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管理会计学
（第五版）
中国人民大学商学院 孙茂竹 文光伟 杨万贵
推荐书目 •《高级管理会计》 罗伯特.S.卡普兰 安东尼.A.阿特金森， 东北财经大学出版社，1999年版 •《成本与管理会计》 查尔斯.T.亨格瑞、 斯坎特.M.达塔、乔治福斯特， 中国人民大学出版社，2004年版
推荐书目 •《管理会计的理论思考与架构》 孙茂竹， 中国人民大学出版社，2002年版 《管理会计国际惯例》 •毛付根、王光远等译校， 中国人民大学出版社，1997年版
推荐书目 •http://www.cimaglobal.com
英国管理会计师协会 •http://www.mythbreakers-com/ima 美国管理会计师协会 (IMA) •http://www.aaa-mas.hyu.edu
美国会计协会管理会计分会
推荐书目 •http://www.cma-Canada-org 加拿大管理会计师协会(SMAC) •http://www.ifac.org
国际会计师联合会
第1章 管理会计概论
1.1 管理会计的定义 1.2 管理会计的形成与发展 1.3 管理会计的基本理论 1.4 管理会计与财务会计的区别与联系 1.5 管理会计人员的职业道德和职业教育
学习目标
通过对管理会计不同定义的了解和比较， 理解管理会计的本质； 通过对管理会计形成和发展的回顾，了解 社会实践及经济理论对管理会计的双重影 响，并初步掌握在不同环境影响下管理会 计体系的设计思想；
了解管理会计理论研究的基本内容，并 为深入掌握管理会计的基本理论结构和 指导管理会计实务奠定基础。 了解管理会计与财务会计的区别与联系， 正确处理管理会计与相关课程如财务会 计、财务管理、成本会计的关系，在实 务上协调企业管理各部分之间的关系。
了解管理会计人员应具备的职业道德和应 掌握的知识体系，从而有利于保障管理会 计目标的顺利实现。
1.1 管理会计的定义
狭义管理会计
从20世纪二十年代 到20世纪七十年代，认 为管理会计只是为企业 内部管理者提供计划与 控制所需信息的内部会 计。
“所谓管理会计，就是运用适当的技 术和概念，对经济主体的实际经济数 据和预计的经济数据进行处理，以帮 助管理人员制定合理的经济目标，并 美国会计学会 1966年
“管理会计是一种收集、分类、总结、 分析和报告信息的系统，它有助于管理 者进行决策和控制。” 罗伯特 1982年
研究成果： （1）管理会计以企业为主体展 开其管理活动； （2）管理会计是为企业管理当 局的管理目标服务的； （3）管理会计是一个信息系统。
广义管理会计
内容和范围的扩展。
管理会计是向管理当局提供用于企业 内部计划、评价、控制以及确保企业 资源的合理使用和经管责任的履行所 需财务信息，确认、计量、归集、分 析、编报、解释和传递的过程。管理 会计还包括编制供诸如股东、债权人、 规章制定机构及税务当局等非管理集 团使用的财务报表。 美国全美会计师协会 管理会计实务委员会 1986年
在上述定义中，财务信息从广 义上说，包括用于解释实际和计划 的商业活动、经济环境以及资产和 负债的估价的因果关系所必需的货 币性和非货币性信息。
英国成本与管理会计师协会 修订后的管理会计定义，进 一步把管理会计的范围扩大 到除审计以外的会计的各个 组成部分(如下图）。 英国成本与 管理会计师协会 1986年
会计 管理会计 内部审计、外部审计 司 库 职 能 筹措资金 编制预算 财务会计 对业务进行 分类和记录 成本会计 按产品和成本 中心对业务 进行分类和记录 财务控制 进行比较并采取行动 广义管理会计的范围
