Transcript 3568 Sayılı KANUN

ÜÇÜNCÜ YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK
DENETİM VE TASDİK SEMPOZYUMU
&
SORUMLULUĞUN VERGİ DENETİM
KURULU TARAFINDAN
DEĞERLENDİRİLMESİ
Antalya,2014
I.GENEL GİRİŞ
II. SORUMLULUKLA İLGİLİ
MEVZUAT
III. YENİ DÜZENLEME VE
GETİRDİKLERİ
IV. VDK VE GRUP
BAŞKANLIĞIMIZ UYGULAMALARI
V. SON SÖZLER VE
DEĞERLENDİRME
2
GENEL GİRİŞ
3
 Hukuk devletinde sağlıklı ve etkin bir vergileme için vergi
alacaklısı ve borçlusu arasındaki ilişkide uzlaşmaya dayalı
adil bir denge kurmak gereklidir. Bu dengenin
kurulmasında YMM’in önemi büyüktür.
 YMM olabilmek için geçen süre ve süreçleri dikkate alırsak,
çok saygın bir tecrübe mesleği olduğu görülecektir.
Mükellef ile devlet arasında tercüman olur, mükellefi eğitir,
kayıt dışılık ile mücadele eder, mükellefin haklarını
bilmesine ve ödevlerini yerine getirmesine yardım eder.
Mükellefin hesaplarını cari dönemde beyan öncesi düzeltir,
kamuya yardımcı, kolaylaştırıcı fonksiyon ifa eder.
Özellikle beyan esasına dayalı sistemimizde YMM hastalığı
önleyici hekim gibidir.
 Bu nedenlerden dolayı; YMM’in tecrübe ve bilgisinden
mükellefin, devlet ve ilgililerin azami ölçüde yararlanması
gerekir.
4
 Vergi hukuku, kamu hukukunun bir kolu olan maliye
hukukunun en çok gelişen hukuk dalıdır. Küreselleşen
dünyada güncelleme sürekli ihtiyaçtır. Özellikle
ülkemizde vergi mevzuatının hızlı sosyal ve ekonomik
değişikliklere uyumunda bu ihtiyaç kendini gösterir.
 En iyi kanunların dahi uygulandığı gibi hüküm
ifade ettiğini söyleyebiliriz. Uygulama bu kadar
önemlidir. Mevzuat uygulanmayla başarılı olur.
Uygulamada doğan sorunlar yargıya intikal eder,
idarenin kanunilik ilkesiyle yaptığı yorumu yargı
hukukilik ilkesini esas alarak yapar, boşluk doldurur
ve hükmeder. Ancak süreç riskli ve uzundur. Başlı
başına ceza niteliğine bürünebilir
5
 Yargı denetimi hem idarenin hem de mükelleflerin teminatıdır.
Yüzlerce kez aynı sonuçlanan olaylar temyize gidiyor. Türkiye'de
geri besleme ve düzeltme olmadığından mahkemeler tıkanıyor.
Yargı kararları müstakar hal alırken, mevzuat tam şekillenirken
yeni değişiklik oluyor. Sonra yeni baştan.
 Bu tür müşterek akıl ve istişare ortamları; gerek yeni
düzenlemelere ve uygulamaya yön verme bakımından, gerekse
boşluk doldurma ve yorum konusunda kaynak oluşturmaktadır.
 Tasdik yetkisini de devlet verir. İşi de mükellef,ücretini de
mükellef verir. Kamu hizmeti ifa etmesi tasdik
nedeniyledir. YMM deyince akla özellikle tasdik gelmektedir.
Tasdik deyince de sorumluluk gelmektedir. YMM hem mükellef
hem devlete karşı sorumludur. Tartışmalar genellikle
sorumluluk konusu etrafında dönmektedir.
6
SORUMLULUKLA İLGİLİ
MEVZUAT
7
SORUMLULUKLA İLGİLİ
MEVZUAT
VERGİ USUL
KANUNU
3568 Sayılı
KANUN
YÖNETMELİK
TEBLİĞ
8
VERGİ USUL KANUNU
Devlet verdiği yetkiyi çeşitli şekillerde denetler. Yerinde
kullanılmaması durumunda da yaptırım uygular. Yetki varsa buna
bağlı sorumluluk da vardır.Bunlar cezai, mali ve disiplin
sorumlulukları olarak sayılabilir.
