MPP OECD MODEL ANALIZA [457,5 KiB]

Transcript MPP OECD MODEL ANALIZA [457,5 KiB]

OECD MODEL (analiza međunarodnih ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja dohotka i imovine)

Čl. 1. Osobe na koje se primjenjuje Ugovor

• Ovaj se ugovor primjenjuje na osobe koje su rezidenti jedne ili obiju država ugovornica.

Čl. 2. Porezi na koje se primjenjuje Ugovor

(

) Ovaj se Ugovor primjenjuje na poreze na dohodak i imovinu koji su uvedeni za račun jedne od država ugovornica, jedne od njezinih pokrajina ili jednog od njezinih lokalnih tijela, neovisno o načinu na koji se ubiru. (

) Porezima na dohodak i na imovinu smatraju se svi porezi koji se ubiru na ukupni dohodak, ukupnu imovinu, ili na dijelove dohotka ili imovine, uključujući i poreze na dobit od otuđenja pokretne ili nepokretne imovine, te poreze na ukupne iznose plaća kao i poreze na porast imovine. 3

(

) Trenutno postojeći porezi na koje se primjenjuje ovaj Ugovor posebno su:

u Republici Hrvatskoj: porez na dobit, porez na dohodak i prirez porezu na dohodak, uključujući ostale prireze koji se uvedu na te poreze (u daljnjem tekstu "hrvatski porez");

u Saveznoj Republici Njemačkoj: porez na dohodak, korporacijski porez, porez na imovinu i porez na obavljanje djelatnosti, uključujući prireze koji se uvedu na te poreze (u daljnjem tekstu "njemački porez"). (

) Ovaj se Ugovor primjenjuje i na sve iste ili bitno slične poreze koji budu uvedeni nakon dana potpisivanja ovog Ugovora uz navedene poreze ili umjesto njih. Nadležna tijela država ugovornica priopćavat će jedna drugima sve bitne promjene u svojim poreznim zakonima.

Čl. 3. Opće definicije (1)

Za potrebe ovoga Ugovora, ako iz sadržaja ne proizlazi drukčije:

izrazi "država ugovornica" i "druga država ugovornica" označavaju, ovisno o sadržaju, Republiku Hrvatsku ili Saveznu Republiku Njemačku. Izrazi "Republika Hrvatska" i "Savezna Republika Njemačka" označavaju državno područje dotične države ugovornice kao i područje mora koje se nastavlja na vanjsku granicu teritorijalnog mora, uključujući morsko dno i podzemlje te vodeni stup koji se nalazi iznad, a na kojima dotična država ugovornica u skladu s međunarodnim pravom i svojim unutarnjim propisima vrši suverena prava i jurisdikciju u svrhu istraživanja, iskorištavanja, održavanja i gospodarenja živim i neživim prirodnim bogatstvima;

izraz "osoba" označava fizičke osobe i društva;

u svrhu oporezivanja smatra pravnom osobom;

izraz "društvo" označava svaku pravnu osobu ili nositelja prava koji se izrazi "društvo države ugovornice" i "društvo druge države ugovornice" označavaju, ovisno o sadržaju, trgovačko društvo kojim upravlja rezident jedne države ugovornice ili trgovačko društvo kojim upravlja rezident druge države ugovornice;

zrakoplovom koji je pod upravom društva sa sjedištem stvarne uprave u jednoj od država ugovornica, osim ako se taj prijevoz brodom ili zrakoplovom obavlja isključivo između mjesta u drugoj državi ugovornici;

izraz "međunarodni promet" označava svaki prijevoz brodom ili izraz "državljanin" označava: 5

•

aa) bb)

u odnosu na Republiku Hrvatsku: sve fizičke osobe koje imaju hrvatsko državljanstvo kao i sve pravne osobe, društva osoba i druga udruženja osoba koja su osnovana prema važećim zakonima Republike Hrvatske; u odnosu na Saveznu Republiku Njemačku: sve Nijemce u smislu Ustava Savezne Republike Njemačke kao i sve pravne osobe, društva osoba i druga udruženja osoba koja su osnovana prema važećim zakonima Savezne Republike Njemačke;

g) aa)

izraz "nadležno tijelo" znači:

bb)

u slučaju Republike Hrvatske ministra financija ili njegova ovlaštenog predstavnika; u slučaju Savezne Republike Njemačke Savezno ministarstvo financija ili državno tijelo na koje je Ministarstvo prenijelo svoje ovlasti.

(2)

U svrhu primjene ovoga Ugovora od strane država ugovornica, svaki izraz koji u njemu nije definiran imat će, ako sadržaj ne zahtijeva drukčije, značenje koje u tom trenutku ima prema propisima te države za potrebe poreza na koje se ovaj Ugovor primjenjuje, s tim da će značenje prema poreznim propisima koji se primjenjuju u toj državi ugovornici imati prednost u odnosu na značenje koje taj izraz ima prema drugim propisima te države ugovornice.

ČL. 5. STALNA POSLOVNA JEDINICA (PERMANENT ESTABLISHMENT) 1) 2) 3) Za svrhe ovoga Ugovora, izraz "stalna poslovna jedinica" označava stalno mjesto poslovanja preko kojega se poslovanje društva obavlja u cijelosti ili djelomično. (2) Izraz "stalna poslovna jedinica" uključuje posebno: a) mjesto uprave, b) podružnicu, c) ured, d) tvornicu, e) radionicu i f) rudnik, naftni ili plinski izvor, kamenolom ili neko drugo mjesto iskorištavanja prirodnih bogatstava. (3) Građevinski radovi ili montaža smatraju se stalnom poslovnom jedinicom samo ako traju dulje od 12 7 mjeseci.

• (4) Neovisno o prethodnim odredbama ovoga članka, stalnom poslovnom jedinicom ne smatra se: a) korištenje objekata isključivo za uskladištenje, izlaganje ili isporuku dobara ili robe koji pripadaju društvu; b) održavanje zaliha dobara ili robe koje pripadaju društvu isključivo u svrhu uskladištenja, izlaganja ili isporuke; c) održavanje zaliha dobara ili robe koje pripadaju društvu isključivo u svrhu obrade ili prerade koje obavlja drugo društvo; d) održavanje stalnog mjesta poslovanja isključivo u svrhu kupnje dobara ili robe ili za prikupljanje podataka za društvo; e) održavanje stalnog mjesta poslovanja isključivo u svrhu obavljanja pripremnih ili pomoćnih djelatnosti za društvo; f) održavanje stalnog mjesta poslovanja isključivo zbog kombinacije djelatnosti spomenutih u podstavcima od a) do e), pod uvjetom da cjelokupna djelatnost stalnog mjesta poslovanja, koja je posljedica te kombinacije, ima pripremno ili pomoćno značenje.

(5) Neovisno o odredbama stavaka 1. i 2., kad osoba - koja nije zastupnik sa samostalnim statusom, na koju se odnosi stavak 6. - djeluje u ime društva te ima ovlaštenje da u jednoj državi ugovornici zaključuje ugovore u ime toga društva, i to tamo uobičajeno čini, smatra se da to društvo ima stalnu poslovnu jedinicu u toj državi ugovornici u odnosu na sve aktivnosti koje ta osoba poduzima za društvo, osim ako su njezine djelatnosti ograničene na djelatnosti navedene u stavku 4. koje, ako bi se obavljale preko stalnog mjesta poslovanja, ne bi to stalno mjesto poslovanja činile stalnom poslovnom jedinicom prema odredbama navedenog stavka.

(6) Ne smatra se da društvo ima stalnu poslovnu jedinicu u jednoj državi ugovornici samo zato što svoje poslovanje u toj državi obavlja preko posrednika, generalnog komisionara ili drugog predstavnika sa samostalnim statusom ako te osobe rade u okviru svoje redovite poslovne djelatnosti.

