Transcript TR_0702 - กรมบัญชีกลาง

โครงการประชุมชีแ้ จงนโยบายการบัญชีภาครัฐ
และมาตรฐานการบัญชีภาครัฐฉบับใหม่
วันที่ 7 มีนาคม 2557
โดย สำนักมำตรฐำนด้ ำนกำรบัญชีภำครัฐ
กล่ มุ งำนมำตรฐำนและนโยบำยกำรบัญชีภำครั ฐ
1
มาตรฐานการบัญชีภาครัฐ ฉบับที่ 3
เรื่อง นโยบายการบัญชี
การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี และข้ อผิดพลาด
โดย สำนักมำตรฐำนด้ ำนกำรบัญชีภำครัฐ
กล่ มุ งำนมำตรฐำนและนโยบำยกำรบัญชีภำครั ฐ
2
เหตุผลของการกาหนดมาตรฐาน
 การปรั บปรุ งบัญชี จากการแก้ ไขข้ อผิดพลาดเกิดขึน
้ ในหน่ วยงาน
ภาครัฐเป็ นปกติทวั่ ไปแต่ ยงั ไม่ มีมาตรฐานการบัญชีเรื่ องนี้
 รายการทางบัญชีบางรายการไม่ มีนโยบายบัญชีภาครัฐรองรั บและ
ขาดหลักเกณฑ์ ที่ชัดเจนในการเลือกใช้ นโยบายบัญชีจากแหล่งอืน่
 กรมบัญชี กลางกาหนดมาตรฐานการบัญชี ภาครั ฐฉบับใหม่ อ ย่ าง
ต่ อเนื่ อง แต่ ยังขาดหลักเกณฑ์ การปฏิบัติ เมื่อมีการนานโยบาย
บัญชีใหม่ มาปฏิบัติ
 กรมบัญชี กลางกาหนดให้ มีการจัดทางบการเงินเปรี ยบเที ยบ ซึ่ ง
ทาให้ ต้องกาหนดวิธีปฏิบัติที่ชัดเจนเมื่อเกิดการเปลี่ยนแปลงทาง
บัญชี
3
แหล่ งทีม่ า/อ้ างอิง
มาตรฐานการบัญชี ภาครั ฐฉบับนี้เป็ นไปตามเกณฑ์ ที่กาหนดขึน้
โดยมาตรฐานการบัญชีภาครัฐระหว่ างประเทศ ฉบับที่ 3
( IPSAS 3 : Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates
and Errors (2006) (Improvement to IPSASs – 2011))
4
การบังคับใช้ และถือปฏิบัติ
 วันทีบ
่ ังคับใช้ ตามประกาศกระทรวงการคลัง 7 ตุลาคม 2556
ให้ ถือปฏิบัติกบั งบการเงินที่มีรอบระยะเวลาบัญชีเริ่มต้ นในหรือ
หลังวันที่ 1 ตุลาคม 2557 เป็ นต้ นไป
 การถือปฏิบัติในช่ วงเปลีย่ นแปลง - ไม่ ระบุ
 การนาไปใช้ ก่อนวันที่ถือปฏิบัติ หากหน่ วยงานนามาตรฐานการ
บัญชีภาครัฐฉบับนีไ้ ปถือปฏิบัตสิ าหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่
เริ่มก่อนวันที่ 1 ตุลาคม 2557 หน่ วยงานต้ องเปิ ดเผยข้ อเท็จจริง
ดังกล่าวด้ วย
5
ก่ อนจะรู้ จกั กับมาตรฐาน

เมื่อปิ ดบัญชีและจัดทางบการเงินไปแล้ว
ต่ อมาเกิดเหตุการณ์ ดังนี้
 เปลีย่ นนโยบายบัญชีที่ใช้ กบ
ั รายการตั้งแต่ ปีก่อนๆ
 เปลีย่ นการประมาณการต่ างๆ ทางบัญชี ที่ใช้ กบ
ั รายการตั้งแต่ ปีก่อนๆ
 แก้ ไขรายการที่เคยบันทึกไว้ เมื่อปี ก่ อนๆ เนื่องจากพบความผิดพลาด
เหตุการณ์ ข้างต้ นมีผลกระทบต่ อข้ อมูลในงบการเงินทีน่ าเสนอไปแล้ว
หน่ วยงานของท่ านทาอย่ างไร
6
สาระสาคัญและวิธีปฏิบัติทางการบัญชี
 เข้ าใจว่ าคืออะไร บันทึกบัญชีและแสดงในงบการเงินอย่ างไร
การเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชี
2. การเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี
3. การแก้ไขข้อผิดพลาดทางบัญชี
 ความแตกต่ างระหว่ างการเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
ประมาณการทางบัญชี และการแก้ไขข้ อผิดพลาด
 วิธีปฏิบัติทางการบัญชีในแต่ ละประเภท และการเปิ ดเผยข้ อมูล
 ทาอย่ างไรหากไม่ สามารถทาได้ ในทางปฏิบตั ิ
1.
7
เนือ้ หาของมาตรฐาน
นโยบายการบัญชี
การเลือกใช้และการปฏิบตั ิตามนโยบายการบัญชี
ความสม่าเสมอของนโยบายการบัญชี
การเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชี
 การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี
 ข้ อผิดพลาด
ข้อจากัดที่ทาให้ไม่สามารถปรับงบการเงินย้อนหลังได้
การเปิ ดเผยข้อมูลเมื่อมีขอ้ ผิดพลาดในงวดก่อน
 กรณีที่ไม่ สามารถนานโยบายการบัญชี ใหม่ มาถือปฏิบตั ิย้อนหลัง
และไม่ สามารถปรับงบการเงินย้ อนหลังได้ ในทางปฏิบ8ัติ

นโยบายการบัญชี
หลักการ หลักเกณฑ์ ประเพณีปฏิบัติ กฎ
และวิธีปฏิบัติเฉพาะทีห่ น่ วยงานนามาใช้ ในการ
จัดทาและนาเสนองบการเงิน** (P 4)
9
นโยบายการบัญชี
10
การเลือกใช้ และการปฏิบัติตามนโยบายการบัญชี
 นโยบายการบัญชีหรือวิธีปฏิบัติทางบัญชีต้องเป็ นไปตาม
ข้ อกาหนดของมาตรฐานการบัญชีภาครัฐสาหรับเรื่ องนั้น
(P 6)
• แนวทางปฏิบัติทางบัญชี ที่ระบุวา่ เป็ นส่ วนหนึ่ งของ
มาตรฐานถือเป็ นข้อบังคับ หากไม่ได้ระบุวา่ เป็ นส่ วน
หนึ่งของมาตรฐานฯ ไม่ถือเป็ นข้อบังคับสาหรับงบ
การเงิน (P 8)
•
11
การเลือกใช้ และการปฏิบัติตามนโยบายการบัญชี
 กรณีทไี่ ม่ มีมาตรฐานการบัญชีสาหรับเรื่องนั้น
•
•
ใช้ดุลยพินิจเพื่อเลือกใช้นโยบายการบัญชีที่ให้ขอ้ มูลที่เหมาะสม
เกี่ยวข้องกับการตัดสิ นใจเชิงเศรษฐกิจของผู้ใช้ งบการเงิน และ
น่ าเชื่อถือ (P 9)
โดยพิจารณาตามลาดับ ดังนี้ (P 11)
 ข้ อกาหนดและแนวปฏิบัติทรี่ ะบุไว้ ในมาตรฐานการบัญชี
ภาครัฐและนโยบายการบัญชีภาครัฐสาหรับเรื่ องที่คล้ายคลึง
และเกี่ยวข้องกัน
12
การเลือกใช้ และการปฏิบัติตามนโยบายการบัญชี
คานิยาม เกณฑ์การรับรู ้รายการ และเกณฑ์การวัดมูลค่า
สาหรับสิ นทรัพย์ หนี้สิน รายได้ และค่าใช้จ่าย ที่ระบุไว้
ในหลักการและนโยบายบัญชีสาหรับหน่ วยงานภาครัฐ
ฉบับที่ 2
มาตรฐานการบัญชี ภาครัฐระหว่ างประเทศ (IPSAS)
มาตรฐานการบัญชี ของสภาวิชาชีพบัญชี ฯ (TAS &
TFRS)
ฝ่ ายบริ หารต้องพิจารณาจากประกาศที่ออกล่าสุ ดของ