按照英国成本与管理会计师协会的解释： “管理会计是对管理当局提供所需信息 的那一部分会计的工作，使管理当局得以： (1)制定方针政策；(2)对企业的各项活动进 行计划和控制；(3)保护财产的安全；(4)向 企业外部人员(股东等)反映财务状况；(5) 向职工反映财务状况；(6)对各个行动的备 选方案作出决策。”
研究成果： （1）以企业为主体展开其管理活动； （2）既为企业管理当局的管理目标 服务，同时也为股东、债权人、规章制 度制定机构及税务当局等非管理集团服 务；
（3）作为一个信息系统，提供用来解 释实际和计划所必需的货币性和非货币 性信息； （4）从内容看，既包括财务会计，又 包括成本会计和财务管理。
我国学者
我国学者通常是从 狭义上来研究管理会 计的。
“管理会计是企业会计的一个分支。它 运用一系列专门的方式方法，收集、分 类、汇总、分析和报告各种经济信息， 借以进行预测和决策，制定计划，对经 营业务进行控制，并对业绩进行评价， 以保证企业改善经营管理，提高经济效 益。” 温坤教授
1989
年
管理会计是以提高经济效益为最终 目的的会计信息处理系统。它运用 一系列专门的方式方法，通过确认、 计量、归集、分析、编制与解释、 传递等一系列工作，为管理和决策 提供信息，并参与企业经营管理。 通常说法
正确研究和理解管理会计应注意 以下四点： 从属性看，管理会计属于管理学中会 计学科的边缘学科，是以提高经济效 益为最终目的的会计信息处理系统。
从范围看，管理会计既为企业管理当局 的管理目标服务，同时也为股东、债权 人、规章制度制定机构及税务当局、甚 至国家行政机构等非管理集团服务。也 就是说，其研究范围并不局限于企业， 从目前看有扩大研究范围的倾向。
从内容看，管理会计既要研究传统管 理会计所要研究的问题，也要研究管 理会计的新领域、新方法，并且应把 成本管理纳入管理会计研究的领域。
从目的看，管理会计要运用一系列专 门的方式方法，通过确认、计量、归 集、分析、编制与解释、传递等一系 列工作，为管理和决策提供信息，并 参与企业经营管理。
1.2 管理会计的形成与发展
管理会计的形成和发展受社会 实践及经济理论的双重影响： 一方面，社会经济的发展要求加 强企业管理；另一方面，经济理论的 形成又使这种要求得以实现。
阶段1
以成本控制 为基本特征 的管理会计
社会经济发展的基本特征
1、近代会计的形成。 2、企业的生存和发展不仅仅取决于 产量的增长，更取决于成本的高低。 3、为在激烈的竞争中战胜对手，必 须加强内部管理，提高生产效率以降低 成本、费用，获取最大限度的利润。
经济理论的发展
强调企业是一个正式的、机械性 的组织结构，并由组织中的统治集团通 过以下四个方面实行控制： ①劳动分工； ②规范化的权力体制； ③经营过程的规划与标准； ④工作责任的详细说明。 官僚学派
由泰罗（F.Taylor）创立， 他所倡导的组织形式与官僚学派 一样，也是正式的和机械性的， 但其重点在于对工作任务的适当 说明。 科学管理学派
他认为，对于完成每项工作来说， 总存在着一个“最佳途径”，管理的职 责在于为工作提供明确的指导，选拔最 适合于该项工作的工人来完成该项工作， 并用最有效的方法对这些工人进行培训。 同时，工人们被假设只受经济奖励的激 励。
与责任会计、作业 成本法有何关系？ 泰罗在诸如 时间研究、动作研究 等科学试验的基础上，制定出在一定 客观条件下认为可以实现并且最有效 率的标准操作方法，并以此方法训练 全体工人。
标准制定后，要求严格按标准进行， 不允许浪费的存在。为了使工人完成较 高的标准，除了使工人掌握标准的操作 方法外，还对工人使用的工具、机械、 材料以及作业环境加以标准化，从而提 高生产和工作效率。
