Transcript Die Kostenarten

Aufgaben des Rechnungswesens I
• Betriebswirtschaftliches Rechnungswesen:
Wirtschaftlich relevante Informationen über
angefallene oder geplante Geschäftsvorfälle
werden erfasst, gespeichert und verarbeitet und
an die Adressaten weitergegeben.
• Aufgaben des betriebswirtschaftichen
Rechnungswesens allgemein und speziell der
Kostenrechnung:
a) Planungsaufgaben: Bereitstellung von
Unterlagen
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Aufgaben des Rechnungswesens II
b) Kontrollaufgaben:
- Unterrichtung der Geschäftsleitung
- Wirtschaftlichkeitskontrolle und Kontrolle
unternehmerischer Erfolge
c) Dokumentationsaufgaben:
- Des Rechnungswesens:
Rechenschaftslegung über Erfolgslage des
Betriebes gegenüber ausserhalb des Betriebes
stehenden Adressaten.
- Der Kostenrechnung: Selbstkostenermittlung
und die Ermittlung der bilanziellen
Herstellungskosten.
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Teilgebiete des Rechnungswesens I
Teilgebiete des betriebswirtschaftlichen Rechnungswesens
Bilanzrechnung
Kosten- und
Erlösrechnung
Bilanz
Gewinn- und
Verlustrechnung
Investitionsrechnung
Finanzrechnung
•Bilanzrechnung: Stellt die Vermögenslage des
Betriebes dar, durch
- Aufstellung des Vermögens und der Schulden
- Gegenüberstellung von Aufwendungen und
Erträgen h
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Teilgebiete des Rechnungswesens II
• Kosten- und Erlösrechnung: Ermittelt den
Periodenerfolg und den Stückerfolg der
erstellten Güter und Dienstleistungen.
Die Kosten- und Erlösrechnung setzt sich aus 2
Rechnungen zusammen:
- Kostenrechnung: Ermittelt den bewerteten
Güterverbrauch
- Erlösrechnung: Ermittelt die bewerteten
erbrachten Leistungen
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Teilgebiete des Rechnungswesens III
•Investitionsrechnung: Hier werden mehrperiodige
Erfolgsgrössen ermittelt, die der Geschäftsleitung
Aufschluss über die Vorteilhaftigkeit einer
Investition liefern, z.B. Kapitalwert, interner Zinsfuss,
Annuität.
• Finanzrechnung: Soll die Liquidität einer
Unternehmung jederzeit gewährleisten. Hierfür
werden Ein- und Auszahlungen bzw. Einnahmen
oder Ausgaben einer Periode gegenübergestellt.
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Grundbegriffe des Rechnungswesens I
•Stromgrössen
- Auszahlung: Abgang liquider Mittel
- Einzahlung: Zugang liquider Mittel
- Ausgabe: Wert aller zugegangenen Güter
und Dienstleistungen
- Einnahme: Wert aller veräusserten Leistungen
- Aufwand: Wert aller verbrauchten Güter und
Dienstleistungen
- Ertrag: Wert aller erbrachten Leistungen
- Kosten: Wert aller verbrauchten Güter und
Dienstleistungen für die Erstellung der betrieblichen Leistungen
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Grundbegriffe des Rechnungswesens II
• Bestandsgrössen
- Kasse: Bestand an liquiden Mitteln
- Geldvermögen: Kasse + Forderungen –
Verbindlichkeiten
- Gesamtvermögen: Geldvermögen +
Sachvermögen
- Betriebsnotwendige Vermögen:
Gesamtvermögen – nicht-betriebsnotwendiges
(neutrales) Vermögen
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Kostenbegriffe I
•Wertmässiger Kostenbegriff: Kosten sind der
bewertete Verzehr von Produktionsfaktoren und
Dienstleistungen, die zur Erstellung und zum
Absatz der betrieblichen Leistungen erforderlich
sind.
3 Merkmale:
1) Es muss ein Güterverzehr vorliegen.
2) Der Verzehr muss eine Leistungsbezogenheit
aufweisen.
3) Der Güterverzehr muss einer Bewertung
unterliegen.
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Kostenbegriffe II
•Pagatorischer Kostenbegriff: Die mit Herstellung
und Absatz verbundenen Ausgaben einer
Periode, die nicht erfolgswirksam kompensiert
wurden.
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Produktions- und Kostentheorie I
• Kostenfunktionen: Diese zeigen auf, welche
Faktoren die Kosten in einer Periode
verursachen und welche funktionalen
Zusammenhänge dabei wirksam werden.
• Produktionsfunktionen: Zeigen die
funktionalen Zusammenhänge der
Produktionsfaktor-, Einsatzmengen und den
Ausbringungsmengen auf.
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Produktions- und Kostentheorie II
•Proportionaler (linearer) Verlauf: Jede
Beschäftigungsänderung (in %) führt zur gleichen
Änderung der Kostenhöhe (in %).
•Degressiver Verlauf: Eine relative Beschäftigungsänderung führt zu einer geringeren relativen
Kostenänderung.
•Progressiver Verlauf: Die Kosten steigen schneller
als die Ausbringungsmenge.
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Produktions- und Kostentheorie III
•Regressiver Verlauf: Jede relative Beschäftigungsänderung führt zu einer relativen Kostenänderung
mit umgekehrten Vorzeichen.
•Fixer Verlauf: Jede Beschäftigungsänderung hat
keinen Einfluss auf die Kostenhöhe.
• Intervallfixer Verlauf: Innerhalb bestimmter
Beschäftigungsbereichen verhalten sich die
Kosten fix. Beim Überschreiten der jeweiligen
Bereiche steigen die Kosten sprunghaft an.
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Produktions- und Kostentheorie IV
• Durchschnittskosten (k): Kosten je Produkteinheit (Einheitskosten oder durchschnittliche
Stückkosten)
K=K/x
•Grenzkosten (K`): Gesamtkostenzuwachs, wenn
eine Produkteinheit mehr produziert wird.
(Steigungsmass der Gesamtkostenkurve; werden
durch Ableiten dieser Funktion errechnet)
K`=dK/dx
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Produktions- und Kostentheorie V
• Substitutionale Produktionsfaktoren: Bei
Erstellung der Ausbringungsmenge können sie
mehr oder weniger beliebig gegeneinander
ausgetauscht (substituiert) werden.