หน่วยงานที่ทาหน้าที่กาหนดมาตรฐานการบัญชี (P 12)

•
13
ความสม่าเสมอของนโยบายการบัญชี (P 13)
 หน่ วยงานต้ องเลือกใช้ และนานโยบายการบัญชีมาถือ
ปฏิบัตอิ ย่ างสม่าเสมอกับรายการ เหตุการณ์ และ
สถานการณ์ อนื่ ที่มีลกั ษณะคล้ ายคลึงกัน
 เว้ นแต่ มาตรฐานการบัญชีภาครัฐได้ กาหนดหรือ
อนุญาตเป็ นการเฉพาะให้ ใช้ นโยบายการบัญชีที่
แตกต่ างกันได้ สาหรับรายการแต่ ละประเภท
14
ความมีสาระสาคัญ (P 5)
 ข้ อ มู ล จะถื อ ว่ า มี ส าระส าคั ญ หากการไม่ แ สดงข้ อ มู ล หรื อ การ
แสดงข้ อมูลผิดพลาดมีผลกระทบต่ อการตัดสิ นใจเชิ งเศรษฐกิจ
ของผู้ใช้ งบการเงิน
 การประเมินความมีสาระสาคัญของข้ อมูลต้ องอาศัยการพิจารณา
ถึงคุณสมบัติของผู้ใช้ งบการเงินด้ วย โดยมีข้อสมมติฐานว่ าผู้ใช้
งบการเงินจะต้ องมีความรู้ ความเข้ าใจทางบัญชีและกิจกรรมทาง
เศรษฐกิจของหน่ วยงาน และมีความเต็มใจที่จะศึกษาข้ อมูลอย่ าง
เต็มความสามารถ การประเมินความมีสาระสาคัญต้ องพิจารณา
ถึ ง ผลกระทบที่ มี ต่ อ การตั ด สิ น ใจและประเมิ น ผลของผู้ ใ ช้ ง บ
การเงิน
15
Back
การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี หมายถึง
 การเปลี่ยนแปลงจากเกณฑ์ การบัญชีหนึ่งไปเป็ นอีกเกณฑ์
การบัญชีหนึ่ง ( P 16)
 การเปลีย่ นวิธีปฏิบัติทางบัญชี การรับรู ้ หรื อการวัดมูลค่า
ของรายการ เหตุการณ์ หรื อ สถานการณ์ ภายใต้ เกณฑ์
การบัญชี (P 17)
16
ชนิดของการเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
มี 2 ชนิดคือ (P 21-23)
(1) การนามาตรฐานการบัญชีทปี่ ระกาศใหม่ มาถือปฏิบัติ
(ถูกบังคับให้ เปลีย่ น)
(2) การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชีให้ เหมาะสมยิง่ ขึน้
(สมัครใจเปลีย่ นเอง)
17
การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
 ความสม่าเสมอมีความสาคัญมาก (P 13)
 หากหน่ วยงานต้ องการเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
เป็ นการเฉพาะ มีเงื่อนไขดังนี้ : (P 14)
เกิดจากข้อกาหนดของมาตรฐานการบัญชีภาครัฐ
ทาให้งบการเงินให้ขอ้ มูลที่มีความน่ าเชื่อถือและ
เกีย่ วข้ องกับการตัดสิ นใจมากขึ้น
18
การปฏิบัติสาหรับการเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
ตามความสมัครใจ
ปฏิบตั ิตามมาตรฐานฉบับใหม่
หรือปรับปรุงใหม่
ไม่
กาหนดไว้ในวิธีปฏิบตั ิในช่วงเปลีย่ นแปลง
ปรับปรุงงบการเงินย้อนหลัง
ใช่ (กาหนดไว้)
ปฏิบตั ิตามทีก่ าหนดไว้
19
การปฏิบัติสาหรับการเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
การไม่สามารถทาได้ในทางปฏิบตั ิ
ระบุผลกระทบไม่ ได้
ผลกระทบแต่ละงวด
ผลกระทบสะสมทีเ่ กิดขึ้ น ณ วันต้น
งวดของงวดบัญชีปัจจุบนั
นานโยบายใหม่มาถือปฏิบตั ิกบั งวด
บัญชีแรกสุดทีส่ ามารถทาได้
ใช้วิธีเปลีย่ นทันทีเป็ นต้นไปนับจาก
วันแรกสุดทีส่ ามารถปฏิบตั ิได้
และปรับปรุงข้อมูลเปรียบเทียบ
20
การเปิ ดเผยข้ อมูล-การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
 เมื่อเริ่มนามาตรฐานการบัญชีภาครัฐมาถือปฏิบัติ หน่ วยงานต้ องเปิ ดเผยข้ อมูลทุกข้ อ
ดังต่ อไปนี้ (P 30)
 ชื่อมาตรฐานการบัญชีภาครัฐฉบับที่นามาถือปฏิบตั ิ
 การเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชีเป็ นการปฏิบตั ิตามที่กาหนดไว้ในวิธีปฏิบตั ิในช่วง
เปลี่ยนแปลง
 ลักษณะของการเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชี
 คาอธิบายเกี่ยวกับข้อกาหนดในช่วงที่มีการเปลี่ยนแปลง
 ข้อกาหนดในช่วงที่มีการเปลี่ยนแปลง ซึ่ งอาจมีผลกระทบในงวดต่อไป
 สาหรับงวดบัญชีปัจจุบน
ั และงวดบัญชีงวดก่อนทุกงวดที่มีการนาเสนองบการเงิน
หากสามารถปฏิบตั ิได้ หน่วยงานต้องเปิ ดเผยจานวนเงินของรายการปรับปรุ งที่กระทบ
ต่อรายการแต่ละบรรทัดในงบการเงินที่ได้รับผลกระทบ
21
การเปิ ดเผยข้ อมูล- (ต่ อ) (P 30)
 สาหรับงวดบัญชีปัจจุบน
ั และงวดบัญชีงวดก่อนทุกงวดที่มีการนาเสนอ
งบการเงิน หากสามารถปฏิบตั ิได้ หน่วยงานต้องเปิ ดเผยจานวนเงินของรายการ
ปรับปรุ งที่กระทบต่อรายการแต่ละบรรทัดในงบการเงินที่ได้รับผลกระทบ
 จานวนเงินของรายการปรับงบการเงินงวดก่อนแต่ละงวดที่นาเสนอ หาก
สามารถทาได้ในทางปฏิบตั ิ
 หากหน่วยงานไม่สามารถนานโยบายการบัญชีใหม่มาถือปฏิบตั ิยอ้ นหลังได้
ตามที่กาหนดไว้ หน่วยงานต้องเปิ ดเผยสถานการณ์ที่นาไปสู่ การเกิดขึ้นของ
เงื่อนไขดังกล่าว และรายละเอียดว่าการเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชีเริ่ มเมื่อใด
และอย่างไร
 งบการเงินสาหรับงวดบัญชี ต่อไปไม่ ต้องเปิ ดเผยข้ อมูลเหล่ านีอ้ กี
22
การเปิ ดเผยข้ อมูล- (ต่ อ) (P 31)
 เมื่อการเปลีย่ นแปลงโดยสมัครใจมีผลกระทบต่ องวดบัญชีปัจจุบน
ั
หรืองวดบัญชีก่อน ต้ องเปิ ดเผย (P 34)
ลักษณะของการเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชี
เหตุผลว่าการใช้นโยบายการบัญชีใหม่ทาให้งบการเงินมีความ
น่าเชื่อถือและเกี่ยวข้องกับการตัดสิ นใจมากยิง่ ขึ้นได้อย่างไร
สาหรับงวดบัญชีปัจจุบน
ั และงวดบัญชีงวดก่อนทุกงวดที่มีการ
นาเสนองบการเงิน หากสามารถปฏิบตั ิได้ หน่วยงานต้อง
