Transcript EFS Potgens 2016 (9-3-2016)-1.pptx (2.306Mb)

Werken in en buiten
Nederland I
Prof. mr. F.P.G. Pötgens
9 maart 2016
Binnenlandse belastingplicht
• Binnenlandse bp (Art. 2.1 Wet IB)
 Verdrag of BVDB (Art. 9(1)(b) BVDB)
• < 30 dagen aaneengesloten → belasting betaald
(Art.9(4)BVDB)
• > 3 maanden aaneengesloten + privaatrechtelijke
db tot NL of EU WG → fictieve onderworpenheid
(Art. 38(2) AWR)
• Andere gevallen → onderworpenheid van het
BVDB (art.9(1)(slot)BVDB)
Buitenlandse belastingplicht
• Buitenlandse bp (art. 2.1 Wet IB)
 Nederlands inkomen (art.7.2(2)(b) → loon belast indien en voor
zover db in NL is vervuld
 Art.7(2)(7) → arbeidsplaatsfictie → gedeeltelijk buiten NL vervulde
db wordt geacht geheel in NL te zijn vervuld
•
Arbeidsplaatsfictie n.v.t.:
1) Werkzaamheden worden geheel buiten NL verricht
2) Inkomen op basis verdrag niet aan NL toegewezen
3) Inkomen feitelijk onderworpen aan belasting in mogendheid
waarmee NL geen verdrag heeft
Europees recht/tegemoetkomingen
Schumacker-arrest (14 februari 1995, zaak C273/93)
• Geen splitting -> geen inwoner Dld
• Binnenlandse bp en buitenlandse bp zijn in
het algemeen geen gelijke gevallen -> dus:
geen discriminatie (r.o. 35) –> in beginsel is
de woonstaat het best in staat rekening te
houden met de persoonlijke draagkracht van
een belastingplichtige (r.o. 32)-> OESOModelverdrag hanteert eveneens principe dat
woonstaat wereldinkomen belast
Europees recht/tegemoetkomingen
Vervolg Schumacker-arrest
• Buit bp -> gehele of nagenoeg gehele
inkomen verwerven in werkstaat ->
binnenlands bp voor persoonlijke
tegemoetkomingen en tegemoetkomingen uit
hoofde samenstelling gezin -> anders wordt
bij een dergelijke buit bp noch in zijn
woonstaat noch in zijn werkstaat rekening
gehouden met zijn persoonlijke en
gezinssituatie (r.o. 38)
Europees recht/tegemoetkomingen
Vervolg Schumacker-arrest
• geen rechtvaardigingsgronden; coherentie
(r.o. 40-42) en administratieve
moeilijkheden verworpen onder verwijzing
naar de Bijstandsrichtlijn (r.o. 45)
• teruggave LB -> procedurele regeling ->
heeft buit bp altijd recht op ongeacht
inkomenstoets
Europees recht/inkomenseis
Gschwind-arrest (14 september 1999, zaak
C-391/97)
• De heer Geschwind: 58% van het
gezinsinkomen in Dld
• Mevrouw Geschwind: 42% van het
gezinsinkomen in NL
• De heer Geschwind claimt splittingtarief in
Dld -> voldeed niet aan voorwaarden
Grenzpendelergesetz
Europees recht/inkomenseis
Vervolg Gschwind-arrest
• Grenzpendlergesetz -> VW: (i) minimaal 90% van
inkomen echtelieden is onderworpen aan Dld
belasting of (ii) inkomen dat niet onderworpen is
aan Dld belasting is max DEM 24.000
• HvJ: geen recht op splittingtarief in Dld
• 42% van gezinsinkomen wordt in NL verworven ->
NL kan overeenkomstig zijn wetgeving rekening
houden met de persoonlijke en gezinssituatie
omdat de belastinggrondslag in NL voldoende is
(r.o. 29)
Europees recht/inkomenseis
Vervolg Gschwind-arrest
• Echtpaar Gschwind is niet vergelijkbaar
met in Dld wonend echtpaar (wel
splittingtarief, ook als 1 van de echtelieden
in andere staat werkt; r.o. 30)
• HvJ past mechanisch Schumacker-criteria
toe -> NL kent geen splittingtarief
Europees recht/inkomenseis