(7) Činjenica da društvo koje je rezident države ugovornice kontrolira ili je u većinskom vlasništvu društva koje je rezident druge države ugovornice, ili koje obavlja svoju djelatnost u toj drugoj državi (preko stalne poslovne jedinice ili na drugi način), sama po sebi ne znači da se jedno društvo smatra stalnom poslovnom jedinicom drugoga društva.

ČL. 7. DOBIT OD POSLOVANJA (1) Dobit od poslovanja društva jedne države ugovornice oporezuje se samo u toj državi, osim ako društvo posluje u drugoj državi ugovornici preko stalne poslovne jedinice koja se u njoj nalazi. Ako društvo posluje na taj način, dobit društva može se oporezivati u toj drugoj državi ugovornici, ali samo onaj iznos dobiti koji se može pripisati toj stalnoj poslovnoj jedinici. (2) U skladu s odredbama stavka 3., ako društvo države ugovornice posluje u drugoj državi ugovornici preko stalne poslovne jedinice koja se u njoj nalazi, u svakoj se državi ugovornici smatra da stalna poslovna jedinica svojom djelatnošću ostvaruje dobit koju bi mogla ostvariti kad bi bila zasebno i nezavisno društvo koje se bavi istim ili sličnim poslovanjem pod istim ili sličnim uvjetima te kad bi poslovala potpuno samostalno s društvom čija je stalna poslovna jedinica.

(3) Pri utvrđivanju dobiti stalne poslovne jedinice, kao odbici se priznaju troškovi nastali za potrebe stalne poslovne jedinice, uključujući upravne i opće administrativne troškove, bilo da su nastali u državi u kojoj se nalazi stalna poslovna jedinica ili drugdje. (4) Ako je u državi ugovornici uobičajeno utvrđivati dobit stalne poslovne jedinice na temelju raspodjele ukupne dobiti društva na njezine različite dijelove, stavak 2. ne sprječava tu državu ugovornicu da uobičajenom raspodjelom odredi oporezivu dobit. Odabran način raspodjele dobiti mora biti takav da rezultat bude u skladu s načelima sadržanima u ovom članku. (5) Neće se smatrati da stalna poslovna jedinica ostvaruje dobit samo zbog toga što kupuje dobra ili robu za društvo. (6) U primjeni prethodnih odredaba ovoga članka, dobit stalne poslovne jedinice određuje se na isti način svake godine, osim ako postoji opravdan i dovoljan razlog da se postupi drukčije. (7) Ako dobit uključuje i dijelove dohotka koji su na poseban način uređeni u drugim člancima ovoga Ugovora, odredbe ovoga članka ne utječu na odredbe tih članaka.

UVODNO – ZA ČL. 6. DO 22. MOECD

• Određeni oblik dohotka ili imovine: 1) "

će biti oporezovan isključivo u

ugovornice) …" (tzv.

potpuno

(slijedi ime države distributivno pravilo), ili 2) "

može biti oporezovan u

(slijedi ime države ugovornice) …" (tzv.

otvoreno

distributivno pravilo) • Formulacija navedena pravo oporezivanja pripada državi koja je citiranom formulacijom

ad 1) ovlaštena

znači da

isključivo

, a to će u pravilu biti

država rezidentnosti

poreznog obveznika 12

• Formulacija

ad 2) prvenstveno

bez izuzetka se odnosi na državu izvora

" pravo oporezivanja dato je toj državi, u određenim slučajevima (čl. 10 – 12 Modela) uz ograničenje visine primjenjene porezne stope.

• Potpune pravne posljedice zavise od metode izbjegavanja dvostrukog oporezivanja koja je regulirana poreznim ugovorom ( čl. 23 A i B; metoda izuzimanja (čl. 23. A) i metodi odbitka (čl. 23. B)).

• Ove metode

eliminirati uvijek

primjenjuje država rezidentnosti poreznog obveznika; u postupku izbjegavanja međunarodnog dvostrukog oporezivanja, uloga je te države, na kraju postupka, definitivno : 1) dvostruko oporezivanje (metoda izuzimanja) ili 2) njegove posljedice (metoda odbitka) , i ta država to čini primjenom jedne od ovih dviju metoda. Spomenuto je pravilo raspodjele nazvano

otvorenim

jer ono samo ne daje odgovor o konačnom poreznom opterećenju. Taj će odgovor biti poznat tek po primjeni jedne od spomenutih metoda izbjegavanja dvostrukog oporezivanja.

Članak 6. DOHODAK OD NEKRETNINA (1) Dohodak koji rezident jedne države ugovornice ostvari od nekretnina (uključujući dohodak od poljoprivrede ili šumarstva), koje se nalaze u drugoj državi ugovornici, može se oporezivati u drugoj državi ugovornici. (2) Izraz ""nekretnina"" ima značenje prema propisima države ugovornice u kojoj se predmetna imovina nalazi. Taj izraz u svakome slučaju uključuje imovinu koja pripada uz nekretninu, stoku i opremu koje se koriste u poljoprivredi i šumarstvu, stvarna prava na koja se primjenjuju odredbe općih propisa o vlasništvu nad zemljom, pravo plodouživanja nekretnine te prava na isplate u promjenljivom ili utvrđenom iznosu kao naknade za iskorištavanje ili pravo na iskorištavanje rudnih nalazišta, izvora i drugih prirodnih bogatstava. Pomorski i riječni brodovi i zrakoplovi ne smatraju se nekretninama. (3) Odredbe stavka 1. primjenjuju se na dohodak koji se ostvaruje od izravnog korištenja, davanja u zakup ili najam te na svaki drugi način korištenja nekretnine. (4) Odredbe stavaka 1. i 3. primjenjuju se i na dohodak od nekretnina društva i na dohodak od nekretnina koje se koriste za obavljanje samostalne djelatnosti.

Članak 8. POMORSKI, RIJEČNI I ZRAČNI TRANSPORT

undefined

(1) Dobit od korištenja brodova ili zrakoplova u međunarodnom prometu oporezuje se samo u državi u kojoj je SJEDIŠTE STVARNE UPRAVE DRUŠTVA.

(2) Dobit od korištenja riječnih brodova u prometu na unutarnjim plovnim putevima oporezuje se samo u državi u kojoj je sjedište stvarne uprave društva. (3) Ako je sjedište stvarne uprave društva koje se bavi međunarodnim prometom ili društva koje se bavi prometom na unutarnjim plovnim putevima na pomorskom ili riječnom brodu, smatra se da se nalazi u državi u kojoj je matična luka pomorskog ili riječnog broda ili, ako nema matične luke, u državi ugovornici čiji je rezident korisnik pomorskog ili riječnog broda. (4) Odredba stavka 1. primjenjuje se na dobit od udjela u nekom poslu, zajedničkom poslovanju ili u nekoj međunarodnoj poslovnoj agenciji.

ČL. 13. DOHODAK OD OTUĐENJA IMOVINE (KAPITALNI DOBITAK) • St. 5. – Opće pravilo: Ako -

rezident

države ugovornice - ostvari dobit/dohodak (kapitalni dobitak)

otuđenjem imovine

osim

u stavcima 1. – 4. članka 13.,

isključivo

pravo oporezivanja takvog kapitalnog dobitka pripada

otuđitelja.

imovine navedene

državi rezidentnosti

• Iznimke od općeg pravila: st. 1. do 4.: • St. 1. (Otuđenje nekretnina): Ako -

rezident države ugovornice

- ostvari

kapitalni dobitak

otuđenjem

nekretnina

navedenih u čl. 6., a koje se nalaze u drugoj državi ugovornici, - takav kapitalni dobitak nekretnina nalazi).

može

biti oporezovan

u toj drugoj državi

(tj. u državi u kojoj se 16

• Čl. 13. st. 2.:

Ako rezident

države ugovornice - ostvari kapitalni dobitak od

otuđenja pokretne imovine

koja čini

dio poslovne imovine SPJ

ima u drugoj državi ugovornici, koju društvo države ugovornice

uključujući i dobit od otuđenja same SPJ

društvom), (same ili zajedno s cijelim takav kapitalni dobitak

može

oporezovati

ta druga država država u kojoj se nalazi SPJ

(tj., • Čl. 13. st. 3.: Ako

rezident države ugovornice

ostvari dobit od otuđenja brodova ili zrakoplova korištenih u

međunarodnom prometu,

- ili

brodova korištenih u unutrašnjem vodnom prometu,

ili od pokretne imovine koja služi za korištenje tih brodova i zrakoplova, pravo oporezivanja ima

isključivo

država u kojoj se nalazi mjesto

stvarne uprave

poduzetnika.