เปิ ดเผยจานวนเงินของรายการปรับปรุ งที่กระทบต่อรายการแต่
ละบรรทัดในงบการเงินที่ได้รับผลกระทบ
23
การเปิ ดเผยข้ อมูล- (ต่ อ) (P 31)
จานวนเงินของรายการปรับปรุ งงบการเงินงวดก่อนแต่ละงวดที่
นาเสนอ หากสามารถทาได้ในทางปฏิบตั ิ
หากหน่วยงานไม่สามารถนานโยบายการบัญชีใหม่มาถือปฏิบตั ิ
ย้อนหลังกับงบการเงินงวดก่อนๆ หรื องวดใดงวดหนึ่งก่อนงบ
การเงินงวดที่นาเสนอได้ หน่วยงานต้องเปิ ดเผยสถานการณ์
ที่นาไปสู่การเกิดขึ้นของเงื่อนไขดังกล่าว และรายละเอียด
ว่าการเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชีได้เริ่ มเมื่อใดและอย่างไร
 งบการเงินสาหรับงวดบัญชี ต่อไปไม่ ต้องเปิ ดเผยข้ อมูลเหล่ านีอ้ กี
24
สรุปการเปิ ดเผยข้ อมูล - การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
เปิ ดเผยข้ อมูล
เริ่มใช้ มาตรฐานใหม่
•เปลี่ยนบัญชีนโยบายเรื่ องใด
•จานวนเงินที่ปรับปรุ งแต่ละรายการในงบปี ก่อน
และปี นี้
•จานวนเงินที่ปรับปรุ งงบการเงินปี ก่อน
•สถานการณ์ใดที่ทาให้ปรับงบย้อนหลังไม่ได้
•เริ่ มเปลี่ยนนโยบายบัญชีเมื่อใดและอย่างไร
+ ชื่อมาตรฐานใหม่
+ทาตามวิธีปฏิบตั ิในช่วงเปลี่ยนแปลงอย่างไร
+ข้อกาหนดในช่วงเปลี่ยนแปลงที่กระทบงบปี หน้า
เปลีย่ นแปลงนโยบายโดยสมัครใจ
•เปลี่ยนนโยบายบัญชีเรื่ องใด
•จานวนเงินที่ปรับปรุ งแต่ละรายการ
ในงบปี ก่อนและปี นี้
•จานวนเงินที่ปรับปรุ งงบการเงินปี ก่อน
•สถานการณ์ใดที่ทาให้ปรับงบย้อนหลังไม่ได้
•เริ่ มเปลี่ยนนโยบายบัญชีเมื่อใดและอย่างไร
+เหตุผลของการเปลี่ยน
25
การเปิ ดเผยข้ อมูล- (ต่ อ) (P 32)
 เมื่อกิจการยังไม่ เริ่มนามาตรฐานการบัญชีภาครัฐฉบับใหม่ ที่
ประกาศใช้ แล้ว แต่ ยงั ไม่ มีผลบังคับใช้ มาถือปฏิบตั ิ หน่ วยงานต้ อง
เปิ ดเผย
ข้อเท็จจริ งที่หน่วยงานยังไม่นามาตรฐานการบัญชีภาครัฐฉบับ
ใหม่ดงั กล่าวมาถือปฏิบตั ิ
ข้อมูลที่ทราบหรื อข้อมูลที่ประมาณได้อย่างสมเหตุสมผลที่
เกี่ยวข้องกับการประเมินผลกระทบที่เป็ นไปได้ของการนา
มาตรฐานการบัญชีภาครัฐฉบับใหม่มาถือปฏิบตั ิต่องบการเงิน
ของหน่วยงานในงวดที่เริ่ มนามาตรฐานดังกล่าวมาถือปฏิบตั ิ
26
การเปิ ดเผยข้ อมูล- (ต่ อ) (P 33)
 เมื่อกิจการยังไม่ เริ่มนามาตรฐานการบัญชีภาครัฐฉบับใหม่ ที่
ประกาศใช้ แล้ว แต่ ยงั ไม่ มีผลบังคับใช้ มาถือปฏิบตั ิ หน่ วยงาน
พิจารณาเปิ ดเผย
ชื่อมาตรฐานการบัญชีภาครัฐฉบับใหม่ที่ยงั ไม่นามาถือปฏิบตั ิ
 ลักษณะของการเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชีและผลกระทบจากการ
เปลี่ยนแปลงที่กาลังจะเกิดขึ้น
 วันที่ที่มาตรฐานการบัญชีภาครัฐมีผลบังคับใช้
 วันที่ที่หน่วยงานคาดว่าจะนามาตรฐานการบัญชีภาครัฐมาเริ่ มถือปฏิบตั ิ
 คาอธิ บายถึงผลกระทบต่องบการเงินที่คาดว่าจะเกิดขึ้นจากการเริ่ มนามาตรฐาน
การบัญชีภาครัฐมาถือปฏิบตั ิให้อธิบายไว้
 หากไม่ทราบหรื อไม่สามารถประมาณจานวนเงินของผลกระทบได้อย่าง
27
สมเหตุสมผล ให้ระบุขอ้ เท็จจริ งดังกล่าว

การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี

ประมาณการทางบัญชี หมายถึง การประมาณการในการวัดมูลค่ าของรายการใน
งบการเงิน เนื่องจากความไม่ แน่ นอนในการดาเนินงาน

การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี หมายถึง การทบทวนจานวนที่ประมาณการ
ไว้ เดิมให้ แตกต่ างไป เพือ่ ให้ ประมาณการใหม่ ใกล้เคียงกับความจริงหรือเหมาะสม
มากขึน้
28
ตัวอย่ างของการประมาณการทางบัญชี (P34)
 การประมาณหนีส
้ งสั ยจะสู ญ
การประมาณสิ นค้ าล้าสมัย
 การประมาณมูลค่ ายุติธรรมของสิ นทรัพย์ ทางการเงินหรือ
หนีส้ ิ นทางการเงิน
 อายุการให้ ประโยชน์ ของสิ นทรัพย์ หรือรู ปแบบของการใช้
ประโยชน์ เชิงเศรษฐกิจในอนาคต หรือศักยภาพในการ
ให้ บริการจากสิ นทรัพย์ ที่มีการเสื่ อมค่ า หรือสั ดส่ วนของงานที่
ทาเสร็จ
 ภาระผูกพันจากการรับประกัน
29

กรณีทตี่ ้ องทบทวนประมาณการ (P36)
เนื่องมาจาก
 สถานการณ์ ในอดีตเปลีย่ นแปลง
 เหตุการณ์ ใหม่ เกิดขึน
้ ทาให้ ประมาณการในอดีต
เปลีย่ นแปลง
 หน่ วยงานมีประสบการณ์ เพิม
่ ขึน้
 หน่ วยงานได้ รับข้ อมูลเพิม
่ เติม
30
การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี
 การเปลีย่ นแปลงวิธีการวัดมูลค่ าถือเป็ นการเปลีย่ นแปลง
นโยบายการบัญชี เช่ น เปลีย่ นจาก LIFO เป็ น FIFO (P.40)
 ในกรณีที่ยากที่จะแยกว่ ามีการเปลีย่ นแปลงนโยบายบัญชี หรือ
การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี (P40)
ในถือว่าเป็ นการเปลี่ยนประมาณการทางบัญชี
31
การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี
 กิจการต้ องรั บรู้ ผลกระทบของการเปลี่ยนประมาณการทางบัญชี ทันทีใน
รายได้ สูง(ต่า) กว่ าค่ าใช้ จ่าย : (P38)
 ในงวดบั ญ ชี ที่ มี ก ารเปลี่ ย นประมาณการทางบั ญ ชี
หากการ
เปลี่ยนแปลงมีผลกระทบต่องวดบัญชีที่มีการเปลี่ยนแปลงเท่านั้น
 ในงวดบัญ ชี ที่ มี ก ารเปลี่ ย นประมาณการบัญ ชี แ ละงวดบัญ ชี ต่ อ ไป
หากการเปลี่ยนแปลงมีผลกระทบต่องวดบัญชีน้ นั ๆ
32
การเปิ ดเผยข้ อมูล
การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี
