Transcript Wspólnotowe Prawo Podatkowe Orzecznictwo

Wspólnotowe Prawo
Podatkowe
Orzecznictwo ETS
Orzecznictwo ETS
 Orzecznictwo ETS
 „ Chociaż władztwo podatkowe w zakresie
podatków bezpośrednich znajduje się w gestii
państw członkowskich, to jednak powinno być
ono wykonywane zgodnie z prawem
wspólnotowym, co zakłada konieczność
eliminowania wszelkiej dyskryminacji, jawnej czy
ukrytej ze względu na obywatelstwo” ( C-279/93
Schumacker; C-80/94 Wielockx; C-107/94
Ascher; C-250/95 Futura)
Orzecznictwo ETS
 Zakaz stosowania przez państwa
członkowskie środków, które naruszają
zasady wspólnego rynku, w szczególności
ograniczają podstawowe swobody
traktatowe
Orzecznictwo ETS
 Swoboda przepływu towarów
 Swoboda przemieszczenia się osób
 Swoboda przepływu usług
 Swoboda przepływu kapitału
Orzecznictwo ETS
 Art.12 TWE ( art.18 TFUE) – zakaz dyskryminacji ze





względu na obywatelstwo
Art. 39 TWE (art.45 TFUE)- zakaz dyskryminacji
migrujących pracowników najemnych
Art. 43 TWE (art.49 TFUE) – zakaz ograniczania
swobody wyboru miejsca prowadzenia działalności
gospodarczej przez obywateli
Art.48 TWE (art.54 TFUE) - rozszerzenie zakazu na
spółki
Art.49 TWE (art.56 TFUE) - zakaz ograniczeń w
swobodnym świadczeniu usług
Art.56 TWE (art.63 TFUE) - zakaz ograniczeń w
swobodnym przepływie kapitału
Orzecznictwo ETS
 Podstawy fundamentalnych swobód prawa
wspólnotowego
 Zasada niedyskryminacji
Orzecznictwo ETS
 Zasada rynku wewnętrznego
 Większość ograniczeń ma charakter
dyskryminacyjny, w związku z czym mogą
zostać wyeliminowane poprzez zastosowanie
zakazu dyskryminacji. Pozostałe ograniczenia,
które nie mają charakteru dyskryminacyjnego
pozostają w sprzeczności z zasadą rynku
wewnętrznego
Orzecznictwo ETS
 Wymóg istnienia elementu
transgranicznego
 Orzeczenie C-112/91 Werner
 Orzeczenie C-470/04 (N)
 Wprowadzenie obywatelstwa unijnego
 Liberalizacja stanowiska ETS
Orzecznictwo ETS
 Test podatkowej dyskryminacji sprzecznej z prawem




wspólnotowym ma następujące elementy :
Określenie, czy podatnik znajduje się w zakresie
podmiotowo-przedmiotowym TWE,
Określenie, czy przepisy prawa podatkowego nakładają
obowiązek podatkowy w sposób różnicujący wysokość
zobowiązania podatkowego
Określenie, czy wskazane zróżnicowanie następuje na
podstawie zakazanych w TWE kryteriów
Określenie, czy różne traktowanie może być
usprawiedliwione, a jeśli tak, czy jest stosowane w
sposób proporcjonalny
Test dyskryminacji
 Opodatkowanie będzie miało charakter
dyskryminacyjny, jeżeli na podatnika zostaną
nałożone dodatkowe obowiązki (wyższa stawka,
wyższe oprocentowanie zaległości
podatkowych) lub też będzie on miał mniej
uprawnień w porównaniu z opodatkowaniem na
zasadach ogólnych ( mniejszy zakres ulg i
zwolnień podatkowych)
Test dyskryminacji
 W dotychczasowym orzecznictwie ETS za zakazane







zostały uznane następujące kryteria zróżnicowania.
Zróżnicowanie ze względu na :
Miejsce rezydencji podatnika,
Miejsce siedziby spółki zależnej,
Miejsce siedziby spółki dominującej,
Miejsce zainwestowania kapitału przez podatnika,
Miejsce siedziby beneficjenta płatności dokonanej przez
podatnika,
Fakt korzystania przez podatnika z praw
gwarantowanych przez TWE
Usprawiedliwienie dyskryminacji
 Dwie kategorie okoliczności
usprawiedliwiających różne traktowanie :
 Klauzule derogacyjne : 39 ust.3 TWE (45
TFUE), 46 ust.1 TWE (52 TFUE) i 58
TWE (65 TFUE)
 Orzecznicza reguła rozsądku ( rule of
reason)
Rule of reason
Dyskryminacja może być usprawiedliwiona
uzasadnionymi obowiązkowymi
wymaganiami interesu publicznego, np.
