版權所有 禁止以任何形式複製 封面故事 各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一 般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會 (FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之 參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則 委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各 國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如 FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址 設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於 許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報 告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。 版權所有 禁止以任何形式複製 封面故事 財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資 訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是 否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範 的訂定有關?本章將討論這些問題。 版權所有 禁止以任何形式複製 封面故事 企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括 會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會 計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統 (accounting information systems) , 將 企.
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封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 2
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 3
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 4
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 5
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 6
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 7
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 8
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 9
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 11
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 12
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 13
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 14
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 15
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 16
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 17
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 19
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 20
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 21
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 22
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 23
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 24
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 25
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 26
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 27
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 28
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 29
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 30
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 31
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 32
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 33
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 34
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 35
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 36
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 37
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 38
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 39
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 40
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 41
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 42
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 43
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 44
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 45
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 46
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 47
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 48
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 49
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 51
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 52
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 53
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 54
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 55
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 56
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 57
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 58
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 59
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 60
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 61
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 62
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 63
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 64
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 65
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 66
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 67
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 68
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 69
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 70
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 71
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 72
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 73
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 74
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 75
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 76
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 77
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 78
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 79
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 80
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 81
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 82
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 83
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 84
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 85
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 86
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 87
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 88
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 89
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 90
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 91
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 92
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 93
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 94
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 95
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 96
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 97
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 98
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 99
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 100
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 101
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 102
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 103
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 104
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 105
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 106
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 107
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 108
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 109
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 110
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 111
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 112
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 113
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 114
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 115
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 116
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 117
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 2
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 3
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 4
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 6
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 7
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 8
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 9
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 10
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 11
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 12
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 14
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 15
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 16
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 17
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 18
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 19
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 20
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 21
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 22
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 23
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 24
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 25
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 26
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 27
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 28
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 29
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 30
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 31
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 32
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 33
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 34
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 35
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 36
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 37
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 38
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 39
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 40
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 41
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 42
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 43
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 44
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 46
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 47
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 48
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 49
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 50
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 51
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 52
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 53
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 54
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 55
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 56
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 57
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 58
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 59
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 60
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 61
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 62
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 63
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 64
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 65
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 66
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 67
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 68
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 69
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 70
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 71
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 72
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 73
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 74
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 75
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 76
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 77
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 78
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 79
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 80
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 81
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 82
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 83
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 84
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 85
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 86
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 87
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 88
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 89
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 90
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 91
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 92
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 93
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 94
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 95
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 96
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 97
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 98
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 99
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 100
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 101
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 102
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 103
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 104
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 105
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 106
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 107
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 108
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 109
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 110
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 111
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 112
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 113
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 114
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 115
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 116
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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96
2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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97
2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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116
摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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117
Slide 117
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2
封面故事
各國為了促進資本市場的流動性及秩序,均訂有一
般公認會計原則,其中以美國財務會計準則委員會
(FASB)所訂定的財務會計準則向為其他各國之
參考對象。同樣成立於 1970 年代的國際會計準則
委員會(IASC)所訂定的國際會計準則則以作為各
國採用為目的,然而,其品質或權威性則不如
FASB,一直到 2000 年,IASC 改組為 IASB(會址
設於倫敦的 Cannon Street,見左頁照片)後,由於
許多國家或團體之背書,IASB所訂定的國際財務報
告準則(IFRS)成為許多國家接軌的對象。
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3
封面故事
財務報表包括哪些?除了財務報表外,會計資
訊尚包括哪些?在編製財務報表的過程中,是
否必須依據一定的規範?哪些團體與會計規範
的訂定有關?本章將討論這些問題。
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4
封面故事
企業經理人為了便於經營,建立各種制度,其中包括
會計制度,用以規範企業的會計處理方式與程序,會
計人員基於會計制度及所建置的會計資訊系統
(accounting information systems) , 將 企 業 的 交 易 事
項,辨認涉及的利害關係人及其影響,並將其影響程
度加以衡量與記錄。
由於日常交易繁多,序時記錄如同流水帳,不易查詢
資料,為了方便立即查詢,再將序時記錄加以分類,
乃至彙總成財務報表或管理報表。
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5
封面故事
財務報表除了提供給經理人外,也提供給其他
利害關係人如債權人或投資人等,做為他們決
定進入或離開企業利害關係人行列的依據,這
種資訊稱之財務會計 (financial accounting) 資
訊。
管理報表僅提供給企業經理人做為決策與控制
之 用 , 這 種 資 訊 稱 之 管 理 會 計 (management
accounting 或 managerial accounting) 資訊。
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6
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7
2.1 財務報表
財務報表一般包括下列四大報表,而這些報表
的附表及附註揭露均是財務報表的一部份。
資產負債表 (balance sheet)
損益表 (income statement)
現金流量表 (statement of cash flow)
股東權益變動表 (statement of shareholders’ equity)
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8
2.1 財務報表:資產負債表
資產係企業所控制之資源,該資源係過去交易
事項所產生,且預期未來可為企業產生經濟效
益的流入。
知名的鴻海精密股份有限公司一開始由創辦人郭
台銘籌資 10 萬元成立,此時的鴻海擁有創辦人投
入之現金,這些現金就是鴻海的一項資產
(assets),它代表鴻海可以控制的資源,這項資源
係由創辦人所投入(過去的交易),且預期鴻海
可因利用這個資源產生經濟效益。
既然是業主所投入的,因此它屬於業主權益
(owners’ equity)。亦即資產=業主權益,因為此
時的資產有 30 萬元,業主權益亦為 30 萬元。
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9
2.1 財務報表:資產負債表
負債係指企業之既有義務,該義務係由過去交
易事項所產生,且預期未來清償時將產生經濟
資源之流出。
例如,隨著業務的需要,若鴻海向銀行貸款 20 萬
元,此時現金會增加 20 萬元,但同時也增加了負
債 (liabilities) 20 萬元,代表鴻海之既有義務,這
個義務係由於向銀行貸借(過去交易)而來,且
預期將來清償時將產生現金(經濟資源)的流
出,因為鴻海未來有義務依約清償 20 萬元。
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10
2.1 財務報表:資產負債表
於是,資產總額變為 30(即 10 + 20)萬元,
負債變為 20 萬元,業主權益為 10 萬元 。
故 資產=負債 + 業主權益
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11
2.1 財務報表:資產負債表
上述方程式稱為會計方程式或會計恆等式
(accounting equation)。它代表企業的資產來自業
主 ( 股東 ) 的貢 獻 以及 來 自債 權 人的 資金融
通,由於業主乃企業之所有主,因此來自業主
(股東)的資金一般稱為自有資金,而來自債
權人的資金,則稱為外來資金。
自有資金與外來資金的相對比例,代表一個企
業的財務結構。
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12
2.1 財務報表:資產負債表
例如台積電民國 94 年 12 月 31 日資產總額為
5,075 億,負債總額為 619 億,負債占資產的
12%;同日,中鋼資產總額為 2,507 億,負債總
額為 541 億,負債占資產的 21%。
由會計恆等式也可得知:
資產-負債 = 業主權益(或股東權益)
上式代表業主(股東)乃是企業剩餘資產之分配
者,另外,資產減負債的差額也代表企業的淨值
(net worth)。故業主權益係指企業之資產扣除其所
有負債後之剩餘權益。
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13
2.1 財務報表:資產負債表
例如,台積電 94 年 12 月 31 日淨值為 4,456 億
(5,075 億 619 億)。
資 產 負債 表 的內 容 即是 反 映會 計 恆等 式的意
涵,表達一個企業在某一時點的財務狀況,包
括有多少資產、負債及業主權益。
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14
2.1 財務報表:資產負債表
華碩電腦公司 94 年底的資產負債表顯示資產
總額為 1,995 億,負債總額為 955 億,則華碩電腦
94 年底股東權益為多少?
