Transcript Document 7762864

Repetitorium Umsatzsteuerrecht
Sommersemester 2005
MMag. Dr. Peter Pichler
1
Grundsätze der USt
• Rechtsgrundlage
– Österreichisches Umsatzsteuergesetz
– 6.Mehrwertsteuer-Richtlinie
• Charakterisierung
– Objektsteuer
• Objektbezogene Merkmale (Entgelt)
– Verbrauchsteuer
• Belastung Letztverbraucher; Steuer auf
Einkommensverwendung
2
Grundsätze der USt
– Verkehrssteuer
• Gesetzestechnik: Anknüpfung an Umsatz des
Unternehmers
– Indirekte Steuer
• Steuerschuldner ungleich Steuerträger
• Netto-Allphasen-Steuer mit Vorsteuerabzug
•
•
•
•
Erhebung auf jeder Unternehmerstufe
Berechnung immer von Netto-Preis
Vorsteuerabzug (§ 12 UStG)
Kostenneutralität innerhalb Unternehmerkette
3
Unternehmerkette
FA
FA
FA
Vorsteuer
ATS
EUR400
400
Vorsteuer
ATS
EUR200
200
EUR
ATS200
200
A
EUR
ATS400
400
B
ATS 1000
EUR
1000
+ ATS 200
+EUR 200
ATS600
600
EUR
C
ATS2000
2000
EUR
+ ATS 400
400
+EUR
D
ATS 3000
EUR
3000
+ ATS 600
+EUR 600
Zahlungsvorgänge
Liefervorgänge
4
Überblick UStG
• Steuerbarkeit des Umsatzes §§ 1-3a UStG
• Bemessungsgrundlage §§ 4-5 UStG
• Steuerbefreiung §§ 6-9 UStG
• Steuersatz § 10 UStG
• Rechnung § 11 UStG
• Vorsteuerabzug § 12 UStG
• Steuerschuld und Steuererhebung §§ 19-21 UStG
• Binnenmarkt: Anhang Art 1-28 UStG
5
Umsatzbesteuerung
Umsatz
steuerbar
steuerpflichtig
20%
10 %
nicht steuerbar
steuerbefreit
echt
unecht
6
Steuerbare Umsätze (§ 1 Abs 1 UStG)
•
•
•
•
Lieferung oder sonstige Leistung
Eigenverbrauch
Einfuhrumsatzsteuer
Innergemeinschaftlicher Erwerb
7
Lieferung / Sonstige Leistung
• Lieferung oder sonstige Leistung (§ 3, 3a)
• die Unternehmer (§ 2)
• im Inland (§ 3 Abs 7 bis 9, § 3a Abs 5 ff)
• gegen Entgelt (§ 4; § 16)
• im Rahmen des Unternehmens (§ 12 Abs 2)
8
Unternehmer (§ 2 UStG)
• Selbstständig (§ 2 Abs 2 UStG)
• Keine Weisungsgebundenheit + Unternehmerrisiko
• Keine Organschaft (nicht steuerbarer Innenumsatz)
• Nachhaltige Tätigkeit
• Wiederholte Tätigkeit unter Ausnützung derselben Gelegenheit
• Auch einmalige Tätigkeit wenn Wiederholungsabsicht
• Verkauf aus Privatvermögen, Hobbytätigkeiten idR nicht
• Zum Zweck der Einnahmenerzielung
• Gewinnerzielung grdsl nicht erforderlich
• § 2 Abs 5 Z 2 Liebhaberei (§ 6 LiebhabereiVO): begründet
keine Unternehmereigenschaft
9
Unternehmen
• Unternehmensformen
• Keine Unternehmereigenschaft kraft Rechtsform
• Beginn des Unternehmens
• Vorbereitungshandlungen (auf die Einnahmenerzielung
gerichtete Tätigkeit, zB Erwerb Inventar, Wareneinkäufe)
• Rahmen des Unternehmens
• Hilfs-, Nebengeschäfte
• Unternehmenseinheit (§ 2 Abs 1 2.Satz UStG)
• Nicht steuerbare Umsätze zwischen mehreren Betrieben
10
Leistung gegen Entgelt
• Leistungsaustausch erforderlich
– Maßgeblichkeit des Erfüllungsgeschäfts (tatsächlich erbrachte
