Transcript Skattefrågor inför 2010 års bokslut Skattedagarna 2010

Skattefrågor inför 2010
års bokslut
Skattedagarna 2010
Johanna Janing & Thomas Andersson
Agenda
• Skapa möjligheter med framförhållning
• Skatteberäkningen
• Nyheter och frågor att överväga inför bokslutet
2
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Skapa möjligheter med
framförhållning
3
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Framförhållning i deklarationsprocessen
• Tidigarelagd deklarationsprocess
‒ Ju tidigare arbetet med skatteberäkning och deklaration påbörjas, desto
mer värde möjliggörs
• Preliminär skatteberäkning vid Q3
‒ Under tidig höst analyseras de viktigaste fokusområdena för skatt
‒ Senast vid Q3 granskas fokusområden för bolag på ”A-nivå”
‒ Vid Q4 granskas skatteberäkningar för bolag på A- och B-nivå
• Fokus vid deklarationstidpunkt – att säkerställa
‒ Uppföljning av frågor från granskning vid bokslut
‒ Eventuella yrkanden korrekt redovisade i textbilaga
‒ Granskning av slutliga deklarationsförslag, bolag på A-, B- och C-nivå
4
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Framförhållning i deklarationsprocessen
Tidsplan
jun
jul
aug
sept
okt
nov
dec
jan
feb
mars
apr
maj
jun
Planering
Deklarationsgranskning
• Möte för att diskutera årets process
• Uppföljning av frågor från granskning vid bokslut
• Analys av föregående års deklarationsprocess
• Granskning av deklarationsförslag
• Identifiera och fastställa viktiga fokusområden
• Möte och avrapportering av iakttagelser
• Granskning av slutliga deklarationsförslag
Kvartalsrapporter och bokslut
Löpande kommunikation
• Avstämning av preliminär bedömning av risker och fokusområden
• Information om nyheter på skatteområdet
• Granskning fokusområden vid Q3 för bolag på ”A-nivå”
• Annan löpande information/kommunikation
• Detaljerad granskning av skatteberäkning vid Q4 för bolag på Aoch B-nivå.
• Utvärdering av vårt arbete och service
Skatteberäkningen
6
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Huvuddrag
Årets resultat enligt resultaträkningen
+ Bokförda kostnader som inte ska dras av (kod 4.3)
‒ Kostnader som dras av men som inte ingår i det redovisade resultatet (kod 4.4)
‒ Bokförda intäkter som inte ska tas upp (kod 4.5)
+ Intäkter som ska tas upp men som inte ingår i redovisade resultatet (kod 4.6)
‒ Outnyttjat underskott från tidigare år efter reduktion för ägarförändringar etc. (kod 4.7- 4.14)
= Överskott/Underskott
Aktuell skatt = 26,3 % x överskott – eventuell avräkning av utländsk skatt
+ Uppskjuten skatt
= Årets skattekostnad
7
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Bokförda kostnader som inte ska dras av (kod 4.3)
a. Skatt på årets resultat
Nedersta raden – resultat efter skatt
Skattekostnad
Aktuell skatt
=
=
Uppskjuten skatt
=
Aktuell skatt + uppskjuten skatt
Den skatt som beräknas på det
skattepliktiga resultatet
Skatt som hänför sig till skattepliktiga
temporära skillnader (summa
uppskjuten skattekostnad +
uppskjuten skatteintäkt)
Uppskjuten skatteskuld
Uppskjuten skattefordran


Uppskjuten skattekostnad
Uppskjuten skatteintäkt
b. Nedskrivning av finansiella tillgångar
Har bolaget t.ex. en värdepappersportfölj som sjunkit i värde?
→
8
Förlusten är avdragsgill först när värdepappren realiseras och förlusten är definitiv
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Bokförda kostnader som inte ska dras av (kod 4.3)
c. Andra kostnader
•
Exempel på andra ej avdragsgilla kostnader vid kod 4.3 c
‒
‒
‒
‒
‒
‒
‒
‒
‒
‒
‒
‒
‒
‒
‒
‒
Ej avdragsgill representation
Kostnadsränta skattekontot
Förseningsavgifter (SKV, Bolagsverket e t c)
Skattetillägg
Föreningsavgifter
Gåvor
Böter
Ej avdragsgilla kostnader för sponsring
Generella reserveringar (nedskrivning av kundfordringar, omstruktureringsreserver m.m.)