• Čl. 13. st. 4.: Ako

rezident države ugovornice

otuđi

dionice

čija vrijednost,

u iznosu većem od 50%

, izravno ili neizravno,

- proizlazi

iz

nekretnine

koja se nalazi u drugoj državi ugovornici, ostvareni kapitalni dobitak

može

oporezovati država

u kojoj se nekretnina nalazi

.

DOHODAK/DOBIT OD ULAGANJA KAPITALA I OD USTUPA NEMATERIJALNE IMOVINE

• Radi se o oporezivanju prihoda od ulaganja kapitala – bilo da to čine fizičke ili pravne osobe – i prihoda ostvarenih ustupom nematerijalne imovine trećim stranama - oporezivanje dividendi (čl. 10.), kamata (čl. 11.) i autorskih naknada (čl. 12.) • Koncept pristupa: pravo oporezivanja ima država rezidentnosti; ograničeno pravo oporezivanja porezom po odbitku dano je i državi izvora (osim za autorske naknade)

SNIŽENE STOPE POREZA PO ODBITKU KOJE DRŽAVA IZVORA PRIMJENJUJE NA NEKE OBLIKE DOHOTKA/DOBITI OD ULAGANJA KAPITALA

•

OECD Modelom naglašeno je preporučeno da države ugovornice ugovorno ograniče stope poreza u državi izvora na sljedeći način: Najviša stopa poreza poreza po odbitku predviđena Modelom ugovora OECD Vrsta dohotka/dobiti

Dividende isplaćene povezanoj korporaciji Dividende isplaćene drugim osobama, rezidentima države (čl. 10. st. 2a) ugovornice (čl. 10. st. 2b) Kamate Autorske naknade

Najviša stopa

5% 15% 10% 0% 21

• STVARNI KORISNIK (

BENEFICIAL OWNER)

• ODREDBA O SPJ U VEZI S DOHOTKOM/DOBITI OD ULAGANJA

STVARNI KORISNIK (BENEFICIAL OWNER)

• Vezan uz čl. 10, 11 i 12; • Izvorište – common law (zemlje anglosaksonskog prava); • Osoba koja stvarno uživa korist od neke imovine, suprotno pravnom vlasniku, koji je možda samo nominalno vlasnik; • Osoba koja može odlučiti: (1) o korištenju ili nekorištenju kapitala i druge imovine, ili o njihovu stavljanju na raspolaganje drugim osobama, ili (2) o korištenju prihoda od kapitala ili druge imovine, ili (3) i o jednom i o drugom

Povlastica ograničenog oporezivanja u državi izvora ne može biti primijenjena ako između primatelja i isplatitelja dividende, kamate ili autorske naknade postoji i djeluje treća osoba (kao što je, npr., zastupnik) - osim ako je stvarni korisnika rezident druge države ugovornice.

• Ako je stvarni korisnik nekog od oblika dohotka od ulaganja i od ustupa nematerijalne imovine osoba • • koja

nije rezident države ugovornice ali je stekla pravo raspolaganja dohotkom temeljem vlasništva nad društvom koje jest rezident države ugovornice

,

nema obveze države izvora da takav dohodak podvrgne oporezivanju sniženom stopom

.

Sljede ći shematski prikaz ima za cilj ilustrirati pravne posljedice primjene norme čl. 10, st. 2, 1. rečenica (stvarni korisnik), s obzirom na moguće rezidentnosti formalnog primatelja i stvarnog korisnika dividende. Polazna je pretpostavka da je dru štvo koje raspodjeljuje dividendu rezident države izvora, koja je ujedno i dr žava ugovornica. Treća država je svaka država koja nije država ugovornica:

Formalni primatelj je rezident: druge države ugovornice* druge države ugovornice* države izvora ili treće države države izvora ili treće države Stvarni korisnik je rezident: druge države ugovornice* države izvora ili treće države druge države ugovornice* države izvora ili treće države Smanjenje poreza u državi izvora: da/ne da ne da ne * znači da su formalni primatelj i stvarni korisnik rezidenti države ugovornice koja je različita od države izvora.

• • Odredba o SPJ – dvije koncepcije “sila privlačenja stalne poslovne jedinice" (

force of attraction of permanent establishment

): - radi se o

pravnoj presumpciji

u skladu s kojom država u kojoj se nalazi SPJ smatra da je ukupna dobit trgovačkog društva kojemu pripada SPJ, a koja je ostvarena u toj državi – dobit SPJ, pa da, stoga, ona (ta država) ima i pravo oporezivanja takve

ukupne

dobiti ostvarene na njezinom području,

bez obzira

da li je ta dobit ekonomski vezana uz SPJ ili ne.

OECD Model ne prihvaća ovaj koncept. Prema Modelu, država u kojoj se nalazi SPJ ima pravo oporezovati

samo

onu dobit SPJ

koja je ekonomski pripisiva

stalnoj poslovnoj jedinici, dakle dobit koja je

rezultat poslovanja

SPJ (članak 7. st. 1. Modela).

ODREDBA O SPJ (U VEZI S DOHOTKOM/DOBITI OD ULAGANJA)

Ako rezident jedne države ugovornice ostvaruje,

iz izvora u drugoj državi ugovornici,

- kao

stvarni korisnik

, -

dividende, kamate, i/ili autorske naknade

- i pri tome posluje putem

SPJ

- a te dividende, kamate ili autorske naknade

pripadaju SPJ

snosi ih SPJ

ili su

stvarno povezane sa SPJ

, na oporezivanje ovih dohodaka primijenit će se odredbe

članka 7, a ne članka 10, 11 ili 12.

POSLJEDICE PRIMJENE ČL. 7. (DOBIT OD POSLOVANJA) • pravo oporezivanja onoga što ostvari SPJ – državi izvora – izuzetak od načela da dobit od poslovanja oporezuje država rezidentnosti (što je opće pravilo čl. 7.); • porezna osnovica – neto iznos div, kam, aut. nak. – čl. 7. st. 3. propisuje uzimanje u obzir troškova koji terete SPJ; • pri određivanju visine porezne stope, država izvora je

ograničena visinom tuzemne stope

koju, s obzirom na pojedinu vrstu dohotka, primjenjuje na svoje rezidentne porezne obveznike,

a ne

stopom propisanom ugovorom.

DIVIDENDA

• dohodak od dionica, užitničkih dionica ili užitničkih prava, udjela u rudnicima, osnivačkih udjela, • ili od drugih prava, koja nisu potraživanja duga, a koja sudjeluju u dobiti, • te dohodak od drugih prava u društvu, koji podliježe istom poreznom postupku kao i dohodak od dionica

prema zakonim države čiji je rezident društvo koje vrši raspodjelu

.

POVLASTICA ZBOG POVEĆANOG UČEŠĆA (AFFILIATION PRIVILEGE)

A ko je stvarni korisnik trgovačko društvo (ali ne ortaštvo) koje izravno kontrolira (vlasnik je, drži) najmanje 25% kapitala u društvu koje plaća dividende, isplaćenu dividendu država izvora može oporezovati najviše po stopi od 5%. (čl. 10. st. 2. (b) – lex spec. u odnosu na čl. 10. st. 2. (a) – tamo – najviša propisana stopa – 15%).

