Transcript IFRS for SMEs Konu 1.6 Bölüm 23 Hasılat © 2011 IFRS Foundation This PowerPoint presentation was prepared by IFRS Foundation education staff as a.

IFRS for SMEs
1
Konu 1.6
Bölüm 23 Hasılat
© 2011 IFRS Foundation
2
This PowerPoint presentation was prepared by IFRS Foundation education
staff as a convenience for others. It has not been approved by the IASB.
The IFRS Foundation allows individuals and organisations to use this
presentation to conduct training on the IFRS for SMEs. However, if you
make any changes to the PowerPoint presentation, your changes should be
clearly identifiable as not part of the presentation prepared by the IFRS
Foundation education staff and the copyright notice must be removed from
every amended page .
This presentation may be modified from time to time. The latest version
may be downloaded from:
http://www.ifrs.org/IFRS+for+SMEs/SME+Workshops.htm
The accounting requirements applicable to small and medium-sized entities
(SMEs) are set out in the International Financial Reporting Standard (IFRS)
for SMEs, which was issued by the IASB in July 2009.
The IFRS Foundation, the authors, the presenters and the publishers do not
accept responsibility for loss caused to any person who acts or refrains
from acting in reliance on the material in this PowerPoint presentation,
whether such loss is caused by negligence or otherwise.
Bölüm 23 – Genel bakış
• Bölüm 23 şu konuları ayrı ayrı
değerlendirerek birleştirir
– IAS 18 Hasılat
– IAS 11 İnşaat Sözleşmeleri
• Bölüm 23’ün temel ilkeleri IAS 18 ve IAS
11’in temel ilkeleri ile aynıdır
• Bölüm 23 örnekler ekini içerir.
© 2011 IFRS Foundation
3
Bölüm 23 – Kapsam
• Bölüm 23 aşağıdaki işlemlerden
kaynaklanan hasılatı kapsar
–
–
–
–
Mal satışı
Hizmet sunumları
İnşaat sözleşmeleri
İşletmenin varlıklarının başkaları tarafından
kullanılmasından kaynaklanan:
– faiz,
– İsim hakkı,
– alınan temettüler
© 2011 IFRS Foundation
4
Bölüm 23 – Kapsam dışındakiler
5
• Bazı özellikli hasılat kalemleri IFRS for
SMEs’in diğer bölümlerinde
düzenlenmektedir
– Kiralama işlemleri (Bölüm 20)
– Finansal araçlar (Bölüm 11 ve 12)
– İştirakler ve iş ortaklıkları (Bölüm 14 ve
15)
– Yatırım amaçlı gayrimenkuller (Bölüm 16)
– Tarımsal faaliyetler (Bölüm 34)
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Kapsadığı ana konular
• Bölüm 23 ilkeler
– Hasılat nedir
– Hasılat nasıl ölçülür
– Hasılat ne zaman muhasebeleştirilir
– Hasılat oluşturan işlemin niteliği
– Çok bileşenli işlemler
– Açıklamalar
© 2011 IFRS Foundation
6
Bölüm 23 – Hasılatın tanımı
7
• Hasılatın tanımı
Bir işletmenin, bir dönemdeki normal faaliyetleri
süresince brüt ekonomik fayda tutarı girişidir.
– ‘Brüt’ olarak ölçülür (kazançlardan farklıdır)
– ‘Ekonomik faydalar’ nakit veya diğer varlıklar
anlamındadır
– Özkaynaktaki artıştan kaynaklanır (döviz
hasılat değildir)
– ‘Olağan faaliyetler’ (kazançlar bir kerelik
değildir)
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnek: tanım
8
• Örnek: Yeni ve ikinci el bisiklet satışı ve bisiklet
kiralaması yapan 10 mağazadan oluşan bir
mağazalar zinciri vardır. Mağazalar zinciri bu yıl
kapanan bir mağazanın arsa ve binasını satmıştır.
