Transcript Bestrijding van misbruik in het Nederlandse fiscale recht

Wetsmisbruik en de Nederlandse
belastingrechter
II Verdieping
Prof. dr. mr. R.E.C.M. Niessen
Hoge Raad
Radboud Universiteit
Richtige heffing II
• Rechtspraak tot WO II
• Daarna HR BNB 1968/80: dividenduitkeringen
omgezet in onbelaste aflossingen
• Jaren zeventig: ondergraving
inkomstenbelasting, vooral door middel van
renteconstructies
Richtige heffing I
•
•
•
•
Ontwijking DTB door winstreserveringen NV’s
1925: Wet Richtige heffing
Globale norm
Tegen louter fiscaal gemotiveerde
rechtshandelingen
• Niet tegen normaal gebruik wetgeving om
belasting te ontgaan
Fraus legis I
•
•
•
•
•
•
Driedagenarrest
HR 26 mei 1926, NJ 1926, 723
PU eindigde drie dagen voor overlijden
Dus niet onder art. 11 SW 1859?
Geen reële betekenis
Met louter fiscaal doel
Fraus legis II
• HR 21 november 1984, BNB 1985/32
• Geen RH maar FL
• Belanghebbende kocht vlak voor emigratie
naar België obligaties
• Inclusief lopende rente en gefinancierd met
lening
• HR weigert aftrek en formuleert bekende drie
vereisten
Fraus legis naast Richtige heffing
• De eisen zijn gelijk; twee verschijningsvormen van
de leer van de wetsontduiking
• FL is praktischer
• Niet alleen directe belastingen
• Geen aparte procedure
• Naast eliminatie ook substitutie
• Bijvoorbeeld driedagenarrest
• Bijvoorbeeld vervreemding lijfrentepolis aan
‘semigrant’
Reparatie of fraus legis?
• Wetgever koos in 1925 voor open norm
• Ook in jaren zeventig/tachtig bestrijding door
middel van leer der wetsontduiking
• Maar nu steeds ook aanpassing wet:
- Renteconstructies IB
- Kasgeld- en holdingconstructies
- Art. 10a Wet Vpb 1969
- Art. 2 en 4 Wet BRV
Schijnhandeling
• Uitlegging overeenkomst
• Partijen beogen iets anders dan zij
pretenderen
• Feitelijk oordeel
• Aankoop aandelen over nv geleid: toch geen
vrijstelling DB wegens inkoop aandelen
• Polisbeleningsconstructie
• Inbreng onroerende zaak kwam niet tot stand
Ontgaansmotief
• Voorzienbaar nadeel (debetrente hoger dan
creditrente)
• Geen wezenlijke verandering van feiten en
omstandigheden
• Nodeloos omslachtig of gekunsteld
Nevendoelen
• Niet-fiscale reden van meer dan bijkomstig
belang
• Concentratie bedrijfsvoering (holdingarrest HR
BNB 1980/332
• Ontwijken civielrechtelijk bepaling (HR BNB
1988/89), bijv. limiet inkoop (HR BNB 1994/5)
• Geen voorzienbaar nadeel bij speculatieve
aankoop (HR BNB 1988/206 en 1989/220)
Toetsing doel en strekking I
• HR BNB 1954/140 Premieschenkingsarrest
• Schenking valt al onder schenkingsrecht en
wetgever heeft geen voorziening getroffen tegen
cumulatie van dat recht en art. 84 SW 1859
• HR BNB 1992/308: voor de hand liggende
ontwijkingsmogelijkheid is geen fraus legis (tenzij
kunstmatige uitsplitsing)
• Ook ten opzichte van anti-misbruikbepaling is FL
mogelijk (bijv. art. 10a Wet Vpb 1969)
Toetsing doel en strekking II
• Ook nalaten ingrijpen verhindert toepassing
fraus legis niet, bijv. dubbeldekkersconstructie
bij art. 4 BRV (HR BNB 2009/237, NTFR
2009/1834)
• Kapitaalsverkleining na gebruik
herkapitalisatiefaciliteit bestreden met art. 23
Wet Vpb 1969, dus niet meer fraus legis in
inkomstenbelasting (HR BNB 1990/317)
Omwegconstructie
• Een louter fiscaal gemotiveerde omweg naar
een reëel doel is ook fraus legis
• O.a. HR 13 maart 2009, NTFR 2009/718, BNB
2009/123: begrensde vrijheid
• Zakelijk gemotiveerde dividenduitkering
gefinancierd met lening van Belgisch
coördinatiecentrum (HR 1 maart 2013, NTFR
2013/506, FED 2013/63)
Spreidings- en
verwateringsconstructies
•
•
•
•
Kwantitatieve grens kun je ontwijken
Aanmerkelijk belang (HR BNB 1988/289-291)
Art. 4 BRV (HR BNB2010/148, NTFR 2010/361)
Ook hier ligt de grens bij gekunstelde
uitsplitsing (geen fraus legis toen ter
vermijding van overdrachtsbelasting prefs
waren geplaatst bij bevriende relatie, HR BNB
2012/239, NTFR 2012/1639)
Compenserende heffing
• Verplaatsing object van heffing naar andere
belastingplichtige levert geen fraus legis op
• HR 17 juni 1987, BNB 1987/289: overdracht polis
aan iemand met recht op verliescompensatie
• HR 10 maart 1993, BNB 1993/194 : rentestroom
naar andere bv (ook indien recht op
verliescompensatie: HR BNB 1993/196, of in
buitenland HR BNB 1996/5)
• Aansluiten bij art. 20 lid 5 Vpb: HR BNB 1993/197
en 1999/323 (doel en strekking!)
Besluit
• Bij toepassing van de leer van de
wetsontduiking neemt de rechter een zware
verantwoordelijkheid op zich
• Finetuning bij ontgaansmotief en gestelde
nevendoeleinden
• Idem bij beoordeling doel en strekking van de
wet