*******Vergi Usul Kanunu’nun “Vergi Beyannamelerinin
İmzalanması ve Yeminli Mali Müşavir Tasdik Raporları” başlıklı
mükerrer 227. maddesine göre;
…..beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen
meslek mensupları, imzaladıkları beyannamelerde veya
düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin
defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden
belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi
ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme
faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen
sorumlu tutulurlar
9
3568 Sayılı KANUN
*****-3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve
YMM’lik Kanunu’nun “Tasdik ve tasdikten doğan sorumluluk”
başlıklı 12. maddesinde ise;
YMM’ler gerçek ve tüzelkişilerin veya bunların teşebbüs ve
işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat
hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına
uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre
incelediğini tasdik ederler
Kanunları gereğince, kamu kurum ve kuruluşlarına verilen
tasdik edilmiş mali tablolar, kamu idaresinin yetkili
memurlarınca, tasdikin kapsamı ölçüsünde incelenmiş bir
belge olarak kabul edilir. Ancak, çeşitli kanunlarla kamu
idaresine tanınan teftiş ve inceleme yetkilerinin kullanılmasına
ve gerektiğinde tekrarına ait hususlar saklıdır.
10
YMM’ler yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumludurlar.
Yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, tasdikin kapsamı ile
sınırlı olmak üzere, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek
cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen
sorumlu olurlar. YMM’ler yaptıkları tasdikin kapsamını
düzenleyecekleri raporda açıkca belirtirler.
*******11.09.2014 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 6552 sayılı
Kanunun 107. Maddesiyle 3568 sayılı Kanun’un 12. maddesine yeni
eklenen beşinci fıkrasına göre,
“YMM’lerin tasdikten doğan mali sorumlulukları ile disiplin
sorumlulukları ayrı ayrı müstakil bir rapor ile tespit edilir. Bu
kapsamda YMM hakkında sorumluluk raporu yazılabilmesi için
YMM’in yazılı savunması istenir. Savunma isteme yazısının tebliğ
tarihinden itibaren otuz gün içinde savunma yapılmaması
durumunda ilgili YMM savunma hakkından vazgeçmiş sayılır.
11
*******3568 sayılı Kanun’un 12. maddesi hükmüne dayanılarak
hazırlanan “YMM’lerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları,
Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin YMM’lerin
Sorumluluğu başlıklı 20. Maddesine göre;
“Bu Yönetmelik kapsamına giren tasdik işlemlerinden imza ve
mühür kullanmak suretiyle tasdik yapan dolayısıyla tasdik raporu
düzenleyen YMM’ler, tasdik kapsamı ile sınırlı olmak üzere
tasdikin doğruluğundan sorumludurlar. Tasdik konusu ile ilgili olarak
Bakanlıkça tebliğlerle belirlenen hususların; tasdik kapsamı içinde
mutlaka araştırılması ve incelenmesi zorunludur.
YMM’ler inceledikleri ve sonucunda tasdik raporu düzenledikleri
konu ve belgelerin gerçeği yansıtmaması ve doğru olmaması
halinde, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan Vergi
Usul Kanunu ve 3568 sayılı Kanun hükümleri uyarınca mükellefle
birlikte müştereken ve müteselsilen sorumludurlar. Bu sorumluluğun
yerine getirilmesinde Borçlar Kanununun "Tam Teselsül" hükümleri
uygulanır.”
12
Kanun’un 12. Maddesine dayanılarak çıkarılan Tasdike İlişkin
Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 4. maddesinde tasdik
tanımlanmış ve 5. maddesinde de tasdikin amacı açıklanmıştır.*
*******Yönetmeliğin Tasdik başlıklı 4. maddesine göre
tasdik;
“Gerçek veya tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve
işletmelerinin YMM’lerce denetleme ilke ve standartlarına göre
uygunluk yönünden incelenmesi, bu inceleme sonuçlarına
dayanılarak tasdik kapsamına giren konuların ve belgelerin
gerçeği yansıtıp yansıtmadığının imza ve mühür kullanmak
suretiyle tespiti ve rapora bağlanmasıdır. ……”
13
*******Anılan Yönetmeliğin 5. maddesine göre de;Tasdikin amacı;
 “ Gerçek veya tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin
hesap ve kayıtlarının sonuçlarını gösteren mali tablolarının yanıltıcı
olmayacak biçimde eksiksiz ve gerçeğe uygun şekilde
düzenlenmesini sağlayarak kamunun istifadesine
sunmak……"tır.
*******Yönetmeliğin 15. Maddesi, Belge incelemesini “İşletme
muhasebe kayıtlarının belgelere dayandırıldığının
doğrulanması; ibraz edilen belgelerin gerçeği yansıtıp
yansıtmadığının ve ilgili mevzuat hükümlerine uygunluğunun
araştırılması” olarak tanımlar.