Leistung wird besteuert)  Vertragsabschluss unerheblich
• innere Verknüpfung Leistung und Gegenleistung
– Kein Leistungsaustausch: zB Erbschaft, Schenkung
– echter/unechter Schadenersatz
11
Leistungen (§§ 3f UStG)
• Lieferung (§ 3 UStG)
– Verschaffung der Verfügungsmacht über einen Gegenstand
• sonstige Leistung (§ 3a UStG)
– Alle Leistungen die nicht in einer Lieferung bestehen
(Dienstleistungen)
• Aktives Tun, Dulden, Unterlassen
• Einheitlichkeit der Leistung
– Werklieferung/Werkleistung (§ 3 Abs 4; § 3a Abs 3)
– Keine Aufspaltung in Lieferung/sonstige Leistung
– Unselbständige Nebenleistung teilt Schicksal der Hauptleistung
(zB Verpackung)
12
Lieferung (§ 3 UStG)
• Inlandsbezug
• Leistungsort
– Abgrenzung des inländischen Besteuerungsanspruchs
– § 3 Abs 7: Ort, wo sich Gegenstand zur Zeit der
Verschaffung der Verfügungsmacht befindet.
– § 3 Abs 8:Ort, wo Beförderung oder Versendung
beginnt
13
Sonstige Leistungen (§ 3a UStG)
• Leistungsort
– Grundstücksort (§ 3a Abs 6)
• zB Leistungen in Zusammenhang mit Nutzung des
Grundstückes (Vermietung, Verpachtung)
• Erhaltung (zB Pflege Grünflächen, Gebäudereinigung)
– Beförderungsort (§ 3a Abs 7)
• Aufteilungsgrundsatz, anteiliges Besteuerungsrecht
• Beförderung von Gegenständen steuerbefreit (§ 6 Abs 1 Z 3)
• Sonderregelungen für ig Güterbeförderungen (Art 3a Abs 2)
– Tätigkeitsort (§ 3a Abs 8)
• Künstlerische, wissenschaftliche, etc, Leistungen
• Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen
(Reparaturen)
14
Leistungsort – Katalogleistung I
• § 3a Abs 10
– Werbung, Öffentlichkeitsarbeit (Z 2)
– Leistungen bestimmter freier Berufe, Beratungsleistungen (Z 3,4)
– Überlassung von Informationen (Z 6)
• Überlassung von Know-How, Datenbanken
– Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen (Z 14)
• Rundfunk- und Fernsehprogramme, die über Kabel, Antenne
oder Satellit verbreitet werden
– Auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistungen (Z 15)
• Bereitstellung von Websites, Software über Internet
• Bereitstellung von Texten, Informationen, Musik, Filmen
• Nicht: Lieferungen von Gegenstände, wenn lediglich
Auftragsabwicklung auf elektronischem Weg erfolgt;
Beratungsleistung per e-mail
15
Leistungsort – Katalogleistung II
• Leistungsort § 3a Abs 9
– Lit a: Empfänger ist Unternehmer  Leistungsort, wo
Empfänger Unternehmen betreibt
– Lit b: Empfänger ist kein Unternehmer und hat keinen
Wohnsitz im Gemeinschaftsgebiet Wohnsitz des
Empfängers im Drittland
– Empfänger ist kein Unternehmer, hat jedoch Wohnsitz
im Gemeinschaftsgebiet  Sitzort des Dienstleistenden
(§ 3a Abs 12)
• Sonderregelung lit c: Wohnsitz des
Leistungsempfängers bei auf elektronischem Weg
erbrachten Dienstleistungen
• Ort der Nutzung/Auswertung (§ 3a Abs 11)
• Generalklausel § 3a Abs 12: Sitz des Dienstleistenden