研究的重点不是经营水平的最 大效率问题，而是注重组织内较高 一级的管理问题。 20世纪20年代，法约尔发展了 一系列管理原则，强调劳动分工、 个人权责的明确划分、命令与纪律、 集权以及个人的首创精神与集体团 结精神。 行政管理学派
到20世纪60年代，该学派又进 一步发展了包括金字塔组织结构学 说、管理控制跨度的限制、平行协 调与工人参与，以及权力的上下分 派以保证下属人员愿意接受管理权 威，等等。
斯隆将协调分权的概念加以公 式化，说明 经营活动的分权化 与 政 策决策的集中权 是组织管理的一个 极为有效的手段。
管理会计的形成
该阶段，管理会计以成本控制 为基本特征，以提高企业的生产效 率和工作效率为目的，其主要内容 包括：
1、标准成本 是指按照科学的方法制定人工、材 料消耗标准，并以此为基础，形成产品 标准成本中的标准人工成本、标准材料 成本、标准制造费用等标准。
标准成本的制定，使成本计算 由事后的计算和利用转为事前的计算 和利用，是现代会计管理职能的重大 体现。
2、预算控制 是指将标准人工成本标准、标准材料 标准、标准制造费用标准以预算形式表现 出来，并据以控制料、工、费的发生，使 之符合预算的要求。
3
、差异分析 即在一定期间终了时，对料、工、 费脱离标准的差异进行计算和分析，查 明差异形成的原因和责任，借以评价和 考核各有关方面的工作业绩，促使其改 进工作。
阶段2
以预测、决策 为基本特征 的管理会计
社会经济发展的基本特征
1、广泛推行职能管理，利用行为 科学研究的最新成果来改善人际关系。 2、从重视单一品种的大批量生产转 到按顾客要求进行多品种的小批量生产， 以提高市场竞争力。
3、由于市场竞争的日趋激烈，企 业开始重视对市场的调查研究，借助最 新研究成果，加强生产经营的预测和决 策工作。 4、计算机技术的迅速发展，为定 量化管理提供了保障。
可见，企业再简单地依靠提高生 产和工作效率及内部标准化管理已显得 不从心了。 于是，将企业管理的重心转到提高 经济效益上来已经水到渠成了。
经济理论的迅速发展
旨在创造一种适当的激励机制， 激励人们确定如下行为准则： 每一个成员只有依靠组织才能有 所作为，脱离组织则一事无成，从而 在组织与成员之间形成一种同舟共济、 患难与共的关系； 行为科学
每一个成员只有在组织整体目 标实现的同时，才能最大限度地实 现个人目标；
组织应以组织整体目标与成员个 人目标的协调一致为出发点，只有这 样才能充分发挥各方面的积极性和创 造性，才能不断增强企业的活力和凝 结力，才能为企业长期健康发展提供 有力的组织保障。
行为科学以新古典组 织理论为基础，其产生主 要是为了满足管理界日益 增长的“应该注重组织内 人的因素”的需要。
其侧重点在于人际关系 和人力资源，其主要贡献在于 提出了群体动态、非正式组织、 管理监督风格、参与管理和自 我实现等几个概念。
其他 企业 部分
1
组织系统的各个部 部分
5
互
4
部分
3
部分
2
分是相互联系、相 依存、相互制约的； 系统内部、系统之间 以及系统与外部，要进行物质、能量 和信息交换，并通过交换形成一种稳 定有序状态。 系统理论
系统理论将组织作一个开放的系统， 强调： 组织对其所处环境的依赖性； 对组织的研究不是组织的目的，而 是帮助织织适应环境的手段； 由于环境影响所产生的组织业绩水 平的不规则性是组织实现其功能不可分 割的因素，应认真研究。
总之，对于不同 的环境而言，没有一 个最佳的组织结构可 以被通用。 兵无常态 水无常势