Rule of Reason
 - zapewnieniem skuteczności nadzoru
podatkowego (C-120/78 Cassis de Dijon;
C-250/95 Futura )
 - koniecznością utrzymania integralności
systemu podatkowego (C-204/90
Bachmann)
 - potrzebą zapobiegania uchylaniu się od
opodatkowania (abuse of law)
Rule of Reason
 Ponadto,
 Środek powodujący dyskryminację musi
być odpowiedni dla osiągnięcia
zamierzonych celów; nie być nadmiernym
ponad to co jest konieczne dla osiągnięcia
zamierzonych celów / zasada
proporcjonalności
Orzecznictwo ETS
 Opodatkowanie nierezydentów –
pracownicy transgraniczni (opodatkowanie
na zasadach samoobliczenia)
Orzecznictwo ETS
 Kto jest pracownikiem w rozumieniu prawa
europejskiego ?
 C-66/85 Lawrie-Blum
 „ Podstawową cechą stosunku pracy jest
(…)że w określonym czasie osoba
wykonuje czynności pod kierownictwem
innej osoby i w zamian uzyskuje
wynagrodzenie „
Orzecznictwo ETS
 C-268/99 Aldona Małgorzata Jany
 Działalność wykonywana osobiście,
działalność gospodarcza (self-employed
person). Osoba :
 Wykonuje działalność poza stosunkiem
podporządkowania,
 ponosi ryzyko gospodarcze
 jest wynagradzana bezpośrednio przez
odbiorcę świadczenia
Orzecznictwo ETS
 Pracownicy – swoboda przepływu
pracowników
 Osoby nie mające statusu pracowników swoboda świadczenia usług lub swoboda
przedsiębiorczości
Biehl Case
 Zakaz nie tylko dyskryminacji jawnej , ale i
ukrytej
 C-175/88 Biehl
Biehl Case
Odmowa zwrotu nadpłaty wszystkim
podatnikom, którzy nie mieszkali przez
okres całego roku w danym państwie
członkowskim (art.39 TWE –
dyskryminacja ukryta)
Orzecznictwo ETS
 Zasada Schumackera
 C-279/93 (Schumacker)
Schumacker Case
 Pojęcie „ virtual tax resident”
 nierezydent uzyskujący cały lub niemal cały dochód
źródła, oraz
w państwie
 państwo jego rezydencji nie jest w stanie uwzględnić jego sytuacji
osobistej przy ustalaniu wysokości obciążenia podatkowego
 Test Schumackera
Schumacker Case
 Krytyka doktryny Schumacker’a
 I założenie – wysokość dochodu (niemal cały
dochód)
 II założenie – państwo rezydencji ma większe
możliwości, jeśli chodzi o ustalenie sytuacji
osobistej podatnika
 (dyrektywa 77/799/EEC w sprawie wzajemnej pomocy)
 III założenie – jakie konstrukcje podatkowe uwzględniają
sytuację osobistą
Orzecznictwo ETS
 Wspólne rozliczanie małżonków
 C-87/99 (Zustrassen)
Orzecznictwo ETS
 Teza ETS:
 Odmowa wspólnego opodatkowania z małżonkiem, z
tego powodu, że jeden z nich jest nierezydentem
narusza prawo wspólnotowe (art.39 TWE); warunek
posiadania rezydencji podatkowej przez obojga
małżonków, jest łatwiejszy do spełnienia przez obywateli
Luksemburga niż przez obywateli innych państw
członkowskich, którzy przybyli do Luksemburga w celu
prowadzenia działalności gospodarczej i których
członkowie rodziny zamieszkują poza Luksemburgiem.
Przepis ten nie zapewnia równego traktowania”
Orzecznictwo ETS
 C-391/97 (Gschwind)
Gschwind Case
 Teza ETS
 „Jeśli poziom dochodu osiągany w
państwie rezydencji pozwala podatnikowi
na skonsumowanie tam korzyści
podatkowych, to państwo członkowskie , w
którym praca jest wykonywana (państwo
źródła) nie musi przyznawać mu korzyści
przysługujących rezydentom tego państwa
„
Orzecznictwo ETS
 C-329/05 (Meindl)
Meindl Case
 Teza ETS
 „Państwo rezydencji podatnika (Niemcy) jest
jedynym państwem, które może wziąć pod
uwagę osobistą i rodzinną sytuację podatnika,
ponieważ państwo rezydencji jest państwem, w
którym podatnik otrzymuje cały swój
opodatkowany dochód”
 Odmowa przez administrację podatkową w
Niemczech Panu Meindl wspólnego
opodatkowania Z małżonką stanowi
dyskryminację zakazaną przez TWE.