*******Yönetmeliğin 19. Maddesinde; YMM, bir bütün olarak ele
alınan mali tabloların gerçeğe uygunluğu ve doğruluğu
hakkında edindiği kanaatini; tespit olunan beyanların ilgili
mevzuat hükümleri ve mali tablolar ile uyumlu olup olmadığı
yolundaki görüşünü ortaya koymakla yükümlüdür.
14
*******Tasdik için aslolan Tasdike ilişkin yönetmelik olsa da, SM,
SMMM ve YMM’lerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında
Yönetmelikte de benzer düzenlemeler mevcuttur;
 Yönetmeliğin Sorumluluk başlıklı 41. maddesine göre;
“YMM’ler, ilgili Kanunlar, yönetmelikler ve tebliğlere göre
yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumludurlar. Yaptıkları
tasdikin doğru olmaması halinde, ……müştereken ve
müteselsilen sorumlu olurlar. …
 Yönetmeliğin 48. maddesinde,Denetim;” … ilgili mevzuat ve
genel kabul görmüş muhasebe prensiplerine uygun olarak ekonomik
olayların gerçek mahiyetinin kayıtlarda yer alıp almadığını
tarafsız olarak kanıtları ile araştırarak sonuçlandıran ve onaylayan
sistematik çalışma” olarak tanımlanmıştır.
 Yönetmeliğin 49. Maddesine göre ise Denetimin Amacı;
“…….mali tablolarında yer alan kayıtların gerçeğe uygun, doğru
ve güvenilir olduğunu ortaya koymaktır.”
15
 18 Seri No'lu SM, SMM ve YMM Kanunu Genel Tebliği
Tasdik İşlemi başlıklı I-D bölümünde “YMM’lerin yapacağı
beyanname tasdikinin amacı, ödenmesi gereken gelir ya da
kurumlar vergisinin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek
ve sağlamaktır. Bu nedenle, YMM, gerçek durumu tespit
etmek için her türlü belgelerden yararlanmak ve her türlü
inceleme tekniklerini kullanmak zorundadır.
 *******Diğer tebliğ, sirküler mukteza içerikleri de yukarıdaki
hükümleri destekler niteliktedir.
 *******Bu hükümler birlikte değerlendirildiğinde; 3568
sayılı Kanunun 12. Maddesinde bahsedilen tasdikin
doğruluğu ve gerçeğe uygunluğunun istendiği ve
YMM’lerin tasdikin doğruluğundan sorumlu olacakları
anlaşılmaktadır
16
 *******3568 sayılı kanun ile başından beri doğruluk denetimi
kurgulanmıştır. Daha sonra uygunluk denetimi olarak
yorumlanmaya çalışılmıştır. Vergi Usul Kanunu UYGUNLUK
DENETİMİ, 3568 sayılı Kanun ise DOĞRULUK DENETİMİ
istemektedir.Her ne kadar Vergi Usul Kanununun mükerrer 227.
Maddesi 3568 sayılı Kanunun 12. maddesinden sonra ihdas
edildiyse de; 3568 sayılı Kanun, Vergi Usul Kanununa göre daha
özel bir düzenlemedir.
 Ayrıca mükerrer 227 . madde de SMMM ve YMM meslek
mensuplarının sorumluluklarını düzenleyen daha genel bir
düzenlemedir. 3568 sayılı Kanunda ise sadece YMM’ lerin
tasdikten doğan sorumlulukları hüküm altına alınmıştır.
 *******Vergi inceleme elemanları yukarıdaki hükümlere uymak
durumundadır. Yönetmelik ve diğer alt mevzuat bu iki kanun
hükmünün birlikte ele alınacağını belirtmektedir. Dolayısıyla;
YMM’ ler tarafından yapılan tasdiklerle ilgili olarak sadece
uygunluk denetimi değil doğruluk denetimi de aranacaktır.
17
YENİ DÜZENLEME VE
GETİRDİKLERİ
18
*******Aslında, 3568 sayılı Yasanın 12. maddesinin
gerekçesinde, “......gerçeğe aykırı tasdik nedeniyle YMM’in
sorumlu olacağı ve tasdikin doğru olduğu ve
kendilerine ibraz edilen belgelere göre yapıldığını
ilgili merciiler nezdinde açıklama ve kanıtlama
hakkına sahip olacağı” belirtilerek bir bakıma savunma
konusuna yer verilmiştir.
 YMM’ler hakkında sorumluluk raporu yazılmadan önce
yazılı savunmaları istenilerek konudan haberdar
edilmelerinin sağlanması gerekçesiyle 6552 sayılı
Kanunla getirilen yeni düzenleme şöyledir.