决策贯彻管理的全过程，管理就 是决策。 由于个人能力所限，只能在某时 间内处理较少数量的信息，因而理性要 求面对一个问题时，只寻求解决该问题 的第一方式，而不会不断地寻找直到找 到最优的解决方式，这就是著名的“ 以 满意代替最优 ”的思想。 决策理论
由于决策者可能同时面对几个目标， 有时这些目标之间还会相互冲突。这时 就应找出该期间的最主要的目标，并设 法予以完成。随着时间的推移，其他目 标的重要性也会显现出来，这时，就要 再排一个顺序，依次予以完成，这就是 所谓的“ 目标排列 ”思想。
管理会计的发展
1、以标准成本制度为主要内容 的管理控制继续得到了强化并有了 新的发展，责任会计产生了！
责任会计将行为科学理论与管理控 制理论结合起来，进一步加强了对企业 经营的全面控制（不仅仅是成本控制）， 并且将责任者的责、权、利结合起来， 考核、评价责任者的工作业绩，从而极 大地焕发了经营者的积极性和主动性。
2、管理会计在强化控制职能的同 时，开始行使预测、决策职能。 随着各种预测、决策理论和方法 广泛引入管理会计，逐步形成了以预 测、决策为主要特征并与管理现代化 要求相应行之有效的管理会计信息体 系，理论体系更加完善，内容更加丰 富。
管理会计的主要职能
职能 预测 决策 预算 控制 考核和 评 价 管理会计的 职能
阶段3
以重视环境适应性 为基本特征 的战略管理会计
社会经济发展的基本特征
1、竞争要求企业进行“顾客化生 产”。 2、科学技术的发展为“顾客化生 产”提供了可能。
经济理论的整合与提升
战略管理是管理者确立企业长期目标， 在综合分析内外部相关因素的基础上制定 达到目标的战略，并执行和控制整个战略 的实施过程。
战略管理的过程一般包括三个 阶段： 即战略的制定、战略的实施、 战略的评价和控制。
外部环境 分析 战 略 制 定 战 略 实 施 战略评价 与控制 战略管理的过程 内部环境 分析
高层管理者必须分析企业的内外环 境，明确企业的优势、劣势、机会和威 胁。 战略管理的关键就是在不断审视企业 内外环境变化的前提下，寻求一个能够 利用优势，抓住机会，弱化劣势和避免、 缓和威胁的战略。 战略 制定
管理者根据对企业优势、劣势、机会 和威胁的分析、比较，明确企业的宗旨， 树立企业的目标，选择企业的战略，制定 企业的政策，这就是企业战略制定阶段的 主要内容。
企业战略确定以后，首先要建立一 个战略实施的计划体系，其中包括各种 行动方案、预算、程序，目的是将企业 战略具体化，使之在时间安排和资源分 配上有所保障。 战略 实施
然后，根据新战略来调整企业的组织 结构、人员安排、领导方式、财务政策、 生产管理制度、研究与发展的政策、企业 文化等，目的是通过这些战略措施使企业 战略的实施更有效率。
对企业战略管理的过程和结果要及 时地进行评价。通过评价所得到的信息 要及时、准确地反馈到企业战略管理的 各个环节上去，以便企业的各级领导者 采取必要的纠正行动。 战略 评价
造成战略实施的结果与原计划不同 的原因是多方面的。管理者在发现这些 偏差之后，首先应重新检查或调整战略 实施的计划体系或实施措施；其次是检 查企业的政策、战略、目标是否正确； 最后是重新考虑企业的宗旨。
“推倒围墙、走 向市场、成本否决” 的邯钢经验，体现了 对什么问题的思考？
基于企业战略的管理会计
战略管理会计（Strategic Management Accounting,SMA）是管理会 计与战略管理相结合的产物，是为企业 “战略管理”服务的会计。 管理会计与战略的结合，拓展了管理 会计的范围：从全局出发，着眼于用战 略的眼光看待企业内部信息、外部市场 信息和竞争者信息。
西蒙于1981年在《战略管理会计》 中首次提出了“战略管理会计”一词。 当时定义为“用于构建监督企业战略 的有关企业及其竞争对手的管理会计 数据的提供与分析”。他认为战略管 理会计应该侧重于本企业与竞争对手 的对比，收集竞争对手关于市场份额、 定价、成本、产量等方面的信息。