Meindl-arrest (25 januari 2007, zaak C-328/05)
• Betrof art. 49 VwEU; Meindl was inwoner Dld
die inkomen verwierf als zelfst. Zijn
echtgenote (Mendl-Berger) was inwoner van
Oostenrijk -> Meindl-Berger ontving
uitkeringen van Oostenrijkse staat in verband
met bevalling/gezin/ouderschap (DEM
27.000) die in Oostenrijk waren vrijgesteld
maar niet naar Duitse maatstaven (ze waren
niet op basis van Duits recht toegekend;
anders waren ze ook vrijgesteld)
Europees recht/inkomenseis
Vervolg Meindl-arrest
• 90% van inkomen was evenmin onderworpen aan
Dld belasting -> geen splittingtarief -> volgens HvJ
toch recht op -> wordt gediscrimineerd t.o.v. In Dld
wonende echtelieden waarvan echtgenote
belastingvrije inkomsten geniet -> wel
splittingtarief
• Verschilt volgens HvJ van Gschwind (nietingezetene waar in woonstaat rekening moet
worden gehouden met persoonlijke draagkracht)
Europees recht/inkomenseis
Wallentin-arrest (1 juli 2004, zaak C-169/03)
• Studietoelagen en stipendium -> geen
inkomsten naar Duits belastingrecht ->
volledige belastingvrije som (persoonlijke
tegemoetkoming) in Zweden voor
stagevergoeding omdat hij in DLD geen
belastbaar inkomen heeft en aldaar geen
rekening kan worden gehouden met
persoonlijke situatie
Europees recht/inkomenseis
Commissie/Estland-arrest (10 mei 2012,
zaak C-039/10)
• Hoewel 50% van het pensioen afkomstig
is uit de woonstaat (Finland)moet de
bronstaat (Estland) toch de persoonlijke
tegemoetkomingen toestaan omdat het
wereldinkomen in Finland zodanig gering
is dat het niet belast wordt (komt niet
boven de belastingvrije som uit)
Europees recht/inkomenseis
De Groot-arrest (12 december 2002, zaak C385/00)
• Salary split -> alimentatie -> voorkoming van
dubbele belasting (evenredigheidsbreuk) ->
deel toerekenbaar aan werklanden (Fra, Dld,
VK) niet aftrekbaar (60%) -> belemmering ->
woonstaat (NL) moet gehele aftrek toestaan
• Geen rechtvaardigingsgrond -> voordeel
salary split
Europees recht/inkomenseis
Imfeld en Garcet-arrest (12 december 2013,
zaak C-303/12)
• Toerekening bvs aan echtgenoot met hoogste
arbeidsinkomen (= Imfeld/werkt volledig in
Dld) -> ter belastingheffing toegewezen aan
Dld en vrijgesteld in Bel -> toeslag bvs
kinderen ten laste kan niet worden
geeffectueerd
• Imfeld voldeed niet aan Grenzpendelergestz
(beperkte tegemoetkoming in Dld; Freibetrag
für Kinder)
Europees recht/inkomenseis
Vervolg Imfeld en Garcet-arrest
• Er bestaat recht op de volledige
tegemoetkomingen in Bel waaraan niet
afdoet dat in Dld ook een beperkte
tegemoetkoming bestaat
• Het staat staten vrij het rekening houden met
tegemoetkomingen onderling te verdelen
zolang maar verzekerd wordt dat gehele
persoonlijke en gezinssituatie in aanmerking
wordt genomen (r.o. 79)
Europees recht/persoonlijke posten
Preciseringen Schumacker-doctrine
• Belastingvrije som is een persoonlijke
tegemoetkoming; dient een sociaal doel, i.e.
een bestaansminimum waarborgen vrij van
IB (Walletin-arrest, 1 juli 2004, zaak C169/03)
• Heffingsvrije vermogen moet wel worden
toegekend bij teruggaaf dividendbelasting bij
portfolio-belegger/inwoner andere EUlidstaat; (Miljoen, X, Société Générale, 17
september 2015, gevoegde zaken, C-10/14,
C-14/14 en C-17/14).