19
*******11.09.2014 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 6552 sayılı
Kanunun 107. Maddesiyle 3568 sayılı Kanun’un 12. maddesine
eklenen beşinci fıkrasına göre,
 “YMM’lerin tasdikten doğan mali sorumlulukları ile disiplin
sorumlulukları ayrı ayrı müstakil bir rapor ile tespit edilir. Bu
kapsamda YMM hakkında sorumluluk raporu yazılabilmesi için
YMM’in yazılı savunması istenir. Savunma isteme yazısının tebliğ
tarihinden itibaren otuz gün içinde savunma yapılmaması
durumunda ilgili YMM savunma hakkından vazgeçmiş sayılır. “
 Yeni fıkra öncesi madde gerekçesinde bulunmasına rağmen,
savunma alma ve haber vermeyle ilgili uygulama birliği yoktu.
Açıkça yasal düzenleme yapıldı ve savunma alınması zorunlu
tutularak standarda bağlandı.
20
 Yeni düzenlemede iki husus göze
çarpmaktadır. Sözkonusu iki husus;
YMM’lerin tasdikten doğan mali sorumlulukları
ile disiplin sorumlulukları ayrı ayrı müstakil bir
rapor ile tespit edilecektir.
Bu kapsamda YMM hakkında sorumluluk raporu
yazılabilmesi için YMM’in yazılı savunması
istenecektir.
 Bu düzenleme sonrasında uygulamanın da yeni
duruma göre şekillenmesi gerekecektir.
21
*******Anayasanın 125. Maddesine göre “İdarenin her
türlü eylem ve işlemlerine karşı yargı yolu açıktır…….”
*******Anayasanın 36. Maddesine göre de, “Herkes, meşru
vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri
önünde davacı veya davalı olarak iddia ve savunma ile
adil yargılanma hakkına sahiptir”
 Yeni Kanuni düzenleme, yönetmeliğe ve alt mevzuata
henüz yansımamıştır. Yapılacak düzenlemelerin ve alt
mevzuatın anayasanın amir hükümleri esas alınarak
yorumlanması veya yapılması gerekir.
22
 Yeni eklenen fıkra hükmü, tartışmaların yoğun olduğu,
“müteselsil sorumluluk” ve bu kapsamdaki “takip ve
tahsil” ile ilgili olarak düzenleme getirmemiştir. Buna
rağmen bu fıkra hükmünden bu tartışmalara ilişkin
sonuçlar da çıkacaktır.
 İnceleme elemanı YMM’in sorumluluğu ile ilgili yargısını
oluştururken, inceleme sonucunda tespit ettiği farklar ile
ilgili olarak; tasdik raporunu yazan YMM’e de haber
verecek, sorumlu tutulacağı farklar ile ilgili olarak yazılı
savunması alınacaktır. Savunma alabilmek için ortada
savunulacak bir iddia bulunmalı ve iddiayı YMM bilmelidir.
Yani vergi incelemesi tamamlanmış olmalıdır.
 Savunma hakkı kullandırılmadan ceza istenmemesi esastır.
23
 “Ayrı ayrı rapor düzenlenmesi fark ile tasdik
arasındaki illiyet bağının (kusur kast ihmal iştirak
menfaat gibi) ve sorumluluğun net olarak ortaya
konulmasını da sağlayacaktır.
 Yine, ayrı bir raporun tasdik konusu ve kapsamının da
net olarak tespitine neden olacağını söyleyebiliriz.
 Sorumlu tutulma işlemi vergi incelemesinden
bağımsız bir işlemdir.
24
 *Savunmasının alınmasının sonucu olarak YMM yaptığı
tasdikle ilgili incelemeden haberdar olabilecek mükellefle birlikte
hareket ederek; inceleme ile ilgili tarhiyata ve kesilecek cezalara
ilişkin süreçlere müdahil olabilme imkanı elde edecektir. Ayrıca,
tarhiyat öncesi ve sonrası uzlaşma ve rapor değerlendirme
komisyonları nezdinde dinlenme imkanlarından da dolaylı da olsa
yararlanabilecektir.
 Sorumlu tutulmasına karşı dava açabileceği gibi mükellef
tarafından vergi ve ceza tarhiyatına açılan davaya da müdahil
olabilecektir.
 Bütün bunlar ödeme emri tebliğinden sonra ödeme emrine
açılabilecek davayı da engellememektedir.
25
 YMM sorumlu tutulduğundan rapordan sonra ve ödeme emri ile
haberdar olabiliyordu. Bu durumda, savunma hakkı kullanılmış
sayılıp kısıtlanmış oluyordu. Sonuçlarına katlanmak durumunda
kalıyordu.