战略管理会计研究的主要内容包括： 市场份额的评估；战略预算的编制；竞 争地位的变化研究（以企业现状为起点， 改变资本结构或定价策略将会给企业竞 争地位造成的影响）等等。
参考观点
1
Bromwich认为战略管理会计不只是 收集企业及竞争对手的信息，更应该研究 与竞争对手相比企业自身的竞争优势和创 造价值的过程，研究在其生命周期中，本 身产品或劳务所能实现的、客户所需求的 “价值”，以及对这些产品及劳务的营销 能给企业带来的长期收益。
参考观点
2
之后，Willson等人认为“战略 管理会计是明确强调战略问题和所关 注重点的一种管理会计方法，它通过 运用财务信息来发展卓越的战略，以 取得持久的竞争优势，从而更加拓展 了管理会计的范围”。
共识 经过其他许多学者和会计学家们 的补充与完善，初步形成了“战略管理 会计”的基本概念，即“战略管理会计 是一种收集并分析企业产品的市场和竞 争对手的成本以及成本结构的信息，并 在一定时期内监察企业和竞争对手的战 略的管理会计”。
20世纪80年代末，西方会计界 人士提出，既然战略管理会计源于 企业战略管理，那么，不同的企业 战略所要求的战略管理会计的侧重 点也就不同。
调查
1
1987年，西蒙以调查问卷的形式， 访问了防卫者（低成本战略）和开拓者 （高差异战略）。 他发现在持防卫者战略的企业中， 战略管理会计并不十分注重对预算的编 制和控制，而是侧重于研究影响战略的 不确定因素，如产品或技术的变化对企 业现行低成本的影响；
在持开拓者战略的企业中，战略管 理会计极为重视预测数据、设立严格预 算目标以及控制产品产量，对成本的控 制则比较疏松。
调查
2
1989年，杉克调查的显示： 在持低成本战略的企业中，战略管理 会计侧重于使用传统管理会计，用标准成 本评价部门业绩，用产品成本作为定价和 编制弹性预算的基础，力求完成预算目标， 并重视分析竞争对手的成本。
当然，随着适时制生产系统 （JIT）的建立，作业成本得以广泛 应用于低成本战略的企业中，从而成 为战略管理会计的一项重要内容。
在持高差异战略的企业中，战略 管理会计注重市场营销部门的成本效 益分析，认为市场营销是企业成功的 关键因素，而预算控制和标准成本则 放在次要位置。
从以上的分析不难看出，战略管 理会计是与企业战略管理密切联系的， 它运用灵活多样的方法收集、加工、 整理与战略管理相关的各种信息，并 据此来协助企业管理层确立战略目标、
1.3 管理会计 的基本理论
管理会计的 基本假设 1.会计实体假设 2.持续运行假设 3.会计分期假设 4.货币时间价值假设 5.成本性态可分假设 6.目标利润最大化假设 7.风险价值可计量假设
管理会计的对象 围绕什么是管 理会计的对象，国 内理论界基本形成 以下几种观点。
通过现金流动，可以把企业生产经 营中的资金、成本、利润等几个方面联 系起来，进行统一评价，为改善生产经 营、提高经济效益提供重要的、综合性 的信息。现金流动表现为现金流入和现 金流出两个方面，这两方面在数量上和 时间上的差别，最终会影响企业的经济 效益。 现金流动论
现代管理会计的基本内容， 包括成本性态分析与变动成本计 算、盈亏临界点与本—量—利分 析、经营决策的分析与评价、资 本支出决策的分析与评价、标准 成本系统、责任会计等方面，而 价值差量是对每一项内容进行研 究的基本方法，并能贯彻始终。 价值差量论
价值差量具有很大的综合 性，管理会计研究的“差量”问 题，既有价值差量，又包括实 物差量和劳动差量，后者是前者 的基础，前者是后者的综合表现。