Europees recht/persoonlijke posten
Vervolg preciseringen van de Schumackerdoctrine
• Asscher-arrest (27 juni 1996, zaak C107/94) -> voldoet niet aan inkomenstoets
(< 90%) -> buitenlanderstarief
discriminatoir -> binnenlands
belastingplichtigen die aan zelfde
inkomenstoets voldoen -> lager tarief ->
tarief ≠ persoonlijke tegemoetkoming
Europees recht/persoonlijke posten
Vervolg preciseringen Schumacker-doctrine
Gerritse-arrest (12 juni 2003, zaak C324/01):
• kostenaftrek ook voor buitenlands
belastingplichtige artiest
• forfaitair tarief van 25% voor buit bp/artiest
alleen toegestaan indien belastingheffing
niet hoger dan gemiddelde progressieve
tarief voor bin bp
Europees recht/persoonlijke posten
Renneberg-arrest (16 oktober 2008, zaak C527/06)
• NL ambtenaar (fictief binnenlands bp) met
eigen woning in België -> hypotheekrente
niet aftrekbaar door verdrag
• belemmering en geen dispariteit (Gilly-arrest)
• Schumacker-doctrine uitbreiden naar dit soort
aftrekken (was al aanzet toegegeven in
Lakebrink-arrest (18 juli 2007, zaak C182/06)
Europees recht/persoonlijke posten
Vervolg Renneberg-arrest
• Volgens HR in prejudiciële vragen is
hypotheekrente geen persoonlijke
tegemoetkoming maar object gebonden
• Renneberg is beperkt binnenlands bp en
geen buit bp: is Schumacker-doctrine dan wel
vt of veeleer Zurstrassen-arrest (16 mei
2000, zaak C-87/99)
• vragen niet beantwoord in Ritter-Coulais (23
februari 2006, zaak C-152/03)
Kwalificerende buit bp
• Reactie op deze jurisprudentie (met name
Schumacker) door Regeling voor
kwalificerende buit bp (art. 7.8 Wet IB
2001); wordt aan vw voldaan dan heeft
buit bp recht op zelfde behandeling als bin
bp;
– persoonsgebonden aftrek, heffingskorting,
heffingsvrije vermogen en hypotheekrente op buiten
NL gelegen eigen woning
Kwalificerende buit bp
• Voorwaarden:
(i) Bp is inwoner EU, EER (IJsland, Noorwegen en
Liechtenstein), Zwitserland en BES-eilanden (art.
7.8(6) Wet IB 2001) -> niet Aruba, Sint Maarten
en Curaçao;
(ii) Het inkomen van de bp is geheel of nagenoeg
geheel (voor 90% of meer) in NL onderworpen
aan LB of IB (art. 7.8(6)(a) Wet IB 2001);
(iii) Bp moet een inkomensverklaring van de
belastingautoriteit van zijn woonland overleggen
dat overzicht bevat van aldaar aangegeven
inkomsten (art. 7.8(6) Wet IB 2001); art. 21bis(3)
UitvBesluit IB
Kwalificerende buit bp
• EU-rechtelijke bezwaren:
(i) 90%-inkomensgrens -> HvJ EU 10 mei
2012, zaak C-90/10, Commissie/Estland
(75%-grens van de EC afgewezen)-> Altijd
ergens-beginsel: persoonlijke draagkracht in
aanmerking nemen in woonstaat -> kan dat
niet dan in werkstaat
(ii) Inkomen bepalen naar NL maatstaven ->
lijkt erop dat dat naar maatstaven woonstaat
moet
Kwalificerende buit bp
Stelling:
De 90%-inkomensgrens die is opgenomen
in art. 7.8(1) Wet IB 2001 zou moeten
vervallen aangezien zij niet in
overeenstemming is met de jurisprudentie
van het HvJ EU.