• Limitationale Produktionsfaktoren: Diese können
nur in einem bestimmten Verhältnis miteinander
kombiniert werden.
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Produktions- und Kostentheorie VI
Aus der Unterscheidung von limitationalen und
substitutionalen Produktionsfaktoren resultieren
grundsätzlich zwei Produktionsfunktionen
(Produktionsfunktion vom Typ A und B) und
daraus wiederum zwei Kostenfunktionen:
1. s-förmige Gesamtkostenfunktion
2. lineare Gesamtkostenfunktion
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Produktions- und Kostentheorie VII
ad 1. s-förmige Gesamtkostenfunktion: „Gesetz
vom abnehmenden Ertragszuwachs”
(Ertragsgesetz): Dieses geht von substitutionalen
Produktionsfaktoren aus und besagt, dass bei
zunehmenden Einsatz eines Produktionsfaktors
und Konstanz aller übrigen Produktionsfaktoren
Erträge erzielt werden, die zunächst progressiv,
dann degressiv ansteigen und schliesslich
absolut abnehmen.
Die ertragsgesetzliche Gesamtkostenkurve hat
einen s-förmigen Verlauf.
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Produktions- und Kostentheorie VIII
ad 2. lineare Gesamtkostenfunktion: basiert auf
limitationalen Produktionsfaktoren
(Produktionsfunktion vom Typ B (wurde
wesentlich von GUTENBERG entwickelt)
Bei diesen Produktionsfunktionen sind die
Verbrauchsmengen der Produktionsfaktoren
abhängig von der Ausbringungsmenge.
Die Gesamtkostenkurve hat einen linearen
Verlauf, wenn die technische Leistungen der
Betriebsmittel konstant ist.
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Prinzipien der Kostenverrechnung I
• Verursachungsprinzip: Einen Bezugsobjekt
dürfen nur jene Kosten zugerechnet werden,
die es tatsächlich verursacht hat.
• Identitätsprinzip: Kosten sind einem
Bezugsobjekt nur dann eindeutig und zwingend
zurechenbar, wenn es sich um Einzelkosten
handelt.
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Prinzipien der Kostenverrechnung II
Hilfsprinzipien:
•Durchschnittsprinzip: Es werden die Kosten
bestimmt, die im Durchschnitt auf den Bezugsobjekten anfallen.
• Tragfähigkeitsprinzip: Die Kosten werden im
proportionalen Verhältnis zu den Absatzpreisen
oder Deckungsbeiträgen auf die jeweiligen
Kostenträger verrechnet.
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Teilbereiche der Kostenrechnung I
• Kostenartenrechnung: Erfassung und Gliederung
aller im Laufe der Abrechnungsperiode
angefallenen Kostenarten.
Fragestellung: Welche Kosten sind in welcher
Höhe angefallen?
• Kostenstellenrechnung: Die Kosten werden auf die
Kostenstellen verteilt, in denen sie angefallen sind.
Die Verteilung erfolgt mit Hilfe des Betriebsabrechnungsbogens (BAB).
Fragestellung: Wo sind welche Kosten in welcher
Höhe angefallen?
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Teilbereiche der Kostenrechnung II
• Kostenträgerrechnung
(a) Kostenträgerstückrechnung: Für alle erstellten
Güter und Dienstleistungen werden die
Stückkosten ermittelt.
Fragestellung: Wofür sind welche Kosten in
welcher Höhe angefallen?
(b) Kostenträgerzeitrechnung: Es werden die
Kosten bestimmt, die während einer
Abrechnungsperiode angefallen sind.
Fragestellung: Welche Kosten sind in der
betrachteten Periode für welche Kostenträger
angefallen?
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Teilbereiche der Kostenrechnung III
Kostenartenrechnung
Welche Kosten sind
in welcher Höhe
angefallen?
Kostenstellenrechnung
Wo sind welche
Kosten in welcher Höhe
angefallen?
Kostenträgerstückrechnung
Wofür sind welche
Kosten in welcher
Höhe angefallen?
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Kostenträgerzeitrechnung
Welche Kosten sind
in der betrachteten
Periode für welche
Kostenträger
angefallen?
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Aufgaben der Kostenartenrechnung
• Klären, was Kosten sind (hängt vom verwendeten
Kostenbegriff ab (wertmässiger oder pagatorischer
Kostenbegriff)).
• Eine Grundlage für eine eindeutige Zuordnung der
Kosten auf Kostenstellen und Kostenträger
schaffen.
• Eine kostenartenorientierte Planung und Kontrolle
ermöglichen.
• Eine Informationsbasis für Entscheidungszwecke
bereitstellen.
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Einteilungsmöglichkeiten der Kosten I
• Gliederungskriterium: Art der verbrauchten
Produktionsfaktoren (separate Folie)
• Gliederungskriterium: betriebliche Funktionen
- Beschaffungskosten
- Fertigungskosten
- Vertriebskosten
- Verwaltungskosten
• Gliederungskriterium: Art der Verrechnung
- Einzelkosten (direkte Kosten)
- Gemeinkosten (indirekte Kosten)
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Einteilungsmöglichkeiten der Kosten II
zu Einzelkosten: lassen sich direkt den Kostenträgern zurechnen, d.h. sie werden unmittelbar
aus der Kostenartenrechnung ohne
Verrechnung über die Kostenstellen auf die
Kostenträger verrechnet.
zu Gemeinkosten: sind nur indirekt dem Kostenträger zuzurechnen und werden deshalb
abrechnungstechnisch über die einzelnen
Kostenstellen geleitet und mit Hilfe bestimmter
Bezugsgrössen (Schlüsselgrössen) verteilt.
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Einteilungsmöglichkeiten der Kosten III
zu unechte Gemeinkosten: sind Einzelkosten. Aus
Vereinfachungsgründen werden diese aber wie
Gemeinkosten behandelt.
zu Sonderkosten:
- Sondereinzelkosten: sind einem Kostenträger
direkt zurechenbar; sie können zwar nicht pro
Stück, aber pro Auftrag erfasst werden.