管理会计的对象是以企 业及所属各级机构过去、现 在和将来的资金总运动。 资金总运动论
第一、从实质上讲，管 理会计的对象是企业的生 产经营活动。 价值结合论
第二、从管理体现经济效益 的角度上看，管理会计的对象是 企业生产经营活动中的价值运动。
管理会计是以生产经营活动中 价值形成和价值增值过程为对象， 通过对使用价值的生产和交换过程 的优化，提供信息并参与决策，以 实现价值最大增值的目的。
第三、从实践角度上看，管理会 计的对象具有复合性的特点。一方面， 管理会计致力于使用价值生产和交换过 程的优化，强调加强作业管理，其目的 在于提高生产和工作效率。另一方面， 在价值形成和价值增值过程中，管理会 计强调加强价值管理，其目的在于提高 经济效益，实现价值的最大增值。
正是因为管理会计对象具 有的复合性，才使得作业管理 和价值管理得以统一，并构成 完整的管理会计对象，并得以 与其他课程区别开来。
一方面，价值环节和价值链与作业环 节和作业链密切联系，基本形成一一对应 的关系；另一方面，价值的增值取决于作 业环节的减少和无用作业的消除，因为作 业环节的减少和无用作业的消除将减少资 源的耗费，在整个纵向价值链的价值增值 额不变的情况下，必然会增加企业的价值 增值额。
可以说，作业管理和价值管理是 管理会计的两个轮子。
管理会计的目标 第一、管理会计是 适应企业加强内部经营 管理，提高企业竞争力 的需要而产生和发展起 来的，因此，管理会计 的最终目标应设定在满 足社会需求的基础上， 实现价值的最大增值， 提高企业的经济效益。
第二、实现提高经济效益的最终 目标，管理会计应实现以下两个分目 标： （1） 为管理和决策提供信息； （2）参与企业的经营管理。
第三、管理会计应向各级管理人 员提供以下经选择和加工的信息，这种 信息既包括各个来源形成的货币信息 (主要来源于财务会计和成本会计，反 映价值的形成和价值增值过程)，也包 括各种非货币信息(如与作业、竞争等 有关的信息，主要反映使用价值的生产 和交换过程)。
管理会计的职能 （一）预测 （二）决策 （三）规划 （四）控制 （五）考核和评价 （六）报告
管理会计工作 （一）报告 （二）解释 （三）资源管理 （四）管理信息系统 的开发 （五）完善管理技术 （六）鉴定 （七）管理
管理会计信息 的质量特征 （一）相关性 （二）准确性 （三）一贯性 （四）客观性 （五）灵活性 （六）及时性 （七）简明性 （八）成本效益平衡性
管理会计 信息质量 特 征 管理会计的对象 管理会计的目标 提供信息 参与决策 计划 评价 管理会计的职责 控制 区分责任 对外报告 报告解释 资源管理 管理会计的重要活动 信息系统开发 技术完善 鉴定 管理 管理会计的基本理论框架
1.4 管理会计与财务会计 的区别与联系
管理会计和财务会计是现代 企业会计的两大分支，分别服务 于企业内部管理的需要和外部决 策的需要，两者之间既有区别， 又有联系。
管理会计 与财务会计 的区别 职能不同 服务对象不同 约束条件不同 报告期间不同 会计主体不同 计算方法不同 信息精确程度不同 计量尺度不同
管理会计 与财务会计 的联系 起源相同 目标相同 基本信息同源 服务对象交叉 某些概念相同
1.5 管理会计人员 的职业道德和职业教育
管理会计人员 的职业道德 由技能、保密、廉 正、客观性四个部 分组成。
管理会计人员 的职业教育 为规范和提高注册 管理会计师的专业水平 和执业能力，加强管理 会计的职业教育显得日 益重要起来。
美国全国会计师协会(National Association of Accountants，简称NAA) 于1986年发布了管理会计公告第1D号： “管理会计师基本知识体系”,明确了所有 合格的管理会计师应掌握的基本知识体系 中各学科的内容，从而为建立适合管理会 计专业学生的学科课程体系提供了总的指 导方针。