30%-regeling
• 30% -regeling (art. 31a(2)(e) Wet LB) -> extraterritoriale
kosten -> vrije vergoeding -> bewijsregel (art. 10ea Uitv. Besl.
LB) -> 30% van het loon uit tegenwoordige db vrijgesteld
• Loon moet aan NL ter belastingheffing toevallen
• Ingekomen Wn (art. 10e(2)(b) Uitv. Besl. LB:
1. uitzending naar of aanwerving door NL inhoudingsplichtige;
2. 150 km-voorwaarde, d.w.z. in 2/3 van de periode van 24
maanden (16 maanden) voor aanvang van zijn tewerkstelling in
Nederland meer dan 150 kilometer van de Nederlandse grens
woonachtig zijn geweest; HvJ EU 24 februari 2015, zaak C512/13 (Sopora) horizontale discriminatie of belemmering is niet
toegestaan, maar 150 km-voorwaarde is geen belemmering of
discriminatie tenzij sprake van overcompensatie
3. Specifieke deskundigheid + schaars; o.a. een absolute loontoets
(€ 36.889)
30%-regeling
Stelling
De 30%-regeling is een duidelijke structurele
overcompensatie van de daarvoor in
aanmerking komende werknemers.
Art. 15 OESO-Modelverdrag
Inkomen uit db
 Sluitend systeem → Art.15/16/17/18/19/20
 HR 3 mei 2000, BNB 2000/378 (CFK)
 HR 3 mei 2000, BNB 2000/296 (ontslagvergoeding/
Zwitserland)
 HR 20 december 2000, BNB 2001/124
(ontslagvergoeding België)
 HR 10 augustus 2001, BNB 2001/353 (vergoeding
niet-doorgaan db)
 HR 5 september 2003, BNB 2003/380 (afkoop
pensioen Singapore)
 Gezamenlijke toelichting verdrag België
Art. 15 OESO-Modelverdrag
 Eerst nagaan of een meer verbijzonderde bepaling v.t. is
 Voor het restartikel (art. 21) is in beginsel geen plaats

•
•
•
•
•
Volgorde:
Art. 19 (overheidsfuncties)
Art. 18 (pensioenen)
Art. 17 (sporters en artiesten)
Art. 16 (bestuurders)
Art. 15 (db)
 Art. 19 > Art. 18 → 19(3)
 Art. 18 > Art. 16 → HR 22 juli 1988, BNB 1989/2
 Art. 18 > Art. 17 → HR 3 mei 2000, BNB 2000/328
Art. 15 OESO-Modelverdrag
3 Regels:
I. Woonstaat (Art. 15 (1), 1e zin, 1e
gedeelte)
II. Werkstaat ( Art. 15 (1), 1e zin, 2e gedeelte
en 2e volzin)
III. Woonstaat ( Art. 15 (2) → cumulatief aan
3 voorwaarden voldoen
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 1e regel
Regel I: Woonstaat
“salarissen, lonen en andere soortgelijke
beloningen"
 Art. 3 (2) → nationale wetgeving tenzij context een
andere betekenis vereist → HR 20 september
2000, BNB 2001/29 (WAO-uitkering) en HR 5
september 2003/379 en 381 (fictief loon)
 Para 2.1 OESO-Com
 Causaliteit met de db
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 1e regel
Wat wordt zoal begrepen onder het begrip
"salarissen, lonen en andere soortgelijke
beloningen"?