解析
資產=負債+股東權益
股東權益=1,995億-955億
=1,040億
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15
2.1 財務報表:損益表
企業將其商品出售並交付予顧客,以產生收
入 (revenue),然而在產生收入的過程中,企
業也發生許多費用 (expenses),包括原先自供
應商購入而後再銷售出去的商品之成本 (一
般稱為銷貨成本 cost of goods sold),員工應
得的薪津、廣告商的廣告費、公用事業的
水、電力、電話費、政府的各項稅捐等。
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16
2.1 財務報表:損益表
有時候,企業會處理一些廠房設備,若出售
所得的價款高過帳面上的價值時,便產生了
利益 (gain) 。
例如,臺灣水泥公司民國 93 年度的處分固定
資產利益為 1,700 餘萬元 。
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17
2.1 財務報表:損益表
若出售所得的價款低於帳面上的價值時,便
產生了損失 (loss) 。
例如長榮海運公司民國 93 年度發生處分固定資產損
失 450 餘萬元。
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18
2.1 財務報表:損益表
收益包括收入與利益,代表在某一期間內企業
所增加的經濟效益。
費損包括費用與損失,代表在某一期間內企業
所減少的經濟效益。
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19
2.1 財務報表:損益表
收益總額與費損總額二者之差額代表經理人的
經營成果,若所有收益大於所有費損,代表純
益 (net income) 或稱淨利或盈餘。反之為純損
(net loss),或稱淨損或虧損。
損 益 表將 企 業某 一 段期 間 的經 營 成果 加以表
達。
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20
2.1 財務報表:損益表
以生產 GIANT 捷安特腳踏車聞名國際的國內
上市公司巨大機械,其 2005 年損益表顯示收
益總額為 11,446 百萬元,費損總額為 10,298
百萬元,則該年度巨大機械淨利為何?
解析
淨利=收益總額-費損總額
=11,446 百萬- 10,298 百萬
=1,148 百萬
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21
2.1 財務報表:現金流量表
現金流量表則將企業的活動分為三大類:營業
活動、投資活動與融資活動。
這三大類活動的進行會使用或產生現金,因此
造成現金餘額的改變。可能是增加也可能是減
少現金餘額,又稱為現金流量 (cash flow),好
比高速公路上來回穿梭的車輛變化一般。
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22
2.1 財務報表:現金流量表
將某一期間內每一類活動的現金流量加總即為
該期間內的淨現金流量,若為正數,代表期末
現金餘額較期初現金餘額為多;若為負數,則
期末現金餘額較期初現金餘額為少。
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23
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其營業活動包括購料、雇用員
工、加工為製成品,與出售製成品,在從事這
些活動時,會有現金的收入與支付,收支相
抵,若為正數代表營業活動帶來現金餘額之增
加,反之則為減少。
投資活動包括購置土地,廠房設備以及將以前
的投資出售,前者會用掉現金,後者則流入現
金,兩者之差額代表投資活動帶來的現金餘額
變化。
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24
2.1 財務報表:現金流量表
就製造業言,其融資活動包括向銀行借款、透
過發行公司債籌措資金或透過發行新股份籌措
資金(現金增資),這些均使現金餘額增加,
另外,在同一期間內也可能清償債務或發放現
金股利,造成現金餘額減少,一增一減之淨額
代表融資活動之現金流量。
現金流量表即是彙總表示三大活動所帶來的現
金餘額變化情形。
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25
2.1 財務報表:現金流量表
全球最大的零售業者沃爾瑪 (Wal-Mart) 2006 年度的
現金流量表 顯示:
營業活動現金流量為 17,635 百萬美元
投資活動現金流量為 (14,186) 百萬美元
融資活動現金流量為 (2,422) 百萬美元
則該年度 Wal-Mart 的現金流量淨額為多少?( )代表淨
流出。
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26
2.1 財務報表:現金流量表
解析
現金流量淨額=營業活動現金流量+投資活動現金流量
+ 融資活動現金流量
=17,635百萬–14,186百萬–2,422百萬
=1,027百萬 (美元)
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27
2.1 財務報表:業主權益變動表
若企業為股份制的公司,業主權益變動表即為
股東權益變動表。
股東權益變動表表達該企業的股東權益在某一
段期間內的變化情形。
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28
2.1 財務報表:業主權益變動表
如果企業在該期間內發行股票,進行現金增資,股
東權益即會增加,代表股東投入於企業的資源增
加。
另外,如果企業在該段期間的經營成果,獲有純
益,但未分配股利給股東,這些未分配的盈餘當然
也是股東權益的一部分,也因此,某一段期間獲有
純益,會增加股東權益,因為本應由股東分享的資
源,繼續保留於企業內,甚至累積至以後期間。但
若將累積的盈餘以股利的形式,分配給股東,則該
部分的股利分配金額,使得股東權益變少。
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29
2.1 財務報表:業主權益變動表
作為一個企業的股東,會關心自己的權益變化,
因此透過股東權益變動表了解變化的詳細情形。
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30
2.1 財務報表
下頁財務資料取自台積電的財務報表:
試求:
(1)填入問號上的數字。
(2)93 年度的收益總額較 92 年度成長或衰退?