16
Eigenverbrauch
• Gleichstellung Unternehmer – Letztverbraucher
– Vorsteuerabzug des Unternehmers wird neutralisiert
• Entnahmeeigenverbrauch (§ 3 Abs 2 UStG)
– Gleichstellung mit Lieferung
– Entnahme eines Gegenstandes durch Unternehmer
• für unternehmensfremde Zwecke
• Für Bedarf des Personals (ausgenommen Aufmerksamkeiten)
• Jede andere unentgeltliche Zuwendung, ausgenommen
Geschenke von geringem Wert und Warenmuster
– Zumindest teilweises Vorsteuerabzugsrecht für den
Gegenstand oder seine Bestandteile
17
Eigenverbrauch
• Verwendungs- /Leistungseigenverbrauch (§ 3a
Abs 1a)
– Gleichstellung mit sonstiger Leistung:
– Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten
Gegenstandes oder unentgeltliche Erbringung von
sonstigen Leistungen für
• unternehmensfremde Zwecke
• Bedarf des Personals (ausgenommen Aufmerksamkeiten)
– Zumindest teilweises Vorsteuerabzugsrecht
(Verwendungseigenverbrauch)
18
Bemessungsgrundlage
• Lieferung/sonstige Leistung (§ 4 Abs 1ff)
– Vom Empfänger geschuldetes Entgelt
– Freiwillige Leistungen, Entgelt von dritter Seite
• Tausch (§ 4 Abs 6)
– Wert jedes Umsatzes als Entgelt
• Eigenverbrauch (§ 4 Abs 8)
– Entnahmeeigenverbrauch: Einkaufspreis/Wiederbeschaffungskosten
– Verwendungs-/Leistungseigenverbrauch: Kosten
19
Bemessungsgrundlage
• Einfuhrumsatzsteuer (§ 5)
– Zollwert
• Änderung der Bemessungsgrundlage (§ 16)
• zB Rückgängigmachung des Umsatzes (Leistung wird nicht
ausgeführt)
• Entgeltsminderungen (Skonto, Rabatt)
– Leistender Unternehmer: Korrektur USt
– Leistungsempfänger: Korrektur VStabzug
20
Steuerbefreiungen (§ 6 UStG)
• Echte Steuerbefreiungen (§ 6 Abs 1 Z 1- 6)
– kein Verlust des Vorsteuerabzugs
– Gänzliche Entlastung des Umsatzes
• Unechte Steuerbefreiung (§ 6 Abs 1 Z 7- 28)
– Verlust des Vorsteuerabzugs
– Umsatzsteuer wird zu Kostenfaktor
– Steuerfreistellung nur der Wertschöpfung
21
Echte Steuerbefreiungen
• Ausfuhrlieferung (§ 7 UStG)
• Unternehmer versendet oder befördert Gegenstand
ins Drittlandsgebiet
• Ausländischer Abnehmer versendet oder befördert
Drittlandsgebiet (Abholung)
• „Touristenexport“ (§ 7 Abs 1 Z 3)
– Erwerb für nicht-unternehmerische Zwecke und Ausfuhr
der Waren im persönlichen Reisegepäck
– Gemeinschaftsfremder Abnehmer
– Ausfuhr innerhalb 3 Monaten
– Gesamtbetrag der Rechnung  75 Euro
22
Unechte Steuerbefreiungen
– Grundstücksumsätze (§ 6 Abs 1 Z 9 lit a UStG)
– Vermietung von Grundstücken für Geschäftszwecke (§ 6
Abs 1 Z 16)
• Vermietung zu Wohnzwecken steuerpflichtig (10 %)
– Kleinunternehmer (§ 6 Abs 1 Z 27)
• Wenn jährlicher Umsatz < 22.000 Euro
– Wirkung unechte Befreiung
• Begünstigung wenn Leistung an Letztverbraucher
• Wettbewerbsverzerrungen innerhalb Unternehmerkette durch
Kummulationseffekte: Optionsmöglichkeiten für bestimmte