– Hasılatın kaynağı 3 adettir: Yeni bisikletlerin
satışından, ikinci el bisiklet satışından ve bisikletlerin
kiralanmasından.
– Arsa ve bina satışından kaynaklanan süreç, hasılat
değildir (“olağan” değildir); aksine, bu net bir kazanç
veya kayıp olarak sunulur.
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Ölçüm ilkeleri
9
• İlke: Alınan ve alınacak olan bedelin gerçeğe
uygun değeri.
– Ticari iskontolar, zamanında ödeme indirimleri,
miktar indirimlerinin net tutarları
– Başkaları adına toplanan tutarları içermez,
örneğin:
– Satış vergisi, katma değer vergisi, mal ve hizmet
vergisi
– Esas satıcıdan ziyade bir aracı gibi faaliyette
bulunulduğunda elde edilen tutarlar.(sadece
komisyon hasılattır.)
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnek: nakit iskontosu
10
• Örnek: 60 gün vadeli 500 PB’lik mal
satılmıştır. Tüketiciye 30 gün içinde
öderse %10 iskonto yapılabilir.
– Tüketiciye iskonto yapılması durumunda,
hasılat 450 PB’dir.
– 500 PB hasılat tutarı ve 50 PB faiz veya
diğer bazı giderler olarak gösterilseydi
yanlış olurdu.
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnek: acenteye “satış”
11
• Örnek: %10 komisyon alan bir acente
aracılığıyla 100 PB’lik mal satışı yaptık. Son
kullanıcılara satılana kadar malın sahibiyiz.
Son kullanıcıların kusurlarından ve
iadelerinden sorumluyuz.
– Yalnızca acente son kullanıcıya malı
sattığında, 10 PB komisyon gideri ve 100 PB
hasılatı muhasebeleştiririz.
– Mal acenteye gönderildiği zaman hasılat
muhasebeleştirilseydi yanlış olurdu.
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnek: Satıcıya Satış
12
• Örnek: Malı, 100 PB’den satan bir satıcıya
bu malı 90 PB’den sattık. Satıcıdan malın
iadesini kabul ettik.
– Mal satıcıya satıldığında, 90 PB tutarında
hasılatımız var. Aynı zamanda, tahmini iadeyi
tahakkuk ettiririz.
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnek: Satış Vergisi
Toplanması
13
• Örnek: 100 PB artı 10 satış vergisi
tutarında mal sattık. İdareye vergiyi aylık
olarak yatırmaktayız. Alıcı bize hemen
110 PB öder.
– 100 PB hasılat olarak muhasebeleştirilir
– 10 PB vergi gideri ve 110 PB hasılat
muhasebeleştirilseydi yanlış olurdu
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Ertelenen Ödemeler
14
• Hasılat girişinin ertelenmesi
– Erteleme sektördeki normal kredi koşullarından
kaynaklanıyorsa, hasılat = sözleşme tutarı
(iskonto edilmez)
– Ancak, erteleme bir finansal işlemden
kaynaklanıyorsa, hasılat = tüm beklenen
tahsilatların bugünkü değeri. İskonto oranı
aşağıdakilerden biri olabilir:
– Benzer finansal araçlar için geçerli olan faiz oranı
– Nominal değeri nakit satış fiyatına indirgeyen zımni
faiz oranıdır.
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnek: Ertelenen Ödemeler
15
• Örnek: 1.500.000 PB maliyeti olan malı
2.000.000 PB’ye 2 yıl vadeli faizsiz sattık.
Geçerli nakit fiyatı 1.652.893 PB olması
gerekirdi.
– Finansman işlemi. 1.652.893 PB olumlu
hasılattır. 152.893 PB kardır.