(3)93 年底的負債占資產比率較 92 年底之比率提高或下降?
(4)93 年度的現金及約當現金之餘額,有何變化?
(5)上題的答案是否恰與93年度現金流量表所示之淨現金流
量相同?為什麼?
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31
損益表:
93年度
92年度
銷貨淨額
2,560億
2,019億
銷貨成本
1,458億
1,290億
銷貨毛利
1,102億
729億
收益總額
2,560億
2,019億
費損總額
1,637億
1,546億
淨利
現金流量表:
來自營業活動之現金流量
?億
?億
1,437億
1,087億
來自投資活動之現金流量
(1,509)億
(539)億
來自融資活動之現金流量
(256)億
(181)億
?億
?億
淨現金流量
資產負債表:
現金及約當現金
93年12月31日
92年12月31日
655億
983億
資產總額
4,876億
3,964億
負債總額
886億
672億
?億
?億
股東權益
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32
2.1 財務報表
解析
(1)淨利=收益總額-費損總額
93 年度淨利=2,560 億- 1,637 億=923 億
92 年度淨利= 2,019 億- 1,546 億=473 億
淨現金流量=營業活動現金流量+投資活動現金流量+融資活動
現金流量
93年度淨現金流量=1,437億+ (- 1,509) 億+ (- 256) 億
=1,437億- 1,509億- 256億
=-328億 (現金及約當現金淨增加數)
92年度淨現金流量=1,087億+ (-539) 億+ (-181) 億
=1,087億- 539億- 181億
=367億 (現金及約當現金淨增加數)
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33
2.1 財務報表
資產=負債+股東權益
93 年底股東權益=4,876 億- 886 億= 3,990 億
92 年底股東權益= 3,964 億- 672 億= 3,292 億
(2)93年度收益總額為 2,560 億,較 92 年度收益總額
2,019 億,成長 541 億,即成長 26.8%。
(3)93 年底負債總額 886 億,占資產總額 4,876 億的 18%,
92 年底負債總額 672 億,占資產總額 3,964 億的 17%。
因此,93 年底的負債比率較 92 年底的負債比率上升。
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34
2.1 財務報表
(4)
現金及約當現金
93年度
92年度
變化
655億
983億
減少328億
(5)上一小題顯示現金及約當現金餘額在 93 年度內減少
328 億,此一數字與現金流量表所示之淨現金流量為
-328 億,完全相等,此為必然。因為現金流量表解釋
某一段期間內的現金及約當現金餘額變化的原因。
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35
2.2 一般公認會計原則
由於財務會計資訊提供給各種利害關係人,而
各利害關係人中除企業經理人外,大都不親自
經營企業,且這些利害關係人可能也想成為或
退出另一個企業之利害關係人行列,因此,他
們也會分析該另一企業的財務報表。
若這兩家企業在編製財務報表的過程中對相同
的交易,所使用的會計方法及依據不同,這些
利害關係人即使有這兩家企業的財務報表,也
無從分析與比較。
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36
2.2 一般公認會計原則
為了方便經理人以外的利害關係人(一般稱為
「外部使用者」,而經理人稱之為「內部使用
者」)作分析與比較,會計專業界發展出一套
規則體系
這 套 體 系 通 稱 「 一 般 公 認 會 計 原 則 」
( Generally Accepted Accounting Principles,
GAAP)。
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37
2.2 一般公認會計原則
狹義的一般公認會計原則係指由權威團體所訂定
發佈而為大家遵守的會計處理方式,包括認列、
衡量、表達以及揭露方式之規定。這些規定或由
於實務界的認同而共同遵守,但更重要的是必須
獲得法律或經法律授權的行政命令之支持,方具
公權力。
在極少數情況下,權威機構的規定與政府機關的
偏好不一致。儘管如此,權威機構仍應秉持獨立
與中立的專業精神,訂定一般公認會計原則。
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38
2.2 一般公認會計原則
廣義的一般公認會計原則則包括一套觀念、假
設、原則與程序,使財務報表所包含的資訊既
可靠,且與決策者的決策攸關。
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39
2.2 一般公認會計原則:會計假設
所謂「假設」(assumptions) 乃是針對企業所處
的環境所做的前提,因為這些前提的存在才使
得目前我們所依循的會計原則與程序,顯得合
理。
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40
2.2 一般公認會計原則:會計假設
首 先 乃 是 企 業 個 體 假 設 (separate
entity
assumption)。這個假設認為企業是一個單獨的
個體,而企業的業主則是另外的個體,二者應
予區分。在這個前提下,企業的所有交易均應
有單獨的會計記錄與報告,不應與企業的業主
混淆一起。
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41
2.2 一般公認會計原則:會計假設
企業個體假設
例如王小開自他爸爸王大發所開的甜心商店拿
了一顆糖果吃,從甜心商店的角度言,應該將
此交易記錄清楚,載明銷售一顆糖果,而且也
要記錄業主提取一顆糖果 20 元。
若王大發自己擁有一部跑車,這部跑車乃其個
人財產,不應將它列為甜心商店的資產,儘管
王大發擁有這個商店。在企業個體假設下,企
業與其業主應予區分,不論企業為獨資、合夥
或公司組織皆然。
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42
2.2 一般公認會計原則:會計假設
捷輪與珮澄合夥開設周侯唱片行。有一天捷輪自唱
片行拿一片裘琳的 CD 專輯回家珍藏,唱片行會計小姐
記載「捷輪自唱片行提取 CD 一片,金額 350 元」,捷
輪不僅沒有不高興,反而稱讚她懂會計,為什麼?