 Disiplin raporları ile ilgili uygulama eskisi gibi devam
edecektir. 2014 -1 Sayılı VDK Denetim ve Koordinasyon İç
Genelgesine Göre; Yapılan incelemelerde YMM hakkında 3568
sayılı Kanun uygulamaları yönünden disiplin cezasını gerektirir
herhangi bir hususun tespit edilmesi halinde konuya yönelik
illiyet bağı kurularak ve gerekçeleri belirtilerek ayrı bir rapor
düzenlenecektir. YMM’ler hakkında düzenlenecek söz konusu
raporların bir örneği Gelir İdaresi Başkanlığına iletilmek üzere
VDK Başkanlığına gönderilecektir. İnceleme elemanlarınca
disiplin yönünden düzenlenen rapor “Görüş ve Öneri Raporu”
dur.
26
 Müteselsil sorumluluk raporunun bir örneğinin müşterek ve
müteselsil sorumluluğun takibi ve tahsili bakımından
mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine ulaşması gerekir.
Ayrıca, Müteselsil sorumlu tutulma kararına karşı yargı yolu
kapatılamayacağından; diğer örneğinin ise sorumlu
tutulmasına ilişkin karara karşı savunma hakkının bulunması
nedeniyle ilgili birimler tarafından YMM’e tebliğ edilmesi
gerektiğini, *
Aksi halde, Bilgi Edinme Kanunu uyarınca talep ettiği ve
bu hususta alacağı cevap üzerine dava hakkının kullanması
suretiyle gereksiz yere süreç uzayacaktır.
 Yine söz konusu yeni fıkra hükmünün;takibat ihbarname
tebliğiyle mi ödeme emri tebliğiyle mi başlayacaktır?
tartışmasını “takibata ödeme emrinin tebliği ile başlayağı
yönünde” sonlandıracaktır.
27
VDK VE GRUP
BAŞKANLIĞIMIZ
UYGULAMALARI
28
 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesine göre,
Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya, ilişkin
muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.
 Vergi Kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık
olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki
maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer
maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanır.
İncelemelerde de bu gerçek mahiyet esastır.
 Vergi incelemesi asıl olarak Vergi Müfettişlerinin işidir.
VDK mevzuat yapan değil MEVZUATI UYGULAYANDIR.
Mevzuat sirküleri, hatta muktezayı da kapsamaktadır.
 Raporlar vergi inceleme elemanlarınca yazılmaktadır. Mevzuatı
yorumlayan kanaat oluşturan ve sorumluluk öneren inceleme
elemanıdır.
29
 Dört ayrı inceleme birimi tek çatı altına girdi. Yeni bir
yapı oluştu.**
 Vergi Denetim Kurulu ile ilgili kısa bilgi
 Sonra da raporun işleme konmasına kadar olan
süreç hakkında kısa bilgi
 Son 10 yılda teşkilatta bir çok değişiklik olmuştur.
Mevzuat zaten sürekli değişip,
güncellenmektedir.
 Bu değişimlerin YMM’lik mesleğine de yansıması
kaçınılmazdır.
30
 Vergi Konseyi
 Gelir İdaresi Başkanlığı ve taşra teşkilatı
 Kamu Gözetimi Kurumu
 Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı kurulmuştur.
 33 adet Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup
Başkanlığı (A Grubu),
 3 adet Büyük Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı (B
Grubu),
 2 adet Organize Vergi Kaçakçılığı ile Mücadele Grup
Başkanlığı (C Grubu),
 3 adet Örtülü Sermaye, Transfer Fiyat.ve Yurtdışı Kaz.
Grup Başkanlığı (Ç Grubu), kurulmuştur.
31
*******2011 yılı sonunda VDK Yönetmeliği ile de
Kurulun ve vergi müfettişlerinin görev, yetki ve
sorumlulukları düzenlenmiştir. Akabinde VDK
Performans Sistemi Yönetmeliği çıkarılmıştır.
*******Ayrıca Ankara’da Eğitim Grup Başkanlığı
kurulmuştur. VDK’nun 10.000 inceleme elemanı
sayısına yaklaşması konusunda da birkaç saptama
yapmak gerekirse; Yakın gelecekte bu sayısal artış YMM
sayısına da yansıyacaktır. İnceleme yüzdesi de buna bağlı
olarak artacaktır. Vergi iadeleri cari dönemde
yapabilecektir. Ancak, gün geçtikçe müşavirliğin tasdik
raporu yazmaktan daha ağır basacağını söyleyebiliriz. B C
Ç gruplarındaki müfettişler çok büyük oranda tasdik
edilmiş mükelleflerin incelemelerini yaparken A grupları
da tasdik edilmiş mükellef hesaplarını inceleyecektir. Yani
tasdik edilip de tekrar incelenmeyen mükellef kalmayacak
gibi görünüyor.
