرر‬
‫سود عملیات جاری‬
‫عایدات‬
‫آثار انباشته تغییر در اصول و روشهای حسابداری‬
‫عایدات‬
‫سود خالص‬
‫سود (زیان) تحقق نیافته‬
‫سود خالص‬
‫سود جامع‬
‫‪ ‬دالیل نحوه اندازه گیری سود از دیدگاه طرفداران شمول کلی سود‬
‫‪ .1‬چنانچه سودهای خالص گزارش شده در هر سال در طول عمر واحد انتفاعی با یکدیگر جمع شوند باید مساوی سود‬
‫خالص در طول عمر آن بشود‪.‬‬
‫‪ .2‬حذف برخی از اقالم بدهکار و بستانکار از محاسبه سود خالص موجب ایجاد امکان هموارسازی یا دستکاری در‬
‫سودهای ساالنه می شود‪.‬‬
‫‪ .3‬صورت سود و زیانی که شامل تمامی اقالم بدهکار و بستانکار شناسایی شده طی دوره مالی باشد آسانتر تهیه‬
‫می شود و برای استفاده کنندگان قابل فهم تر است‪.‬‬
‫‪ .4‬افشای کامل ماهیت تغییرات سود طی دوره مالی‬
‫‪ .5‬عدم تماییزآشکار بین اقالم بدهکار و بستانکار مربوط به فعالیتهای عملیاتی و غیر‬
‫عملیاتی‬
‫مفهوم سود به عنوان ارزش افزوده‬
‫تعریف ارزش افزوده در اصطالحات اقتصادی ‪:‬‬
‫‪ ‬مابه التفاوت قیمت بازار محصوالت واحد انتفاعی و قیمت کاالها و خدماتی که از طریق انتقال از اشخاص با سایر واحدهای انتفاعی‬
‫تحصیل شده است‪.‬بنابراین تمامی کارکنان‪ ،‬مالکان‪ ،‬اعتباردهندگان و دولت (از طریق دریافت مالیات) دریافت کنندگان سود واحد انتفاعی‬
‫محسوب ی شوند‪.‬‬
‫مفهوم ارزش افزوده هنگامی بیشترین معنا را خواهد داشت که در مورد شرکت های بسیار بزرگی که بر زندگی هزاران نفر‬
‫تاثیر می گذارد و واجد اهمیت اجتماعی و اقتصادی فراتر از منافع محدود سهامداران و مالکان است‪ ،‬بکار گرفته شود‪.‬‬
‫مفهوم ارزش افزوده‬
‫سود‬
‫شامل دستمزد‪ ،‬اجاره‪ ،‬بهره‪ ،‬مالیات‪ ،‬سود سهام پرداختنی به سهامداران و سود توزیع نشده می باشد‪.‬‬
‫تنها در موارد انحالل و تصفیه‪ ،‬سهامداران عادی نسبت به مازاد باقیمانده ذیحق هستند‪.‬‬
‫چنانچه عمر واحد انتفاعی دائمی و نامحدود فرض شود‪ ،‬سهامداران ممکن است هیچوقت‬
‫مزایای مستقیم و اختصاصی حاصل از انباشت سود واحد انتفاعی را دریافت نکنند‪.‬‬
‫نتیجه گیری‬
‫سود حسابداری مهمترین قلم اطالعاتی حسابداری است که از سامانه رسمی اطاعات حسابداری‬
‫حاصل می آید‪.‬سود حداقل درهفتاد سال گذشته سرفصل هر واحد گزارشگر در رسانه های همگانی‬
‫است‪.‬‬
‫مفاهیم سود در سه سطح ساختاری‪ ،‬تفسیری(معانی)‪ ،‬عمل(رفتاری) مورد بررسی قرار گرفت که‬
‫سطح ساختاری خود به دو رویکرد معامالتی و فعالیتی ‪،‬سطح تفسیری به سه بخش سود به عنوان‬
‫معیار کارائی‪،‬سود حسابداری در مقایسه با سود اقتصادی‪،‬بازارهای ناقص و ابهام و سطح رفتاری‬
‫به چهاربخش سود وسیله ای برای پیش بینی‪،‬تصمیم گیری مدیریت‪،‬رویکرد بازار سرمایه‪،‬رویکرد‬
‫قراردادی تقسیم شدند‪.‬‬
‫سود باید شامل اقالمی از قبیل سود جاری عملیاتی و سود به عنوان ارزش افزوده باشد که حاکی‬
‫از استفاده اطالعات سود برای سنجش و عملکرد واحدهای گزارشگر و مدیران آن است‪.‬‬
‫ مرکز‬- 81 ‫ چاپ اول اردیبهشت‬- ‫ دکتر رضا شباهنگ‬- ‫ تئوری حسابداری‬.1
‫تحقیقات تخصصی حسابداری و حسابرسی سازمان حسابرسی‬
‫ – انتشارات ترمه‬1392 ‫ نظریه های حسابداری – دکتر علی ثقفی – چاپ اول‬.2
‫ مقاله سود حسابداری در برابر سود اقتصادی – تالیف دکتر غالمرضا کردستانی و‬.3
‫مریم کشاورز هدایتی‬
4- Barker, Richard, (2008), «On the Definitions
of Income, Expenses and Profit in IFRS», ridge
Judge Business School, University of Cambridge.
5- Clyde P.Stickney, (2007), “Financial Accounting;
an Introduction to Concepts, Methods, and
Uses”, South Western Can gage Learning, Canada.