解析
因為這正是企業個體假設的應用。
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43
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第二個假設乃是繼續經營假設 (going-concern
assumption) , 依 此 假 設 , 企 業 會 持 續 經 營 下
去,而不會在近日內被清算結束業務。
繼續經營假設非常重要,因為許多目前的會計
原則與程序乃是基於此一假設,若脫離這個假
設則會計人員將惶惶終日,因為企業隨時可能
會被清算,帳列的資產與負債到底要按照什麼
金額入帳列表無法拿準。
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44
2.2 一般公認會計原則:會計假設
繼續經營假設
例如日商英英公司於年初依當時市價 300 萬元購入
一部機器設備,但會計人員美黛子不敢按照這個歷
史成本入帳,因為她不知道何時這個企業要結束,
如果結束業務而隨即清算的話,該部機器設備說不
定只值 180 萬元,而非 300 萬元。
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45
2.2 一般公認會計原則:會計假設
但是繼續經營假設告訴她一個前提,那就是不要擔
心企業何時被清算,企業會繼續經營下去的,因
此,像其他的企業一般,她在這個假設的支撐下,
列帳 300 萬元的機器設備。
此外,繼續經營假設也使區分短期與長期的債權
(或負債)更有意義,如果沒有這個假設,所有債
權與債務均可能隨時到期,而無所謂短期或長期。
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46
2.2 一般公認會計原則:會計假設
郭董與周董合資設立滿地黃金電影公司,有一天
滿地黃金電影公司的會計主任佳玲將公司所購置的製
作影片器材未按成本 8,000 萬元入帳,而依她所估計
的清算價值 150 萬元入帳,因此遭到郭董指正。請問
佳玲做錯了什麼事?
解析
佳玲以為滿地黃金電影公司只拍一部電影就會解散,而
無法繼續經營。但是會計的環境假設之一乃是繼續經
營,佳玲應按 8,000萬入帳才是,除非她有很大的疑慮。
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47
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第三個假設為貨幣單位衡量假設
(unit-ofmeasure assumption)。這個假設言明企業所有交
易的結果均可以按貨幣單位衡量。按照這個假
設,不論所交易的標的物是用噸(如煤)、公
升 ( 如汽 油 )、 克 拉( 如 鑽石 ) 或張 (如桌
子)衡量,均可將之轉換為貨幣金額,而彙總
成單一的衡量。
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48
2.2 一般公認會計原則:會計假設
貨幣單位衡量假設
例如遠西百貨於今天上午出售 10 件襯衫,5 雙皮鞋
與 2 條領帶,這麼多不同種類的衡量單位,該如何
作會計處理呢?在貨幣單位衡量假設下,我們按一
件襯衫售價 2,000 元,一雙皮鞋售價 3,000 元,一條
領帶售價 4,000 元加以統一衡量單位,加總成銷貨
金額共計 43,000 元(即:$2,000 × 10 + $ 3,000 × 5 +
$ 4,000 × 2)。
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49
2.2 一般公認會計原則:會計假設
政盛經營三隻小豬寵物店,昨天出售小貓 2 隻、小
狗 4 隻、飼料 5 罐及營養品 6 盒,這麼多不同種類的
衡量單位,該如何作會計處理?有何依據?
解析
政盛應依每一種商品的單價,分別乘上銷售的數量,在
加總成銷貨金額,記錄於會計帳冊上。這個作法的依據
為「貨幣單位衡量假說」。
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50
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第四個假設為幣值不變假設 (stable monetary unit
assumption)。此一假設乃是自貨幣單位衡量延伸
而來,它言明幣值不會改變,這個假設使會計處
理程序變得簡單易行,否則會計人員要隨時依物
價變動程度重新衡量資產與負債及因而可能引起
的收益或費損。這個假設也使會計人員將資產或
負債按歷史成本列帳而毋須擔心物價變動。
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51
2.2 一般公認會計原則:會計假設
幣值不變假設
例如曼波公司三年前購買辦公桌椅一套共支付成本
2 萬元,至今仍按 2 萬元列於帳上,此乃基於幣值
不變假設。當然,幣值不變假設有點不切實際,因
此,當物價變化較大時,補充揭露其影響,可彌補
這方面的限制。
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52
2.2 一般公認會計原則:會計假設
田喬剛服完兵役後就繼承他父親的事業,上班第一天
他發現資產負債表上列有土地 1,000 萬元。他知道那塊
土地約 200 坪,是他父親好幾十年前買的,位於台北市
仁愛路,不應只值 1,000 萬元。試問:為何資產負債表
的土地只有 1,000 萬元?