- Sondergemeinkosten: treten bspw. bei Kosten
für Sonderwerkzeuge auf, die für mehrere
Produktarten gemeinsam angefertigt werden
müssen.
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Einteilungsmöglichkeiten der Kosten IV
• Gliederungskriterium: Art der Beschäftigungsabhängigkeit
- variable Kosten (ändern sich bei der Variation
einer Einflussgrösse (hier Beschäftigung))
- Fixe Kosten (bleiben konstant)
• Gliederungskriterium: Art der Kostenerfassung
- aufwandsgleiche Kosten (stimmen mit den
entsprechenden Zahlen aus der
Finanzbuchhaltung überein)
- kalkulatorische Kosten (werden eigens für die
Zwecke der Kostenrechnung ermittelt)
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Einteilungsmöglichkeiten der Kosten V
•Gliederungskriterium: Art der Herkunft der
Einsatzgüter
Dieses Gliederungskriterium zielt darauf ab, ob die
Güter innerhalb eines Abrechnungsbezirks erstellt
oder von ausserhalb bezogen wurden.
- Primäre Kosten (Güter, die von aussen in einen
Abrechnungsbezirk hineinfliessen)
- sekundäre Kosten (Güter werden innerhalb eines
Abrechnungsbezirkes selbst erstellt und eingesetzt)
• Gliederungskriterium: Kostenträger
- Kosten des Produktes 1
- Kosten des Produktes 2, usw.
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Grundsätze der Kostenartenrechnung I
• Grundsatz der Reinheit
- Für den Inhalt einer Kostenart darf nur eine
Kostengüterart bestimmend sein. („saubere
Kostenarten”).
- angefallenen Kosten können ohne Zweifel
zugerechnet werden.
• Grundsatz der Einheitlichkeit
Durch eindeutige, einheitliche und überschneidungsfreie Kontierungsvorschriften muss sichergestellt sein,
dass die Zurechnung der Kosten aufgrund der
vorliegenden Belege einheitlich und schnell erfolgt
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Grundsätze der Kostenartenrechnung II
• Grundsatz der Vollständigkeit
In die Kostenartenrechnung müssen alle Kosten
aufgenommen werden.
• Grundsatz der Wirtschaftlichkeit
Die Kostenarteneinteilung hat so zu erfolgen, dass
die bisher genannten Grundsätze in ökonomisch
sinnvoller Weise erfüllt werden können.
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Verfahren der Kostenerfassung I
• Getrennte Erfassung der verbrauchten Mengen
und der Güterpreise. Die getrennte Erfassung der
Mengen und Preise setzt voraus, dass eine
Messung der jeweiligen Verbrauchsmengen
überhaupt möglich ist.
• Undifferenzierte Erfassung des gesamten
Kostenbetrages. Beim diesem Verfahren wird der
gesamte Kostenbetrag erfasst, indem man von den
angefallenen Ausgaben ausgeht oder einen
Kostenbetrag festlegt.
Es lassen sich 2 Verfahren unterscheiden:
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Verfahren der Kostenerfassung II
• Zeitliche Verteilung von Ausgaben
- Bei der zeitlichen Verteilung von Ausgaben stimmt
die Kostenhöhe mit dem Aufwand überein
- Der Aufwand, der sich aus der Finanzbuchhaltung
ableitet, wird direkt in die Kostenrechnung übernommen (Durchlaufkosten)
- Beispiele: Auszahlungen für Strom, Postgebühren
• Selbständige Festsetzung der Kosten
- Bei der selbständigen Festsetzung sind die Kosten
nicht auf Auszahlungen zurückzuführen und
entsprechen nicht dem Aufwand.
- Beispiel: kalkulatorische Abschreibungen
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Material- bzw. Stoffkosten
- Werkstoffkosten sind mit Preisen bewertete
Verbrauchsmengen an Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen.
- Bei Erfassung der Werkstoffkosten werden
a) Verbrauchsmengen ermittelt
b) Verbrauchsmengen bewertet
- Die Verbrauchsmengen werden in der Materialabrechung festgestellt.
- In der Betriebsabrechnung erfolgt die Bewertung der
Mengen und die Weiterverarbeitung der Kostenwerte. Die für die Bewertung erforderlichen Zahlen
werden aus der Finanzbuchhaltung geliefert.
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Formen der Mengenerfassung I
• Direkte Ermittlung des Verbrauchs
Der Verbrauch wird selbständig (und nicht über
den Endbestand) ermittelt
a) Skontration (Fortschreibung)
- Lagerzugänge und -abgänge werden mit Hilfe
von Materialentnahmescheinen erfasst
- Durch Addition der auf den Entnahmescheinen
enthaltenen Mengen erhält man den Verbrauch
b) Rückrechnung (retrograde Methode)
- Der Stoffverbrauch wird aus der produzierten
Stückzahl abgeleitet
- produzierte Stückzahl x Sollverbrauchsmengen
pro Stück = Verbrauch
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Formen der Mengenerfassung II
• indirekte Ermittlung des Verbrauchs
Der Verbrauch wird über den Endbestand ermittelt
und zwar in Gestalt der Inventurmethode:
Anfangsbestand + Zugänge - Endbestand
= rechnerischer Verbrauch
Nachteile:
- keine Trennung in produktionsbedingten Verbrauch
und Fehlbestand
- wegen der Saldierung lassen sich die Empfangsstellen des Stoffes (Kostenstellen) nicht feststellen
- hoher Arbeitsaufwand, da eine monatliche Inventur
erforderlich wird (Abrechnungsperiode der Kostenrechnung ist gewöhnlich 1 Monat)
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Formen der Materialbewertung I
Verbrauchsmengen müssen bewertet werden:
• Einstandspreise:
- Die Bewertung erfolgt anhand historischer
Anschaffungskosten.
- Probleme, wenn die einzelnen Stoffeingänge
nicht getrennt gelagert werden und die
Anschaffungskosten von Stoffeingang zu
Stoffeingang variieren.
- Für die Bewertung muss eine Verbrauchsfolge
festgelegt werden (Lifo- und Fifo-Verfahren)
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Formen der Materialbewertung II
•Durchschnittspreise
- Durchschnittspreise können für eine Periode
nachträglich festgestellt werden oder man
ermittelt gleitende Durchschnittspreise.