Leistungen (§ 6 Abs 2 und 3)
23
Wirkung unechter Befreiungen
A
B
C
A veräußert an B um 100 + 20% USt;
B an C: Gewinnaufschlag 100
• Var 1: B ist Kleinunternehmer; C Letztverbraucher: B erwirbt von A
um 120 (100 + 20% USt, kein Vorsteuerabzug für B);
Weiterveräußerung an C um 220 (120 + 100 Gewinnaufschlag); B
muss keine USt abführen: für C idR billiger (regelbesteuerter
Unternehmer würde um 240 (100 + 100 + USt iHv 40) verkaufen)
• Var 2: B ist Kleinunternehmer, C Unternehmer; C erwirbt um 220 von
B (von regelbesteuertem Unternehmer könnte er aber effektiv um 200
(Vorsteuerabzug iHv 40 !) erwerben: daher Möglichkeit zur Option zur
Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen
24
Steuersätze (§ 10 UStG)
• Normalsteuersatz 20%
• Ermäßigter Steuersatz 10 %
–
–
–
–
Lieferung von Nahrungsmitteln, Druckerzeugnissen
Vermietung von Grundstücken für Wohnzwecke (Z 4)
Umsätze von Künstlern (Z 5)
Personenbeförderung (Z 12)
– (Jungholz/Mittelberg 16 %)
25
Rechnung (§ 11 UStG)
• Leistender Unternehmer hat Rechnung
auszustellen
• Voraussetzung für Vorsteuerabzug durch
Leistungsempfänger
• Formvorschriften
– Name und Anschrift Leistender + Abnehmer
– Menge, Bezeichnung
– Lieferdatum
– Entgelt
– Steuerbetrag
– Ausstellungsdatum, fortlaufende Nummer, UID
26
Rechnung (§ 11 UStG)
• Unrichtiger Steuerausweis (§11 Abs 12)
– zB irrtümlich zu hohe USt ausgewiesen
– Berichtigung ex lege möglich
• Unberechtigter Steuerausweis (§ 11 Abs 14)
– Verhinderung Missbrauch
– Nichtausführung einer Leistung
– Rechnung durch Nicht-Unternehmer
– EuGH: Berichtigung möglich, soweit Gefährdung des
Steueraufkommens rechtzeitig und vollständig beseitigt
27
Vorsteuerabzug I
• Leistungsempfänger = Unternehmer
• Leistung eines anderen Unternehmers, die der
Umsatzsteuer unterliegt
• Leistung für Unternehmen des
Leistungsempfängers
• Rechnung, die den Formvorschriften entspricht
• Zeitlich: Ausführung der Leistung + Rechnung
28
Vorsteuerabzug II
• Leistung für Unternehmen (12 Abs 2)
– Zu mindestens 10% für Unternehmen ausgeführt (§ 12
Abs 2 Z 2)
• Verhältnisse im Zeitpunkt des Leistungsbezug relevant
• Voller Vorsteuerabzug; Privatnutzung stellt Eigenverbrauch dar
• Ausnahme: Gemischt genutzte Gebäude immer nur anteiliger
Vorsteuerabzug (§ 12 Abs 3 Z 4 iVm § 3a Abs 1a Z 2)
– Keine überwiegend nicht abzugsfähigen Ausgaben (zB
Repräsentationsaufwendungen)
– Kein Zusammenhang mit PKW (§ 12 Abs 2 Z 2 lit b)
29
Vorsteuerabzug III
• Ausschluß vom Vorsteuerabzug (§12 Abs 3)
– unechte Steuerbefreiung: kein Vorsteuerabzug
– echte Steuerbefreiung: Vorsteuerabzug
• Vorsteuerberichtigung (§ 12 Abs 10 ff)
– Änderung der für VStAbzug relevanten Verhältnisse
• zB zunächst Verwendung zur Ausführung steuerpflichtiger
Umsätze (zB Vermietung von Gebäude) + VStAbzug  in der