解析
因為按照歷史成本該土地金額為 1,000 萬元,在幣值不
變假設下,一直按 1,000 萬元列帳。
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53
2.2 一般公認會計原則:會計假設
第五個會計假設為會計期間假設 (time-period
assumption)。理論上來說,一個企業的財務狀
況為何,財務狀況變動為何以及經營成果為
何,只有等到該企業結束業務那一天才能論
定。可是如果財務報表在那一天才出爐,會計
所提供之功能便會變成相當有限(回想第一章
的討論),其供決策與控制的角色無法及時到
位,只能成為明日黃花。
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54
2.2 一般公認會計原則:會計假設
會計期間假設言明在企業的全部壽命中,用人
為的方式將之劃分為若干較短的期間,每個期
間稱之為會計期間 (accounting period)。
典型的會計期間為 1 年。有的企業之會計期間
為曆年制,有的企業則為四月制,自 4 月 1 日
開始至次年 3 月 31 日結束,如日本的企業;
也有的企業則依其業務特性,以 2 月 1 日開始
至次年 1 月 31 日結束,如美國的百貨業者。
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55
2.2 一般公認會計原則
除了上述會計上的環境假設外,一般公認會計
原則的體系尚包括會計原則,如:
收益認列原則
充分揭露原則
配合原則
成本原則
這些原則的意義,將在以後章節討論。
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56
2.2 一般公認會計原則
在會計實務上有時會允許企業對一般公認會計
原則稍加修飾,而不影響所報導的資訊之有用
性,此時即構成執行一般公認會計原則的限制
(implementation constraints):
重要性 (materiality)
穩健 (conservatism)
成本與效益考量 (cost-benefit constraints)
行業特性 (industry peculiarities)
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57
2.2 一般公認會計原則的限制
重要性:若將一項資訊包括或排除於報導的資
訊行列均不致影響資訊使用者的決策,則此資
訊為不重要,此時可不按一般公認會計原則提
供。
假設金剛企業花 200 元購買一把鐵鎚,這一把鐵鎚
可為金剛企業帶來 20 年的經濟效益,按照一般公認
會計原則,應將這把鐵鎚認列為資產,分 20 年提列
折舊,但通常把它當作一筆費用,因為沒有列為資
產所造成的決策後果不大。
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58
2.2 一般公認會計原則的限制
穩健或稱保守主義。依穩健原則,當存在不確
定性時,會計實務上傾向於不高估資產或淨
利,而寧可低列資產或淨利。過份的保守與過
份的積極,同樣不允當,但或許由於法律風險
高,會計專業在兩個均可接受的會計處理方式
間傾向於採用低估資產或淨利的會計處理方
式。
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59
2.2 一般公認會計原則的限制
成本與效益考量係指提供資訊之效益應大於提
供資訊所花費之成本。成本與效益之比較往往
是主觀的判斷。準則制訂機構基於這種考量有
時只會鼓勵而不強制企業揭露某些資訊。例如
對於物價變動造成的影響,基於成本與效益考
量只鼓勵而不要求企業一定要揭露。
行業特性限制乃是基於行業的特殊性,而允許
某些產業可採用異於一般公認會計原則之會計
處理方式。
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60
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般而言,會計基礎有下列兩種:
現金基礎 (cash basis)。
權責發生基礎 (accrual basis),又稱應計基礎。
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61
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
若會計處理係依現金基礎,則所有營業活動的
收入與費用認列與否,端視企業是否收付現金
而定。如果沒有現金的收入,即使已完成商品
的提供,仍不應認列銷貨收入,反之,如果沒
有現金的流出,即使已享受完供應商的服務,
仍不應認列為費用。
權責發生基礎則主張交易及其他事項之影響應
於發生時予以辨認、記錄與報導。
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62
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般企業的會計處理採用權責發生基礎。
在權責發生基礎下,交易之影響應於發生時,
而非於現金或約當現金收付時予以辨認、記錄
與報導。
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63
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
採用權責發生基礎編製之財務報表,不僅可讓
報表使用者知道企業過去收付現金之交易,並
且可讓使用者了解企業未來支付現金(或提供
商品或服務)之義務及收取現金(或商品或服
務)之權利。
反之,若採現金基礎,則企業的營業活動所產
生之未來收取現金權利與支付現金的義務,無
從得知。
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64
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
一般家庭使用自來水都是兩個月繳費一次,若
收到的帳單金額為 1,000 元,表示兩個月合計
水費為 1,000 元,而非付水費當月份的水費為
1,000 元。
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65
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照現金基礎,企業在第一個月的月底不作會計記
錄,因為沒有現金的支付,但是在第二個月支付水
費時則記載該月份的水費為 1,000 元。很明顯地,
現金基礎下的資訊與實際交易沒有配合,造成低列
第一個月的水費,及高列第二個月的水費。
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66
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
按照權責發生基礎,既然在第一個月使用自來水,
自應承認水費,而且因為尚未支付,也必須記載未
來有支付現金的義務(負債),等到下月份收到帳
單並支付時,當月份所承認的水費只包括第二個月
的部分,而支付的現金則包括上個月積欠部分以及
當月份認列的部分。
在權責發生基礎下,不僅權責記錄清楚,且交易時
間與認列時間較為配合。
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67
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
富蘭克林電器行賣給一位顧客一部冷氣機,連安裝
售價 2 萬元,因為是老顧客,過去信用良好,因此電器
行雖然已幫顧客安裝好,仍等到下月初才收款。試問:
(1)若按現金基礎,富蘭克林電器行應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,富蘭克林電器行應做何會計
處理?
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68
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
在現金基礎下,不作任何記錄。因為沒有現金的收取或
支付,因此富蘭克林電器行不認列銷貨收入。
在權責發生基礎下,因為已提供商品給這位顧客,對這
位顧客擁有未來(下月初)收取現金的權利,因此富蘭
克林電器行應認列銷貨收入,同時也應認列這項權利
(用「應收帳款」表示)。
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69
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
達觀雜誌社今天收到訂戶劃撥的預約款 2,400 元,預約
未 12 期的達觀雜誌。試問:
(1)若按現金基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
(2)若按權責發生基礎,達觀雜誌社應做何會計處理?