- Die Verwendung von Durchschnittspreisen
bietet sich bei Preisschwankungen an.
• Festpreise
• andere Preise
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Personalkosten I
• Die Personalkosten werden in der Lohn- und
Gehaltsabrechnung ermittelt. Sie umfassen alle
Kosten, die durch den Einsatz des Produktionsfaktors
Arbeit unmittelbar und mittelbar entstanden sind
• Man kann folgend Hauptgruppen unterscheiden:
- Löhne
- Gehälter
- gesetzliche Sozialkosten
- freiwillige Sozialkosten
- sonstige Personalkosten
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Personalkosten II
• Bei den Löhnen unterscheidet man Fertigungsund Hilfslöhne. Es sollen Arbeitsleistungen, die
unmittelbar der Herstellung des Erzeugnisses
dienen, von den Arbeiten getrennt werden, die
nur mittelbar an der Herstellung beteiligt sind.
• Bei der Lohnform unterscheidet man zwischen
dem Zeitlohn und dem Stücklohn (Akkordlohn).
Beim Zeitlohn bildet die Zeit die Grösse zur
Messung der Arbeit. Der Akkordlohn ist dadurch
gekennzeichnet, dass die menschliche Arbeit an
der produzierten Menge gemessen wird.
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Personalkosten III
• Problem bei Löhnen: Aufteilung auf Einzel- und
Gemeinkosten:
- Hilfslöhne sind Gemeinkosten
- Fertigungslöhne: Unterscheidung der Lohnformen:
a) Akkordlöhne (Stücklöhne) sind Einzelkosten
b) Fertigungslöhne, die als Zeitlohn gezahlt
werden, sind Gemeinkosten
• Alle anderen Personalkosten sind ebenfalls stets
Gemeinkosten:
- gesetzliche Sozialkosten
- freiwillige Sozialkosten
- sonstige Personalkosten
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Übersicht über die Personalkosten
Personalkosten
Löhne
Gehälter
andere
Personalkosten
- gesetzliche Sozialkosten
Fertigungs-
Hilfslöhne
- freiwillige Sozialkosten
löhne
Akkordlohn
Einzelkosten
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Zeitlohn
- sonstige Personalkosten
Akkordlohn
Zeitlohn
Gemeinkosten
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Kosten für Fremddienste
• Unter Dienstleistungen werden alle Lieferungen
von aussenstehenden Dienstleistungsunternehmen
verstanden:
- Transport-, Reparatur-, Werbe-, Reise-,
Rechtsberatungs-, Prüfungs-, Versicherungssowie Forschungs- und Entwicklungsleistungen
- Mieten und Pachten sowie die Kosten für Wasser,
Strom und Gas
- Öffentliche Abgaben (in der Form von Gebühren
und Beiträgen)
• Die Erfassung der Kosten ist unproblematisch.
Einzig problematisch ist die oftmals notwendige
zeitliche Abgrenzung der Kosten.
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Informationskosten und Kosten für
Rechtsgüter I
• Die Erfassung von Informationskosten bereitet oft
Schwierigkeiten, da sich Informationsmengen nicht
so einfach messen lassen
• Wesentliche Teile der Informationskosten einer
Unternehmung können sein: Kosten für die
elektronische Datenverarbeitung und/oder Kosten
für die Marktforschung
• Die Kosten können in einzelnen Fällen für einzelne
Kostenstellen bzw. Kostenbereiche oder für eine
Produktart bzw. Produktgruppe erfasst werden
© Dr. John Hess
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Informationskosten und Kosten für
Rechtsgüter II
• Zu den Kosten für Rechtsgüter gehören
Gebühren für Lizenzen und Patente. Diese werden
meist als Sonderkosten erfasst und können
bestimmten Produkten und Produktgruppen als
Sondereinzelkosten direkt zugerechnet werden
© Dr. John Hess
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Steuern, Gebühren, Abgaben
•Gebühren und Abgaben fallen für die Leistungen
öffentlich-rechtlicher Institutionen an. Diese
werden der verursachenden Kostenstelle als
Kosten belastet (z.B. Baugebühren)
• Steuern, die mit der betrieblichen Leistungserstellung anfallen, werden als Kosten behandelt.
Hierzu zählt z.B. die Vermögenssteuer,
Fahrzeugsteuer, die Mineralöl-, Branntwein- und
die Tabaksteuer. Erfolgsabhängige Steuern sind
hingegen keine Kosten, sondern gelten als
Gewinnverwendung.
© Dr. John Hess
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Problematik bei Steuern I
• Die Klärung der Kosteneigenschaft von Steuern
muss den Rechnungszweck der Kostenrechnung
vor Augen halten.
• Es wird gefragt inwieweit die Berücksichtigung
von Steuern in der Kostenrechnung erforderlich ist,
damit die Kostenrechnung ihre Aufgaben erfüllen
kann.
• Aufgaben der Kostenrechnung:
- Planungsaufgaben (Entscheidungen treffen)
- Kontrollaufgaben (Soll-Ist-Vergleich)
- Dokumentationsaufgaben (Ermittlung der Selbstund Herstellkosten)
© Dr. John Hess
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Problematik bei Steuern II
• Die Berücksichtigung von Steuern zur Erfüllung der
Kontrollaufgabe ist insoweit notwendig, als bei der
Ermittlung der Sollgrösse Steuern im selben Umfang
miteinbezogen werden, wie sie in der Istgrösse
vorhanden sind.
• Für die Erfüllung der Dokumentationsaufgaben der
Kostenrechnung gilt, dass Steuern insoweit
miteinbezogen werden, wie sie in den
Rechenschemata für die Ermittlung der Selbstkosten
oder der Herstellungskosten vorgeschrieben sind.
© Dr. John Hess
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Problematik bei Steuern III
• Die Frage, ob zur Erfüllung der Planungsaufgaben
Steuern berücksichtigt werden müssen, lässt sich
nicht so einfach beantworten.
• Entscheidend ist die Frage, ob die Berücksichtigung von Steuern die mit Hilfe der
Planungsrechnung zu treffenden Entscheidungen
beeinflusst.