32
 Bu bakımdan tasdik edilmiş konu ve belgelerin, kamu
idaresinin yetkililerince tasdikin kapsamı ölçüsünde
incelenmiş olarak kabul edileceği hükmü havada
kalıyor. Tam tasdik ilk yıllardaki durumun aksine;
dolaylı etkileri ve sorumlu tutulmak dışında çok az
uygulama alanı bulabiliyor. Yetki verilmiş kamu
gücüyle tasdik yapılmıştır. Ancak bu denetim de
denetime açık tutulmuş, kısıt konulmamıştır. Burada
maksat mükellefin inceleme kapsamı dışında
bırakılmamasıdır. **
 İsraf edilecek bu kadar insan kaynağımız olmadığına
inanıyorum. Yetki verilince güven esas olmalıdır.**
33
*******Vergi Usul Kanununun 140. Maddesine göre,
Vergi incelemesi yapanlar, “Vergi kanunlarıyla ilgili kararname,
tüzük, yönetmelik, genel tebliğ ve sirkülere aykırı vergi
inceleme raporu düzenleyemezler. ……….Düzenlenen vergi inceleme
raporları, işleme konulmak üzere ilgili vergi dairesine tevdi
edilmeden önce, meslekte on yılını tamamlamış en az üç Vergi
Müfettişinden oluşturulacak rapor değerlendirme komisyonları
tarafından vergi kanunları ile bunlara ilişkin kararname, tüzük,
yönetmelik, genel tebliğ, sirküler ve özelgelere uygunluğu
yönünden değerlendirilir.”
 2011 yılında devreye giren iki yeni yönetmelik de çok önemlidir.
Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında
Yönetmelik ile Rapor Değerlendirme Komisyonlarının Oluşturulması
İle Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik çerçevesinde
mükellef hak ve hukuku gözetilerek süre ve süreçler
belirlenmiştir. Keyfiyet sınırlanmış, standart ve uygulama
birliği sağlanmıştır.
34
***VDK İDAREYE GELEN ŞİKAYET VE BAŞVURULAR
NEDENİYLE inceleme sürecini özetle ifade etmek
gerektiğini düşünüyorum.
 İş VDK’ndan ihbarla müfettişin kendisinin talebi üzerine
veya vergi dairelerinden ve diğer kurumlardan
gelmektedir. Vergi inceleme elemanlarına gelmeden önce
her grup başkanlıklarının bünyesindeki İhbar İnceleme
Taleplerini Değerlendirme Komisyonunca
değerlendirilir ve inceleme gerektirip gerektirmediği
tespit edilir. İnceleme gerektiren bir husus var ise inceleme
elemanına sevk edilir.
 İnceleme Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslara
İlişkin Yönetmelik hükümlerinde yer alan süre ve süreçlere
uygun olarak yürütülür.
35
 Sonrasında ise söz konusu raporlar Rapor Değerlendirme
Komisyonlarınca ve gerekmesi durumunda Merkezi
Rapor Değerlendirme Komisyonlarında
değerlendirilmektedir.
 Yine talep edilmesi durumunda Rapor Değerlendirme
Komisyonlarında DİNLEME MÜESSESESİ getirilmiştir.
Bu önemli ve yeni bir müessesedir. Çünkü neticede
raporlar en az dört inceleme elemanının olmaktadır ki
bunların da mükellefle teması önemlidir.
 Bu aşamada Raporlar RDK tarafından sirkülere hatta
muktezaya uygun hale getirilmekte ayrıca maddi hata ve
usul hatası içerip içermediği yönünden
değerlendirilerek uygun bulunan raporlar ilgili
birimlere sevk edilerek işleme konulmaktadır.
36
******* VDK Hızlı bir şekilde kuruluş çalışmalarının ardından
farklı uygulamalar konusunda da standartlar belirlemeye ve
bunları yönerge haline getirmeye çalışmaktadır. Bunlardan
birisi de serbest muhasebeci mali müşavirler ve YMM’lerin
vergi incelemelerindeki sorumlulukları hakkında
yönerge olup, yeni fıkra hükmüyle beraber uygulamaya
yön vermek üzere şu anda taslak halindedir.