Kostnader hänförliga till skatteprocesser, upprättande av deklaration, taxeringsrevisioner
Ej avdragsgilla pensionspremier (nytt förhandsbesked tvärt emot SKV ställningstagande)
Ej avdragsgill bokförd SLP
För hög avsättning till periodiseringsfond
Bolagsbildningskostnader
Förvärvskostnader (genomförda förvärv)
Ej avdragsgill ränta enligt reglerna om ränteavdragsbegränsningar
• Grön text = temporära skillnader (uppskjuten skatt), övriga exempel utgör permanenta skillnader
9
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Kostnader som ska dras av men som inte har bokförts i
resultaträkningen (kod 4.4)
a.
Lämnade koncernbidrag
• Koncernbidrag bokförs normalt över eget kapital
• Avdrag medges under förutsättning att
• Helägt hela året = ägande överstiger 90 %
• Det mottagande bolaget tar upp koncernbidraget till beskattning vid samma taxering
b.
Andra kostnader
• Utgifter i samband med emission
• Ev. höjning av tidigare års taxering p.g.a för högt värderad skuldpost (efter beslut av
Skatteverket)
• Byte av redovisningsprincip vid korrigeringspost i ingående eget kapital
• Avdrag för avskrivning på tidigare års återlagda skattemässiga överavskrivningar
• Pensionspremier som bokförts 2009 där avdrag ej erhölls tax 2010, betalda år 2010
• SLP som bokförts 2009 där avdrag ej erhölls, men är hänförlig till årets avdragsgilla
pensionskostnader
Grön text = temporära skillnader (uppskjuten skatt), övriga exempel utgör permanenta skillnader
10
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Bokförda intäkter som inte ska tas upp (kod 4.5)
a.
Ackordsvinster
• Krav för skattefrihet:
•
•
•
•
Bolaget måste visas att obestånd förelegat
Ej tillräckligt med tillfällig betalningsoförmåga
Förutsätter ej offentligt ackord
Eftergivandet av fordran ska vara oåterkalleligt
→ Obs! Erhållet ackord reducerar tidigare års underskott (kod 4.14 b.)
b.
Utdelning
• Utdelning på näringsbetingade aktier som finns med i bokfört resultat
c.
Andra intäkter
•
•
•
•
Intäktsränta på skattekontot
Vinster på premieobligationer
Upplösning av tidigare års reserveringar som återlagts till beskattning vid avsättningsåret
Uppskrivningar, t.ex. aktier eller fastigheter
Grön text = temporära skillnader (uppskjuten skatt), övriga exempel utgör permanenta skillnader
11
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Intäkter som ska tas upp men som inte är med i resultatet
(kod 4.6)
a.
Schablonintäkt på periodiseringsfond
• Vid taxeringen 2011:
→
IB periodiseringsfonder x
(72% av statslåneräntan vid utgången av november 2009) 2,30%
• Schablonintäkten justeras om beskattningsåret är längre eller kortare än 12 månader
b.
Mottagna koncernbidrag
c.
Negativ JAU (enligt prel. blankett)
• Om bolaget hade en negativ justerad anskaffningsutgift på HB/KB andel per den 1 januari 2010 ska
beloppet tas upp som intäkt
• Bolaget kan begära att fördela beloppet med minst 1/10 vid taxeringarna 2011-2020
→ Uppskjuten skatt
d.