Orzecznictwo ETS
C-169/03 Wallentin
Wallentin Case
 Wallentin Case spełnia wymogi testu
Schumacker’a
 „ Odmowa odliczenia nierezydentowi ,
który nie ma opodatkowanego dochodu w
państwie rezydencji stanowi
dyskryminację zakazaną przez art.39
TWE”.
Orzecznictwo ETS
 C-376/03 D
D. Case
 Teza ETS
 Ponieważ podatnik posiada większą część
swojego majątku w państwie rezydencji,
państwo źródła , gdzie ma zaledwie
niewielką część majątku, nie ma
obowiązku przyznania mu odliczenia ,
takiego jak przyznaje własnym
rezydentom”.
Orzecznictwo ETS
 C-107/94 (Asscher)
Ascher Case
 Teza ETS
 Jeżeli rezydent i nierezydent znajdują się
w podobnej sytuacji nie jest dopuszczalne
zastosowanie do nich zróżnicowanych
stawek podatkowych
Orzecznictwo ETS
 C-152/03 Ritter-Coulais
Ritter Case
Teza ETS
Chociaż przepisy nie są bezpośrednio
skierowane przeciwko nierezydentom, to jednak
ci ostatni częściej mają dom poza terytorium
Niemiec niż rezydenci Niemiec. Traktowanie
nierezydentów w świetle wewnętrznych
przepisów niemieckich jest mniej korzystne niż
traktowanie rezydentów posiadających swój
własny dom w Niemczech.
Orzecznictwo ETS
 C-204/90 Bachmann
Bachmann Case
 Naruszenie art.39 TWE
 Uwzględnienie przesłanki spójności
systemu podatkowego jako przesłanki
uzasadniającej dyskryminację
Orzecznictwo ETS
 C-80/94 (Wielockx)
Wielockx Case
 Państwo członkowskie, które przyznaje
pewne korzyści podatkowe (odliczenie od
dochodu dobrowolnych wpłat na rezerwę
emerytalną ) rezydentowi, powinno
przyznać taką korzyść także
nierezydentowi pracującemu w tym
państwie
Orzecznictwo ETS
 C-76/05 Gootjes-Schwarz
Gootjes-Schwarz
 Teza ETS
 Przedmiotowe przepisy są sprzeczne ze
swobodą świadczenia usług. Zakaz
odliczania czesnego płaconego na rzecz
szkół, finansowanych przede wszystkim ze
środków prywatnych, położonych w innych
państwach członkowskich UE stanowi
naruszenie przepisów TWE dotyczących
obywatelstwa UE.
Orzecznictwo ETS
 Polskie przepisy podatkowe a
orzecznictwo ETS dotyczące pracowników
transgranicznych
Opodatkowanie nierezydentów
 Art. 6 opodatkowanie małżonków
 Rozszerzenie zakresu łącznego
opodatkowania na małżonków –
nierezydentów
Opodatkowanie nierezydentów
 Art. 6 opodatkowanie osoby samotnej z
dzieckiem
 Uprawnienia na dzieci do ukończenia 25
roku życia uczące się w szkołach …….
Orzecznictwo ETS
 Opodatkowanie przychodów
nierezydentów z wykonywanej przez nich
osobiście działalności
Orzecznictwo ETS
 C-234/01 (Gerritse)
Orzecznictwo ETS
 Jeśli progresywna stawka podatku
obliczonego w sposób odpowiedni dla
rezydentów byłaby niższa niż stawka
liniowa dla nierezydentów to stanowi to
naruszenie prawa wspólnotowego.
Orzecznictwo ETS
 Przepisy podatkowe zgodnie, z którymi
nierezydenci podlegają opodatkowaniu w
kwocie przychodów, bez prawa do
odliczenia kosztów uzyskania przychodów,
podczas gdy rezydenci podlegają
opodatkowaniu od kwoty dochodów, po
odliczeniu tych kosztów, stanowią
naruszenie prawa wspólnotowego.
Orzecznictwo ETS
 C-346/04 (Conijn)
Orzecznictwo ETS
 Rezydenci i nierezydenci znajdują się
w porównywalnej sytuacji wobec wysokiego
stopnia złożoności niemieckiego prawa
podatkowego, „co oznacza prawo do odliczenia
wydatków poniesionych na doradztwo
podatkowe, które zostało przyznane podatnikom
rezydentom, powinno być również stosowane do
podatników nierezydentów, którzy są
konfrontowani z taką samą złożonością
krajowego systemu podatkowego”
Orzecznictwo ETS
 C-345/04 (Centro Equestro)
Centro Equestro
 W zakresie odliczania bezpośrednich
kosztów uzyskania przychodów, rezydenci
oraz nierezydenci znajdują się w
porównywalnej sytuacji
Orzecznictwo ETS
 C-282/07 (Truck Center)
Truck Center
 Rezydenci i nierezydenci dla potrzeb
poboru podatku u źródła nie znajdują się w
porównywalnej sytuacji. W konsekwencji
Trybunał uznał, że przedmiotowe regulacje
nie stanowią naruszenia prawa
wspólnotowego.