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 1e regel
Wel:
• Ontslagvergoedingen
• Tekengelden
• Inkomen uit een non-concurrentiebeding
• Bonus
• Opties
• Auto van de zaak
• Onzuivere pensioenen
• Vervroegde "pensionering"
• Verkapte beloningen
• Stand-by fees
• Blijfpremies
• Vergoeding voor het niet doorgaan van een db
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 1e regel
Niet:
• Stakingsgeld
• WAO/WIA-uitkeringen
• Immateriële schadevergoeding (valt
volgens para. 2.8/2014 OESO-Com onder
art. 21 OESO-Modelverdrag/ restartikel)
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 1e regel
Afbakeningsissues
• Art. 15 ↔ Art. 18
o Ontslagvergoeding = "salarissen, lonen en andere
soortgelijke beloningen" (HR 10 februari 1999, BNB
1999/153 en HR 11 juni 2004, BNB 2004/344 en 345)
o Art. 18  → beloning soortgelijk aan pensioen indien:
1. Verzorging (o.a. HR 20 mei 1987, BNB 1992/21)
2. Redelijkheid (o.a. HR 6 november 1985, BNB 1986/35)
3. Beëindiging db (Hof Den Haag, 24 juni 1987, V-N
1987/2368)
o Niet voldaan aan (1) t/m (3) → Ontslagvergoeding
overbrugt periode tot aan vinden nieuwe baan → HR 3 mei
2000, BNB 2000/296
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 1e regel
Vervolg afbakeningsissues:
• Art. 15 ↔ Art. 13
o Werknemersopties:
• Toekenning → "salarissen, lonen en andere
soortgelijke beloningen" → para. 2.1 OESO-Com
• Valt onder Art. 13 vanaf:
o "exercised, sold or otherwise alienated"(para 12.2
tot 12.5 OESO-Com)
o Onvoorwaardelijk worden (Min van Fin, Besluit 11
februari 2002, V-N 2002/14.14)
 Echter, parlementaire toelichting
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 1e regel
• "Dienstbetrekking" (Employment)
 Vroegere, tegenwoordige en toekomstige
dienstbetrekking
o HR 16 december 1998, BNB 1999/125 (kosten) en HR 5
juni 1996, BNB 1996/260 (tekengeld)
o HR 10 februari 1999, BNB 1999/153 (ontslagvergoeding)
 Art. 3 (2) → nationale wet → context
 NL → geen definitie in belastingwetgeving → verwijzing
naar BW (art. 2(1) Wet LB) → HR 1 maart 2002, BNB
2002/153 → geldt ook voor verdrag
 Gezagsverhouding → HR 11 februari 1998, BNB 1998/118
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Regel II : Hoofdregel: Werkstaat
"Uitoefening db"
 fysieke aanwezigheid
o para 1 van OESO-Com
o HR 15 oktober 1986, BNB 1986/72 en HR 5 juni 1996, BNB
1996/260
 Tokyo – doctrine (Hof Den Bosch, 19 september 1975, BNB
1976/103) → afgewezen door HR
 Soms wordt fysieke aanwezigheid losgelaten → ziekte (HR 24 april
1957, BNB 1957/189) en vergoeding voor niet doorgaan db (HR 10
augustus 2001, BNB 2001/353).
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Toerekening ("de terzake daarvan verkregen beloning")
• Hoofdregel: tijdgerelateerde methode → dagenbreuk → HR 23
september 2005, BNB 2006/52
Daadwerkelijk in de werkstaat gewerkte dagen___________________
Kalenderdagen -/- weekenddagen -/- overeengekomen vakantiedagen
en feestdagen.
Ziektedagen zijn werkdagen, maar beïnvloeden noemer niet.
• Uitzondering op de hoofdregel → rekening houden met feiten en
omstandigheden → geen tijdsevenredige toerekening indien
specifieke toerekening gerechtvaardigd is.