• Annahme: Entscheidungsträger im Unternehmen
streben danach, den Gewinn nach Steuern zu
vergrössern. Deshalb ist davon auszugehen, dass
alle Steuern als Kosten anzusehen sind.
© Dr. John Hess
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Problematik bei Steuern IV
• Ergebnis: Für die Beurteilung des Kostencharakters
von Steuern ist folglich nicht massgeblich, ob die
Bemessungsgrundlage der Steuern an Gütern, am
Vermögen oder am Gewinn ansetzt.
Ausschlaggebend ist allein die vom
Entscheidungsträger verfolgte Zielsetzung.
© Dr. John Hess
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Problematik bei Steuern V
In welchem Ausmass sind die Steuern zu
berücksichtigen?
Steuern sind in vollem Umfang zu berücksichtigen
sind, wenn bei Vernachlässigung derselben eine
suboptimale Entscheidung getroffen wird. Dies ist der
Fall,
• wenn sich durch die Berücksichtigung der Steuern
ein positiver Zielbeitrag in einen negativen
Zielbeitrag umkehrt, oder
• wenn die Rangfolge der Alternativen durch
Berücksichtigung von Steuern verändert wird.
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Kosten
• Die kalkulatorischen Kosten werden eigens für
die Zwecke der Kostenrechnung ermittelt
• Grundsätzlich lassen sich kalkulatorische Kosten
wie folgt unterscheiden:
(1) Zusatzkosten sind jene kalkulatorischen
Kosten, denen überhaupt kein Aufwand in
der Finanzbuchhaltung gegenübersteht (z.B.
kalkulatorischer Unternehmerlohn)
(2) Anderskosten sind jene kalkulatorischen
Kosten, denen Aufwand in anderer Höhe in
der Finanzbuchhaltung gegenübersteht (z.B.
kalkulatorische Zinsen).
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Abschreibungen I
Abschreibungen
planmässig
am Anlagevermögen
bilanziell
kalkulatorisch
kalkulatorische
Abschreibungen
© Dr. John Hess
ausserplanmässig
(am Anlage- oder Umlaufvermögen)
bilanziell
kalkulatorisch
kalkulatorische
Wagnisse
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Kalkulatorische Abschreibungen II
Abschreibungen sollen die durch Einsatz der Anlagen entstehenden
Kosten zum Ausdruck bringen. Die Kosten erhält man, indem für
jede Abrechnungsperiode der verursachungsgerechte Werteverzehr
ermittelt und bewertet wird.
Ursachen des Werteverzehrs (d.h. Abschreibungsursachen):
• Verbrauchsbedingte Ursachen: (diese Ursachen führen dazu,
dass der Nutzungvorrat mengenmässig abnimmt):
- Abnutzung durch Gebrauch
- Abnutzung durch Zeitverschleiss
- Abnutzung durch Substanzverringerung (bei Gewinnungsbetrieben wie z.B. Kohleabbau oder Tongruben)
- Abnutzung durch Katastrophen
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Abschreibungen III
• Wirtschaftlich bedingte Ursachen (diese Ursachen führen
dazu, dass der Nutzungsvorrat wertmässig abnimmt):
- Wertminderung aufgrund technischen Fortschritts
- Wertminderung aufgrund von Nachfrageverschiebungen
- Wertminderung aufgrund des Sinkens der
Wiederbeschaffungskosten
- Wertminderung aufgrund des Sinkens der Absatzpreise
- Wertminderung aufgrund von Fehlinvestitionen
• Zeitlich bedingte Ursachen (der Nutzungsvorrat muss im Zeitablauf
genutzt werden bzw. ist nach Ablauf einer best. Zeit erschöpft):
- Ablauf der Grundmietzeit eines Leasingvertrages vor Ablauf der
technischen Nutzungsdauer
- Ablauf von Schutzrechten (Patente, Gebrauchsmuster etc.)
- Ablauf von Konzessionen
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Abschreibungen IV
Für die Bemessung der periodischen Abschreibungshöhe sind
drei Grössen festzulegen:
• Abschreibungssumme
• Abschreibungszeitraum
• Abschreibungsverfahren
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Abschreibungen V
zu Abschreibungssumme (Gesamtwert der Anlage, der über die
gesamte Nutzungsdauer des Vermögensgegenstandes verteilt
werden muss):
- (zukünftiger) Wiederbeschaffungspreis: Damit eine reale
Substanzerhaltung gewährleistet wird, muss der Wiederbeschaffungspreis angesetzt werden. So ist gewährleistet, dass
der Absatzmarkt in den Preisen mindestens jene Beträge
zurückvergütet, die ausreichen, die Anlage nach Ablauf der
Nutzungsdauer wiederzubeschaffen.
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Abschreibungen VI
- Tageswiederbeschaffungspreis : Die zukünftigen Wiederbeschaffungspreise lassen sich nur schwer bestimmen. In diesen
Fällen wählt man die zweitbeste Lösung: Tageswiederbeschaffungspreise (Zeitwertabschreibung). Sind auch die
Tageswiederbeschaffungskosten nicht zu ermitteln, so wählt man
als drittbeste Lösung die Abschreibung von den historischen
Anschaffungskosten.
- Anschaffungskosten/Herstellungskosten: Eine Abschreibung auf
Basis der historischen Anschaffungskosten ist dennoch nur
geeignet, wenn die Preise für die Wiederbeschaffung relativ
konstant sind.
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Abschreibungen VII
zu Abschreibungszeitraum: Als Abschreibungszeitraum gilt die
geschätzte Nutzungsdauer der Anlage. Im Falle der zeitlich
begrenzten Nutzungsmöglichkeit eines Anlagegutes wird die
verfügbare Zeitdauer als Abschreibungszeitraum zugrunde gelegt.
zu Abschreibungsverfahren (dieses bildet den vermuteten
Verbrauchsvorgang der Anlagegüter im Zeitablauf nach). Man
unterscheidet grundsätzlich mehrere Abschreibungsverfahren:
- lineare Abschreibung (mit konstanten Abschreibungsquoten)
- degressive Abschreibung (mit fallenden Abschreibungsquoten)
- progressive Abschreibung (mit steigenden Abschreibungsquoten)
- leistungsabhängige Abschreibung
© Dr. John Hess
58
Kalkulatorische Abschreibungen VIII
Die lineare Abschreibung unterstellt einen gleichmässigen
Werteverzehr während der Nutzungsdauer. Die Abschreibungssumme wird zu gleichen Teile auf die Jahre der Nutzung aufgeteilt.