37
********Marmara K.O.Ö.M. Grup Başkanlığı tarafından Ocak
2012 den Aralık 2014 e kadar YMM’ler hakkında düzenlenen
ve eleştiri içeren raporlar genellikle;
 Bir kısım alışların sahte belge ile belgelendirilmesi ve bu kapsamda
“Haksız KDV İadesi” alınması
 Dönem sonu emtia mevcudunun , ölçmek, tartmak, saymak ve
değerlemek suretiyle kesin olarak tespit edilmemesi,
 Bir kısım hasılat faturalarının defterlere kaydedilmemesi,
 Bir kısım hasılat faturalarının düşük tutarlı düzenlenerek elde edilen
hasılatın kayıt ve beyan dışı bırakılması,
 Kayıt dışı gayrımenkul alış satışı
 “Kasa Hesabının” belirli bir dönem alacak kalanı vermesi,
 Şahsi lüks harcamaların giderlere intikal ettirilmesi,
 Meslek mensubunun gerekli özen ve dikkati göstermemesi,
………gibi nedenlerle düzenlenmiştir
38
VDK dan SONRA
Marmara K.O.Ö. Mükellefler Grup Başkanlığı Tarafından
2012-2013-2014 Yıllarına İlişkin Düzenlenen Sorumluluk
Raporları*
2012 Yılı 2013 Yılı 2014 Yılı (11)
Toplam Mükellef Sayısı
6.445
9.482
8.515
Toplam Rapor Sayısı
14.101
21.012
17.882
39
VDK dan SONRA
Marmara Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı’nda
görevli inceleme elemanları tarafından 2012-2013-2014
yıllarında Yeminli Mali Müşavirler hakkında düzenlenen Görüş ve
Öneri Raporu adı altında yazılmış “Sorumluluk Raporları” nın
sayısı aşağıdaki gibidir.
Mali
Disiplin+
Kabul
Sorumluluk M.sorumluluk
Raporu*
Raporu
Raporu
Toplam
Rapor
Sayıları
Dönemi
Disiplin
Raporu
2012
5
2
13
20
40 Adet
2013
7
1
17
10
35 Adet
2014(11)
7
1
15
13
36 Adet
Toplam
17
4
45
43
111 Adet
40
*******Tablolardaki sayıları yorumladığımızda VDK
kurulduktan sonra; yazılan rapor sayısına göre
sorumluluk raporlarının düşük olduğunu
söyleyebiliriz. Hatta kabul raporu sayılarının göreceli
olarak yüksek olduğuna da dikkat çekmek gerekir.
Farklı inceleme elemanları arasında dahi yorum farkı
bulunduğu düşünülürse, son birkaç yıl içindeki söz konusu
yeni düzenlemelerin ve Rapor Değerlendirme
Komisyonlarının standartlaşmaya yansıyan etkisi
olduğunu düşünüyorum.
41
*******Maliye Bakanlığından TÜRMOB a iletilen
şikayetler ve sonuçları ile ilgili sayılar a
baktığımızda 2012-2013 ve 2014 yıllarında ortalama
her 4 rapordan 3 ünün disiplin kuruluna sevkine
gerek görülmemiştir. Yani her 4 rapordan 1’i
disiplin kuruluna sevk edilmiştir. Bir sorunun var
olduğu gözler önündedir.
 Yorum ve bakış açısı farklı ise sonuçları da farklı olmak
durumundadır. Ayrıları birbiri ile kıyaslıyor ve ayrıları
aynı gibi görmeye çalışıyoruz. Sorunun kaynağı
burasıdır. Aynı olayların ve sonuçlarının birbiriyle
karşılaştırılması gerekir. **
42
 Masanın o tarafı bu tarafı diyoruz. Herkes kendi
penceresinden baktığı için savunma mekanizması çalışıyor.
Cümleler bana göre diye başlıyor.
 Aynı inceleme elemanı raporu yazsa karşıya geçse masanın
karşısında savunma argümanını hazır bulabiliyor. **
 YMM’ lere göre:
Farklar illiyet bağı kurulmadan, kasıt ortaya konmadan
doğrudan sorumluluk raporu yazılıyor. İnceleme elemanı
YMM’ i inceleme elemanı gibi görmek eğilimindedir.
İnceleme elemanı tasdik raporunu inceleme raporu gibi
görmek eğilimindedir
43
 Mevzuat yoruma açık ise inceleme elemanı devlete,
müşavir mükellefe yakın yorum yapar, sonuç mahkemedir.
İnsan unsuru olan yerde yorum ve bakış açısı farkı vardır. *
 Tam tasdik raporu mükellef açısından farklı, YMM
açısından farklı, inceleme elemanı bakımından farklı
algılanmaktadır. Mükelleflerden korumaya alındığını ve
incelemeye alınmayacağını düşünenlerin sayısı az değildir.