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Vervolg toerekening
Uitgestelde of vooraf betaalde beloningen
 Eerder of later betaald dan uitoefening db hetgeen allocatie kan
bemoeilijken
•
•
•
Aandelenopties:
o NL: Besluit van 11 februari 2002, V-N 2002/14.14 → onvw opties
(pre-grant) en vw opties (periode toekenning - onvw worden)→ Hof
Den Haag in HR 30 oktober 2003, BNB 2004/9
o OESO-Com; pre-grant toerekening mogelijk/anders toerekening obv
toekenning-vesting (para 12.14 OESO-Com)
Bonus: welke activiteiten hebben bonus opgeroepen (terug); zie para.
2.4 (2014) OESO-Com
Blijfpremie: vooruitkijken
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
“Inkomen uit "inactiviteit”
Aandachtspunten:
1. vormt de inactiviteit als zodanig het uitoefenen
van een db?
2. waar wordt de db uitgeoefend?
3. waaraan moet het inkomen worden gealloceerd?
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
“Vervolg inkomen uit “inactiviteit”
 Vergoeding voor het niet doorgaan van een db:
o woonstaat (BFH 12 september 2006)
of
o HR 10 augustus 2001, BNB 2001/295 →
fictieve plaats van uitoefening db
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Vervolg inkomen uit inactiviteit
• Ziekte → WULB → Art. 7:629 BW
• Vervangingsgedachte → fictieve plaats van uitoefening
Hof Amsterdam, 21 maart 1986, V-N 1987/299
HR, 24 april 1957, BNB 1957/189
Hof Den Bosch, 18 januari 2006
• Niet gevolgd in Duitsland en België → fysieke aanwezigheid
• Para. 2.14 (2014) OESO-Com; waar oefende wn db uit voor
hij ziek werd
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Vervolg inkomen uit “inactiviteit”
 Non-concurrentievergoeding
 Niet-concurreren = uitoefenen db
1. Toerekenen aan plaats waar ex-wn zich fysiek ophoudt om
aan zijn verplichtingen te voldoen; Hof van Beroep van
Brussel, 14 november 1997, A.F.T. 1998, blz. 122+ para. 2.9
(2014) OESO-Com tenzij het non-concurrentiebeding in feite
dient als beloning voor de voorheen verrichte
werkzaamheden (alloceren aan werkstaat)
2. Toerekenen aan de plaats waar de db zou zijn uitgeoefend
indien de wn niet gebonden was aan een nonconcurrentiebeding; BFH, 9 september 1970, BStBl. 1970 II,
blz. 867 en Hof van Beroep van Brussel van 20 september
2007, TFR 2008, blz. 496
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
NB: HR 20 juni 2014, BNB 2014/218 ->
buitenlandse belastingplicht -> betaling voor
nalaten van werkzaamheden na beëindiging
in NL uitgeoefende db (nonconcurrentievergoeding) = belast in NL
(gezien feiten en omstandigheden wordt
karakterisering als nonconcurrentievergoeding niet geaccepteerd)
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Stelling:
Een non-concurrentievergoeding die een
voormalige werkgever toekent aan een
werknemer dient onder art. 15 OESOModelverdrag te worden toegewezen aan de
staat waar de werknemer zich fysiek
ophoudt teneinde te voldoen aan de uit het
non-concurrentiebeding voortvloeiende
verplichting (de woonstaat)
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
• Para. 2.9 (2014) OESO-Com ondersteunt
stelling tenzij het non-concurrentiebeding
in feite dient als beloning voor de
voorheen verrichte werkzaamheden
(alloceren aan werkstaat)
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Vervolg inkomen uit “inactiviteit”
 Ontslagvergoeding → geen uitoefening db
 Toerekening → 3 mogelijkheden:
1) waar de dienstbetrekking zou zijn uitgeoefend indien de werknemer
niet zou zijn ontslagen → A-G → allusie op BNB 2001/353
2) Woonstaat → BFH ontslag is reden voor toekenning → geen relatie
met db in werkstaat
3) Relatie met in verleden uitgeoefende db → HR, 11 juni 2004, BNB
2004/344 en 345 +para. 2.7 (2014) OESO-Com kijkt naar
momentum direct voor ontslag
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Stelling:
Een ontslagvergoeding die wordt toegekend
door een voormalige werkgever aan zijn exwerknemer dient onder art. 15 OESOModelverdrag ter belastingheffing te worden
toegewezen aan de woonstraat
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Vervolg ontslagvergoeding
BNB 2004/344 en 345 → breuk:
Gedeelte van het reguliere salaris belast in werkstaat in
referentieperiode_________________________________
Totale salaris gedurende referentieperiode
Referentieperiode:
i. 1 januari tot datum ontslag;
ii. 4 kalenderjaren voorafgaande aan 1 januari van jaar ontslag
Absoluut vereiste → ontslagvergoeding t.l.v. werkgever of vi in
werkstaat
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Vervolg ontslagvergoeding
• Para 2.7 (2014) OESO-Com kijkt voor
toerekening ontslagvergoeding naar
werkzaamheden die zijn verricht in periode van
12 maanden voorafgaand aan ontslag
• Collisie met jurisprudentie van HR
• Wat prevaleert HR of OESO-Com?