Damit erhält man die Abschreibungsquote pro Jahr. Die
Kostenrechnung ist in der Regel eine Monatsrechnung, weshalb der
jährliche Abschreibungsbetrag noch durch 12 dividiert werden muss.
Man erhält die lineare Abschreibung mit folgender Formel:
a = A/n
A
n
a
bzw.
a = (A-L)/n
Abschreibungssumme der Anlage
geschätzte Nutzungsdauer in Jahren und
jährlicher Abschreibungsbetrag
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Abschreibungen IX
Die degressive Abschreibung unterstellt einen abnehmenden
Werteverzehr und damit abnehmende Abschreibungsbeträge.
• arithmetisch-degressive (die Abschreibung fällt jährlich um einen
konstanten Degressionsbetrag (D). Der Degressionsbetrag D lässt
sich mit Hilfe folgender Formel ermitteln:
D
2 A
n  (n  1)
Die Abschreibungsbeträge für die einzelnen Jahre erhält man
gemäss folgender Formel:
2 A
at  D  ( n  1  t ) 
 (n  1  t )
n  (n  1)
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Abschreibungen X
• geometrisch-degressive (die Abschreibung fällt nicht mit
konstanten Raten, sondern fällt mit von Jahr zu Jahr kleiner
werdenden Raten)
Man errechnet die Abschreibungsquoten, indem man einen
konstanten Prozentsatz auf den jeweiligen Restbuchwert = R
anwendet (Buchwertabschreibung). Die Methode führt nie zu
einem Buchwert von Null (unendliche Abschreibung).
Für die Bestimmung des Prozentsatzes ist erforderlich, dass man
die Höhe des angestrebten Restbuchwertes (nach Ablauf der
Nutzungsdauer) bestimmt.
p  100 (1  n
© Dr. John Hess
R
)
A
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Kalkulatorische Abschreibungen XI
Die progressive Abschreibung unterstellt einen ansteigenden
Werteverzehr. Die progressive Abschreibung ist das Gegenstück zur
degressiven Abschreibung und kann ebenfalls in der arithmetischen
und geometrischen Variante ermittelt werden. Die Berechnung
erfolgt in beiden Fällen zunächst genau wie bei der degressiven
Abschreibung. Allerdings verrechnet man die Abschreibungsbeträge
in umgekehrter Reihenfolge.
Die leistungsabhängige Abschreibung unterstellt einen
Werteverzehr, der von der Inanspruchnahme der Anlage abhängt
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Abschreibungen XII
Die Abschreibungsverfahren beruhen auf Schätzungen. Wie ist
vorzugehen, wenn sich im nachhinein eine Schätzung als falsch
herausstellt?
Falsch geschätzte Nutzungsdauer:
Anlage mit der Abschreibungssumme A = 10.000
geschätzte Nutzungsdauer n = 8
lineare Abschreibung
Nach 6 Jahren stellt sich heraus, dass die Nutzungsdauer der Anlage
10 Jahre beträgt. Grundsätzlich existieren 3 Möglichkeiten, die
veränderte Situation zu berücksichtigen:
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Abschreibungen XIII
(1) Der bisherige Abschreibungsbetrag wird bis zum Ende des
10.ten Jahres beibehalten. Es wird insgesamt zuviel abgeschrieben.
Kritik: Mit diesem Verfahren wird der tatsächliche Werteverzehr
nicht abgebildet. Es ist daher abzulehnen.
(2) Der am Ende des 6.ten Jahres vorhandene Restbuchwert wird
linear über die restlichen 4 Jahre abgeschrieben. Insgesamt wird
nicht zu viel abgeschrieben.
Kritik: Dieses Verfahren bildet ebenfalls nicht den tatsächlichen
Werteverzehr ab, weshalb es abzulehnen ist.
© Dr. John Hess
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Kalkulatorische Abschreibungen XIV
(3) Man ermittelt am Ende des 6.ten Jahres den eigentlich richtigen
Abschreibungsbetrag bei einer Nutzungsdauer von 10 Jahren und
verrechnet diesen Abschreibungsbetrag in den folgenden Jahren.
Insgesamt wird auch hier zuviel abgeschrieben.
Dieses Verfahren ist das einzige Verfahren, dass die noch folgenden
Rechnungsperioden mit dem tatsächlichen Werteverzehr belastet
und ist deshalb anzuwenden.
Die angeführten Überlegungen gelten auch für den Fall, dass
- die effektive Nutzungsdauer kleiner als geschätzt ist
- die Abschreibungssumme grösser oder kleiner als geschätzt ist
- die Liquidationserlöse grösser oder kleiner als geschätzt sind.
© Dr. John Hess
65
Kalkulatorische Abschreibungen XV
t
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
Summe
© Dr. John Hess
Alternative (1)
at
Restbuchwert
1.250
8.750
1.250
7.500
1.250
6.250
1.250
5.000
1.250
3.750
1.250
2.500
1.250
1.250
1.250
0
1.250
-1.250
1.250
-2.500
12.500
Alternative (2)
at
Restbuchwert
1.250
8.750
1.250
7.500
1.250
6.250
1.250
5.000
1.250
3.750
1.250
2.500
625
1.875
625
1.250
625
625
625
0
10.000
Alternative (3)
at
Restbuchwert
1.250
8.750
1.250
7.500
1.250
6.250
1.250
5.000
1.250
3.750
1.250
2.500
1000
1.500
1000
500
1000
-500
1000
-1.500
11.500
66
Kalkulatorische Zinsen I
• Mengenkomponente ist das während einer
Abrechnungsperiode durchschnittlich
gebundene betriebsnotwendige Kapital (wird der
Unternehmung nicht als zinsloses Fremdkapital
überlassen).