Andra intäkter
• Omprövning av tidigare års taxering (tidigare års taxering har minskat efter beslut av Skatteverket)
• Byte av redovisningsprincip vid korrigeringspost i ingående eget kapital
• Värdeförändringar på vissa finansiella instrument
12
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Negativ JAU på HB/KB-andel
• Negativ JAU per den 1 januari 2010 ska tas upp till beskattning vid taxeringen
2011
• På den skattskyldiges begäran får beloppet fördelas med minst en tiondel vid
taxeringarna 2011 till 2020
→ Intäkt av negativ JAU tas upp vid kod 4.6 c
→ Upplysning: hela beloppet anges vid kod 4.22
→ Redovisning av uppskjuten skatt
• Beräkning av justerad anskaffningsutgift, 50 kap. 5 § inkomstskattelagen
+ Utgift för att anskaffa andelen
+ Tillskott *
+ Belopp som tagits upp till beskattning som den skattskyldiges andel av bolagets
inkomster
‒ Uttag
‒ Belopp som dragits av som den skattskyldiges andel av bolagets underskott
* Bortses från tillskott som endast har skett i syfte att
13
Deloitte Skattedagarna 2010
minska/neutralisera negativ JAU
© 2010 Deloitte AB
Övriga skattemässiga justeringar (kod 4.7 – 4.9)
Kod 4.7 Avyttring av delägarrätter
• Kapitalplaceringsandelar (obs! aktiefållan)
• Näringsbetingade andelar
Kod 4.8 Andel i HB/KB inklusive avyttring av andel
• HB/KB andelar infogade i systemet för skattefrihet för utdelningar och
kapitalvinster näringsbetingade andelar
• ”Fållade förluster” på HB/KB andelar från tax 2010 har fallit bort vid tax 2011
→
Upplysning kan bli aktuell vid kod 4.22
Kod 4.9 Korrigering för skattemässiga avskrivningar
• Avskrivning på byggnader och annan fast egendom
• Vid restvärdesavskrivning på inventarier
→
14
Obs! Upplysningar ska lämnas vid kod 4.17, 4.18, 4.20
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Övriga skattemässiga justeringar (kod 4.10 – 4.13)
Kod 4.10, 4.12 Avyttring av fastighet
• Justering av bokfört resultat vid försäljning av fastighet
• Medgivna avdrag för värdeminskning
• Medgivna avdrag för värdehöjande reparationer
Kod 4.13 Andra skattemässiga justeringar
• Koncernavdrag (prel. blankett)
• ”Fastighetsfållan”
• Övriga poster som inte ”passar” någon annanstans
15
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Underskott (kod 4.14)
a. Outnyttjat underskott från tidigare år (inkl ev. spärrat underskott)
• Underskott redovisat vid kod 1.2 vid taxeringen 2010
+ Spärrat underskott redovisat vid kod 1.3 vid taxeringen 2010
→ Stäm av förtryckta uppgifter på baksidan av INK2-blankettens framsida
b. Reducering av underskott från tidigare år
• Spärrat underskott vid tax 2010 (kod 1.3), som är fortsatt spärrat tax 2011
+ Underskott som spärras vid tax 2011 på grund av
•
•
•
•
•
•
16
Ägarförändringar under beskattningsåret
Ackord
Fusion
Fission
Konkurs
Verksamhetsavyttringar
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Underskott
Att tänka på:
En ägarförändring leder till spärr av gamla underskott
• Framtida försäljning (ägarförändring) av bolaget är en anledning
att ”dämpa” konstant ökning av underskott
• Förutsätter
• avskrivningsbara tillgångar och
• tillämpning av restvärdesavskrivning
• Restvärdesavskrivning, högst 25 % av
• IB skattemässigt värde + inköp – ersättning av såld inventarie
17
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Övrig skatt att beakta
• SLP (24,26 %)
• Avkastningsskatt
• Fastighetsavgift/fastighetsskatt
• Stämpelskatt
Bokas som en rörelsekostnad i resultaträkningen
→ Stämpelskatten höjs till 4,25 % på förvärv från och med
den 1 januari 2011
18
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Nyheter och frågor att
överväga inför bokslutet
19
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Tidpunkt för avdrag för pensionskostnader
Förhandsbesked meddelat 2010-10-18, dnr 158-09/D
Skatteverkets ställningstagande 2008-06-27, dnr 131 409602-08/111
• Avdrag för pensionskostnader medges det år som premien betalas
• Vid reservering enligt god redovisningssed för framtida premiebetalningar medges ej
avdrag
• Undantag: engångspremie, första premie till terminsbetald pensionsförsäkring
Förutsättningar i förhandsbeskedet:
•
•
•
•
•
Löpande premier (förnyelsepremier) avses, som har beräknats preliminärt
Efter årets utgång görs avstämning mot lön → ev. extra premieinbetalning
Betalningarna för premierna överskrider inte avdragsramarna
Betalning har skett innan inkomstdeklaration ska lämnas
Hanteras redovisningsmässigt enligt god redovisningssed
Frågorna:
• Vid vilken tidpunkt medges avdrag för premieinbetalningarna?
• När ska premieinbetalningarna ingå i underlaget för särskild löneskatt?
• När ska särskild löneskatt på premierna dras av?