– BD = (GD) / ((1+faiz oranı)dönem)
– 1.652.893 = (2.000.000) / ((1+faiz oranı)2)
– Faiz oranı = 0,10 (%10) denklemi çözerek
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnek - devam
16
• Örneğin devamı:
– 1 yıllık faiz geliri = 1.652.893 x %10 =
165.289 PB, ödenmemiş, alacak tutarını
1.818.182 PB’ne yükseltiyor.
– 2 yıllık faiz geliri = 1.818.182 x %10 =
181.818 PB, ödendikten sonraki alacak
tutarını 2.000.000 PB’ne yükseltiyor.
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnek - devam
17
• Örnek, devamı: Yevmiye maddeleri
1 Ocak 01
Alacak hesabı
1.652.893
Hasılat
1.652.893
31 Aralık 01 Alacak hesabı
165.289
Faiz geliri
31 Aralık 02 Alacak hesabı
Faiz geliri
31 Aralık 02 Kasa
165.289
181.818
181.818
2.000.000
Alacak hesabı
© 2011 IFRS Foundation
2.000.000
Bölüm 23 – Mal veya Hizmetlerin
Takası
18
• Mal veya hizmetlerin takası
– Hasılat, aşağıdaki durumlarda
muhasebeleştirilmez:
– Mal ve hizmetlerin takası, veya
– İşlemin ticari özünün olmaması
– Hasılat, aşağıdaki durumlarda muhasebeleştirilir:
– Birbirine benzemeyen mal veya hizmetlerin takası, ve
– İşlemin ticari özünün bulunması
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Mal veya Hizmetlerin Takası
İşleminin Ölçümü
19
• Mal veya hizmetlerin takasından sağlanan hasılat
muhasebeleştirilirse, ölçüm hiyerarşisi:
1. Alınan mal veya hizmetin GUD’i (transfer edilen nakit ve
nakit benzerlerinin tutarının düzeltilmiş hali)
2. Elden çıkarılan mal veya hizmetlerin GUD’i (transfer edilen
nakit ve nakit benzerlerinin tutarının düzeltilmiş hali)
3. Her ikisi de (1 ve 2 nolu seçenekler) güvenilir bir şekilde
ölçülebiliyorsa, hasılat = elden çıkarılan varlığın defter
değeri (transfer edilen nakit ve nakit benzerlerinin tutarının
düzeltilmiş hali)
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Hasılat Doğuran İşlemin
Belirlenmesi
20
• Normalde her satış işlemi ayrı ayrı
değerlendirilir
• Ancak, ‘çok bileşenli işlem’ söz konusu olursa
her parçanın hasılatı için ayrı ayrı
muhasebeleştirme gerekebilir, örneğin:
– Ürünün satışı ve satış sonrası servis
– Ürünün satışı ve kurulumu
– Donanım ve yazılımın satışı
– Programın satışı ve sonraki bakımı
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnek: Çok Bileşenli
İşlemler
21
• Örnek: Bir araba galerisi normalde 10.000 PB’ye
araba satmakta ve fazladan 400 PB ödenmesi
durumunda 3 yıllık servis hizmeti sunmaktadır.
Bu promosyona göre satıcı için 3 yıllık servis
hizmetini içeren bir araba için satış fiyatı 10.200
PB’dir.
– Çok unsurlu işlem
– Araba satışından kaynaklanan hasılat = 10.000 /
10.400 x 10.200 = 9.808 PB (mal tesliminde
muhasebeleştirilir)
– Servis hizmetinden kaynaklanan hasılat 392 PB’dir
ve 3 yıllık servis hizmeti döneminde
muhasebeleştirilir
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Çok Bileşenli İşlemler
• Bazen çoklu işlemler, ticari önemi
bulunan tek bir işlem gibi
muhasebeleştirilmelidir:
– Ürün satışının, sonraki bir tarihte,bu
ürünü yeniden satın almak için ayrı bir
sözleşme ile yapılması
© 2011 IFRS Foundation
22
Bölüm 23 – Müşteri Hediye Puanları
23
• Müşteri hediye puanları ile mal veya
hizmetlerin satışı
– Bu durumda, bu satış bir çoklu işlemdir
– Alınan bedelin gerçeğe uygun değerinin
dağılımı (a) ana satış ve (b) gerçeğe
uygun değerden ölçülen hediye puanlar.