Orzecznictwo ETS
 Przepisy polskie a orzecznictwo ETS
Opodatkowanie nierezydentów
 Możliwość wyboru przez nierezydenta
opodatkowania przychodów według skali
podatkowej
 Art.29 ust.4
Opodatkowanie nierezydentów
 Problemy nierozwiązane : uwzględnianie
kosztów dla nierezydentów
Orzecznictwo ETS
 Opodatkowanie przychodów




nierezydentów z dywidend i innych
przychodów kapitałowych
Focus Bank E-1/04
Buanich C-265/04
Denkavit II C-170/05
Amurta C-379/05
Fokus Bank
 Fokus Bank E-1/04
Focus Bank
 ESWH, który powołując się na orzecznictwo ETS stwierdził, że

niekorzystne opodatkowanie jest sprzeczne z fundamentalnymi
swobodami i nie może być uzasadnione istnieniem korzyści
podatkowych dostępnych dla podatnika w innym państwie
członkowskim, zaś państwo członkowskie EOG nie może przerzucić
na inne państwo członkowskie własnego obowiązku do wypełniania
zobowiązań wynikających z porozumienia. Konkludując swe
rozważania sąd ESWH uznał norweski system opodatkowania
dywidend za sprzeczny ze swobodą przepływu kapitału
zagwarantowaną w porozumieniu o EOG, wskazując w
szczególności iż okoliczność, że nierezydent może otrzymać lub
otrzyma kredyt podatkowy w państwie swej rezydencji podatkowej
pozostaje bez znaczenia dla sytuacji podatnika w państwie źródła.
Hollmann
 Hollmann C-443/06
Hollmann
 Przepisy portugalskie stanowią ograniczenie
swobody przepływu kapitału; rezydenci oraz
nierezydenci znajdują się w porównywalnych
sytuacjach ,w związku z czym przedmiotowe
przepisy są sprzeczne z prawem
wspólnotowym. Nawet gdyby zastosować
najwyższą stawkę podatkową przewidzianą dla
dochodów rezydentów – 42%, to i tak ciężar
podatkowy byłby niższy niż w przypadku
opodatkowania nierezydenta
Bouanich
 Bouanich C-265/04
Bouanich
 Wykup akcji dokonany przez spółkę stanowi przepływ kapitału w związku z
czym cała transakcja podlegała ocenie z perspektywy swobody przepływu
kapitału. Skoro nierezydenci nie mogą zaliczyć do kosztów uzyskania
przychodów wydatków na nabycie akcji, to w konsekwencji muszą płacić
wyższe podatki od takiego samego przychodu. Przepisy szwedzkie
stanowią ograniczenie swobody przepływu kapitału, w rezultacie
zastosowania przedmiotowych przepisów „transgraniczne przepływy
kapitału są mniej atrakcyjne i tym samym inwestorzy nierezydenci są
zniechęcani do zakupu akcji spółek z siedzibą w Szwecji i w konsekwencji
możliwości pozyskiwania kapitału przez spółki szwedzkie od takich
inwestorów są ograniczone”. Ponadto, Trybunał uznał, że „koszty nabycia
są bezpośrednio związane z kwotą zapłaconą podczas wykupu akcji tak, że
sytuacja rezydentów i nierezydentów jest w tym aspekcie porównywalna”
oraz, że „nie ma obiektywnie różnicy, która mogłaby, uzasadniać w tym
zakresie odmienne traktowanie dwóch kategorii podatników”. W
konsekwencji ETS uznał, że wyłączenie możliwości odliczenia kosztu
nabycia akc.ji podlegających wykupowi jedynie w odniesieniu do
nierezydentów stanowi naruszenie prawa wspólnotowego.
Amurta
 Amurta C-379/05
Amurta
 Przedmiotowe przepisy stawiają spółki będące nierezydentami w

sytuacji mniej korzystnej niż spółki będące rezydentami Holandii.