Folge Ausführung steuerfreier Umsatz (Verkauf)
– Korrekturzeitraum
• bewegliches Anlagevermögen: 5 Jahre
• Grundstücke: 10 Jahre
• Umlaufvermögen + sonstige Leistungen: unbeschränkt
30
Steuerschuldner
• Grundsätzlich: Leistender Unternehmer
• Ausnahme: Leistungsempfänger bei Reverse
Charge-System (§ 19 Abs 1)
• sonstige Leistungen, Werklieferungen durch ausländischen
Unternehmer
• Leistungsempfänger Unternehmer
• Übergang der Steuerschuld auf Leistungsempfänger
• Leistungsempfänger berechnet Steuerschuld; Leistender stellt
Rechnung ohne USt aus
• Vorsteuerabzug (§ 12 Abs 1 Z 3) für Leistungsempfänger
31
Steuerschuld/Fälligkeit
• Sollbesteuerung (§ 19 Abs 2 Z 1 lit a)
– Vereinbartes Entgelt
– Zeitpunkt der Leistung
– Entstehung Steuerschuld mit Ablauf Kalendermonat; Ausnahme
spätere Rechnungsausstellung
• Mindestistbesteuerung (§ 19 Abs 2 Z 1 lit a)
– Anzahlungen Vereinnahmung relevant
• Istbesteuerung (§19 Abs 2 Z 1 lit b, § 17)
– Vereinnahmtes Entgelt: Zeitpunkt der Bezahlung maßgeblich
– zB Freie Berufe; nicht buchführungspflichtige Land und Forstwirte
bzw Gewerbebetrieb
– Option zur Sollbesteuerung (§ 17 Abs 2 UStG)
• Fälligkeit (§ 21 Abs 1)
– 15. des zweitfolgenden Monats
32
Grenzüberschreitender Warenverkehr
• Ursprungsland- versus
Bestimmungslandprinzip
• Drittlandwarenverkehr
– Bestimmungslandprinzip
– Grenzausgleich
– Exportierte Waren: Ausfuhrlieferung (§ 7)
• Echte Steuerbefreiung
– Importierte Waren: EUSt (§ 1 Abs 1 Z 3)
• Vorsteuerabzug (§ 12 Abs 1 Z 2 lit a UStG)
33
Grenzüberschreitender Warenverkehr
• Innergemeinschaftlicher Warenverkehr
– Grenzausgleich widerspricht Idee des
Binnenmarktes
– Ziel: Ursprungslandprinzip mit
grenzüberschreitendem Vorsteuerabzug
•
•
•
•
Besteuerung am Unternehmensort
fiskalisch weiterhin Bestimmungslandprinzip
erfordert Clearing - Mechanismus
Angleichung Steuersätze und Steuerregeln
– Übergangsregelung (Binnenmarktregelung)
34
Grenzüberschreitender Warenverkehr
• Grundsätze der Binnenmarktregelung
– Bestimmungslandprinzip
– Innerhalb Gemeinschaft keine Grenzkontrollen
für USt- Zwecke
– Statt Ausfuhrlieferung  ig Lieferung
– Statt EuSt  ig Erwerb
35
Handel zwischen Unternehmer
• Innergemeinschaftlicher Handel zwischen
Unternehmer >> Bestimmungslandprinzip
• Ig Erwerb (Art 1)
– Erwerber = Unternehmer/Juristische Person
– Lieferer = steuerpflichtiger Unternehmer
– Gegenstand gelangt von einem MS in anderen
MS
• Leistungsort Art 3 Abs 8 (Ende der
Beförderung/Versendung)
• Erwerber schuldet USt, Selbstberechnung
• Vorsteuerabzug gem Art 12 BMR
36
Handel zwischen Unternehmer
• Ig Lieferung (Art 7)
– Lieferer = steuerpflichtiger Unternehmer
– Abnehmer = Unternehmer/Juristische Person
– Erwerb beim Abnehmer steuerbar (ig Erwerb  vgl
UID-Nr des Abnehmers)
– Gegenstand gelangt von einem MS in anderen MS