Svrha – povlaštenje

poduzetničkog udjela

trgovačkom društvu (izravnog ulaganja) u odnosu na

nepoduzetnički udio

u (portfolio, spekulativno ulaganje) 31

Dividende koje društvo rezident države ugovornice isplaćuje rezidentu druge države ugovornice mogu se oporezivati u toj drugoj državi. 2. Međutim, takve dividende mogu se oporezivati i u državi ugovornici čiji je rezident društvo koje isplaćuje dividende, i to prema propisima te države, ali ako je stvarni korisnik dividendi rezident druge države ugovornice, tada tako utvrđen porez ne smije biti veći od: a) 5% bruto iznosa dividendi kad je stvarni korisnik društvo u čijem je izravnom vlasništvu najmanje 20% kapitala društva koje isplaćuje dividendu; b) 15% bruto iznosa dividendi u svim drugim slučajevima.

Ovaj stavak neće utjecati na oporezivanje dobiti društva iz kojeg se isplaćuju dividende. 3. Izraz "dividenda" upotrijebljen u ovom članku označava dohodak od dionica ili drugih prava koja nisu potraživanje duga, sudjelovanja u dobiti, kao i dohodak od drugih prava u društvu koji podliježe istom načinu oporezivanja kao dohodak od dionica, sukladno propisima države čiji je rezident društvo koje vrši raspodjelu. 4. Odredbe stavaka 1. i 2. ne primjenjuju se ako stvarni korisnik dividendi, koji je rezident države ugovornice, posluje u drugoj državi ugovornici čiji je rezident društvo koje isplaćuje dividende putem stalne poslovne jedinice koja se nalazi u njoj, ili u toj drugoj državi obavlja samostalnu djelatnost iz stalnog sjedišta koje se u njoj nalazi, a pravo na osnovi kojega se dividende isplaćuju stvarno je povezano s takvom stalnom poslovnom jedinicom ili stalnim sjedištem. U tom se slučaju, prema potrebi, primjenjuju odredbe članka 7. ili članka 14.

5. Ako društvo koje je rezident države ugovornice ostvaruje dobit ili dohodak iz druge države ugovornice, ta druga država ne može utvrditi nikakav porez na dividende koje isplaćuje to društvo, osim ako su te dividende isplaćene rezidentu te druge države ili ako je posjed dionica zbog kojih se dividende isplaćuju izravno povezano sa stalnom poslovnom jedinicom ili sa stalnim sjedištem u toj drugoj državi, niti može oporezivati neraspodijeljenu dobit društva, pa čak ni onda ako se plaćene dividende ili neraspodijeljena dobit u cijelosti ili djelomično sastoje od dobiti ili dohotka nastalog u toj drugoj državi.

KAMATE

Kamata je OECD Modelom definirana kao: potraživanje duga svake vrste, - bilo da jest ili da nije osigurano zalogom, - i bilo da nosi ili da ne nosi pravo udjela u dobiti dužnika, - a posebno prihod od vladinih vrijednosnica i prihod od obveznica i zadužnica, uključujući premije i nagrade u vezi s tim vrijednosnicama, obveznicama i zadužnicama.

OPĆENITO

O graničenje države izvora na stopu od 10% - razumno ako se uzme u obzir da je ta država ovlaštena oporezivati dohodak ili dobit koji nastanu na njezinom teritoriju temeljem ulaganja financiranih pozajmljenim kapitalom; ali pravo države izvora na oporezivanje kamate može izazvati štetne gospodarske posljedice; - npr., ako primatelj kamate mora i sam uzeti zajam da bi imao kapital te da bi, pozajmljujući taj kapital, ostvario kamatu; dobit koju ostvaruje kamatama bit će niža od

nominalnog

iznosa kamata koje prima; ako su kamate koje plaća i one koje prima u ravnoteži, neće biti 34 nikakve dobiti

Primjer: Dr žava A i država B sklopile su porezni ugovor prema kojem dr žava izvora ima pravo oporezivanja kamate ostvarene na njezinom podru čju. Banka X, rezident dr žave A, ostvaruje bruto kamatu na pozajmicu zajmoprimcu W, rezidentu dr žave B, u iznosu od 100 nov čanih jedinica (n.j.). Međutim, ona je također pozajmila sredstva od druge banke kojoj, na tako pozajmljena sredstva, mora isplatiti kamatu u iznosu od 90 n.j. Stoga je njezin neto dobitak, tj. kamata po osnovi opisanog zajma koja nastaje u dr žavi B, 10 n.j. Država izvora (B) oporezuje banku X po stopi od 10%. Osnovica je

bruto iznos

kamate koju X ostvari, dakle osnovica je 100 n.j. Porez je 10 n.j. (10% od 100 n.j.). Nakon oporezivanja u državi izvora, banci X ostaje, dakle, 90 n.j. Budući da banka X mora svojoj banci-zajmodavcu platiti kamatu u iznosu od 90 n.j., ona ovom prilikom ne ostvaruje nikakvu dobit.

PRAVILO O POSEBNOM ODNOSU

Odredbe čl. 11

neće biti primijenjene

ako između

isplatitelja

stvarnog korisnika

između njih i neke

druge osobe

) (ili - postoji

poseban odnos

- a kao posljedica tog odnosa - kamata koju oni ugovore je

veća

nego što bi je u slučaju konkretnog zajma ugovorili isplatitelj i stvarni korisnik kamate kad takvog posebnog odnosa ne bi bilo.

ČL. 11. ST. 6. (pravilo o posebnom odnosu – standardna ugovorna formulacija)

6. Ako je, zbog posebnog odnosa između isplatitelja i stvarnog korisnika ili između njih oboje i neke druge osobe, iznos kamata, uzimajući u obzir potraživanje za koje se one plaćaju, veći od iznosa koji bi bio ugovoren između isplatitelja i stvarnog korisnika da nema takvog odnosa, odredbe ovog članka primjenjuju se samo na zadnje spomenuti iznos. U takvom se slučaju višak plaćenog iznosa oporezuje sukladno propisima svake države ugovornice, uzimajući u obzir druge odredbe ovog Ugovora.

Posebni odnosi - prema Komentaru Modela OECD

SVRHA ODREDBE: sprječavanje zakonitog izbjegavanja porezne obveze isplata kamate fizičkoj ili pravnoj osobi koja izravno ili neizravno nadzire isplatitelja, - ili koja je izravno ili neizravno nadzirana od strane isplatitelja, ili je dio grupe koja s isplatiteljem ima zajednički interes.

• Pojam "posebni odnosi" obuhvaća i krvne veze ili bračne veze, te, općenito, svaku zajednicu interesa različitu od

pravnog odnosa uzrok

u vezi s kojim dolazi do isplate kamata. U svakom slučaju, posebni odnos mora biti naplate prekomjerne kamate.

U slučaju iz stavka 6., naplaćena veća kamata može se podijeliti na dva dijela: na iznos koji bi uobičajeno bio naplaćen povodom zajma između osoba među kojima ne postoji

poseban odnos

, i na iznos za koji plaćena kamata

premašuje

uobičajeni iznos. taj - Porezno, i u skladu s ugovorom, prvi dio treba biti tretiran prema ostalim odredbama članka 11. Modela, a što se tiče drugog dijela – treba utvrditi stvarnu prirodu tog viška u skladu s okolnostima svakog pojedinog slučaja, kako bi se odredila kategorija dohotka u koju premašaj kamate treba svrstati, s ciljem primjene odredaba poreznih propisa država ugovornica i odredaba ugovora.

Pri tome, izričit je Komentar, nije dopuštena drugačija klasifikacija kamate, tj. prekvalificiranje kamate u dividendu ; dopušteno je samo usklađivanje stope po kojoj se kamata naplaćuje.