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70
2.2 一般公認會計原則:會計基礎
解析
按照現金基礎,達觀雜誌社於收到現金時,除了記錄現
金增加 2,400 元外,也認列銷貨收入 2,400 元,儘管並
未寄送任何一期的雜誌。
按照權責發生基礎,達觀雜誌社所收到的 2,400 元為預
約款,表示達觀雜誌社於未來有交付 12 期雜誌之義
務,因此,除記載現金增加 2,400 元,也應認列一筆負
債(用「預收貨款」表示)2,400 元。
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71
2.3 相關的會計權威團體
美國由於資本市場的發展較其他國家更快更完
備,對一般公認會計原則的發展也較其他國家
更早更重視,因此,美國的一般公認會計原則
常成為其他國家仿效的對象。
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72
2.3 相關的會計權威團體
每個國家基於法律、經濟發展(特別是資本市
場)與文化的不同,可能各自發展各國的一般
公認會計原則。各國各訂其一般公認會計原則
固然將各國的國情反映於會計處理方式上,但
對於跨國籌資與投資言,則造成不便,因為會
計處理方式可能存在跨國差異,使得財務報表
可比較性較不易達成。因此在二十世紀末期,
出現一種主張,要求各國的一般公認會計原則
朝向聚合,而不再各行其是。
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73
2.3 相關的會計權威團體
以下將相關的會計權威團體加以說明。
美 國 會 計 師 協 會 ( American Institute of
Certified Public Accountants,簡稱 AICPA)
美國會計師協會的會計程序委員會
(Committee on Accounting Procedures,簡稱
CAP),對許多會計理論及實務的處理提出建
議,自 1938 年成立到 1959 年間,共發布 51
號 會 計 研 究 公 報 ( Accounting Research
Bulletins,簡稱 ARB)。
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74
2.3 相關的會計權威團體
美國會計師協會
從 1959 年 到 1973 年 , 會 計 原 則 委 員 會
(Accounting Principles Board,簡稱 APB) 承續了
會計程序委員會的任務,並發布了 31 號意見書
(Opinion),這些意見書對美國會計師協會的會員
在執行審計工作時,具有強制力。這也是將百花
齊放的會計處理方式,邁向統一 (uniformity) 的
開端。會計程序委員會的會計研究公報,及會計
原則委員會的意見書,都已成為具有權威性的一
般公認會計原則。
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75
2.3 相關的會計權威團體
美 國 財 務 會 計 準 則 委 員 會 (Financial Accounting
Standards Board,簡稱 FASB)
會計原則委員會 (APB) 在 1973 年被另一個獨立於
美國會計師協會的「財務會計準則委員會」所取
代,這個委員會隸屬於非營利性質的財務會計基
金會 (Financial Accounting Foundation),該基金會
下包括兩個委員會,其一為財務會計準則委員
會,另一則為政府會計準則委員會,自成立以來
一直設址於美國康乃迪克州。
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76
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
財務會計準則委員會的委員有七名,均為專職;
成立後即不斷地發布「財務會計準則公報」
(Statement of Financial Accounting Standards)及
公報的解釋(Interpretations),它所規定的會計
處理方法,多年來已經廣為企業界所採用,這是
美國目前一般公認會計原則的主要來源。
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77
2.3 相關的會計權威團體
美國財務會計準則委員會
不僅美國的企業申請於美國上市必須依循 FASB
訂定的一般公認會計原則,其他國家的企業想要
在美國上市,如紐約證券交易所 (New York Stock
Exchange) 或 那 斯 達 克 (The NASDAQ Stock
Market),也必須按美國的一般公認會計原則編
製財務報表,提出差異調節與說明。
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78
2.3 相關的會計權威團體
美 國 證 券 交 易 委 員 會 ( U.S. Securities and
Exchange Commission,簡稱 SEC)
美國證券交易委員會是依照 1934 年所頒佈的證
券交易法(Securities and Exchange Act)所成立
的政府機關,這個組織負責證券發行市場與流
通市場的監管工作。
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79
2.3 相關的會計權威團體
美國證券交易委員會
SEC 有權規定股票上市公司所應該遵循的會計原
則,以及應該發布的財務報表的種類、頻率及內
容,同時對企業應該報導的財務資料等也都有規
定。只是許多年來,SEC 都委由民間會計專業團
體(如財務會計準則委員會)訂立,並支持民間
會計專業團體所發布的會計準則,很少自行發布
與會計原則有關的規定。
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80
2.3 相關的會計權威團體
美 國 會 計 學 會 ( American
Accounting
Association,簡稱 AAA)
美國會計學會的主要成員為大學會計學教師,
其宗旨在鼓勵及支持會計理論的研究,促進會
計實務合理化及改進會計教育。
AAA 不定期發布有關會計理論的研究報告,
包括對美國財務會計原則準則委員會(FASB)
所草擬或發布之準則以及美國證券交易委員會
的管制措施或政策,表達學術界的意見,並且
按季發行「會計評論」(Accounting Review) 與
「會計地平線」(Accounting Horizons)。
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81
2.3 相關的會計權威團體
美國會計學會
為增加學術界發表研究成果的管道,AAA 另外每
半 年 發 行 「 審 計 學 刊 」 (Auditing: A Journal of
Practice and Theory),以及每年發行「管理會計學
刊」(Journal of Management Accounting Research)
與 「 行 為 會 計 研 究 」 (Behavioral Research in
Accounting) 等,對會計理論與實務的發展有重大
貢獻。
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82
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
我國的證券期貨局,成立於民國 49 年,成立
當時稱證券管理委員會,原來隸屬於經濟部,
自民國 70 年 7 月改隸財政部。
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83
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證券管理委員會主管證券發行及交易事項,在政
府成立期貨市場後,使投資者增加了投資及避險
的工具,而有關期貨的管理也由這個單位負責,
並更改為證券暨期貨管理委員會,後來金融監督
管理委員會(金管會)成立,再自財政部改隸金
管會,名稱改為證券期貨局(證期局)。
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84
2.3 相關的會計權威團體
證券期貨局
證期局及其前身所公佈的「證券發行人財務報告
編製準則」,「證券商財務報告編製準則」及
「公司制證券交易所財務報告編製準則」等,對
於證券公開發行及上市、上櫃公司,受委託買賣
證券之證券商及以服務證券交易為業之台灣證券
交易所與櫃檯買賣中心之財務報告的編製方法等
均有詳細的規定,對促進我國會計實務水準非常
有貢獻。
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85
2.3 相關的會計權威團體
會計師公會
台灣省、台北市及高雄市會計師公會為國內專業
會計師分別組成的地方性團體,三個公會早期曾
成立會計原則的專業研究單位-「會計問題評議
委員會」。
民國七十年四月另成立財務會計委員會取代了原
評議委員會的工作,並公佈財務會計準則公報一
號。
民國七十一年十二月,原來的省、市三公會合組
的財務會計委員會改隸中華民國會計師公會全國
聯合會,到七十三年十月止,一共發布財務會計
準則公報五號及會計準則解釋一號。
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86
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
為加強會計研究,提升會計實務水準,國內會
計界人士於民國七十二年積極籌措基金,經多
方努力募集後,於七十三年四月成立「財團法
人中華民國會計研究發展基金會」,同時在基
金會內設立四個委員會,其中之一乃財務會計
準則委員會。
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87
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
自七十三年十月起,財務會計準則委員會接辦原
會計師公會財務會計委員會的工作,財務會計準
則委員會的成員來自學術機構、政府單位、會計
師界及工商團體等方面,均為無給職,負責會計
準則的訂定及實務問題的研究。
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88
2.3 相關的會計權威團體
會計研究發展基金會
委員會自成立以後,即不斷發布「財務會計準則
公報」及公報的解釋函,它所規定的會計處理方
法,已為證期局所發布的「證券發行人財務報告
編製準則」等規定認同,並且被企業界遵循,這
是我國目前一般公認會計原則的主要來源。
到九十五年十二月止,頒佈財務會計準則公報計
38 號。
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89
2.3 相關的會計權威團體
公報號數怎麼算?