 ต้ องเปิ ดเผยลักษณะและจานวนเงินของการเปลีย่ นแปลงประมาณ
การทางบัญชี
ที่มีผลกระทบต่องบการเงินงวดบัญชีปัจจุบน
ั หรื อ
คาดว่าจะมีผลกระทบต่องวดบัญชีต่อไป (P41)
 ถ้ าไม่ สามารถประมาณจานวนเงินของผลกระทบจากการ
เปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชีต่องวดบัญชีในอนาคตได้
หน่ วยงานต้ องเปิ ดเผยข้ อเท็จจริงดังกล่าว (P42)
33
การปรับปรุงบัญชี
เมือ่ มีการเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี
ใช้ วธิ ีเปลีย่ นทันทีเป็ นต้ นไป (P40)
 ผลการเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชีรวมคานวณใน
รายได้ สูง/(ต่า)กว่ าค่ าใช้ จ่ายสาหรับงวดปัจจุบันและ/หรือ
งวดอนาคต (P40)

34
ข้ อผิดพลาดทางบัญชี
 อาจเกิดขึ้นจาก การรับรู ้ การวัดมูลค่า การนาเสนอข้อมูล หรื อ
การเปิ ดเผยองค์ประกอบของงบการเงิน (P43)
 งบการเงินถือว่าไม่เป็ นไปตามมาตรฐานการบัญชีภาครัฐ หาก
งบการเงินนั้นมีขอ้ ผิดพลาดที่มีสาระสาคัญ หรื อมีขอ้ ผิดพลาดที่ไม่มี
สาระสาคัญแต่เกิดขึ้นอย่างจงใจเพื่อทาให้งบการเงินของหน่วยงาน
แสดงฐานะการเงิน ผลการดาเนินงาน และกระแสเงินสดตามที่ฝ่าย
บริ หารต้องการ (P43)
35
ตัวอย่ างของข้ อผิดพลาด
การคานวณตัวเลขผิด
การนานโยบายการบัญชี มาปฏิบัติไม่ ถูกต้ อง
การตีความผิดพลาด
การทุจริต
ความเลินเล่ อ (หรือมองข้ ามข้ อเท็จจริง)
36
วิธีปฏิบัติทางการบัญชี
เมื่อแก้ ไขข้ อผิดพลาดที่สาคัญ
1)
ข้ อผิดพลาดที่ไม่ มสี าระสาคัญ ให้ หน่ วยงานแก้ไขข้ อผิดพลาดไว้ ใน
รายได้ สูง(ต่า) กว่ าค่ าใช้ จ่าย สาหรับงวดปัจจุบันทีพ่ บข้ อผิดพลาด
2)
ข้ อผิดพลาดทีม่ สี าระสาคัญ ให้ หน่ วยงานแก้ไขข้ อผิดพลาดทีส่ าคัญ
โดยปรับปรุงแก้ไขรายได้ สูง(ต่า)กว่ าค่าใช้ จ่าย ในงวดบัญชีที่
ข้ อผิดพลาดได้ เกิดขึน้
37
การแก้ ไขข้ อผิดพลาดที่มีสาระสาคัญของงวดก่ อน
 ต้ องแก้ ไขข้ อผิดพลาดที่มีสาระสาคัญของงวดก่ อน โดยปรั บ ย้ อนหลัง
ในงบการเงิ น ชุ ด แรกที่ ไ ด้ รั บ การอนุ มั ติ ใ ห้ เ ผยแพร่ หลั ง จากที่ พ บ
ข้ อผิดพลาดโดย
ปรับปรุ งงบการเงินงวดก่อนที่แสดงเป็ นข้อมูลเปรี ยบเทียบ เสมือน
ว่าได้แก้ไขข้อผิดพลาดในงวดที่เกิดข้อผิดพลาดนั้นขึ้น (Restate)
หรื อ
ปรับปรุ งยอดคงเหลือยกมาต้นงวดของสิ นทรัพย์ หนี้ สิน และส่ วน
ทุนในงบการเงินงวดแรกสุ ดที่นามาแสดงเป็ นข้อมูลเปรี ย บเทียบ
หากข้อผิดพลาดเกิดขึ้นก่อนงวดบัญชีแรกสุ ดที่แสดงเปรี ยบเทียบ
38
การแก้ ไขข้ อผิดพลาดที่มีสาระสาคัญของงวดก่ อน
การไม่สามารถปฏิบตั ิได้
ไม่สามารถระบุผลกระทบในแต่ละงวด
ไม่สามารถระบุผลกระทบสะสม ณ ต้นงวด
บัญชีปัจจุบนั
ปรับปรุงยอดคงเหลือต้นงวดของสินทรัพย์
หนี้ สิน หรือสินทรัพย์สุทธิ/ส่วนทุนสาหรับงวด
บัญชีแรกสุดที่สามารถทาได้
ปรับปรุงข้อมูลที่นามาแสดงเปรียบเทียบด้วย
วิธีเปลีย่ นทันทีเป็ นต้นไปนับจากวันแรกสุดที่
สามารถทาได้
39
การเปิ ดเผยข้ อมูลเมื่อแก้ไขข้ อผิดพลาดของงวดก่ อน
 ต้ องเปิ ดเผยข้ อมูลดังนี้ (P51)
 ลักษณะของข้อผิดพลาดที่เกิดขึ้นในงบการเงินงวดก่อน
 จานวนเงินของรายการแต่ละบรรทัดในงบการเงินที่ได้รับผลกระทบเท่าที่
สามารถปฏิบตั ิได้
 จานวนเงินของรายการปรับปรุ ง ณ วันต้นงวดของงวดบัญชีแรกสุ ดที่นามาเสนอ
เปรี ยบเทียบ
 หากในทางปฏิบตั ิหน่วยงานไม่สามารถปรับงบการเงินย้อนหลังสาหรับงบการ
เงินงวดก่อนงวดใดงวดหนึ่งได้ หน่วยงานต้องเปิ ดเผยสถานการณ์ที่นาไปสู่การ
เกิดขึ้นของเงื่อนไขดังกล่าว และรายละเอียดว่าหน่วยงานแก้ไขข้อผิดพลาด
เมื่อใดและอย่างไร
งบการเงินสาหรับงวดบัญชีต่อไปไม่ ต้องเปิ ดเผยข้ อมูลเหล่ านีอ้ กี
40
การเปิ ดเผยข้ อมูลเมื่อเปลีย่ นนโยบายบัญชีหรือ
แก้ ไขข้ อผิดพลาด
เปลีย่ นนโยบายทางบัญชี หรือ
ข้อผิดพลาดทางบัญชี
ปรับงวดบัญชีแรกสุด ทาไม่ได้
ทีส่ ามารถทาได้
ปรับย้อนหลังได้
ในทางปฏิบตั ิ ??
*** โดยพิจารณาความมีสาระสาคัญ
ทาได้
ปรับย้อนหลัง
41
แนวปฏิบัติทางบัญชี
ตัวอย่ าง
 ผลกระทบของการเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
 การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี
 การแก้ ไขข้ อผิดพลาด
42
ร่ างมาตรฐานการบัญชีภาครัฐ เรื่อง ต้ นทุนการกู้ยมื
การรับรู้รายการต้ นทุนการกู้ยมื อาจทาได้ ใน 2 แนวทาง
- รับรู้ต้นทุนการกู้ยมื เป็ นค่ าใช้ จ่ายในงวดบัญชีทคี่ ่ าใช้ จ่ายนั้นเกิด
- รั บรู้ ต้นทุนการกู้ยืมที่เกี่ยวข้ องโดยตรงกับการได้ มา การก่ อสร้ าง หรื อ
การผลิตสิ นทรัพย์ ที่เข้ าเงื่อนไข เป็ นส่ วนหนึ่งของราคาทุนของสิ นทรัพย์
หากคาดว่ าจะทาให้ เกิดประโยชน์ เชิ งเศรษฐกิจในอนาคต หรื อ ศั กยภาพ
ในการให้ บ ริ ก ารเพิ่ ม ขึ้ น และสามารถประมาณการต้ น ทุ น ได้ อ ย่ า ง
น่ าเชื่อถือ
43
ตัวอย่ างที1่ การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
ข้อมูล

1. ในปี งบประมาณ พ.ศ.25x2 หน่ วยงานมีการเปลี่ยนนโยบายการบัญชี ในเรื่ อง
ต้นทุ นการกูย้ ืม ซึ่ งเกี่ ยวข้องโดยตรงกับการได้มาของโรงไฟฟ้ าพลังน้ าซึ่ งอยู่
ระหว่างการก่อสร้าง

2. ก่ อนปี งบประมาณพ.ศ. 25x2 หน่ วยงานได้ บันทึกต้ นทุนการกู้ยมื ดังกล่ าวเป็ น