 Tasdik farklı inceleme farklıdır. Her ne kadar İncelemeden
ve tasdikten maksat ödenmesi gereken gelir ya da
kurumlar vergisinin doğruluğunu araştırmak, tespit
etmek ve sağlamak olarak belirtilse de; **YMM'lerin
yapacakları inceleme bir vergi incelemesi olmayıp, yapılan
tasdik konusuyla sınırlı ve tasdikin içeriğini
doğrulamaya yöneliktir.
44
SON SÖZLER VE
DEĞERLENDİRME
45
 Milletin hakkı var, sende üç tane,
 Millet üzerinde senin de üç hakkın
 Birisi temiz tut, ülkede gümüş!
 Bir emirlerine değer versinler
 Diğeri, millete doğru yasa ver
 İki kısmasınlar hazine hakkını
 Ödemiş olursun halka hakkını
 Ödemiş olursun sen haklarını
Bu hakkı öde sen, düşme güçlüğe
Ayarını gözet, ey ilmi geniş
Biri diğerine zulmederse, gör
Ey cömert, istersin sen de hakkını
İste sen de onlardan, aç kulağın
Ne söylersen hemen onu yapsınlar
Ey cömert ödensin gelince vakti
Onlar da ödemiş olur hakkını
 Halk beyde iyilik bulur böylece
Bey de huzur bulur kavuşur üne
46
 Mevzuattan kaynaklanan, uygulamadan kaynaklanan,
müşavirden, inceleme elemanından ve idareden
kaynaklanan sorunlar var. Bunlar yasal mevzuatın açık
olmamasından, yorum farkından, bakış açısı farkından
doğmaktadır.
 Bu sorunun çözümü için öncelikle, tasdikin kapsamını ve
sınırlarını raporunda net olarak belirlemek YMM’in görevidir.
Sonrasında eleştiri konusu tarhiyat ile YMM ilişkisini tespit etmek
ve buna göre sorumluluğun bulunduğunu net bir şekilde ortaya
koymak da inceleme elemanının görevidir. Hatta hepsinden
önce bu hususların ilgili mevzuatta çok net düzenlenmiş
olması daha önemlidir.
 Yasal düzenlemelerin olabildiğince açık yapılarak insan
unsurunun etkilerinin en aza indirilmesi gerekir. Kanunlar
uygulandığı gibi hüküm ifade ediyor. **
47
 Yeminli Mali Müşavirler,
 tasdikten doğan sorumluluğun kusursuz ve sınırsız olmayıp tasdikin
kapsamı ile sınırlı olması gerektiğini, Sorumluluk raporlarında kusur
kast ihmal iştirak menfaatin net olarak ortaya konulması gerektiğini,
%100 doğruluk istenmeden çok küçük farklarda sorumlu tutulmada
alt sınır konulabileceğini, genel tebliğ sirküler ve muktezanın idari
yorum olduğunu ve ceza içeren düzenlemelerin açıkça ve yasada
yapılması gerektiğini, Yoruma dayanan farklara da tasdik raporunda
görüş bildirildiyse sorumluluk yazılmaması gerektiğini öne
sürmektedir.
 Yani kısaca ceza düzenlemelerinin yoruma yol açmayacak şekilde açık
yasal düzenlemelerle olması gerekir. Aynı zamanda hakkaniyete de
uygun ve uygulanabilir olması gerekir. Suç ve ceza arasında orantısızlık
çok büyük boyutlara ulaşmamalıdır. Sonuçları bu kadar ağır ve büyük
yıkıcı olan bir risk çok düşük bir ücret karşılığında alınmaktadır. YMM
kendisi mükellefin sigortası gibidir, ancak yönetmelik YMM ne de
sorumluluk sigortası imkanı vermiştir. Nitelik ve esas itibariyle YMM
açısından bu vergi değil cezadır.
48
 İncelemelerin zamanaşımlı döneme ilişkin yapılması, aradan
geçen zamanda mükellefin terk edip yurt dışına gitmesi iflas
etmesi aciz düşmesi vs. durumlarda yükün tamamı ödeme
safhasında sadece aldığı ücret karşılığında YMM’in sırtına
yüklenmektedir.
 Sorumluluk konusunda kanun maddesine eklenen yeni
hükümle, madde gerekçesinde mevcut olan bir husus açıkça
yasaya konulmak suretiyle; dediklerimizi destekler şekilde
uygulama alanı bulabilmiştir.
 Vergi Konseyi’nin kuruluş amacına ve görevine uygun olarak
bu tür tartışmalı konularda aktif rol oynayabileceğini ve çözüm
için etkili olabileceğini düşünüyorum.
49