解析
我國財務會計準則公報的號數計算方式不同於美國,
美國只要是新規定,即使是修訂原有的公報均算是一
個新公報,我國則在修訂某一號公報後,仍沿用該公
報原有號數,除非修改幅度很大。
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90
2.3 相關的會計權威團體
中華會計教育學會
中華會計教育學會成立於民國八十四年,會員
主要來自國內大專院校的會計教師,並有來自
會計師界、政府機關及企業界的會員,以促進
會計學術與實務界的知識創造與分享為宗旨,
設有教育、學術研究、學術交流及會計實務等
委員會,除了舉辦學術或實務的研討會外,並
發行「中華會計學刊」作為發表與交流學術研
究心得的平台。
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91
2.3 相關的會計權威團體
國 際 會 計 準 則 委 員 會 ( International
Accounting Standards Board,簡稱 IASB)
IASB 的 前 身 為 IASC ( International Accounting
Standards Committee),係 1973 年由澳洲、加
拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英
國/愛爾蘭及美國等九國的會計專業團體代表所
組成,
IASC發布之「國際會計準則公報」(Statements
of International Accounting Standards),主要目
的在促進各國會計準則之調和,以提升各國企
業財務報表的比較性及有用性。
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92
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
1999 年 IASC 董事會採用美國 FASB 的架構,使
委員會包括 12 個全職委員及 2 名兼職委員,並
於 2001 年宣布更名為 International Accounting
Standards Board ( IASB ),積極為世界各國財務
報導準則的聚合而努力,並以全世界只有一套高
品質、易懂且可執行的國際財務報導準則
(International Financial Reporting Standards, IFRS)
為目標。
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93
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會
歐盟已於 2000 年決議,所有的歐盟與即將成為歐
盟的會員國,其企業之合併報表自 2005 年開始必
須依照 IASB 的準則編製。
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94
2.3 相關的會計權威團體
國際會計準則委員會 (International Accounting
Standards Board, IASB) 之 前 身 為 International
Accounting Standards Committee (IASC),IASC 成
立於 1973 年,後經改組,並自 2001 年起以 IASB
稱之。IASC 原由 9 個國家的會計專業團體代表組
成,到 1999 年已有 130 餘個會計專業團體代表,
來自 100 多個國家,我國的會計師公會全國聯合
會亦為其會員。
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95
2.3 相關的會計權威團體
IASC 初期(1973 年至1980年代末期)所訂定
的 國 際 會 計 準 則 (International Accounting
Standards, IAS)有一特點,亦為它招致批評的地方,
那就是,容許針對相同的交易事項自數個會計衡量
方式中,擇一使用,所要求揭露之事項也不多。面
臨批評後,IASC自1989年開始推動比較性/改善計
畫,以增進國際會計準則之品質及增進國際間的財
務報表比較性,並與國際證券監理組織 (International
Organization of Securities Commission, IOSCO) 密切
合作。
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2.3 相關的會計權威團體
IOSCO 為世界上 80 餘個國家的證券主管機關
所組織的聯合會,我國證期局亦為其會員。IOSCO
鼓勵 IASC 刪除既有準則中的會計衡量備案選擇空
間,並增加揭露事項的規定。IOSCO 並要求 IASC 完
成 24 個 “核心準則” 後,可考慮認同並推動國際會
計準則為國際通用的會計準則,而適用於跨國股票上
市。IASC 在 1998 年 12 月完成核心準則。IASC 在
2000 年改組,改稱 IASB,嗣後訂定的會計準則改稱
為國際財務報導準則(International Financial Reporting
Standards, IFRS)。
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2.3 相關的會計權威團體
在 IASC 努力提高其會計準則的品質,增進國
際比較性的同時,美國財務會計準則委員會也採取
積極主動的作法,包括在 IASC 發展每一個核心準則
的過程中,以觀察員身分參與討論並提供建議 。
FASB 也自 1995 年開始進行一項計畫:「國際會計
準則與美國一般公認會計原則 (GAAP) 之比較」,
將 IASC 所完成的準則與美國的 GAAP 比較,以決
定美國是否容許以 IAS 編製財務報表的企業,不需
重編即可在美國申請上市籌資。
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98
2.3 相關的會計權威團體
我國的財務會計準則委員會自 1984 年成立以
來,訂定財務會計準則的主要依據為美國的 GAAP,
包括 FASB 的準則公報及 APB 的意見書,其次才參
考 IASC 的 IAS,另外並考慮國情,包括法律、經濟
與文化因素。大約自 1999 年,我國財務會計準則委
員會開始檢討我國的準則與 IAS 的異同點,並將有
重要差異的準則公報修訂之,對於新訂的準則公報也
以 IAS(或 IFRS)為主要參考依據。
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99
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟(International Federation of
Accountants, 簡稱 IFAC)
國際會計人員聯盟成立於 1977 年,它的宗旨是
在凝聚各國對會計問題的共識,主要目的包括:
(1)協助發展有關審計、職業道德、會計教育及
管理會計的國際性指引。
(2)提升所有會計人員之研究與聯繫。
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100
2.3 相關的會計權威團體
國際會計人員聯盟
IFAC 所 發 布 的 國 際 審 計 準 則 (International
Standards on Auditing, ISAs) 於 1992 年為 IOSCO
所接受。IFAC 每五年召開一次世界會計師大會
(World Congress of Accountants),其第十六次大
會在 2002 年於香港舉行。
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101