ค่ า ใช้ จ่ า ยในงวดบั ญ ชี ที่ เ กิ ด ค่ า ใช้ จ่ า ยทั้ ง จ านวน แต่ ปั จ จุ บัน หน่ ว ยงานได้
ตัดสิ นใจบันทึ กรวมเป็ นราคาทุนของสิ นทรั พย์ แทนที่ จะบันทึ กเป็ นค่าใช้จ่าย
เนื่องจากผูบ้ ริ หารเห็นว่านโยบายการบัญชีดงั กล่าวเหมาะสมกว่า ทาให้ราคาของ
สิ น ทรั พ ย์ส ะท้อ นต้น ทุ น ที่ เ กิ ด ขึ้ น ได้อ ย่า งโปร่ ง ใส รวมทั้ง ท าให้ง บการเงิ น
สามารถเปรี ยบเทียบกันได้ระหว่างหน่วยงาน
44
ตัวอย่ างที1่ การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
ข้อมูล
 3. หน่วยงานได้บน
ั ทึกรายการต้นทุนทางการเงินที่เกี่ยวข้องกับการ
ได้มาของโรงไฟฟ้ าพลังงานน้ าดังกล่าวที่เกิดขึ้นในปี งบประมาณ
พ.ศ. 25x1 เป็ นค่ าใช้ จ่ายไว้ เป็ นจานวนเงิน 2,600 ล้านบาท และ
รายการทีเ่ กิดขึน้ ก่อนปี งบประมาณ พ.ศ.25x1 เป็ นจานวนเงิน 200
ล้านบาท
 4. งบการเงินประจาปี งบประมาณ พ.ศ. 25x2 ซึ่ งใช้นโยบายการ
บัญชีใหม่แล้วแสดงรายการ รายได้ สูง (ต่า) กว่ าค่ าใช้ จ่ายก่อน
ต้ นทุนทางการเงิน เป็ นจานวนเงิน 30,000 ล้านบาท และมีต้นทุน
ทางการเงิน เป็ นจานวนเงิน 3,000 ล้านบาท
45
ตัวอย่ างที1่ การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
ข้อมูล
 5. หน่วยงานยังไม่ได้บน
ั ทึกค่าเสื่ อมราคาของสิ นทรัพย์
ดังกล่าว เนื่องจากสิ นทรัพย์ดงั กล่าวยังไม่พร้อมใช้งาน
 6. งบแสดงผลการดาเนิ นงานทางการเงิน สาหรับปี สิ้ นสุ ด
วันที่ 30 กันยายน 25x1 แสดงดังต่อไปนี้
46
หน่ วยงานภาครัฐ
งบแสดงผลการดาเนินงานทางการเงิน (บางส่ วน)
สาหรับปี สิ้นสุ ดวันที่ 30 กันยายน 25X1
(หน่วย:ล้านบาท)
หมายเหตุ
25x1
รายได้สูง(ต่า)กว่าค่าใช้จ่าย
ก่อนต้นทุนทางการเงิน
18,000
ต้นทุนทางการเงิน
2,600
15,400
รายได้สูง(ต่า)กว่าค่าใช้จ่ายสุ ทธิ
47
ตัวอย่ างที1่ การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
ข้อมูล
 7. ปี งบประมาณ พ.ศ. 25x1 มียอดรายได้ สูง(ต่า)กว่ าค่ าใช้ จ่ายสะสม
ยกมา เป็ นจานวนเงิน 20,000 ล้านบาท และมียอดรายได้ สูง(ต่า)กว่ า
ค่ าใช้ จ่ายสะสมยกไป เป็ นจานวนเงิน 38,000 ล้านบาท
 8. หน่วยงานมี ยอดทุน เป็ นจานวนเงิน 10,000 ล้ านบาทและไม่มี
ส่ วนประกอบอื่นของสิ นทรัพย์สุทธิ/ส่ วนทุน ยกเว้น รายได้สูง(ต่า)
กว่าค่าใช้จ่ายสะสม
48
ตัวอย่ างที1่ การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
รายการปรับปรุ งบัญชีสาหรับการเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี มีดงั นี้
1.
เดบิต
บันทึกการปรับปรุ งบัญชีจากค่าใช้จ่าย (ดอกเบี้ยจ่าย) เป็ นต้นทุนของสิ นทรัพย์สาหรับ
ต้นทุนการกูย้ มื สาหรับปี งบประมาณ พ.ศ. 25x1 และ ก่อนปี งบประมาณ พ.ศ. 25x1
ดังนี้
งานระหว่างก่อสร้าง
2,800
เครดิต ผลสะสมของการเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชี (ปี 25x1)
ผลสะสมของการเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชี (ก่อนปี 25x1)
2,600
200
49
ตัวอย่ างที1่ การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
งบแสดงผลการดาเนินงานทางการเงิน สาหรับปี สิ้ นสุ ดวันที่ 30 กันยายน 25x2 และ
25x1 แสดงดังต่อไปนี้
หมายเหตุ
รายได้ สูง/(ต่า) กว่ าค่ าใช้ จ่ายก่ อน
ต้ นทุนทางการเงิน
ต้ นทุนทางการเงิน (ดอกเบีย้ จ่ าย)
รายได้ สูง/(ต่า) กว่ าค่ าใช้ จ่ายสุ ทธิ
25x2
25x1
(ปรับปรุ งใหม่ )
30,000
18,000
( -)
30,000
( -)
18,000
การปรับปรุ งงบการเงินย้อนหลังปี ก่อนถือปฏิบตั ิตามมาตรฐานการบัญชีภาครัฐฉบับที่ ๑ ที่
กาหนดให้มีการเปรี ยบเทียบงบการเงิน 2 ปี ให้ถือปฏิบตั ิสาหรับปี งบประมาณ พ.ศ. 2558 เป็ นต้นไป
50
ตัวอย่ างที1่ การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
งบแสดงส่ วนเปลี่ยนแปลงสิ นทรัพย์สุทธิ /ส่ วนทุน สาหรับปี สิ้ นสุ ดวันที่ 30 กันยายน
25x2 และ 25x1 แสดงดังต่อไปนี้
หมายเหตุ
ทุน
รายได้ สูง/(ต่า)
กว่ าค่ าใช้ จ่าย
องค์ ประกอบ
อืน่
ของสิ นทรัพย์
สุ ทธิ/
ส่ วนทุน
-
รวม
สิ นทรัพย์
สุ ทธิ/
ส่ วนทุน
๓๐,๐๐๐
ยอดคงเหลือ ณ วันที่ ๓๐ กันยายน ๒๕x๐ - ตามทีร่ ายงานไว้ เดิม
ผลสะสมจากการแก้ไขข้ อผิดพลาดปี ก่อน
ผลสะสมของการเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
๑๐,๐๐๐
สะสม
๒๐,๐๐๐
-
๒๐๐
-
๒๐๐
ยอดคงเหลือ ณ วันที่ ๓๐ กันยายน ๒๕x๐ - หลังการปรับปรุง
การเปลีย่ นแปลงในสิ นทรัพย์สุทธิ/ส่ วนทุนสาหรับปี ๒๕x๑
กาไร/ขาดทุนจากการปรับมูลค่ าเงินลงทุน
รายได้ สูง/(ต่า) กว่ าค่ าใช้ จ่ายสาหรับงวด
ยอดคงเหลือ ณ วันที่ ๓๐ กันยายน ๒๕x๑ - หลังการปรับปรุง
๑๐,๐๐๐
๒๐,๒๐๐
-
๓๐,๒๐๐
๑๐,๐๐๐
๑๘,๐๐๐
๓๘,๒๐๐
-
๑๘,๐๐๐
๓๘,๒๐๐
51
ตัวอย่ างที่1 การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
งบแสดงส่ วนเปลี่ยนแปลงสิ นทรัพย์สุทธิ/ส่วนทุน สาหรับปี สิ้ นสุ ดวันที่ 30 กันยายน 25x2 และ 25x1
แสดงดังต่อไปนี้ (ต่อ)
หมายเหตุ
ทุน
รายได้ สูง/(ต่า) องค์ ประกอบอืน่
กว่ าค่ าใช้ จ่าย ของสิ นทรัพย์
สุ ทธิ/
สะสม
ส่ วนทุน
ยอดคงเหลือ ณ วันที่ ๓๐ กันยายน ๒๕x๑ - ตามทีร่ ายงานไว้ เดิม