– Befreiung der ig Lieferung (Art 6)
37
Erwerb durch Schwellenerwerber
• Schwellenerwerber (Art 1 Abs 4 Z 1)
– Unternehmer mit unecht steuerbefreiten Umsätzen (zB
Bank, Arzt)
– pauschalierte Landwirte
– nicht steuerpflichtige juristische Person
• Erwerbschwelle (Art 1 Abs 4 Z 2)
– Erwerbe > EUR 11.000,-
wie normale
Unternehmer
– Erwerbe < EUR 11.000,wie Private
– Gesamtbetrag der ig Erwerbe aus EU-Mitgliedstaaten
38
Erwerb durch Schwellenerwerber
• Verzicht auf Erwerbsschwelle durch Erwerber
möglich (Art 1 Abs 5)  Behandlung wie
Unternehmer (ig Erwerb)
– Bindet Unternehmer für zwei Jahre
• Nichtüberschreitung und kein Verzicht auf
Erwerbsschwelle
– Keine steuerfreie ig Lieferung für ausländischen
Unternehmer; kein ig Erwerb
– Ort der Lieferung abhängig von Umfang der
Lieferungen in jeweiligem Mitgliedstaat (vgl
Versandhandelsregelung - Lieferschwelle)
39
Erwerb durch Private
• Privater innergemeinschaftlicher Reiseverkehr:
Ursprungslandprinzip
– zB Abholung durch Privaten
• Ausnahme: Versandhandel
– Versandhandelsregelung (Art 3 Abs 3 ff)
– Beförderung/Versendung durch Lieferer (nicht
Abholung !)
– Verlagerung des Leistungsortes in das
Bestimmungsland, zur Vermeidung von
Wettbewerbsverzerrungen
40
Versandhandel
• Abnehmer
• Private Letztverbraucher
• Schwellenerwerber (unter Erwerbsschwelle bzw kein Verzicht)
• Lieferschwelle (Art 3 Abs 5)
• Gesamtbetrag der Lieferungen in den jeweiligen Mitgliedstaat
> 100.000 Euro
• Verzicht auf Lieferschwelle durch Lieferer
möglich (Art 3 Abs 6 UStG)
• Verlagerung des Leistungsortes in Bestimmungsland
unabhängig von der Höhe der ausgeführten Umsätze
• Liefernder Unternehmer muss USt im
Bestimmungsland abführen
41
Binnenmarktregelung
• Verbrauchsteuerpflichtige Waren (Art 1 Abs
6; Art 3 Abs 7)
– idR Bestimmungsland
– Ausnahme Abholung durch Private
• Erwerb neuer Fahrzeuge (Art 1 Abs 7; Art 3
Abs 7; Art 2)
–
–
–
–
Bestimmungsland: immer ig Erwerb und ig Lieferung
Definition „Neues Fahrzeug“: Art 1 Abs 8 und 9
Auch Private werden wie Unternehmer behandelt (Art 2)
42
Private: Fahrzeugeinzelbesteuerung (Art 20 f)
Innergemeinschaftliche
Verbringungen
• Nicht lieferungsbedingte Warenbewegungen
– Verbringen von Gegenständen innerhalb des
Unternehmens
– Behandelt wie ig Erwerb/Lieferung
– Exportseite: Art 3 Abs 1; Art 7 Abs 2
– Importseite: Art 1 Abs 3; Art 12
– Ausnahme vorübergehende Verwendung
• zB Verbringung zur Ausfuhr einer sonstigen Leistung
• Bei Wegfall der Voraussetzungen: Behandlung als ig
Erwerb/Lieferung
– Bemessungsgrundlage: Art 4 Abs 2 UStG
43
Binnenmarktregelung
• Ig Güterbeförderung (Art 3a Abs 2)
– Abgangsort
– Verlagerung durch UID
• Leistungen an beweglichen Gegenständen
(Art 3a Abs 6)
– zB Reparatur von Gegenständen
– Verlagerung durch UID
44