• Besluit van 23 april 2015, BNB 2015/211; 15 juli
2014
• MA Duitsland ingetrokken; Hof Den Bosch 13
november 2015. NTFR 2016/362,
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Vervolg ontslagvergoeding
Stelling:
Belastingplichtigen kunnen zich "quasivrijelijk" beroepen op de jurisprudentie van
de Hoge Raad en het OESO-Commentaar
(besluit van 23 april 2015) wat betreft de
allocatie van ontslagvergoedingen.
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Vervolg inkomen uit “inactiviteit”
 Stand-by fee
 Stand-by zijn c.q. zich beschikbaar houden = uitoefenen db
(BNB 2007/97)
 Toerekenen aan de plaats waar wn zich fysiek ophoudt ivm
zijn beschikbaarheidsdiensten (BNB 2007/97)
 Zie ook BFH 9 september 1970, BStBl II 1970, blz. 867
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 2e regel
Vervolg Stand-by fee
• Para 2.16 (2014) OESO-Com -> wn
ontvangt salaris, terwijl hij geen
werkzaamheden hoeft te verrichten ->
toerekenen aan staat waar hij zou hebben
gewerkt als hij wel had moeten werken
• i.o.m. BNB 2007/97?
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 3e regel
Woonstaat (art. 15(2) → cumulatief aan 3
voorwaarden voldoen:
a. < 183 dagen in de werkstaat verblijven
b. Beloning wordt betaald door of namens een
werkgever die geen inwoner is van de werkstaat
c. Beloning komt niet ten laste van een vi van de
werkgever in de werkstaat
 Aan 1 voorwaarde niet voldaan, dan II (werkstaat)
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 3e regel
Voorwaarde a (183 dagen)
• OESO-Com → 12 maandsperiode (15/4)
o Art. 15(2)(a) verdrag België
o HR 21 februari 2003, BNB 2003/178 (tekst
"kalenderjaar" prevaleert boven OESO-Com)
o HR 15 september 1999, BNB 1999/420 (in de
ene staat werken en in de andere wonen) →
zie ook OESO-Com (15/5.1)
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 3e regel
• "physical presence" methode (OESO-Com
15/5) en niet "duration of activity" methode (oude verdrag België) → HR 21
februari 2003, BNB 2003/177 en 178
o Fysieke aanwezigheid
o Ook gedeelte v/e dag
o Dagen van vertrek en aankomst
o Vakantie/ziekte etc.