Hediye puanlar geri ödenene kadar
ertelenmiş hasılat (borç) haline gelir.
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Muhasebeleştirme İlkeleri
24
• Muhasebeleştirme aşağıda belirtilen
kriterlere uyduğu zaman kar veya zararda
hasılatın tanımını karşılayan bir birleştirme
kalemidir:
– Hasılat kalemi ile ilgili bir ekonomik
yararın işletmeye nakit akışı sağlama
olasılığının olması, ve
– Hasılat tutarının güvenilir bir biçimde
ölçülebilir olması
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – mal satışının muhasebeleştirilmesi
25
• Mal satışı: Aşağıdaki durumlarda hasılat
muhasebeleştirilir
– Risk ve getiriler devredilmiştir;
– Satıcının (işletmenin) ilgisini sürdürmemesi;
– Hasılatın tutarının, güvenilir bir biçimde
ölçülebilmesi;
– Satıcının (işletmenin) hasılatı elde etme
olasılığının olması; ve
– Gerçekleşen veya gerçekleşmesi beklenen
maliyetlerin güvenilir bir biçimde ölçülebilmesi.
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – mal satışının muhasebeleştirilmesi
26
• Mal satışı: Risk ve getiriler ne zaman
devredilecek?
– Normalde: İlgili risk ve getiriler karşı tarafa
devredilir ve/veya alıcı bunları üstlenir
– Aşağıdaki durumlarda risk karşı tarafa
devredilmemiş sayılır:
– Normal garantinin ötesinde performans zorunluluğu
– Satışın, alıcının yeniden satma şartına bağlı olması
– Montajın büyük bir bölümünün henüz
tamamlanmamış olması
– Alıcının malı iade etmesinin belirsiz olması
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnek: Mal Satışı
27
• Örnek: 2 yıl vade ile garantili mal satışı
yapılmıştır
– Tahmin edilen maliyet ölçülebiliyorsa, garanti
hasılatın muhasebeleştirilmesine engel değildir.
Normalde, ayrı bir işlem değildir.
• Örnek: Son ödeme tahsil edilene kadar
satılan malın mülkiyeti satıcıda kalmıştır.
– Tamamen kesin ve ölçülebilir olursa, hasılatın
muhasebeleştirilmesine engel değildir
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Hizmet Sunumunun
Muhasebeleştirilmesi
28
• Hizmet sunumu:
– İşlemin sonucunun güvenilir bir biçimde tahmin
edilebildiği durumlarda hasılat tutarı,
tamamlama düzeyi esas alınarak
muhasebeleştirilir (sonraki slaytta).
– Birçok hizmet faaliyeti varsa, doğrusal
yöntem
– Önemli faaliyet(ler)
– İşlemin sonucunun güvenilir bir biçimde tahmin
edilemediği durumlarda hasılat tutarı, geri
kazanılabilir maliyet yöntemine göre
muhasebeleştirilir
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnekler: Hizmet Sunumu
29
• Örnek: Güvenlik firması kurduğu alarm sistemi ve 2 yıllık
dönemi kapsayan sözleşmedeki hizmetleri sağlama
yükümlülüğü karşılığında, alıcıdan 10.000 PB almıştır.
– Hizmet sözleşmesinin tamamlanma düzeyi iki yıllık
dönemdir. 10.000 / 24 = 417 PB hasılat tutarı aylık
muhasebeleştirilir.
• Örnek: Hukuk hizmeti sunan firmanın alacağı ücret, davayı
kazanmasına bağlıdır, aksi takdirde hiçbir ücret talep
etmeyecektir. Dava sonucu henüz bilinmemektedir. Yapılan
masraflar vardır.
– Hizmet sözleşmesi, sonuç güvenilir bir biçimde tahmin
edilemez. Maliyetler = gider.