20
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Tidpunkt för avdrag för pensionskostnader
Förhandsbesked meddelat 2010-10-18, dnr 158-09/D
Skatterättsnämnden
• Inkomstbeskattningen
• Betalning av premier för pensionsförsäkringar som baseras på utbetalda löner ska dras
av om de avser pensionsrätt som intjänats under året
• Betalning ska ha skett senast den dag inkomstdeklaration ska lämnas
• Gäller även förnyelsepremier
• Högre belopp än slutlig premie ska inte dras av
• Överskjutande belopp anses som förtida tryggande avseende nästa år
• Särskild löneskatt på pensionskostnader
• Pensionsförsäkringspremier som ska dras av under beskattningsåret ska ingå i
underlaget för särskild löneskatt
• Överskjutande belopp, i den mån de motsvarar kostnad för utfästelse för nästa år, ska
ingå i underlaget för det beskattningsåret
• Särskild löneskatt dras av det år som skatten är hänförlig till
→ SRN går tvärt emot Skatteverkets tidigare ställningstagande!
21
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Periodiseringsfonder
RÅ 2010 ref. 10
Återföring till beskattning behöver inte återspeglas i räkenskaperna
• Det saknas uttryckliga regler om att återföring av periodiseringsfond förutsätter att en
motsvarande upplösning görs i räkenskaperna
• Syftet med krav på avsättning i räkenskaperna är framför allt att förhindra utdelning av
obeskattade vinstmedel – syftet saknar relevans när periodiseringsfonderna återförs till
beskattning
→ Skatteverkets ställningstagande den 21 juni 2010:
• Om upplösning av periodiseringsfond i räkenskaperna har skett, ska återföringen tas upp
till beskattning
Att tänka på:
• Tvingande återföring av periodiseringsfonder avsatta vid taxeringen 2005
• Finns skäl för bolaget att ompröva tidigare taxering?
22
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Felredovisning vid spärrade underskott
Skatteverkets ställningstagande 2010-06-04, dnr 131 386957-10/111
→ Spärrade underskott ska redovisas vid kod 1.3
Skatteverket anser att skäl kan finnas för hel eller delvis befrielse
från skattetillägg vid felredovisning
• Skattetillägg utgår normalt med 10 % på felredovisat underskott
• Förhållandena vid tidpunkten för rättelse, riskbedömning
• Skatteundandragande
• Underskottsföretaget har under spärrtiden mottagit koncernbidrag från ett
företag i ”den förbjudna kretsen”
23
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Felredovisning vid spärrade underskott
Skatteverkets ställningstagande 2010-06-04, dnr 131 386957-10/111
Hel befrielse
• Rätt att ta emot koncernbidrag saknas
• Rätt till koncernbidrag finns men något koncernbidrag har inte mottagits under tiden som
spärren gäller, eftersyn
Delvis befrielse
•
•
Rätt till koncernbidrag finns men något koncernbidrag har inte mottagits
(1/4 av 10 % → 2,5 %)
Koncernbidrag har kvittats mot underskott som skulle ha varit spärrat men
koncernbidraget understiger 1/3 av spärrat underskott (1/2 av 10 % → 5 %)
Ingen befrielse (skattetillägg 10 %)
•
•
•
Koncernbidrag har kvittats mot underskott som skulle ha varit spärrat
Skattetillägg det år som felredovisning skett, oavsett kvittningsår
Fusionsspärrat underskott
→ Alltid hel befrielse vid rättelse på företagets eget initiativ!
→ Alltid hel befrielse om koncernbidragsrätt saknas!
24
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Omedelbart avdrag för framtida utgifter
RÅ 2010 ref. 32
• Avsättning för framtida utgifter avseende vård m.m. av nyplanterad skog
har enligt bolaget gjorts i enlighet med god redovisningssed
• Avsättningen avser utgifter med anledning av nyanläggning av skog
som bolaget enligt skogsvårdslagen är skyldiga att genomföra
• Skatteverket anser inte att kostnaden för vård är avdragsgill då denna
är hänförlig till framtida intäkter ur kommande skogsproduktion
• Länsrätten och Kammarrätten avslår bolagets överklagande
• Regeringsrätten:
• Hela avsättningen har gjorts enligt god redovisningssed
• Detta då skyldigheten att säkerställa föryngringen av skog framgår av lag samt
att det var praxis att göra avsättning för sådana utgifter
• Avsättning medges
25
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Omedelbart avdrag för provision till återförsäljare
Regeringsrättens dom - mål nr 1784-08, 3798-08
Kostnadsföring
av subvention /
provision
Intäktsföring av
abonnemangsavgifter
X
Räkenskapsårsskifte
Räkenskapsårsskifte