ผลสะสมจากการแก้ไขข้ อผิดพลาดปี ก่อน
ผลสะสมของการเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
๑๐,๐๐๐
๓๕,๔๐๐
ยอดคงเหลือ ณ วันที่ ๓๐ กันยายน ๒๕x๑ - หลังการปรับปรุง
การเปลีย่ นแปลงในสิ นทรัพย์สุทธิ/ส่ วนทุนสาหรับปี ๒๕x๒
กาไร/ขาดทุนจากการปรับมูลค่ าเงินลงทุน
รายได้ สูง/(ต่า) กว่ าค่ าใช้ จ่ายสาหรับงวด
ยอดคงเหลือ ณ วันที่ ๓๐ กันยายน ๒๕x๒
๑๐,๐๐๐
๓๘,๒๐๐
๑๐,๐๐๐
๓๐,๐๐๐
๖๘,๒๐๐
๐
๒,๘๐๐
รวม
สิ นทรัพย์ สุทธิ/
ส่ วนทุน
๔๘,๐๐๐
๒,๘๐๐
๐
๔๘,๒๐๐
๐
๓๐,๐๐๐
๗๘,๒๐๐
52
ตัวอย่ างที่1 การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
หมายเหตุประกอบงบการเงิน มีดงั ต่ อไปนี้
หมายเหตุที่ xx การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
ระหว่ า งปี 25x2 หน่ ว ยงานเปลี่ ย นนโยบายการบัญ ชี ส าหรั บ ต้น ทุ น การกู้ยื ม ที่
เกี่ยวข้องโดยตรงกับการก่อสร้างโรงไฟฟ้ าพลังงานน้า ก่ อนปี 25x2 หน่ วยงานได้ บันทึก
ต้ น ทุ น ดั ง กล่ า วเป็ นค่ า ใช้ จ่ า ยทั้ ง จ านวนในงวดที่ เ กิ ด รายการ แต่ ใ นปี 25x2 มี ก าร
ประกาศใช้มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ ๕ เรื่ อ งต้นทุ นการกู้ยืมให้เ ริ่ มถื อ ปฏิ บตั ิ ก ับ งบ
การเงินปี 25x2 เป็ นต้นไป มาตรฐานดังกล่าว ให้แนวทางที่อาจเลือกปฏิบตั ิในการบันทึก
ต้นทุนการกูย้ ืมที่เกี่ยวข้องโดยตรงกับการจัดหาสิ นทรัพย์ที่เข้าเงื่อนไข โดยรวมเป็ นส่ วน
หนึ่ งของราคาทุ นของสิ นทรั พย์ หน่ วยงานจึง เปลี่ยนนโยบายการบัญ ชี ในการบั นทึ ก
ต้ นทุนการกู้ยืมเป็ นการรวมต้ นทุนการกู้ยืมที่เกี่ยวข้ องโดยตรงกับการจัดสร้ างโรงงาน
ไฟฟ้าพลังน้าเป็ นส่ วนหนึ่งของราคาทุนของสิ นทรัพย์ ผูบ้ ริ หารเห็นว่า การบันทึกต้นทุน
การกู้ยืมเป็ นราคาต้นทุ นของสิ นทรั พย์จ ะให้ขอ้ มูลที่ เกี่ ยวข้องที่ น่าเชื่ อ ถื อกว่า เพราะ
สะท้อนถึงการแสดงต้นทุนการจัดหาสิ นทรัพย์ที่เกิดจากการใช้เงินกู้ รวมทั้งเพื่อทาให้งบ
การเงินสามารถเปรี ยบเทียบกับหน่วยงานอื่นได้
53
ตัวอย่ างที่1 การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
หมายเหตุที่ xx การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี (ต่ อ)
หน่วยงานบันทึกผลกระทบของการเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชีดงั กล่าว
โดยการปรับปรุ งงบการเงินงวดก่อนย้อนหลัง งบการเงินสาหรับปี งบประมาณ
พ.ศ.25x1ที่แสดงเป็ นข้อมูลเปรี ยบเทียบมีการปรับปรุ งใหม่ให้เสมือนหน่วยงาน
ได้ ใ ช้ น โยบายบั ญ ชี ที่ เ ปลี่ ย นใหม่ ม าตั้ง แต่ ปี ก่ อ นๆ ผลกระทบจากการ
เปลี่ ยนแปลงดังกล่าวต่อรายการในงบการเงิ นปี ก่ อน แสดงดังตารางด้านล่ าง
ส่ วนผลสุ ทธิของรายการปรับปรุ งปี ก่อนทาให้ รายได้ สูง(ต่า)กว่ าค่ าใช้ จ่ายสะสม
ยกมา สาหรับปี 25x1 เพิม่ ขึน้ เป็ นจานวนเงิน 200 ล้ านบาทและสิ นทรัพย์ เพิม่ ขึน้
ด้ วยจานวนเดียวกัน และทาให้รายได้ สูง(ต่า)กว่ าค่ าใช้ จ่ายสะสมยกมา สาหรับปี
25x2 เพิม่ ขึน้ จานวน 2,600 ล้ านบาท และสิ นทรัพย์ เพิม่ ขึน้ เท่ ากัน
54
ตัวอย่ างที1่ ผลกระทบของการเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
หมายเหตุประกอบงบการเงิน มีดงั ต่ อไปนี้
หมายเหตุที่ xx การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี (ต่ อ)
(ล้ านบาท)
ผลกระทบต่ องบการเงินปี 25x1
ดอกเบี้ยจ่ายลดลง
(2,600)
รายได้สูง(ต่า)กว่าค่าใช้จ่ายสุ ทธิ เพิ่มขึ้น
2,600
งานระหว่างก่อสร้างเพิ่มขึ้น
2,600
รายได้สูง(ต่า)กว่าค่าใช้จ่ายสะสมยกมาเพิ่มขึ้น
200
ผลกระทบต่ องบการเงินปี 25x2
ดอกเบี้ยจ่ายลดลง
(3,000)
รายได้สูง(ต่า)กว่าค่าใช้จ่ายสุ ทธิ เพิ่มขึ้น
3,000
งานระหว่างก่อสร้างเพิ่มขึ้น
3,000
รายได้สูง(ต่า)กว่าค่าใช้จ่ายสะสมยกมาเพิ่มขึ้น
2,800
55
การเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี
เกิดจากข้อมูลใหม่
ข้อมูลใหม่หรือการพัฒนาเพิ่มเติม
การประเมินสภาพปั จจุบนั
ของสินทรัพย์และหนี้ สิน
การประเมินประโยชน์และภาระ
ผูกพันที่คาดว่าจะเกิดขึ้นใน
อนาคตที่เกี่ยวข้องกับสินทรัพย์
และหนี้ สินนัน้
การปรับปรุงมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์หรือ
หนี้ สินหรือจานวนที่มีการใช้ประโยชน์ของ
68
สินทรัพย์ในระหว่างงวด
เปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี ?
หน่วยงานซื ้อระบบงานโปรแกรมคอมพิวเตอร์ 1 ชุด มาใช้ งาน
ในปี 2554 โดยคาดว่าจะมีอายุการให้ ประโยชน์ประมาณ 5 ปี เมื่อใช้ งาน
มาได้ 2 ปี ผู้ขายมีการพัฒนาโปรแกรมเพิ่มเติมโดยการ upgrade version
และจะหยุดการให้ บริการทางเทคนิคส่วนใหญ่กบั ผู้ใช้ งานโปรแกรม version
เดิม ในอีก 1- 2 ปี ข้ างหน้ า หน่วยงานจึงคาดว่าจะใช้ งานโปรแกรม version
เดิมอีกเพียง 1 ปี และ จะนา version upgrade มาใช้ หลังจากนัน้ จึงได้ ปรับ
อายุการใช้ งานโดยประมาณของระบบงานโปรแกรมคอมพิวเตอร์
จากเดิม 5 ปี เหลือเพียง 3 ปี
 ตัวอย่ างที่ 1
จัดเป็ น การเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี
69
เปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี ?