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Tamamlanma Düzeyi
30
• Tamamlanma düzeyi – aşağıdaki durumlarda
sonuç, güvenilir bir biçimde tahmin edilebilir:
– Hasılatın tutarının ölçülebilir olması
– Tamamlamanın muhtemel olması
– Raporlama dönemi sonundaki tamamlanma
düzeyinin, güvenilir bir biçimde ölçülebilir olması
– Katlanılan maliyetlerin veya gelecek maliyetlerin
güvenilir bir biçimde ölçülebilir olması
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – İnşaat Sözleşmeleri
31
• İnşaat sözleşmeleri:
– İşlemin sonucunun güvenilir bir biçimde tahmin
edilebildiği durumlarda hasılat tutarı, tamamlama düzeyi
esas alınarak muhasebeleştirilir
– İşlemin sonucunun güvenilir bir biçimde tahmin
edilemediği durumlarda hasılat tutarı, geri kazanılabilir
maliyet yöntemine göre muhasebeleştirilir.
– Normalde her bir sözleşme ayrı ayrı gösterilir; ancak
bazı durumlarda:
– Tek bir sözleşmenin birden fazla sözleşmeye
bölünmesi
– Birden fazla sözleşmenin tek bir sözleşme altında
birleştirilmesi
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – İnşaat Sözleşmeleri
32
• İnşaat sözleşmeleri: Tamamlanma düzeyi
aşağıdaki yollarla tahmin edilir
– Gerçekleşen maliyetlerin esas alınması: Toplam
maliyetlerin gerçekleşen maliyet kısmının tahmin
edilmesidir (En yaygın olarak kullanılan yöntem budur).
– Sonuçların esas alınması:
– Tamamlanan işin mühendislik çalışması ile ölçümü
– Tamamlanmış işin fiziksel oranı (örneğin yolun
döşenmiş kilometresi)
– Gelecekte gerçekleştirilecek faaliyetler için katlanılan
maliyetlerin dikkate alınmaması (örneğin, malzemelerin
stokları ve peşin ödemeler)
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – İnşaat Sözleşmeleri
33
• İnşaat sözleşmeleri: Diğer hususlar
– Geri kazanılma olasılığı olmayan
maliyetler mevcut bir giderdir.
– Sözleşmenin bir zararla sonuçlanması
muhtemel ise, zarar ve karşılık hemen
muhasebeleştirilir. (tek taraflı sözleşme –
Bölüm 21)
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – İnşaat Sözleşmeleri
34
• Örnek: 20X1 yılında 2.000 PB’lik bir sözleşme
yapılmıştır. Başlangıçtaki maliyet tutarı tahmini
1.200 PB’dir. 20X1 yılında gerçekleşen maliyet tutarı
800 PB’dir. Tahmin edilen ek maliyet 400 PB’dir.
– 20X1 Yılı için: Maliyetlerin tamamlanma yüzdesine
göre = 800 / 1.200 = %66,7. Hasılat = 2.000 x 0,667
= 1.333 PB. Maliyet = 800 PB. Kar = 533 PB.
– 20X2 yılı için: 20X2 yılının ortasında sözleşme
bitmiştir. Toplam maliyet = 1.250 PB. Hasılat 667
PB. Maliyet = 450 PB. Kar = 217 PB.
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – İnşaat Sözleşmeleri
35
• Sonuçların güvenilir bir biçimde tahmin
edilemediği durumlarda inşaat sözleşmeleri:
– Geri kazanılabilir maliyet yönteminin
kullanılması:
– Yalnızca katlanılmış sözleşme maliyetlerinin
geri kazanılabilme olasılığı olan kısmı kadar
hasılat muhasebeleştirilir
– Sözleşme maliyetleri, oluştukları dönemin
gideri olarak muhasebeleştirilir
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Örnek: geri kazanılabilir maliyet
yöntemi
36
• Örnek: Bir işletme 100.000 PB tutarındaki
sözleşmeyi sabit fiyatlı olarak 5 yıl için
imzalamıştır. 1. yıl gerçekleşen maliyet
tutarı 5.000 PB’dir. Ek maliyetler tahmin
edilememekte; ancak (a) zarar olasılığı
düşüktür. (b) tamamlanabilirliği yüksek
derecede muhtemeldir.