• Bolagen tecknar genom återförsäljare avtal med kunder om mobiltelefonabonnemang
• Provision till återförsäljare kostnadsförs i sin helhet vid tecknandet av abonnemangen
• Under abonnemangstiden (12, 18 eller 24 månader) utgår avgifter med fasta månadsbelopp
som intäktsförs i takt med att de inbetalas
• När det inte finns några särskilda skatteregler ska beskattningen grundas på redovisningen
förutsatt att den inte strider mot god redovisningssed
• Om god redovisningssed ger utrymme för olika alternativ i fråga om periodiseringen ska den
valda metoden ligga till grund för beskattningen
26
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Omedelbart avdrag för provision till återförsäljare
Regeringsrättens dom - mål nr 1784-08, 3798-08
• Balansräkningsansatsen
•
•
•
•
Definitionen av tillgångar och skulder
Intäkter: inbetalningar/ökning av tillgångar alt. minskning av kostnader
Kostnader: utbetalningar/minskning av tillgångar alt. ökning av skulder
Beloppen i resultaträkningen är en funktion av beloppen i balansräkningen
• Resultaträkningsansatsen
• Matchningsprincipen
• Intäkterna redovisas när de realiseras och utgifterna matchas mot dessa
• Balansräkningen är en funktion av beloppen i resultaträkningen
• Resultatet som redovisas för en period behöver ej vara detsamma enligt de
båda ansatserna
”Under senare år har matchningsprincipen tillbakavisats alltmer och
balansräkningsansatsen ökat i betydelse i redovisning enligt IFRS ”
– Utlåtande i målet från Walter Schuster, professor i företagsekonomi
27
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Omedelbart avdrag för provision till återförsäljare
Regeringsrättens dom - mål nr 1784-08, 3798-08
• Skatteverket och Länsrätten ansåg i enlighet med
matchningsprincipen att bolagen gjort fel – provisionerna skulle
aktiveras som förutbetalda kostnader i bokslutet
• Kammarrätten biföll bolagets överklagande mot bakgrund av att
balansräkningsansatsen i sig inte kan anses strida mot god
redovisningssed
• BFN anser att det inte kan anses stå i strid med god
redovisningssed att kostnadsföra subventionerna direkt
• RegR konstaterar att god redovisningssed inte kan ha krävt att
utgifterna helt eller delvis skulle ha tillgångsförts och avslog
Skatteverkets överklagande
28
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Ändrat bokslut vid koncernbidrag
RSV:s skrivelse 021210, Dnr. 10086-02/100
Bolaget begär omprövning av 2002 års taxering baserat på ny årsredovisning som fastställdes av en extra
bolagsstämma i januari 2003
2002
2003
X
Ursprunglig deklaration tax 2002
Inget koncernbidrag har lämnats
X
Ny årsredovisning
Januari 2003, koncernbidrag har lämnats
• Avdrag vägras på grund av att bolaget inte kunnat visa att någon förmögenhetsöverföring motsvarande
koncernbidraget har skett vid tidpunkten för ordinarie bolagsstämma
• En skattemässig justering kan göras där man inte följt god redovisningssed, t.ex. om en intäkts- eller
kostnadspost inte redovisats, eller avseende en post som finns med i redovisningen
• Rätt år för skattemässig justering är det år som felet hänför sig till
• Skattebetingade retroaktiva ändringar av bokslut bör enligt RSV:s uppfattning inte godtas (praxis)
• Stöd saknas i den civilrättsliga lagstiftningen och normgivningen inom redovisningsområdet för att tillåta
retroaktiva ändringar av bokslut
29
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
Ändrat bokslut till grund för beskattning
Kammarrätten i Stockholm 2010-09-14, mål nr 864-10
2003-04-30
2004-04-30
2005-12-31
2004-12-31
X
Deklarationer tax 2005
Två taxeringar 2005
X
Nya årsredovisningar,
omprövning tax 2005
• Byte av redovisningsprincip i årsredovisningarna avseende taxeringarna 2005 innebar att de
inte upprättades enligt god redovisningssed
• I nya årsredovisningen har bolaget återgått till god redovisningssed
• Länsrätten konstaterade att 14 kap 8 § inkomstskattelagen är en rent skatterättslig regel,
varför varken bolaget eller Skatteverket är bundna av redovisningen
• Enligt Regeringsrättens praxis ska ett ändrat bokslut som helt eller i huvudsak har upprättats
för att åstadkomma en bättre skattemässig situation inte läggas till grund för beskattningen
(RÅ82 1:3, RÅ 2000 ref. 64)
• Boksluten ansågs upprättade enligt god redovisningssed och inte i syfte att eliminera någon
upptaxering, kammarrätten instämde i länsrättens bedömning
30
Deloitte Skattedagarna 2010
© 2010 Deloitte AB
© 2010 Deloitte AB