ตัวอย่างที่ 2
 หน่ ว ยงานมี ค่ า ใช้ จ่ า ยที่ เ กิ ด ขึ น้ ในโครงการค้ น คว้ า วิ จัย เพื่ อ พัฒ นาชุด
ตรวจสอบสารเสพติ ด ในกระแสเลื อ ดใช้ เ ป็ นต้ น แบบ เพื่ อ ขยายผลไป
พัฒนาต่อให้ เหมาะกับการใช้ งานจริ งในภาคปฏิบตั ิตอ่ ไป
 หลังจากเสร็ จสิ ้นกระบวนการวิจยั ได้ ข้อสรุ ปว่า ชุดตรวจสอบต้ นแบบที่ได้
ยังขาดความแน่นอนในการวัดผล ต้ องค้ นคว้ าวิจยั ต่อไปอีก แต่หน่วยงาน
ตัง้ ค่าใช้ จ่ายวิจัยที่เกิ ดขึน้ เป็ นสินทรั พย์ เพื่อรอทยอยตัดเป็ นค่าใช้ จ่ายใน
อนาคต อี ก 3 ปี เนื่ อ งจากเห็ น ว่ า มูล ค่ า โครงการสูง ไม่ ค วรตัด เป็ น
ค่าใช้ จ่ายทังจ
้ านวนทันที
 ปี ถัดมาหน่วยงานพบว่า ไม่สามารถทาการพัฒนาชุดตรวจสอบยาเสพติด
ดังกล่าวต่อไปได้ จึงจะตัดสินทรัพย์ดงั กล่าวเป็ นค่าใช้ จ่าย
จัดเป็ น การแก้ไขข้อผิ ดพลาด
70
ตัวอย่ างกรณีเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี
 หน่วยงานซื ้อครุ ภณ
ั ฑ์ เมื่อวันที่
1 ธันวาคม 2550 ราคาทุน 50,000
บาท คาดว่ามีอายุการใช้ งานประมาณ 10 ปี
 ในปี งบประมาณ พ.ศ. 2556 หน่ วยงานพบว่ า ครุ ภัณฑ์ ด ังกล่าว เกิ ด
ความเสียหายจากการใช้ งาน หลังจากซ่อมแซมให้ สามารถใช้ งานได้
ตามปกติแล้ ว คาดว่าในระยะเวลา 3 ปี ข้ างหน้ า จะต้ องมีการซ่อมแซม
ใหญ่อีก ซึ่งจะทาให้ ค่าซ่อมแซมใหญ่เพิ่มเติมไม่ค้ มุ กับการใช้ งานต่อ
จึงปรับอายุการใช้ งานโดยประมาณของครุ ภณ
ั ฑ์ ใหม่ เป็ น 8 ปี จาก
เดิม 10 ปี
71
ข้ อมูลประกอบกรณีการเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี
 ประมาณการเดิ ม
ปี 2551 ปี 2552 ปี 2553 ปี 2554 ปี 2555 ปี 2556
ครุภณ
ั ฑ์ - ทุน
50,000
50,000
50,000
50,000
50,000
50,000
ค่ าเสื่ อมราคา 4,166.67 9,166.67 14,166.67 19,166.67 24,166.67 29,166.67
สะสม
ค่าเสื่อมราคา 4,166.67 5,000
5,000
5,000
5,000
5,000
มูลค่าสุทธิ
45,833.33 40,833.33 35,833.33 30,833.33 25,833.33 20,833.33
72
ข้ อมูลประกอบกรณีการเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี
 ประมาณการใหม่
ปี 2555
ปี 2556
ปี 2557
ครุภณ
ั ฑ์ 50,000
50,000
50,000
ราคาทุน
ค่ าเสื่ อมราคา 24,166.67 32,777.78 41,388.89
สะสม
ค่าเสื่อมราคา 5,000.00 8,611.11 8,611.11
มูลค่าสุทธิ
25,833.33 17,222.22
8,611.11
ปี 2558
50,000
49,999
8,610.11
1.00
73
การบันทึกบัญชีในปี 2556
 1)
คำนวณค่ำเสื่อมรำคำตำมประมำณกำรอำยุสินทรัพย์ใหม่
มูลค่ำสุ ทธิของสินทรัพย์ ณ วันที่ 1 ต.ค. 55
= 25,833.33
ค่ำเสื่อมรำคำปี 2556
= 25,833.33 / 3
เดบิต ค่ำเสื่อมรำคำ – ครุ ภณ
ั ฑ์
8,611.11
เครดิต ค่ำเสื่อมรำคำสะสม –ครุ ภณ
ั ฑ์
8,611.11
2) ปรับปรุ งค่ำเสื่อมรำคำที่คำนวณไว้ในปีกอ่ น ๆ
ไม่ตอ้ งปรับปรุ งย้อนหลัง เป็นกำรเปลี่ยนทันทีเป็นต้นไป
74
ตัวอย่ างการเปิ ดเผยข้ อมูลในหมายเหตุประกอบงบการเงิน

หมำยเหตุ xx - กำรเปลี่ยนแปลงประมำณกำรทำงบัญชี
ในระหว่ำงปี 2556 หน่วยงำนได้พจิ ำรณำทบทวนอำยุกำรให้ประโยชน์โดยประมำณของ
ครุ ภณ
ั ฑ์บำงรำยกำร เนื่ องจำกพบว่ำค่ำซ่อมแซมสิ นทรัพย์ท่ อี ำจจำเป็ นต้องจ่ำยในอนำคต มี
ควำมเป็ นไปได้มำกที่จะมีจำนวนสู งมำกจนไม่คุม้ ค่ำกับกำรใช้งำนสินทรัพย์ตำมอำยุกำรใช้งำนที่
ประมำณกำรไว้แต่เดิม จึงได้ปรับลดอำยุกำรใช้งำน โดยประมำณ จำก 10 ปี เหลือ 8 ปี ซึ่งมีผล
ทำให้คำ่ เสื่ อมรำคำปี 2556 เพิ่มขึ้น จำนวน 3,611.11 บำท และมู ลค่ำสิ นทรัพย์ ณ สิ้ นปี
2556 ลดลงด้วยจำนวนเดียวกัน และทำให้คำ่ เสื่อมรำคำในอนำคตเปลี่ยนแปลงไป แต่ไม่มผี ลต่อ
รำยได้สูง (ต่ ำ) กว่ำค่ำใช้จำ่ ยสุ ทธิท่ เี คยรำยงำนไว้ในปี กอ่ น ดังนี้
ค่ าเสื่ อมราคา
- ก่ อนเปลีย่ น
- หลังเปลีย่ น
ผลต่ างเพิม่ ขึน้ (ลดลง)
ปี 2556
ปี 2557 - 2558
ปี 2559 - 2560
5,000.00
8,611.11
3,611.11
10,000.00
17,222.22
7,222.22
10,000.00
(10,000.00)
75
ตัวอย่ าง การแก้ ไขข้ อผิดพลาด
 ในปี งบประมาณ พ.ศ. 2555 หน่วยงานมีค่าใช้ จ่ายที่เกิดขึ ้นในโครงการ
ค้ นคว้ าวิจัยเพื่ อพัฒนาชุดตรวจสอบสารเสพติดในกระแสเลือ ดใช้ เป็ น
ต้ นแบบ เพื่ อ ขยายผลไปพั ฒ นาต่ อ ให้ เหมาะกั บ การใช้ งานจริ ง ใน
ภาคปฏิบตั ิตอ่ ไป 3 ล้ านบาท
 หลังจากเสร็ จสิ ้นกระบวนการวิจยั ได้ ข้อสรุ ปว่า ชุดตรวจสอบต้ นแบบที่ได้
ยังขาดความแน่นอนในการวัดผล ต้ องค้ นคว้ าวิจยั ต่อไปอีก แต่หน่วยงาน
ตังค่
้ าใช้ จ่ายวิจัยที่เกิ ดขึน้ เป็ นสินทรั พย์ เพื่อรอทยอยตัดเป็ นค่าใช้ จ่ายใน
อนาคต อี ก 3 ปี เนื่ อ งจากเห็ น ว่ า มูล ค่ า โครงการสูง ไม่ ค วรตัด เป็ น
ค่าใช้ จ่ายทังจ
้ านวนทันที
 ปี ถัดมา (2556)หน่วยงานพบว่า ไม่สามารถทาการพัฒนาชุดตรวจสอบยา
เสพติดดังกล่าวต่อไปได้ จึงจะตัดสินทรัพย์ดงั กล่าวเป็ นค่าใช้92จ่าย
จัดเป็ น การแก้ไขข้อผิ ดพลาด
ตัวอย่ าง การแก้ ไขข้ อผิดพลาด
การบันทึกบัญชีในปี งบประมาณ พ.ศ. 2555 มีดังต่ อไปนี้
1) บันทึกค่าใช้จ่ายที่เกิดขึ้นเป็ นสิ นทรัพย์
เดบิต ครุ ภณ
ั ฑ์วิทยาศาสตร์และการแพทย์
3,000,000
เครดิต เงินสด
3,000,000
2) บันทึกค่าเสื่ อมราคาสาหรับปี งบประมาณ พ.ศ. 2555
เดบิต ค่าเสื่ อมราคา ( 3,000,000 * 3/36)
250,000
เครดิต ค่าเสื่ อมราคาสะสม
250,000
93
ตัวอย่ าง การแก้ ไขข้ อผิดพลาด
การบันทึกบัญชีปรับปรุ งแก้ ไขข้ อผิดพลาด สาหรับปี งบประมาณ พ.ศ. 2556
- หากสามารถปรับปรุ งบัญชีสาหรับปี งบประมาณ พ.ศ. 2555 ได้ (ยังไม่ ปิดงวด)