该知识体系包括的内容: 普通教育 商业教育 会计教育
附录
背景知识
--
管理会计的含义
研究演示
随着竞争愈演愈烈 需要运用管理会计信息
,
更
在研究了几个激烈竞争的实例以 后 , 一些世界级的公司注意到会计研 究者罗宾·库珀（Robin Cooper）的 研究发现:
“随着弱势企业的产生以及全球性竞 争的愈演愈烈,公司必须学会在管理成本 方面如何更具竞争力。对许多公司而言, 能否继续生存取决于他们运用复杂的成 本管理系统的能力,而这种成本管理系统, 能 产 生 内 在 动 力 来 促 使 企 业 成 本 的 下 降……。”
他进一步说:"随着成本管理对公司的 生存越来越具有根本性的作用, 所以出现 了两种倾向: 第一, 要求有新的成本管理形式出现; 第二, 企业中越来越多的人与成本管理 过程密切相关。"
库珀建议,由于大量非会计人员涉 及到成本管理过程,这将增强对管理会 计信息的需求(对知道如何使用信息的 人而言),并且将减少对传统管理会计人 员的需求。”
国际管理师联合会1998年修订 的《管理会计概念框架》文件中指 出, 企业管理会计活动的发展大体 可分为四个阶段:
第一阶段: 在20世纪50年代 以前,其重心在于通过预算和成 本会计方法确定成本和实施财务 控制。
第二阶段:20世纪50年代到 1965年, 其重心在于通过决策分 析和成本会计等方法为管理的计 划和控制提供信息支持。
第三阶段:1965年到1985年之间, 其重心在于通过应用流程分析和成本 管理手段减少资源浪费。
第 四 阶 段 :1985 到 1995 年 之 间 , 其重心转移到通过资源的有效利用、 通过利用检查顾客价值、股东价值和 组织创新等发生的动因来创造价值。
每个阶段的发展都是企业适应外 部环境的变化, 通过对以前的重心和方 法进行吸收、改进和补充而形成的。每 个阶段都融合了新老管理会计方法。而 且管理会计还将继续发展。
管理会计在第二至第四个阶段的 发展过程中,其重心从第二阶段的提 供信息,第三阶段的资源管理(采取 的是削减废物)的形式,到第四阶段 则为价值的创造。
在转变过程中,第二阶段的提 供信息作用并没有消失而是融合在 第三和第四阶段了。 信息已经表现为组织的资源之 一。其重心表现为减少以财务或实 物形态表示的此类资源浪费,或者是 在价值创造过程中均衡其使用。
此外,在发展过程中,管理会计在 组织里的地位也发生了改变。在第一 阶段,管理会计被当作实现组织目标 所必须的一种技术性方法。 在第二阶段,管理会计被当作管 理活动的一部分,但属于企业的服务 职能,通过为计划和控制提供信息而 为生产职能的管理者提供支持。
到了第三和第四个阶段,此 时,管理会计已成为管理流程不可 分割的一个组成部分,实时信息可 以直接为管理者所用,生产职能和 服务职能的区别逐渐模糊。
在这样的背景下,管理会计指的 是关注组织资源使用的那部分管理流 程,即通过在动态和竞争性的环境下实 现资源有效利用,增加组织价值的管理 流程和方法。
管理会计作为管理流程不可分割 的一个组成部分,通过持续地探索组 织的资源是否得到有效利用而为股东、 顾客和其他利益关系人增加价值。
这里所说的资源, 不仅包含了财 务形式的资源,也包括组织动用财务 资源而创造或使用的其他资源。例如, 业务流程和系统,经过培训的人员、 创造性能力、士气、弹性的文化,甚 至忠诚的顾客,企业的战略能力、核 心竞争力或者人力资本等都是组织的 资源。
思考题
从管理会计定义的历史研究中你有哪些思考和 想法?