• Za takvo prekvalificiranje bilo bi potrebno izmijeniti formulaciju "uzimaju ći u obzir

potra živanje

duga za koji se one pla ćaju" iz teksta prve rečenice st. 6. čl. 11. OECD Modela. Naime, ta formulacija isklju čuje mogu ćnost prekvalificiranja kamate u dividendu jer su posljedice propisane normom vezane

isklju čivo

uz zajam (termin "potra živanje"); dakle, formulacija je preuska (prespecifi op ćenitijom – " čna), pa je za potrebe drugačije klasifikacije kamate dr žave ugovornice trebaju promijeniti. U svojim novijim ugovorima to je u

iz bilo kojeg razloga

činilo UK; u tim je ugovorima navedena formulacija zamijenjena • Dio norme koji je predmet analize je istaknut: "Ako je, zbog posebnog odnosa između isplatitelja i stvarnog korisnika, ili između njih oboje i neke druge ososbe, iznos kamata,

uzimajući u obzir potraživanje duga za koji se one plaćaju

, veći od iznos koji bi bio ugovoren između isplatitelja i stvarnog korisnika da nema takvog odnosa, odredbe ovog članka (čl. 11) primjenjuju se samo na zadnje spomenuti iznos." 40

1. Kamate nastale u državi ugovornici, a isplaćene rezidentu druge države ugovornice, mogu se oporezivati u toj drugoj državi.

2. Međutim, takve kamate mogu se oporezivati i u državi ugovornici u kojoj su nastale, i to prema zakonima te države, ali ako je stvarni korisnik kamata rezident druge države ugovornice, tako razrezan porez ne smije biti veći od: a) 5% bruto-iznosa kamata ostvarenih od zajmova koje odobri banka i osiguravajuća društva; b) 15% bruto iznosa kamata u svim drugim slučajevima.

3. Izraz "kamate" za potrebe ovog članka označava prihod od potraživanja svake vrste, bez obzira na to jesu li ta potraživanja osigurana zalogom ili ne, a posebno prihod od vladinih vrijednosnica ili prihod od obveznica ili zadužnica, uključujući premije vezane uz te vrijednosnice, obveznice ili zadužnice, kao i prihod koji, prema propisima države u kojoj je dohodak nastao, podliježe istom poreznom tretmanu kao i prihod od posuđenog novca. Izraz kamate ne uključuje dohodak iz članka 10. Zatezne kamate zbog kašnjenja pri isplati, koje nisu kamate za zakašnjelo plaćanje u skladu s domaćim zakonodavstvom, ne smatraju se kamatama u smislu ovog članka.

4. Odredbe stavaka 1. i 2. ne primjenjuju se ako stvarni korisnik kamata, koji je rezident države ugovornice, posluje u drugoj državi ugovornici, u kojoj su te kamate nastale, putem stalne poslovne jedinice koja se u njoj nalazi ili u toj drugoj državi obavlja samostalnu djelatnost iz stalnog sjedišta u njoj, a potraživanje na koje se plaćaju kamate stvarno je povezano s takvom stalnom poslovnom jedinicom ili stalnim sjedištem. U tom se slučaju, prema potrebi, primjenjuju odredbe članka 7. ili članka 14.

5. Smatra se da kamate nastaju u državi ugovornici kad je isplatitelj rezident te države. Međutim, ako isplatitelj kamata, bez obzira je li rezident jedne od država ugovornica ili nije, u jednoj od država ugovornica ima stalnu poslovnu jedinicu ili stalno sjedište u vezi s kojima je nastalo dugovanje na koje se kamate plaćaju, a takve kamate snosi stalna poslovna jedinica ili stalno sjedište, tada se smatra da kamate nastaju u državi u kojoj se nalazi stalna poslovna jedinica ili sjedište.

Autorske naknade – čl. 12.

autorske naknade su: - sva

plaćanja

- primljena kao

naknada

- za

korištenje

(ili za

pravo korištenja

) -

autorskih prava, prava industrijskog vlasništva, opreme i iskustva

.

U navedenoj definiciji: • "autorska prava" su prava na književno, umjetničko ili znanstveno djelo uključujući kinematografske filmove, • "prava industrijskog vlasništva" su patenti, zaštitni znakovi, nacrti ili modeli, planovi, tajne formule ili postupci, • "iskustva" su podaci o industrijskom, komercijalnom ili znanstvenom iskustvu.

Termin "oprema“: • u verziji Modela iz 1977. godine definicijom naknade bilo je obuhvaćeno i korištenje, ili pravo korištenja, industrijske, komercijalne ili znanstvene opreme (tj., leasing te opreme). S obzirom na prirodu tih naknada, odlučeno je da one budu isključene iz definicije autorskih naknada iz čl. 12. st. 2. To je postignuto brisanjem termina "oprema" iz definicije. • Te naknade, prema koncepciji važećeg Modela OECD, treba oporezovati prema pravilima za oporezivanje dobiti od poslovanja, dakle u skladu s člancima 5. i 7. • Međutim, kako brojni porezni ugovori, pa tako i oni koje je sklopila Hrvatska, još uvijek sadrže oporezivanje leasinga prema čl. 12. st. 2. Modela iz 1977. godine, to je ipak još uvijek potrebno imati u vidu i leasing kad je riječ o ovoj normi Modela.

Industrijsko, komercijalno ili znanstveno iskustvo

(

know-how

)

•

Industrijsko, komercijalno ili znanstveno iskustvo

(

know-how

) su

svi neobjavljeni tehnički podaci

bez obzira mogu li se patentirati ili ne, koji su potrebni za industrijsku reprodukciju proizvoda ili postupaka

izravno i pod istim uvjetima

. • S obzirom da se stječe iskustvom, know-how predstavlja ono što proizvođač ne može znati samim pregledom proizvoda i poznavanjem napretka tehnike.

Ugovorima o ustupanju know-how jedna strana ustupa drugoj svoje znanje i iskustvo, a obilježja su takvih ugovora: - podaci koji su predmet ustupanja

postojali su i prije sklapanja ugovora

, - ti su podaci

tajni

, a takvi ostaju i nakon ustupanja, osoba koja ih stječe ima ih pravo koristiti

višekratno

, -

rizik primjene snosi korisnik podataka

, tj. osoba koja ustupa podatke ne jamči rezultat, i - ustupatelj

ne sudjeluje

u primjeni ustupljenih podataka.

Software

•

Software je program ili niz programa koji sadrže upute za računalo potrebne bilo za operativne postupke samog računala

(operativni software)

ili za ispunjavanje drugih zadataka

(aplikacijski software).

•

1) Pitanja:

što je software po svojoj pravnoj prirodi i, u skladu s time, kako klasificirati prava na software,

kako klasificirati naknade ostvarene u vezi sa softwareom, te, posljedično tome, kako porezno tretirati te naknade. 47

1) 2) O blik intelektualnog vlasništva; ali: je li to literarno, umjetničko ili znanstveno djelo? Prema Komentaru, software bi bio najbliži znanstvenom djelu.

a. Naknada za djelomični prijenos prava na software tek će u rijetkim slučajevima biti autorska naknada, npr. ako autor softwarea dopusti drugoj ugovornoj strani

razvoj ili iskorištavanje

softwarea (npr., unaprijeđenjem ili umnožavanjem).

b. Plaćanja za stjecanje softwarea za osobnu ili poslovnu upotrebu

nisu

autorske naknade, nego

prihod od poslovanja

, te prema tome potpadaju pod porezni tretman u skladu s člankom 7. Modela. Nije pri tome od važnosti činjenica da je software zaštićen pridržajem prava umnožavanja (

copyright

) ili ograničenjima korištenja.

c. U slučaju otuđenja vlasništva na software, općenito se

ne radi

o autorskim nakanadama,

nego o kapitalnim dobicima ili prihodu od poslovanja

. Svaki slučaj treba promatrati i analizirati zasebno, međutim ako je u cijelosti ili djelomično otuđeno

pravo vlasništva

nad softwareom, plaćanje po toj osnovi

nije izvršeno

za korištenje prava. Bitno svojstvo transakcije kao otuđenja prava ne može biti promijenjeno oblikom naknade, plaćanjem u obrocima ili, kako većina država smatra da može biti promijenjeno, činjenicom da su plaćanja povezana s nepredviđenim okolnostima.

d. Mješoviti ugovori, npr., prodaja računalnog hardwarea s ugrađenim softwareom, ili koncesija za pravo korištenja softwarea u kombinaciji s pružanjem usluga. U tom slučaju, ukupni iznos naknade

treba podijeliti temeljem podataka iz ugovora

, te dijelove odgovarajuće porezno tretirati s obzirom na njihovu prirodu.