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 3e regel
Voorwaarde b (werkgever geen inwoner werkstaat)
• "betalen door of namens" → als zodanig
doorbelasten → HR, 19 juni 1996, BNB 1996/369
“Een werkgever”
 Meerdere werkgevers
 Formeel / materieel werkgeverschap
 OESO-Com 15/8-8.28
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 3e regel
Vervolg 15(2)(b) werkgever
• HR 28 februari 2003, BNB 2004/138→
gezagsverhouding → nader uitgewerkt in HR 1
december 2006, BNB 2007/75 t/m 79
o Instructiebevoegdheid
o Wie draagt kosten van de werkzaamheden + voor
wiens rekening komen voordelen van de
werkzaamheden en de daaruit voortvloeiende nadelen
en risico´s
• Inwonerschap werkgever → Art. 4 OESO-Model
Art. 15 OESO-Modelverdrag/ 3e regel
Lid 2
Voorwaarde c (salaris niet ten laste van vi in de werkstaat)
• Ten laste van = toerekening toegestaan door art. 7 (HR 9
december 1998, BNB 1999/267, HR 12 oktober 2001,
BNB 2002/125 en HR 23 november 2007, BNB 208/29)
• Begrip vi
 Art. 5
 Fictieve vi (buitengaats / bouw- en
constructiewerkzaamheden) → HR 12 oktober 2001,
BNB 2002/125
Art. 16 OESO-Modelverdrag
• Heffingsrecht -> woonstaat vennootschap
(art. 4 OESO) -> niet fysieke
aanwezigheid (uitzondering verdrag VS +
verdrag VK) -> salary splits -> verrekening
(o.a. verdragen België, VS, Frankrijk, VK,
Denemarken) -> Besluit BNB 2008/261 +
HR 9 december 2005, BNB 2006/239
(oude verdrag VK -> via
vertrouwensbeginsel beroep op
voorganger BNB 2008/261) ->
Art. 16 OESO-Modelverdrag
-> in weerwil van tekst verdrag toch
aanspraak op vrijstelling indien:
(i) geen sprake is van ontgaan van belasting;
en,
(ii) bestuurdersbeloningen worden niet
gunstiger belast in andere staat dan
werknemers/niet-inwoners die in die staat
werkzaamheden verrichten
Art. 16 OESO-Modelverdrag
• begrip “bestuurder” -> niet gedefinieerd in
het verdrag -> art. 3(2) OESOModelverdrag -> nationaal recht -> BW ->
formele benadering -> HR 22 december
1999, BNB 2000/94 -> LB -> werkt door
naar meeste verdragen -> formele
benadering is bevestigd t.a.v. een gérant
van een Franse SARL -> geen bestuurder
-> HR 10 december 2004, BNB 2005/195
Art. 16 OESO-Modelverdrag
• HR 15 juli 1997, BNB 1997/298, HR 11
juni 2004, BNB 2004/344
(ontslagvergoeding), HR 1 december
2006, BNB 2007/77 -> van een
bestuurdersbeloning in de zin van art. 16
OESO-Modelverdrag is sprake indien de
vennootschap waarbij de persoon
bestuurder is de beloning die hij verkrijgt in
zijn hoedanigheid van bestuurder
geïndividualiseerd ten laste neemt
Art. 16 OESO-Modelverdrag
• "hoedanigheidsvereiste" -> splitsing tussen
art. 15 en 16 wordt bevestigd door
verschillende bronnen waarbij het
attractiebeginsel wordt verworpen:
– nota naar aanleiding van het Verslag bij Verdrag België en
bij Verdrag Japan -> expliciete afwijzing van het
attractiebeginsel (is vervat in Belgische nationale
wetgeving) en met uitzondering van DGA en dagelijkse
bestuurders grootste multinationals ;
– HR, BNB 1997/298 en HR, BNB 2007/77 bevestigen
“hoedanigheidsbeginsel” in welk verband attractiebeginsel
expliciet door HR is verworpen in BNB 2007/77
(bezoldiging kan ook nihil bedragen);
– OESO – Com 15/2 en 16/2;
Art. 16 OESO-Modelverdrag
• Oplossing; beloning als bestuurder bij
vennootschap waar bestuurderschap
wordt vervuld + beloning als werknemer bij
vennootschap waarmee db maar geen
bestuurder (geen doorbelasting)
Art. 16 OESO-Modelverdrag
Stelling:
Art. 16 van het OESO-Modelverdrag dient
te worden afgeschaft