从管理会计人员的职业道德和管理会计学科课 程体系的内容设计看，你认为管理会计人员在 企业管理中处于何种地位?
经济理论对管理会计的产生和发展有哪些影响?
你从中得到了什么启示?
科学管理理论对现代管理会计有哪些重要影响?
这些影响在管理会计的不同发展阶段是如何表 现的?
战略选择和战术安排如何才能在管理会计中得 以有效结合?
如何理解管理会计对象的复合性?复合性表现在 哪些管理会计内容和方法上?请举例说明。 当准确性和及时性发生矛盾时，你将如何决策?
现在有人以网络经济的快速性和短暂性(如在网 络经济中，某一企业的存在可以因一项业务的 发生而设立，又因该业务的完成而清盘)来否定 会计分期假设，你是怎么看的?
管理会计与财务会计的区别与联系说明了什么?
管理会计与财务会计在管理中能否结合应用?请 列举一些事例予以说明。
案例题
美国西南航空公司成立于1968年(正式运营始于1971 年)，当时经营达拉斯、休斯敦和圣安东尼奥的短程航运 业务。西南航空公司的成功是有目共暗的: 到1991年，它的营业收入达到13亿美元，虽然比不 上美国最大的四家航空公司(美洲航空公司、德尔塔航空 公司、联合航空公司和西北航空公司)，但利润却超过了 它们。1992年，西南航空营业收入又增长了25%。而1991 1992年美国航空业总亏损80亿美元，有三家大的航空公司 破产倒闭。表1-2列举了1989-1999年期间美国部分航空公 司的主要财务指标。
西南航空公司经营初期就确定了低成本、低价格、 高频率、多班次的战略，绝不多花一分钱、多浪费一 分钟、多雇一个员工。公司选用了最省油的波音737， 挑选回报率最高的航线，每架飞机每天起落10次以上， 航班停歇时间控制在15分钟之内(达到了世界最短纪 录)。
西南航空开张伊始，就将任意两个城市间的单程 票价降到26美元，拉开了得克萨斯州疆域内空运价格 大战的序幕，并逐步向世人展示它“服务良好，票价 低廉”的企业形象。 (1)在服务创意和营销策略上，西南航空匠心独运， 令竟争对手难以企及。 (2)在运营效率和价格两方面，西南航空的招数也 是出奇制胜。其中最著名的就是“双十”战略:10分钟 的转场时间和10美元的非高峰期价格。
极低的票价是策略的核心，为此，西南航空采取了一 系列措施:提高飞机的使用率;只提供在中等城市之间的点 对点的航线，并且不与其他航空公司形成联运服务;保持 地勤人员少而精;保持可靠的离港率，遵循“飞机要在天 上才能赚钱”的原则;限量提供飞机上的供应，不提供用 餐服务，但允许自带食品。 正是这一套完整的运营体系使西南航空的低价竟争得 以实现。低价策略是基于公司的资源而建立的独特的战略， 与该企业本身不可分割，从而防止了其他企业的模仿，并 使这一策略能够持久有效。 (3)为培植高收益旅客的忠诚，西南航空以免费礼品 为利器，迫使对手屈膝称臣。1973年，在开张两年后，西 南航空有了几十万美元的利润进账。从那时起，西南航空 年年盈利，成为全世界航空业最能赚钱的高手。
通过本案例的分析，你认为: 1.企业的战略应如何确定?其选择是否应成为企 业管理决策的基点?
2.在本例中战略与战术是如何协调的?不同战略 下战术安排是否具有相同的特点?