KRITERIJI ODREĐENJA NAKNADA KOJE SE OPOREZUJU KAO AUTORSKE NAKNADE

Slučajevi kod kojih se isplaćene naknade

oporezuju kao autorske naknade

: 1. ustupanje rukopisa za tiskanje knjiga ili ustupanje patenta (ustupanje – u smislu vremenski ograničenog); 2. prijenos softwarea radi daljnjeg razvijanja ili korištenja; 3. davanje industrijskog, komercijalnog ili znanstvenog znanja i iskustva (ako se radi o znanju i iskustvu koje je drugim osobama nedostupno); 4. pravo na uporabu materijalne imovine (naknade za uporabu, ili prava uporabe, industrijske, komercijalne ili znanstvene opreme, ako su te naknade obuhvaćene ugovornom definicijom naknade za autorsko pravo) i nematerijalne imovine (naknada za pravo na reprodukciju nematerijalne imovine i naknada za podatke u vezi s industrijskim, komercijalnim ili znanstvenim iskustvom –

know-how

Slučajevi kod kojih se isplaćene naknade

NE oporezuju kao autorske naknade

: 1. otuđenje materijalne i nematerijalne imovine; 2. naknada za obavljene usluge; 3. kupnja autorskog prava ili patenta; 4. leasing dugotrajne imovine (ako nije uvršten u ugovornu definiciju naknade za autorsko pravo); 5. kupnja uređaja za automatsku obradu podataka s pripadajućim softwareom (oporezivanje prema članku 7. – Dobit od poslovanja, ili prema članku 14. – Samostalna djelatnost, ako taj članak postoji u ugovoru); 6. ustupanje nezaštićenog znanja, bez elementa tajnosti, npr. školovanje pod nadzorom stručnog osoblja kod osnivanja inozemnog predstavništva, poučavanje, nastava, savjetovanje odvjetnika, arhitekata, poreznih savjetnika (oporezivanje prema članku 7. – Dobit od poslovanja, ili prema članku 14. – Samostalna djelatnost, ako taj članak postoji u ugovoru).

RASPODJELA PRAVA NA OPOREZIVANJE AUTORSKIH NAKNADA • Model OECD - pravo oporezivanja - isključivo državi ugovornici čiji je rezident ustupatelj prava; • Države izvora – u pravilu nesuglasne s ovim konceptom – pridržavaju sebi pravo oporezivanja; • Tako i RH – u svojim ugovorima – pridržava pravo oporezivanja – uz primjenu stopa od 5 odnosno 10%.

1. Naknade za autorska prava nastale u državi ugovornici i isplaćene rezidentu druge države ugovornice mogu se oporezivati u toj drugoj državi.

2. Međutim, takve naknade za autorska prava mogu se oporezivati i u državi ugovornici u kojoj su nastale, i to prema zakonima te države, ali ako je stvarni korisnik naknada rezident druge države ugovornice, tako razrezan porez ne smije biti veći od: a) 5% bruto iznosa naknada za korištenje ili za pravo korištenja bilo kakve industrijske, komercijalne ili znanstvene opreme; b) 10% bruto iznosa naknada u svim drugim slučajevima.

3. Izraz "naknade za autorska prava" u ovom članku označava sva plaćanja primljena kao naknade za korištenje ili za pravo korištenja bilo kojeg autorskog prava na književno, umjetničko ili znanstveno djelo, uključujući i kinematografske filmove, kao i svakog patenta, zaštitnog znaka, nacrta ili modela, plana, tajne formule ili postupka ili druge nematerijalne imovine, ili za korištenje ili za pravo korištenja industrijske, trgovačke ili znanstvene opreme, ili za obavijesti o industrijskom, komercijalnom ili znanstvenom iskustvu.

4. Odredbe stavaka 1. i 2. ne primjenjuju se ako stvarni korisnik naknade za autorska prava, koji je rezident države ugovornice, posluje u drugoj državi ugovornici u kojoj nastaju naknade putem stalne poslovne jedinice koja se u njoj nalazi ili u toj drugoj državi obavlja samostalnu djelatnost iz stalnog sjedišta koje se u njoj nalazi, a prava ili imovina temeljem kojih su isplaćene naknade stvarno su povezani s takvom stalnom poslovnom jedinicom ili stalnim sjedištem. U tom se slučaju, prema potrebi, primjenjuje odredbe članaka 7. ili članka 14.

5. Smatra se da naknade za autorska prava nastaju u državi ugovornici, kad je isplatitelj rezident te države ugovornice. Međutim, ako osoba koja isplaćuje naknade, bilo da je rezident države ugovornice ili nije, u državi ugovornici ima stalnu poslovnu jedinicu ili stalno sjedište u vezi s kojim je nastala obveza isplate naknade i takve naknade snosi ta stalna poslovna jedinica ili stalno sjedište, tada se smatra da takve naknade nastaju u državi ugovornici u kojoj se nalazi stalna poslovna jedinica ili stalno sjedište.

6. Ako je, zbog posebnog odnosa između isplatitelja i stvarnog korisnika ili između njih oboje i neke druge osobe, iznos naknada za autorska prava, uzimajući u obzir korištenje, pravo ili obavijesti za koje su one plaćene, veći od iznosa koji bi bio ugovoren između isplatitelja i stvarnog korisnika da nema takvih odnosa, odredbe ovoga članka primjenjuje se samo na zadnje spomenuti iznos. U takvom je slučaju višak plaćenog iznosa oporeziv prema propisima svake države ugovornice, uzimajući u obzir druge odredbe ovog Ugovora.

Dobit od poslovanja (čl. 7.) Dobit društva države ugovornice oporezuje se samo u toj državi, osim ako društvo posluje u drugoj državi ugovornici putem stalne poslovne jedinice koja se u njoj nalazi. Ako društvo posluje ili je poslovalo na taj način, dobit društva može se oporezivati u toj drugoj državi, ali samo onaj iznos dobiti koji bude ostvaren djelatnošću te stalne poslovne jedinice.

U skladu s odredbama stavka 3., kad društvo države ugovornice posluje u drugoj državi ugovornici putem stalne poslovne jedinice koja se u njoj nalazi, u svakoj se državi ugovornici smatra da stalna poslovna jedinica svojom djelatnošću ostvaruje dobit koju bi mogla ostvariti kad bi bila zasebno i nezavisno društvo koje se bavi istim ili sličnim poslovanjem pod istim ili sličnim uvjetima, te kad bi poslovala potpuno samostalno s društvom čija je stalna poslovna jedinica i sa svim drugim osobama.

Pri utvrđivanju dobiti od stalne poslovne jedinice, kao odbici se priznaju rashodi nastali za potrebe stalne poslovne jedinice, uključujući izvršne i opće administrativne rashode, bilo da su 54 nastali u državi u kojoj se nalazi stalna poslovna jedinica ili drugdje.

4. Osim ako u državi ugovornici nije uobičajeno utvrđivati dobit koja se pripisuje stalnoj poslovnoj jedinici razmjernom raspodjelom ukupne dobiti društva različitim dijelovima tog društva, ništa u stavku 2. ne sprječava toj državi ugovornici da utvrđuje oporezivu dobit takvom uobičajenom raspodjelom; prihvaćeni način raspodjele mora, međutim biti takav da rezultati budu u skladu s načelima sadržanim u ovom članku. 5. Neće se smatrati da stalna poslovna jedinica ostvaruje dobit samo zbog toga što kupuje dobra ili robu za društvo. 6. Za potrebe prethodnih stavaka, dobit stalne poslovne jedinice utvrđuje se na isti način svake godine, osim ako ne postoji opravdan i dostatan razlog da se postupi drugačije. 7. Ako dobit uključuje i dijelove dohotka koji su na poseban način uređeni u drugim člancima ovog Ugovora, odredbe ovog članka ne utječu na odredbe tih članaka.