Dywidendy wypłacone spółkom z siedzibą w innych państwach
członkowskich UE są opodatkowane podatkiem dochodowym od
osób prawnych na poziomie spółki zależnej oraz podatkiem od
dywidend na poziomie spółki matki uzyskującej dywidendę. W
rezultacie, dywidendy te są przedmiotem podwójnego
ekonomicznego opodatkowania, które nie występuje w przypadku
dywidend wypłacanych spółkom z siedzibą w Holandii .Takie
niekorzystne opodatkowanie dywidend wypłacanych spółkom z
siedzibą w innych państwach członkowskich w porównaniu z
opodatkowaniem dywidend wypłacanych spółkom z siedzibą w
Holandii „może zniechęcać spółki z innego państwa członkowskiego
do inwestowania w Holandii, a w konsekwencji może stanowić
ograniczenie swobody przepływu kapitału”
Amurta
 Czy uzyskanie kredytu podatkowego w
państwie rezydencji może zneutralizować
odmienne opodatkowanie w państwie
źródła ?
Amurta
 Sprzeczne z fundamentalną swobodą niekorzystne opodatkowanie
nie może być uzasadnione istnieniem innych korzyści podatkowych.
 Państwo źródła nie może powoływać się na istnienie korzyści
przyznanej jednostronnie przez prawo wewnętrzne innego państwa
członkowskiego w celu uzasadnienia odmiennego opodatkowania
rezydentów i nierezydentów.
 Nie można wykluczyć, że państwu członkowskiemu uda się
zapewnić wykonanie ciążących na nim zobowiązań wynikających z
TWE przez zawarcie uupo z innym państwem członkowskim. W tym
kontekście Trybunał przypomniał, że skoro uupo jest częścią
uregulowań prawnych znajdujących zastosowanie w przedmiotowej
sprawie to należy ją uwzględnić. Ostatecznie ETS pozostawił
sądowi krajowemu ustalenie czy w przedmiotowym postępowaniu
należy uwzględnić uupo oraz dokonanie oceny czy pozwala ona
zneutralizować skutki odmiennego opodatkowania rezydentów i
nierezydentów wynikającego z zastosowania norm państwa źródła
Orzecznictwo ETS
 Opodatkowanie zakładu nierezydenta
Orzecznictwo ETS
 Avoir fiscal C-270/83
 Niemieckie firmy ubezpieczeniowe
posiadały zakłady we Francji – odmowa
odliczenia podatku u źródła, gdy odbiorcą
dywidendy był zakład
Dywidenda jest wypłacana za
pośrednictwem zagranicznego zakładu
Państwo Y
Spółka B
Niemcy
Francja
Spółka A
ZZ
Spółki A
Orzecznictwo ETS
 ETS
 Jeżeli pomiędzy rezydentami i
nierezydentami nie zachodzi obiektywna
różnica, a mimo to podlegają odmiennemu
traktowaniu to występuje nieuzasadniona
dyskryminacja.
Orzecznictwo ETS
 Halliburton (C-1/93)
 Halliburton – spółka będąca rezydentem
niemieckim posiadała zakład w Holandii.
 Spółka Halliburton przekazała nieruchomość
będącą aktywem tego zakładu do innej spółki
powiązanej będącej rezydentem Holandii.
Konsekwencja - brak możliwości zwolnienia,
które przysługiwałoby, jeśli nieruchomość
zostałaby zbyta przez spółkę zależną.

Orzecznictwo ETS
 Commerzbank C-330/91
 Commerzbank – spółka będąca
rezydentem niemieckim posiadała zakład
w WB, który udzielał pożyczek
kontrahentom z USA . Przychody z
odsetek były opodatkowane jako zysk
zakładu
Odsetki są wypłacane przez
zagraniczny zakład
USA
Pozyczkobiorcy
Wielka Brytania
Niemcy
ZZ Commerzbank
Commerzbank
Orzecznictwo ETS
 Umowa USA-WB – odsetki od pożyczki
podlegają opodatkowaniu w WB, jeżeli są
wypłacane brytyjskiemu rezydentowi
 Zwrot nadpłaty wraz z odsetkami z tytułu
nienależnie zapłaconego podatku – tylko
dla rezydenta
 Articles 52 and 58 of the Treaty prevent the
legislation of a Member State from granting
repayment supplement on overpaid tax to
companies which are resident for tax purposes
in that State whilst refusing the supplement to
companies resident for tax purposes in another
Member State. The fact that the latter would not
have been exempt from tax if they had been
resident in that State is of no relevance in that
regard.
Orzecznictwo ETS
 Futura C-250/95
 Czy zakład jest zobowiązany prowadzić
księgi rachunkowe w państwie położenia ?
Futura
Francja
Futura Singer
Luksemburg
Zakład Futura Singer
Orzecznictwo ETS
Przepisy luksemburskie :
 Nierezydenci są zobowiązani do
prowadzenia odrębnej księgowości w
Luksemburgu, gdy chcą dokonać
rozliczenia straty. Gdy osiągają dochód
wystarczy, że księgowość jest prowadzona
w centrali.