– Geri kazanılabilir maliyet yöntemi kullanılır
– 1. Yılda 5.000 PB hasılat, 5.000 PB maliyet
ve 0 PB kar söz konusudur.
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Faiz, İsim Hakkı ve
Temettüler
• Faiz: Etkin faiz yöntemi kullanılarak
muhasebeleştirilir
• İsim Hakkı: İlgili sözleşmenin özü dikkate
alınarak, tahakkuk esasına göre
muhasebeleştirilir
• Temettüler: Hissedarların ödemeyi alma
hakkı oluştuğu zaman muhasebeleştirilir
• Bunların hepsinin tamamlanabildiği ve
güvenilir biçimde ölçüldüğü kabul edilir
© 2011 IFRS Foundation
37
Bölüm 23 – Örnek: Faiz Geliri
38
• Örnek: 100.000 PB tutarında sıfır kupon faizli ve 6 yıl vadeli bir
tahvil satın aldık. İhraççı, 6. yılın sonunda bize, tahvilin itfası için
134.010 PB ödeyecektir.
• BD = (GD) / ((1+faiz oranı)dönem)
• 100.000 = (134.010) / ((1+faiz oranı)6) → faiz oranı = 0,05 = %5
Yıl
%5 Faiz Oranı x Alacak
Tahvil Alacağı
Kredi Faiz Getirisi
100.000
1
5.000
105.000
2
5.250
110.250
3
5.513
115.763
4
5.788
121.551
5
6.078
127.629
6
6.381
134.010
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Açıklama
• Hasılatın muhasebeleştirilmesi için
muhasebe politikaları
• Her bir kategori için hasılatın tutarı:
–
–
–
–
–
–
–
–
Mal satışı
Hizmet sunumu
Faiz
İsim hakları
Temettüler
Komisyonlar
Devlet teşvikleri
Diğer hasılat türleri
© 2011 IFRS Foundation
39
Bölüm 23 Muhasebe Politikası Açıklaması 40
Hasılatın muhasebeleştirilmesi
“ Ürünün satışından kaynaklanan hasılat,ürün teslim
edildiğinde ve mülkiyet karşı tarafa devredildiğinde
muhasebeleştirilir. Kişilere kullandırılan lisanslardan
elde edilen isim hakkı geliri, lisans (telif hakkı)
süresince doğrusal yönteme göre muhasebeleştirilir.
Hasılat, alınan veya alınacak olan bedelin her türlü
indirim ve satış vergisi düşüldükten sonra kalan net
tutarı üzerinden gerçeğe uygun değer ile ölçülür.”
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 Kategorilerine Göre Hasılat
41
Dipnot X Hasılat
Mal satışı
İsim hakkı –
patentin telif
hakkı
20X2
20X1
XX.XXX.XXX
XX.XXX.XXX
X.XXX.XXX
XX.XXX.XXX
X.XXX.XXX
XX.XXX.XXX
© 2011 IFRS Foundation
Bölüm 23 – Açıklama: sözleşmeler
42
• İnşaat sözleşmeleri için aşağıdaki konularda ek
açıklamalar yapılır:
– Muhasebeleştirilen hasılat tutarı
– Hasılatın belirlenmesinde kullanılan yöntem
– Tamamlanma derecesinin belirlenmesinde
kullanılan yöntem
– Müşterilerden alınacak brüt alacak tutarı (bir
varlık olarak)
– Müşterilere olan brüt yükümlülük tutarı (bir borç
olarak)
© 2011 IFRS Foundation