Povezana društva (čl. 9.)

• Porezne posljedice poslovanja trgovačkih društava

u različitim državama,

posluju međusobno i

koja se nalaze međusobno su povezana.

• Prema OECD Modelu, povezanost društava, postoji 1. ako

društvo

države ugovornice

sudjeluje izravno ili neizravno u upravi, kontroli ili kapitalu

društva druge države ugovornice (odnos između matičnog i zavisnog društva), ili 2. ako

iste osobe sudjeluju izravno ili neizravno u upravi, kontroli ili kapitalu

dru štva države ugovornice i društva druge države ugovornice (dru štva pod zajedničkim nadzorom).

Dva odvojena problema:

pitanje zakonitog izbjegavanja porezne obveze (transferne cijene i potkapitaliziranje), i

pitanje na koje se odnosi čl. 9. On ima za cilj:

osigurati oporezivanje dobiti od poslovanja u dr žavi u kojoj je ona u gospodarskom (ekonomskom) smislu ostvarena, putem sprje čavanja dvostrukog optere ćenje do kojega prilikom ispravka dobiti može do ći

Metode zakonitog izbjegavanja porezne obveze (kod poreza na dobit)

• Transferne cijene • Potkapitaliziranje

Ispravak dobiti (čl. 9. st. 1.)

Ako

a) društvo

države ugovornice sudjeluje izravno ili neizravno u

upravi, kontroli ili kapitalu

društva druge države ugovornice, ili

b) iste osobe kapitalu

sudjeluju izravno ili neizravno u

upravi, kontroli ili

društva države ugovornice i društva druge države ugovornice, a u oba slučaja između ta dva društva su, u njihovim

trgovačkim

(transferne cijene) ili

financijskim određeni ili nametnuti uvjeti

(potkapitaliziranje) odnosima -

različiti

onih koji bi bili određeni između samostalnih društava

, - dobit koja

bez tih uvjeta

nastala

za jedno od društava, -

ali zbog spomenutih uvjeta nije nastala

(tj, nije nastala jer je prikrivena transfernim cijenama ili potkapitaliziranjem), -

može

biti

uključena

u dobit toga društva - i

prema tome biti oporezovana

Hrvatska – metode (čl. 13. i 14. ZPDob)

čl. 13. st. 1.: (A)ko se između povezanih osoba u njihovim poslovnim odnosima ugovore takve cijene ili drugi uvjeti koji se razlikuju od cijena ili drugih uvjeta koji bi se ugovorili između nepovezanih osoba, tada

se sva dobit u svoti u kojoj bi bila ostvarena, kad bi se radilo o odnosima između nepovezanih osoba, uključuje u poreznu osnovicu povezanih osoba

. (

transferne cijene

). U nastavku članka (st. 3.) – metode utvrđenja tržišnih cijena.

čl. 14. st. 1. i 2.: Pri utvrđivanju

prihoda

od kamata na

dane

osoba obračunava se kamata

najmanje

zajmove kod povezanih do visine kamatne stope koja bi se ostvarila

između nepovezanih osoba u trenutku odobrenja zajma

Pri utvrđivanju

rashoda

od kamata na

primljene

zajmove kod povezanih osoba, priznaju se obračunate kamate

najviše

do visine kamatne stope koja bi se ostvarila

između nepovezanih osoba u trenutku odobrenja zajma

. (

potkapitaliziranje

) 59

Pitanje: ako većina suvremenih država (kao i Hrvatska) ima u svoje sustave ugrađene unilateralne mjere za rješavanje problema transfer. cijena i potkapitaliziranja – čemu čl. 9. OECD Modela?

Što odredba čl. 9. nije, a što jest?

Norma poreznog ugovora o ispravku dobiti -

ne sadrži nadnacionalno pravilo

o određenju dobiti. Ona, također, -

niti ne ograničava tuzemne odredbe

određenju dobiti.

o Opravdanje za postojanje pravila (što ono jest): ono

ograničava

unutrašnje propise država ugovornica.

Sprječavanje dvostr. opter. (čl. 9. st. 2.)

Ako

država ugovornica (država A),

u skladu s načelom nepristrane transakcije utvrđenim stavkom 1. članka 9.

, uključi u dobit društva rezidentnog na njezinom području – i oporezuje u skladu s time – svaku dobit na koju

je društvu rezidentu druge države ugovornice

(države B)

već razrezan porez u toj drugoj državi

(državi B), ta će druga država (država B)

na odgovarajući način prilagoditi iznos poreza koji je u njoj razrezan na tu dobit

, pri čemu treba uzeti u obzir

druge odredbe ugovora

, - a ako bude potrebno,

nadležna tijela međusobno će se savjetovati

država ugovornica 62

Opasnost dvostrukog opterećenja

• • • Prilikom poreznog tretmana povezanih društava, cilj je – određivanjem cijene u nepristranoj transakciji suzbiti zakonito izbjegavanje porezne obveze koje može biti ostvareno transfernim cijenama.

U slučaju povezanih društava koja se nalaze u različitim državama, međutim, postizanje ovog cilja može dovesti do svoje suprotnosti – neopravdano povećanog poreznog tereta, u obliku dvostrukog opterećenja. (kazna) Sredstvo sprječavanja ove pojave – čl. 9. st. 2.

• Kod primjene čl. 9. st. 2. – opasnost: različita rješenja u državama u pitanju (država B ne prihvaća ispravak proveden u državi A); • Države se moraju suglasiti u vezi kvalifikacije naknade i u vezi iznosa naknade koja podliježe ispravku zbog transf. cijena.

Kvalifikacija naknade . Države ugovornice - što se tiče prvog ispravka transferne cijene isti načelni stav u odnosu na okolnosti koje

opravdavaju

Taj ispravak dobiti treba, prema mišljenju obiju država, biti u skladu sa stavkom 1. članka 9.

ispravak dobiti. Istovjetno kvalificiranje naknade plaćene u transakciji je

važan uvjet

za usporediv prvi ispravak (st. 1.), i zatim za, s njime povezanu, odgovarajuću prilagodbu (tj. za ispravak koji provodi druga država s konačnim ciljem sprječavanja dvostrukog opterećenja – st. 2.).

2. Iznos naknade. Suglasnost u pogledu iznosa naknade znači da obje države trebaju postići suglasnost kod utvrđenja odgovarajuće naknade, tj. naknade utvrđene u skladu s načelom nepristrane transakcije.

Povezane norme

• Čl. 7. st. 1. – oporezivanje dobiti (pravo oporezivanja ima država rezidentnosti trg. društva); • Veza s čl. 9. st.1.: ta norma definira koja dobit povezanih društava je predmet usklađenja; • Države ugovornice moraju se suglasiti - da li je država ugovornica koja je provela inicijalni ispravak naknade

prekoračila

članka 9.; ograničenja utvrđena početnom rečenicom stavka 1. članka 7., tumačenog u vezi sa stavkom 1. • drugim riječima, da li je ograničila svoje postupanje na oporezivanje

samo

one dobiti koju ima pravo oporezivati prema stavku 1. članka 7.

ČL. 9. POVEZANA DRUŠTVA

Ako a) društvo države ugovornice sudjeluje izravno ili neizravno u upravi, nadzoru ili kapitalu društva druge države ugovornice, ili b) iste osobe sudjeluju izravno ili neizravno u upravi, nadzoru ili kapitalu društva države ugovornice i društva druge države ugovornice, i ako su u oba slučaja između ta dva društva u njihovim trgovačkim i financijskim odnosima utvrđeni uvjeti različiti od onih koji bi postojali između samostalnih društava, dobit koju bi ostvarilo jedno društvo kad takvi uvjeti ne bi postojali, ali zato što postoje nije ostvarena, može se uključiti u dobit tog društva i sukladno tome oporezivati.