Orzecznictwo ETS
 Kwestionowane przepisy są nieproporcjonalne i
stanowią naruszenie prawa wspólnotowego
!
 Cel tego może zostać zrealizowany również w
inny, mniej restrykcyjny, sposób (np. poprzez
zaprezentowanie przez podatników
odpowiednich dowodów dokumentujących w
sposób jasny i precyzyjny wysokość straty)
Orzecznictwo ETS
 Royal Bank of Scotland C-311/97
 Zakłady zagranicznych banków położone
w Grecji płaciły podatek dochodowy wg
stawki 40 %, a banki będące spółkami z
siedzibą w Grecji – wg stawki 35 %
Orzecznictwo ETS
 ETS:
 Sam fakt, że bank będący nierezydentem
posiadający zakład w Grecji podlega tam
ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w
przeciwieństwie do rezydentów podlegających
tam nieograniczonemu obowiązkowi
podatkowemu, nie uzasadnia odmiennego
traktowania tych dwóch kategorii podatników.
 Dyskryminacja !
Orzecznictwo ETS
 Saint –Gobain C-307/97
 Saint Gobain – spółka francuska
 Posiadała ZZ w Niemczech
 W majątku zakładu znajdowały się udziały
w spółkach amerykańskich, szwajcarskich,
austriackich
Orzecznictwo ETS
 Zagraniczny Zakład Saint Gobain oraz
spółki zależne tworzyły podatkową grupę
kapitałową (organschaft)
Dywidenda jest wypłacana za
pośrednictwem zakładu
Państwo, X Y, Z
Spółki zależne od Saint Gobain
Francja
Saint Gobain
Niemcy
ZZ
Saint Gobain
Orzecznictwo ETS
 Niemieckie organy podatkowe odmówiły
zakładowi prawa do odliczenia podatku od
dywidend zapłaconemu zagranicą, gdyż
odliczenie takie przysługiwało, ich
zdaniem, tylko rezydentom.
Orzecznictwo ETS
 ETS:
 Kwestionowane przepisy czynią mniej
atrakcyjnym prowadzenie działalności
gospodarczej za pośrednictwem oddziału i
stanowią ograniczenie swobody wyboru
najbardziej dogodnej formy prawnej
kontynuowania działalności gospodarczej
zagwarantowanej przez swobodę
przedsiębiorczości.
Orzecznictwo ETS
 AMID C-141/99
 Belgijska spółka AMID posiada zakład w
Luksemburgu
 Spółka, która ma zakład w innym państwie
członkowskim i spółka, która ma oddział
krajowy są w porównywalnej sytuacji. Jeżeli
straty krajowego oddziału są automatycznie
wyrównywane z dochodem innych części
przedsiębiorstwa, a straty zakładu położonego w
innym państwie członkowskim nie mogą być tak
samo traktowane, to stanowi to naruszenie
zasady swobody przedsiębiorczości.
Orzecznictwo ETS
 CLT-UFA C-253/03
Niemcy
Zakład Spółki
CLT-UFA
Luksemburg
Spółka CLT-UFA
Orzecznictwo ETS
 ETS :
 „Jedyna rzeczywista różnica między tymi
przypadkami (opodatkowaniem dochodu
zakładu i opodatkowaniem dochodu
wypłacanego pod postacią dywidendy) polega
bowiem na tym, że wypłata zysku przez spółkę
zależną spółce dominującej wymaga podjęcia
stosownej decyzji, podczas gdy zyski oddziału
(zakładu) stanowią część majątku spółki również
bez takiej decyzji”
Orzecznictwo ETS
 Podmioty powiązane z udziałem
nierezydentów
Orzecznictwo ETS
 Langhorst Hohorst C-324/00
 Problem niedostatecznej kapitalizacji
Orzecznictwo ETS
 ETS:
 Niemieckie przepisy odmiennie traktują
spółki zależne w zależności od tego czy
spółka dominująca ma siedzibę w
Niemczech, czy za granicą.
Holandia
Langhorst Hohorst BV
„ Spółka babka”
Niemcy
Langhorst Hohorst GmbH
„ Spółka wnuczka”
Orzecznictwo ETS
 Metallgesellschaft C-397/78
Dywidenda jest wypłacana
bezpośrednio spółce matce
Wielka Brytania
Niemcy
wypłata dywidendy
Metallgesellschaft Ltd
(spółka-córka)
udziały
Metallgesellschaft
(Spółka –matka)
Orzecznictwo ETS
 Obowiązek zapłaty przez spółkę –córkę
Advanced corporation tax ( zaliczkowy
podatek dochodowy), jeśli dywidenda nie
jest wypłacana brytyjskiej spółce –matce
 Brytyjskie spółki –matki odliczają ACT lub
przy wyborze statusu grupy kapitałowej
ACT nie jest pobierany
Orzecznictwo ETS
 ETS :
 Sytuacja, w której możliwość korzystania z
preferencyjnego systemu opodatkowania
pozwalającego na uniknięcie zapłaty zaliczki na
podatek dochodowy od osób prawnych jest
ograniczona jedynie do spółek, których spółka
dominująca jest rezydentem podatkowym
Wielkiej Brytanii stanowi odmienne traktowanie
prowadzące do naruszenie swobody
przedsiębiorczości.