2.3 相關的會計權威團體
公 開 公 司 會 計 監 督 委 員 會 (Public Company
Accounting Oversight Board,簡稱 PCAOB)
安隆事件發生前,美國審計及相關簽證準則、審
計品質管制準則與會計師職業道德規範主要由美
國會計師協會制定,並以同業評鑑等自律方式進
行審計品質之控制。
安隆事件發生後,投資人開始對會計師的可信賴
度與獨立性產生質疑,美國國會於 2002 年 7月通
過的「沙賓(Sarbanes-Oxley)法案」中,除了
加重企業主管責任外,亦強化對會計師的管理。
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102
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
沙賓法案的第一號明定設立公開公司會計監督委
員會,其設立宗旨為:「透過有效監督公開公司
的外部審計人員,確保查核報告之公正與獨立,
保障投資者與一般大眾之權益。」
沙賓法案因而授予 PCAOB 定期檢查及調查、懲
處會計師事務所的權力,同時也改由會計監督委
員會制訂用以查核公開公司財務報表的審計準
則。
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103
2.3 相關的會計權威團體
公開公司會計監督委員會
依據沙賓法案第 101 條之規定,PCAOB 之委員
共有 5 人;第 102 條規定,會計師事務所非向
PCAOB 完成註冊,不得提出公開發行公司之審
計報告。
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104
明星咖啡為一家加工銷售咖啡豆之公司,並附
設咖啡屋,其 9 月 1 日的資產負債表顯示當日
資產總額 3,000 萬元,負債總額 1,000 萬元,9
月份發生下列事項,相關資訊如下:
9/10
9/20
購買機器一部,依公平市價支付 100 萬元。某
一同業於同日結束業務,該同業亦有一部相同
機器,清算價值為 60 萬元。
依主計處公布的物價指數估計,5 年前買入之辦
公設備不再只值 150 萬元,而是 160 萬元。
(續)
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105
9/28
收到顧客款項 3 萬元,係購買明星咖啡禮券用。持
有該禮券一張可憑以品嚐咖啡一杯。
9/30
成立十週年,總經理認為一定存在商譽,否則無法
如此迅速成長。可是會計師堅持不讓他於帳上認列,
並告訴他這是一般公認會計原則,為會計權威團體
所規定的。
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106
試問:
(1)9月30日明星咖啡之資產總額、負債總額與股東
權益總數各為何?
(2)在算得上列金額的過程中,您依據的會計假設為
何?
(3)9月30日發生的事項中提到的會計權威團體有那
些?
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107
解析
(1)(2)
9/10
依公平市價 100 萬元,取得機器一部,並當場支付
現金成交,因此,現金減少 100 萬元,機器設備增
加 100 萬元。此係依繼續經營假設與貨幣單位衡量
假設。
9/20
雖然物價上漲,但依幣值不變假設,仍依 5 年前之
成本 150 萬元認列辦公設備。此外,繼續經營假設
也主張應依 150 萬元,而非清算價值認列。
(續)
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108
9/28
依權責發生基礎,明星咖啡除了應記錄收到現金 3
萬元(現金增加 3 萬元),也應記錄未來有義務
提供咖啡給持咖啡禮券的顧客,此一義務為明星
咖啡之負債,因此,同時也產生負債 3 萬元。
9/30
不能因成長快速就自認存在商譽而認列於帳上。
一般公認會計原則認為商譽應該經由交易而產
生,不能一廂情願主觀認定。
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109
綜上:
資產
=
$3,000 萬
負債
+
$1,000 萬
股東權益
$2,000 萬
+100 萬
-100 萬
+3 萬
$3,003 萬 =
+3 萬
$1,003 萬
+
$2,000 萬
(3)會計權威團體包括國際會計準則委員會,美國財務會
計準則委員會以及我國會計研究發展基金會的財務會
計準則委員會。
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110
摘 要
財務會計資訊除提供給企業經理人外,通常也
應利害關係人之要求,提供給投資人、債權人
或政府等。管理會計資訊則通常僅提供給企業
經理人。不論何種資訊均幫助各利害關係人從
事決策與控制。
但是,財務會計資訊的編製必須依據一般公認
會計原則,管理會計資訊的編製則不一定依照
一般公認會計原則。財務報表包括資產負債
表、損益表、現金流量表、股東權益變動表,
及上列各表之附表與附註揭露。
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111
摘 要
資產負債表代表一個企業在某一時點的財務狀
況,包括有多少資產、負債及業主權益(股東
權益)。資產負債表的編製方式反映會計恆等
式的關係,亦即資產=負債+業主權益。
損益表代表一個企業在某一期間的經營績效
(或成果),包括產出多少收益,發生多少費
損,以及二者的差額,若差額為正數,代表有
純益或淨利(淨利),若為負數,代表有純損
或淨損(淨損)。
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112
摘 要
現金流量表則代表一個企業在某一期間因營業
活動、投資活動與融資活動所產生的現金餘額
變化,亦即該期間的現金流量。
股東權益變動表則代表一個企業在某一期間內
股東權益的變化情形。必須注意的是,這些報
表的附表與附註揭露均為財務報表整體的一部
分。
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113
摘 要
一般公認會計原則乃是依權威團體所制訂的會
計處理方式,包括認列、衡量、表達與揭露的
規定。廣義而言則包括一套觀念、假設、原則
與程序。
會計環境假設包括企業個體假設、繼續經營假
設、貨幣單位衡量假設、幣值不變假設以及會
計期間假設。
會計原則包括收益認列原則、充分揭露原則、
配合原則與成本原則(將於以後章節討論)。
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114
摘 要
在應用一般公認會計原則時,存在一些例外或
限制,包括穩健、重要性、成本與效益考量以
及行業特性。會計基礎有現金基礎與權責發生
基礎(應計基礎)二種。一般而言,企業應採
權責發生基礎。
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115
摘 要
各國可能因法律、經濟與文化因素而訂定其一
般公認會計原則,例如美國、日本及我國等。
有的國家則採國際會計準則委員會的國際會計
準則作為一般公認會計原則,例如比利時、丹
麥及香港等。
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摘 要
鑑於國際資金流動的頻繁與重要性,國際會計
準則委員會,在美國財務會計準則委員會的積
極參與下,自 1990 年代中期開始檢討並改善其
訂定之準則,在 2000 年改組,並努力使其訂定
之會計準則成為單一的國際財務報導準則。
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