Ako država ugovornica u dobit društva te države uključi – i sukladno tome oporezuje – dobit na koju je društvo druge države ugovornice već bilo oporezivano u toj drugoj državi, a takva dobit je ona koju bi društvo prvospomenute države ostvarilo da su uvjeti dogovoreni između ta dva društva bili jednaki onima koje bi međusobno dogovorila samostalna društva, tada će ta druga država, ako se složi da je prilagodba koju je obavila prvospomenuta država opravdana i načelno i s obzirom na iznos, na odgovarajući način prilagoditi iznos poreza koji je u njoj utvrđen na tu dobit. Pri toj prilagodbi trebaju se uzeti u obzir druge odredbe ovog Ugovora, a prema potrebi nadležna tijela država ugovornica međusobno će se savjetovati.

Čl. 24. Jednako postupanje (nediskriminacija) Stavak 1.:

Zabrana nejednakog postupanja na osnovi

državljanstva

: -

državljani

države ugovornice, - bez obzira na to

da li su rezidenti

ugovornice, države -

ne smiju

u drugoj državi ugovornici biti podvrgnuti

oporezivanju ili s njime povezanim zahtjevima

- koji su

drukčiji

ili predstavljaju

veći teret

od onoga kojemu podliježu ili mogu podlijegati -

državljani

te druge države u

istim okolnostima

Čl. 24. st. 2.: Osobe bez državljanstva

Zabrana nejednakog postupanja u državama ugovornicama prema

osobama bez državljanstva

, koje su

rezidenti

jedne od država ugovornica.

(Primjena Konvencije o statusu osoba bez državljanstva, od 28. rujna 1954. godine)

Čl. 24. st. 3.: Zabrana nejednakog poreznog tretmana

SPJ

koju poduzetnik jedne države ugovornice ima u drugoj -

SPJ

koju poduzetnik jedne države ugovornice ima

u drugoj državi ugovornici ne smije

u toj drugoj državi biti oporezovana

nepovoljnije

nego što su oporezovani poduzetnici te druge države - koji obavljaju

istu djelatnost

Ova odredba, međutim,

ne obvezuje

državu ugovornicu da rezidentima druge države ugovornice, - temeljem

građanskog statusa ili obiteljskih obveza

, odobrava osobne odbitke, olakšice i sniženja - koje odobrava

svojim

rezidentima.

Stavak 4.: kamate, autorske naknade i druge isplate, dugovi

Izuzev

u slučajevima na koje se primjenjuju čl. 9. st. 1., čl. 11. st. 6., ili čl. 12. st. 4.,

kamate, autorske naknade i druge isplate

koje društvo jedne države ugovornice isplaćuje

rezidentu

druge države ugovornice, bit će, u postupku

utvrđivanja porezne obveze

društva isplatitelja,

odbijene od oporezive dobiti

toga društva

pod istim uvjetima kao da su isplaćene rezidentu države ugovornice

iz koje se vrši isplata.

Drugom rečenicom istog stavka

propisano je da se isti pristup primjenjuje i na dugove

Stavak 5.:

Zabrana nepovoljnijeg tretmana poduzetnika, s obzirom na ovlaštenja koja prema njegovoj imovini imaju rezidenti druge države ugovornice -

Poduzetnici

jedne države ugovornice (države A) čija je

imovina druge

u cijelosti ili djelimično

u vlasništvu ili pod izravnim nadzorom

jednog ili više rezidenata države ugovornice (države B) - u

prvospomenutoj

državi (državi A)

ne podliježu

nikakvom

oporezivanju

ili s njime povezanim

obvezama

- koje su

drukčije

ili predstavljaju

veći teret

- od oporezivanja i s njime povezanih zahtijeva kojima podliježu ili im mogu podlijegati

slični prvospomenute

države (države A).

poduzetnici 72

St. 6. Porezi na koje je čl. 24. primjenjiv

Pravila o jednakom postupanju vrijede

za poreze bilo koje vrste i naziva

,

neovisno o članku 2

Modela (tj., konkretnog poreznog ugovora).

ČL. 26. RAZMJENA PODATAKA (OBAVIJESTI) Stavak 1.:

Nadležni organi

država ugovornica

razmjenjuju podatke potrebne za primjenu

odredaba ugovora unutrašnjih propisa poreze

država ugovornica koji se odnose na ili

sve

- koje uvede

država ugovornica

ili njezina

teritorijalna jedinica

- ako oporezivanje prema tim propisima nije u suprotnosti s ugovorom, pri čemu - ta razmjena

nije ograničena člancima 1. i 2.

; podatak primljen od države ugovornice smatra se

tajnom

, kao i podatak dobiven prema unutrašnjim propisima te države, te može biti saopćen samo

osobama ili tijelima

upravna tijela) (uključujući sudove i nadležnim za

razrez i naplatu poreza

prisilnu naplatu poreza

sudske i žalbene postupke

u vezi s porezima obuhvaćenim ugovorom; - ove osobe ili organi koriste se podatkom

samo u navedene svrhe

ali

one mogu saopćiti podatak

u javnom sudskom postupku ili u sudskim odlukama

St. 2.: Ograničenja ovlaštenja iz st. 1.

- odredbe stavka 1. ne mogu se ni u kojem slučaju tumačiti tako kao da nadležnom tijelu država ugovornica

nameću obvezu

da poduzima mjere

suprotne

upravnoj praksi

te ili druge

zakonima ili države ugovornice;

da daje podatke koji

ne mogu biti dobiveni

po propisima ili u uobičajenom upravnom postupku te ili druge države ugovornice;

da daje podatke koji otkrivaju

poslovnu ili profesionalnu tajnu, ili poslovni postupak

, ili čije bi saopćenje bilo

suprotno javnom poretku

. 75

Čl. 25. RAZMJENA OBAVIJESTI 1. Nadležna tijela država ugovornica će razmjenjivati obavijesti potrebne za provedbu odredaba ovog Ugovora ili unutrašnjih propisa država ugovornica ili njezinih lokalnih vlasti, koje se odnose na poreze obuhvaćene ovim Ugovorom, u mjeri u kojoj oporezivanje, prema tim propisima, nije u suprotnosti s ovim Ugovorom. Razmjena obavijesti nije ograničena člankom 1. Svaka obavijest koju primi država ugovornica smatrat će se tajnom kao i obavijesti dobiveni prema unutrašnjim propisima te države, i mogu se priopćiti samo osobama ili nadležnim tijelima (uključujući sudove i upravna tijela) koji su uključeni u obračun i naplatu poreza obuhvaćenih ovim ugovorom, odnosno postupcima ovrhe, kaznenog progona ili odlučivanja po pravnim lijekovima koji se odnose na te poreze. Spomenute osobe ili nadležna tijela koristit će se tim obavijestima samo u navedene svrhe. Takve obavijesti mogu otkrivati u javnim sudskim postupcima ili u sudskim odlukama. 2. Odredbe stavka 1. ne mogu se ni u kojem slučaju tumačiti tako da državi ugovornici nameću obvezu da: a) poduzima upravne mjere suprotne propisima i upravnoj praksi te ili druge države ugovornice; b) daje obavijesti koje se ne mogu dobiti u skladu s propisima ili uobičajenim upravnim postupkom te ili druge države; c) daje obavijesti čije bi otkrivanje povrijedilo obvezu čuvanja trgovačke, poslovne, industrijske, komercijalne ili profesionalne tajne ili trgovačkog postupka ili daje obavijesti čije bi otkrivanje bilo suprotno javnom poretku (ordre public). 3. Ako država ugovornica zatraži obavijesti u skladu s ovim člankom, druga država ugovornica nastojat će pribaviti obavijesti na koju se zahtjev odnosi na isti način kao da je uključeno njeno vlastito oporezivanje, čak i ako druga država u tom trenutku ne treba takvu obavijest.