• Betriebsnotwendig ist das Kapital, das der
Erfüllung des Sachziels der Unternehmung dient.
Es wird gebildet aus den einzelnen Kapitalgütern,
die im Produktionsprozess eingesetzt werden.
(Vermögensteilen auf der Aktivseite der Bilanz, die
mit ihren Anschaffungskosten abzüglich kalkulatorischer Abschreibungen anzusetzen sind.)
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67
Kalkulatorische Zinsen II
• Zur Bestimmung des während der Abrechnungsperiode gebundenen Kapitals geht man von
Durchschnittsbeträgen aus.
• Um das zinsberechtigte Kapital zu erhalten, muss
das betriebsnotwendige Kapital um das
Abzugskapital vermindert werden. Dies ist
notwendig, wenn im betriebsnotwendigen
Kapital Teile enthalten sind, die zwar Fremdkapital
darstellen, aber für die keine Zinsen zu zahlen sind.
(Anzahlungen von Kunden, Lieferantenkredite
oder langfristige Rückstellungen.
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68
Kalkulatorische Zinsen III
• Die kalkulatorischen Zinsen erhält man durch
Multiplikation des betriebsnotwendigen Kapitals
mit dem Zinssatz:
Betriebsnotwendiges Kapital x Zinssatz =
kalkulatorische Zinsen
• kalkulatorische Zinsen:
- sicherer Zinssatz + Risikozuschlag
- durchschnittliche Gesamtkapitalkosten (WACC)
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69
Kalkulatorischer Unternehmerlohn I
• In einer Einzelunternehmungen darf die Arbeitsleistung der Inhaber nicht durch ein Gehalt
vergütet werden, sondern ist aus dem Gewinn zu
decken. Trotz Werteverzehr an Produktionsfaktoren entsteht kein Aufwand in der Finanzbuchhaltung. Dieser Werteverzehr wird mit dem
kalkulatorischen Unternehmerlohns erfasst.
• In Personen- und Kapitalgesellschaften ist ein kalkulatorischer Unternehmerlohn dann anzusetzen,
wenn ein Gesellschafter für seine Mitarbeit kein
(niedriges) Gehalt erhält und die Vergütung für
seine Arbeitsleistung mit dem Gewinn abdeckt.
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70
Kalkulatorischer Unternehmerlohn II
• Die Höhe des kalkulatorischen Unternehmerlohn
bestimmt sich in der Regel nach dem durchschnittlichen Gehalt eines leitenden Angestellten in
einer vergleichbaren Position in einem vergleichbaren Betrieb. Man kann aber auch das Gehalt
ansetzen, das dem geschäftsführenden
Eigentümer entgeht, da er nicht in einem anderen
Betrieb tätig ist (Gedanke der Opportunitätskosten,
“entgangene” Gehalt).
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71
Kalkulatorische Miete
• Kalkulatorische Miete wird für betrieblich genutzte
Räume berechnet, für die in der Finanzbuchhaltung kein Aufwand verbucht wird.
• Diese Fälle treten u.a. auf, wenn ein Gesellschafter
seiner Gesellschaft Räume zur Verfügung stellt und
dafür keine oder nur wenig Miete verlangt.
• Werden für diese betrieblich genutzten (Privat-)
Grundstücke bereits kalkulatorische Abschreibungen oder Zinsen berücksichtigt, erübrigt sich
das Ansetzen einer kalkulatorischen Miete.
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72
Kalkulatorische Wagnisse I
• Bestimmte Risiken können zu einem unvorhergesehenen Werteverzehr führen. Bei diesen Risiken
(Wagnisse) lassen sich zwei Gruppen
unterscheiden:
(1) Allgemeines Unternehmerrisiko: Betrifft die
Unternehmung als Ganzes ( z.B. Rückgänge oder
Änderungen in der gesamtwirtschaftlichen
Nachfrage, Inflation, technischer Fortschritt usw.)
Dieses Risiko leitet sich aus den Bestimmungsgrössen für den Erfolg einer Unternehmung ab,
und ist aus dem Gewinn zu decken.
© Dr. John Hess
73
Kalkulatorische Wagnisse II
(2) Spezielles Einzelwagniss: Sind direkt mit der
betrieblichen Leistungserstellung verbunden und
beziehen sich auf einzelne Tätigkeiten,
Abteilungen oder Produkte der Unternehmung.
Die Einzelwagnisse sind anhand von
Erfahrungswerten bis zu einem gewissen Grad
erfassbar.
Sie werden als betrieblich verursachter
Werteverzehr mit der Verrechnung kalkulatorischer Wagnisse berücksichtigt.
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74
Kalkulatorische Wagnisse III
Die Einzelwagnisse lassen sich in mehrere Gruppen
aufteilen:
(a) Beständewagnis: Hierzu zählt man Lagerverluste,
die z.B. durch Schwund, Veralten, Preissenkungen
und Güterminderungen auftreten.
(b) Fertigungswagnis: Diese umfassen Mehrkosten
u.a. aufgrund von Arbeits- und Konstruktionsfehlern,
Kosten für Gewährleistungen, aussergewöhnlichen
Schäden an Anlagegütern sowie
Verrechnungsdifferenzen aufgrund von
Fehleinschätzungen der Abschreibungsbeträge.
© Dr. John Hess
75
Kalkulatorische Wagnisse IV
(c) Entwicklungswagnis: Hierzu gehören die Kosten
für fehlgeschlagenen Forschungs- und Entwicklungsarbeiten.
(d) Vertriebswagnis: Dieses beinhaltet z.B.
Forderungsausfälle gegenüber Kunden und
Währungsverluste.
(e) Sonstige Wagnisse: Dies sind vor allem solche
Risiken, die in der Eigenart des Betriebes oder der
Branche liegen, z.B. Wagnisse aufgrund von
Bergschäden, Schiffs- oder Flugzeugverluste.
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76
Kalkulatorische Wagnisse V
• Die speziellen Einzelwagnisse können durch
Fremdversicherung abgedeckt oder von der
Unternehmung selbst getragen werden.
Bei Abschluss einer Versicherung fallen für die
Unternehmen Kosten in Höhe der Versicherungsprämien an.