ควรบันทึกบัญชีดงั นี้
1) บันทึกกลับรายการจากสิ นทรัพย์เป็ นค่าใช้จ่าย
เดบิต ค่าใช้จ่ายวิจยั และพัฒนา
3,000,000
เครดิต ครุ ภณ
ั ฑ์วิจยั และพัฒนา
3,000,000
2) บันทึกกลับรายการค่าเสื่ อมราคาสิ นทรัพย์
เดบิต ค่าเสื่ อมราคาสะสม

เครดิต ค่าเสื่ อมราคา
250,000
250,000
94
ตัวอย่ าง การแก้ ไขข้ อผิดพลาด
การบันทึกบัญชีปรับปรุ งแก้ ไขข้ อผิดพลาด สาหรับปี งบประมาณ พ.ศ. 2556
- หากปิ ดงวดบัญชีแล้ ว ไม่ สามารถกลับไปแก้ ไขได้ ให้ ทาการปรับปรุ งบัญชีใน
ปี งบประมาณ พ.ศ. 2556 ดังนี้
1) กลับรายการสิ นทรัพย์เป็ นค่าใช้จ่ายในปี 2555 ทั้งจานวน
เดบิต ค่าเสื่ อมราคาสะสม
ผลสะสมจากการแก้ไขข้อผิดพลาด
เครดิต ครุ ภณ
ั ฑ์วิจยั และพัฒนา
250,000
2,750,000
3,000,000
95
ตัวอย่ าง การแก้ ไขข้ อผิดพลาด
งบแสดงผลการดาเนินงานทางการเงิน สาหรับปี สิ้ นสุ ดวันที่ 30 กันยายน
2555 และ 2556 (เฉพาะส่ วนที่เกี่ยวข้อง) แสดงดังต่อไปนี้
หมายเหตุ
ค่ าใช้ จ่ ายในการวิ จั ย และ
พัฒนา
ค่ าเสื่ อมราคา
รายได้ สูง/(ต่า) กว่ าค่ าใช้ จ่าย
สุ ทธิ
2556
-
2555
(ปรับปรุ งแล้ ว)
3,000,000
-
(3,000,000)
96
ตัวอย่ าง การแก้ ไขข้ อผิดพลาด
งบแสดงฐานะการเงิน ณ วันที่ 30 กันยายน 2555 และ 2556
(เฉพาะส่ วนที่เกี่ยวข้อง) แสดงดังต่อไปนี้
หมายเหตุ
2556
ทีด่ นิ อาคาร อุปกรณ์ (ครุ ภัณฑ์ )
-
2555
(ปรับปรุ งแล้ ว)
-
หัก ค่ าเสื่ อมราคาสะสม
รายได้ สู ง /(ต่ า ) กว่ า ค่ า ใช้ จ่ า ย
สะสม
-
(2,750,000)
97
ตัวอย่ าง การแก้ ไขข้ อผิดพลาด
งบแสดงส่ วนเปลี่ยนแปลงสิ นทรัพย์สุทธิ /ส่ วนทุน สาหรับปี สิ้ นสุ ดวันที่ 30 กันยายน
2555 และ 2556 แสดงเฉพาะผลกระทบจากการแก้ไขข้อผิดพลาดดังต่อไปนี้
หมาย
เหตุ
ยอดคงเหลือ ณ วันที่ ๓๐ กันยายน ๒๕๕๕ - ตามทีร่ ายงานไว้ เดิม
ผลสะสมจากการแก้ไขข้ อผิดพลาดปี ก่อน
ผลสะสมของการเปลีย่ นแปลงนโยบายการ
บัญชี
ยอดคงเหลือ ณ วันที่ ๓๐ กันยายน ๒๕๕๕ - หลังการปรับปรุง
การเปลีย่ นแปลงในสิ นทรัพย์สุทธิ/ส่ วนทุนสาหรับปี ๒๕๕๕
รายได้ สูง/(ต่า) กว่ าค่ าใช้ จ่ายสาหรับงวด
ยอดคงเหลือ ณ วันที่ ๓๐ กันยายน ๒๕๕๖
ทุน
-
รายได้ สูง/(ต่า)
กว่ าค่ าใช้ จ่าย
องค์ ประกอบอืน่
ของสิ นทรัพย์ สุทธิ/
สะสม
ส่ วนทุน
-
รวม
สิ นทรัพย์
สุ ทธิ/
ส่ วนทุน
(๒,๗๕๐,๐๐๐)
-
-
-
(๒,๗๕๐,๐๐๐)
-
-
-
-
-
-
98
ตัวอย่ าง การเปิ ดเผยข้ อมูลในหมายเหตุประกอบงบการเงิน
หมายเหตุ ×× การแก้ ไขข้ อผิดพลาดของงวดก่ อน
ในปี 2556 หน่วยงานพบว่าสินทรัพย์ที่บนั ทึกไว้ จากผลงานของโครงการวิจยั
อุปกรณ์ ชุดตรวจสอบสารเสพติดในกระแสเลือด ในปี 256 มียอดสูงเกินไป
เนื่องจากยังไม่สามารถนามาใช้ งานได้ จริ ง ผลกระทบของรายการดังกล่ าว ทา
ให้ ปี 2555 มียอดสินทรัพย์สงู เกินไป 3 ล้ านบาท และค่าใช้ จ่ายสุทธิต่าเกินไป
จ านวน 2.75 ล้ า นบาท หน่ ว ยงานจึ ง ต้ อ งปรั บ ปรุ ง รายได้ สูง (ต่ า ) กว่ า
ค่าใช้ จ่ายสะสมยกมาต้ นปี 2556 จานวน 2.75 ล้ านบาท และปรับปรุงรายการ
ในงบการเงิ น ปี 2555 ที่ แ สดงเปรี ย บเที ย บ ให้ เ สมื อ นหน่ ว ยงานได้ บัน ทึก
รายการดังกล่าวเป็ นค่าใช้ จ่ายมาตังแต่
้ ต้น
99
คาถามทบทวน
ข้ อ1.หากกรมบัญชีกลางจัดทามาตรฐานการบัญชีภาครั ฐ
เรื่ อง ที่ดนิ อาคาร อุปกรณ์ และกาหนดทางเลือกในวิธีการ
คานวณค่ าเสื่อมราคาไว้ เช่ น วิธีเส้ นตรง วิธี Sum of the
year digit หากท่ านเลือกที่จะเปลี่ยนวิธีเส้ นตรงเป็ น
วิธีการใหม่ สาหรับสินทรัพย์ บางประเภท กรณีนีถ้ ือว่ าเป็ น
A.การเปลี่ยนแปลงนโยบายการบัญชี
B. การเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี
C. การแก้ ไขข้ อผิดพลาด
100
คาถามทบทวน
ข้ อ2. (ในอนาคต หลังจากประกาศใช้ มาตรฐานการบัญชี ภาครั ฐเรื่ อง ต้ นทุนการ
กู้ยมื แล้ ว)
หน่ วยงานมีโครงการขยายโรงงานผลิตเหรียญกษาปณ์ โดยใช้ เงินกู้ยืมจากธนาคาร
ซึ่ งแต่ เดิมจะใช้ แต่ เงินทุนหมุนเวียนของตนเองเท่ านั้น และไม่ มีการบันทึกต้ นทุน
ดอกเบี้ยมาเป็ นต้ นทุนของโรงงาน ดังนั้น ฝ่ ายบริ หารพิจารณาว่ า จะนามาตรฐาน
การบัญชีที่จะออกใหม่ มาใช้ กรณีดงั กล่ าวถือเป็ นประเภทใด
A.การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
B. การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี
C. การแก้ ไขข้ อผิดพลาด
ถือเป็ นการใช้ นโยบายบัญชีใหม่ เป็ นครั้งแรก เนื่องจากเดิมไม่ มีต้นทุนดอกเบีย้ เลย
101
ข้ อ3. (ในอนาคตหลักจากประกาศใช้ นโยบายบัญชี เรื่ อง อสั งหาริ มทรั พย์ เพื่ อการ
ลงทุนแล้ ว)
หน่ วยงานเป็ นเจ้ าของอาคารซึ่ งเดิมใช้ เ ป็ นสานั กงานอย่ างเดียว จึ งบัน ทึกอาคาร
ดังกล่ าวไว้ ในกลุ่มที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ ในราคาทุนและคิดค่ าเสื่ อมราคา ต่ อมา
หน่ วยงานได้ ย้ายไปที่อาคารแห่ งใหม่ จึงนาอาคารหลังเก่ าไปให้ เช่ าเพื่ อให้ เกิดรายได้
จึงบันทึกอาคารดังกล่ าวเป็ นอสั งหาริมทรัพย์ เพือ่ การลงทุน ท่ านเห็นว่ า กรณีดังกล่ าว
เป็ น...
A.การเปลีย่ นแปลงนโยบายการบัญชี
B. การเปลีย่ นแปลงประมาณการทางบัญชี
C. การแก้ไขข้ อผิดพลาด
ไม่ เป็ นกรณีใดเลย เพราะเป็ นการจัดประเภทอาคารใหม่ และให้ เปิ ดเผยในงบการเงิน
102
Q & A
103
กลุ่มมาตรฐานและนโยบายการบัญชีภาครัฐ
โทร. 0-2127-7000 ext.6501,4845
E-mail address: [email protected]
[email protected]
Website: www.cgd.go.th
104