Orzecznictwo ETS
 Bosal Holding C-168/01
 Bosal Holding BV – spółka posiadająca
siedzibę w Holandii. Ma spółki – córki w innych
państwach członkowskich
 Zakaz odliczania kosztów związanych z
udziałami posiadanymi w innych państwach
członkowskich, jeżeli koszty nie wiążą się z
uzyskiwaniem dochodu w Holandii

Bosal
 Directive 90/435 on the common system of taxation
applicable in the case of parent companies and
subsidiaries of different Member States, interpreted in
the light of Article 52 of the EC Treaty (now, after
amendment, Article 43 EC) precludes a national
provision which, when determining the tax on the profits
of a parent company established in one Member State,
makes the deductibility of costs in connection with that
company's holding in the capital of a subsidiary
established in another Member State subject to the
condition that such costs be indirectly instrumental in
making profits which are taxable in the Member State
where the parent company is established .see para. 43
and operative part
Orzecznictwo ETS
 Podmioty powiązane z udziałem
nierezydentów - transgraniczne
pokrywanie strat
Orzecznictwo ETS
 Rozliczenia pomiędzy spółkami w ramach
grup spółek
Orzecznictwo ETS
 Systemy
 fiscal unity system (system jedności
podatkowej),
 – group relief system (system ulgi
grupowej),
 – group contribution system (system
aportu grupowego, inaczej darowizny
grupowej ).
Orzecznictwo ETS
 W Holandii - fiscale eenheid, w Hiszpanii
– regimen de declaration consolidada, we
Francji – régime de l’intégration fiscale
(podmioty objęte tym systemem określa
się jako groupes de sociétés), w Wielkiej
Brytanii – group relief, capital gains group,
group income, w Niemczech –
Organschaft, w Danii – sambeskatning
Orzecznictwo ETS
 Przyczyny tworzenia grupy spółek
 –
uniknięcie wielokrotnego opodatkowania dywidend
wypłacanych spółce-matce przez spółki-córki
 –
łączenie dla celów podatkowych wyników
finansowych spółek grupy, tj. zarówno dochodów, jak
i strat
 – wyeliminowanie opodatkowania transakcji
wewnątrzgrupowych
 –
niestosowanie przepisów dotyczących podmiotów
powiązanych.
Orzecznictwo ETS
 Przykład
 Spółka A ma 100% udziałów w spółkach B, C, D i E.







Jeżeli spółki te rozliczają podatek odrębnie, ich
obciążenia za rok podatkowy przedstawiają się
następująco:
Dochód (strata)
Podatek (stawka 19%)
spółka A 200 j.p.
38 j.p.
spółka B 300 j.p.
57 j.p.
spółka C 100 j.p.
19 j.p.
spółka D – 200 j.p. (strata)
spółka E – 100 j.p. (strata)
Łącznie spółki odprowadzą 114 j.p. podatku.
Orzecznictwo ETS
 Założenie : za ten sam rok podatkowy spółki




rozliczają się jako podatkowa grupa kapitałowa,
Ich łączne obciążenie podatkowe wyniosłoby:
600 j.p. (suma dochodów spółek A, B i C)
– 300 j.p. (suma strat spółek D i E)
300 j.p. (łączny dochód grupy)
Podatkowa grupa kapitałowa odprowadzi
łącznie 57 j.p. podatku (300j.p. × 19% = 57).
Orzecznictwo ETS
 Problemy do rozstrzygnięcia :
 – jaka powinna być wysokość udziałów
podmiotu dominującego w spółkach
tworzących grupę?
 – czy wszystkie spółki spełniające
wymogi muszą wejść do grupy (all in-all
out / cherry-picking concept)?
Orzecznictwo ETS
 – jak są traktowane straty przed i po
wejściu do grupy? (pre- or post entrance
losses)?
 – czy uwzględnia się dochody (straty) na
transakcjach wewnątrzgrupowych?
 – jaki jest minimalny okres zawiązania
grupy?
 – jaką formę prawną powinny mieć spółki
tworzące grupę?