Die von der Unternehmung selbst getragenen
speziellen Wagnisse sind so zu erfassen, dass sich
die kalkulatorisch verrechneten Wagniskosten und
die entsprechenden tatsächlichen Auszahlungen
für die Verluste auf lange Sicht ausgleichen.
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77
Kalkulatorische Wagnisse VI
Erfassung der selbst getragenen speziellen Wagnisse:
(a) Aus der Erfahrung mehrerer Jahre lässt sich eine
durchschnittliche Höhe ableiten.
(b)Versicherungsmathematisch:
- Mit Hilfe statistischer und wahrscheinlichkeitstheoretischer Überlegungen wird ein Wagnissatz
ermittelt
- Im nächsten Schritt multipliziert man in der
laufenden Periode die Ist- oder Planbezugsgrösse mit dem Wagnissatz und ermittelt so die
Wagnisverluste
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78
Kostenstellenrechnung
Fragestellung: Wo sind die Kosten angefallen?
- Im Vordergrund der Kostenstellenrechnung steht
die Kennzeichnung der Orte , in denen die
Kosten entstehen.
- Die gesamte Unternehmung wird für diesen
Zweck in Abrechnungsbezirke eingeteilt.
- Ein rechnungsmässig abgegrenzter Bezirk wird in
der Regel als Kostenstelle bezeichnet.
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79
Aufgaben der Kostenstellenrechnung I
(1) Kostenplanung: Die Einteilung der Unternehmung
in Kostenstellen und die genaue Analyse der
Prozesse in den jeweiligen Kostenstellen
ermöglichen die Kennzeichnung wichtiger
Kostenbestimmungsgrössen und deren Einfluss.
(Grundlage für eine Planung der einzelnen
Kosten dar: Eine Analyse der Bestimmungsgrössen
und der kostenmässigen Auswirkungen einzelner
Prozesse lässt u.a. die Möglichkeiten für
Kostensenkungen sichtbar werden).
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80
Aufgaben der Kostenstellenrechnung II
(2) Kostenkontrolle: Aus der Gegenüberstellung von
geplanten Sollkosten und tatsächlich
entstandenen Istkosten werden Kostenabweichungen ersichtlich. (Durch die Kostenstellenbildung und den Kostenvergleich je Kostenstelle
lässt sich feststellen, wo bspw. Kostenüberschreitungen aufgetreten sind).
(3) Leistungsbeziehungen innerhalb der
Unternehmung darstellen.
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81
Aufgaben der Kostenstellenrechnung III
(4) Ermittlung der Stückkosten: Die in jeder
Kostenstelle entstehenden Kosten werden über
geeignete Massgrössen auf die einzelnen
Kostenträger verteilt. (Es soll eine der Realität
entsprechende und genaue Ermittlung der
Stückkosten erreicht werden).
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82
Einteilung der Kostenstellen I
• Es ist eine geeignete Gliederung des gesamten
Unternehmensprozesses in ein System von
Abrechnungsbezirken vorzunehmen.
• Die Kostenstellenrechnung muss sich an der
gegebenen Unternehmensstruktur orientieren.
• Kostenstellen sind die Orte der Kostenentstehung
und damit die Orte der Kostenzurechnung.
• Definition Kostenstelle: “Unter einer Kostenstelle
versteht man einen betrieblichen Teilbereich, der
kostenrechnerisch selbständig abgerechnet wird.”
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83
Einteilung der Kostenstellen II
Vier Grundsätze sind zu beachten:
(1) Die Kostenstelle muss ein selbständiger Verantwortungsbereich sein.
(2) Für jede Kostenstelle müssen genaue Massgrössen der Kostenverursachung existieren. (Ist
dies nicht der Fall, besteht die Gefahr fehlerhafter Kostenkontrolle und Kalkulation.)
(3) Auf jeder Kostenstelle müssen sich die Kostenbelege genau und gleichzeitig einfach
verbuchen lassen.
(4) Die Kostenstelleneinteilung hat unter Beachtung
der Wirtschaftlichkeit und Übersichtlichkeit zu
erfolgen.
© Dr. John Hess
84
Einteilung der Kostenstellen III
Wie differenziert ist in bestimmten Situationen die
Kostenstelleneinteilung vorzunehmen ist?
Zur Beantwortung werden kalkulatorische
Fehlerrechnungen durchgeführt: Man vergleicht
die Kalkulationssätze bei feiner Kostenstelleneinteilung mit denen bei einer groben Einteilung.
Übersteigt die Abweichung zwischen den beiden
Sätze eine vorher festgelegte Grenze, dann ist der
Fehler nicht mehr zu verantworten und die feinere
Einteilung ist zu wählen.
© Dr. John Hess
85
Einteilung der Kostenstellen IV
Platzkostenrechnung: Im Fertigungsbereich ist eine
sehr feine Gliederung der Kostenstellen
erforderlich. Sie geht häufig bis auf einzelne
Maschinen oder Handarbeitsplätze, weshalb sie
auch Platzkostenrechnung genannt wird.
Die Unterteilung des Betriebes ist deutlich
differenzierter als die räumliche und/oder
verantwortungsmässige Gliederung.
Problem: Einhaltung des Grundsatzes 3
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86
Einteilung der Kostenstellen V
Die auftretenden Schwierigkeiten kann man
umgehen:
(1) Mehrere Aggregate oder Arbeitsplätze zu einer
Einheit zusammenfassen
(2) Keinen Durchschnittssatz für die Kalkulation
verwenden. (Statt dessen sind differenzierte
Sätze für die Kalkulation zu verwenden.)
Derart ist die Kalkulationsgenauigkeit sichergestellt, dennoch wird die Kostenkontrolle grober,
denn einzelne Aggregate oder Arbeitsplätze sind
nicht mehr kalkulierbar.
© Dr. John Hess
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Einteilung der Kostenstellen VI
Es kann der Fall eintreten, dass die räumliche
und/oder verantwortungsmässige Gliederung
von Betriebsbereichen feiner ist, als die
abrechnungstechnische (v.a. im Verwaltungsund Vertriebsbereich), da verursachungsgerechte Bezugsgrössen nur schwer zu finden
sind.
© Dr. John Hess
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