Orzecznictwo ETS
 Warunki utworzenia i funkcjonowania podatkowej grupy
kapitałowej
 a)
podmiot dominujący i spółki zależne muszą mieć formę prawną
spółki kapitałowej oraz siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej
Polskiej;
 b)
przeciętny kapitał zakładowy określony w sposób, o którym
mowa w art. 16 ust. 7 u.p.d.o.p., przypadający na każdą z tych
spółek, jest nie niższy niż 1 000 000 zł;
 c)
jedna ze spółek, zwana dalej „dominującą”, posiada
bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym pozostałych
spółek;

Orzecznictwo ETS
 d) spółki zależne nie posiadają udziałów
w kapitale zakładowym innych spółek
tworzących grupę;
 e) w spółkach tych nie występują
zaległości we wpłatach podatków
stanowiących dochód budżetu państwa.
Orzecznictwo ETS
 Ponadto spółki tworzące grupę :
 – nie korzystają ze zwolnień od podatku
dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,
 – nie mają przed utworzeniem grupy zaległych
zobowiązań, do których stosuje się przepisy
ordynacji podatkowej;
 – podatkowa grupa kapitałowa osiąga za
każdy rok podatkowy udział dochodów
w przychodach w wysokości co najmniej 3%.
Orzecznictwo ETS
 Marks & Spencer ( C-446/03)
Orzecznictwo ETS
 ETS
 1) nie jest sprzeczne z prawem
wspólnotowym wykluczenie wyrównania z
dochodem spółki krajowej straty
zagranicznej spółki zależnej, chociaż
wyrównanie takie jest możliwe pomiędzy
spółkami krajowymi
Orzecznictwo ETS
 2) jest sprzeczne wykluczenie takiego
wyrównania, gdy spółka zależna w
państwie jej siedziby albo nie miała
możliwości pokrycia straty albo taką
możliwość wyczerpała (np. uległa
likwidacji)
Orzecznictwo ETS
 C-347/04 (Rewe Zentralfinanz)
Orzecznictwo ETS
 ETS
 Sytuacja podatkowa spółki dominującej mającej
siedzibę w Niemczech, posiadającej spółkę
zależną i spółkę pośrednio zależną w innym
państwie członkowskim, jest mniej korzystna od
sytuacji, w której znajdowałaby się spółka
dominująca, gdyby spółki, zależna i pośrednio
zależna, miały siedziby w Niemczech, co
stanowi ograniczenie swobody
przedsiębiorczości
Orzecznictwo ETS
 C-231/05 (Oy AA)
Orzecznictwo ETS
 ETS :
 Spółki zależne spółek dominujących z siedzibą w innych
państwach członkowskich są traktowane w sposób mniej
korzystny niż spółki zależne spółek dominujących z
siedzibą w Finlandii. Nawet jeśli spółka obdarowana nie
podlega opodatkowaniu w państwie spółki darczyńcy,
może znajdować się w podobnej sytuacji jak spółka
będąca rezydentem państwa darczyńcy. Różnica w
opodatkowaniu wynikająca z fińskich przepisów ze
względu na miejsce siedziby spółki dominującej stanowi
ograniczenie swobody przedsiębiorczości, ale
Orzecznictwo ETS
 Dyskryminacja jest uzasadniona przez
wzgląd na zapobieganie unikania
opodatkowaniu / zrównoważony podział
kompetencji między państwami
Orzecznictwo ETS
 Dopuszczenie do swobodnego dokonywania
ponadgranicznych darowizn wewnątrzgrupowych
skutkowałoby umożliwieniem grupie spółek swobodnego
wyboru państwa członkowskiego siedziby spółki zależnej
do opodatkowania dochodów osiągniętych z działalności
prowadzonej na jego terytorium.
 Ostatecznie prawo wyboru państwa członkowskiego
opodatkowania należałoby do grupy spółek, które
dysponowałyby w ten sposób szerokim marginesem
swobodnego uznania w tym zakresie.
Orzecznictwo ETS
 C-141/99 AMID
 (slajd 79)
Orzecznictwo ETS
 C-293/06 (Deutsche Shell)
Włochy
Zakład Deutsche Shell
Niemcy
Spółka macierzysta
Deutsche Shell
Orzecznictwo ETS
 ETS:
 Przepisy niemieckie zwiększają ryzyko ekonomiczne
ponoszone przez spółki prowadzące działalność
gospodarczą w innych państwach członkowskich, gdy
obowiązuje tam inna waluta niż w państwie
pochodzenia. Powstała ujemna różnica kursowa nie
została uwzględniona dla celów ustalenia podstawy
opodatkowania Deutsche Shell ani w Niemczech, ani we
Włoszech. Przedmiotowe przepisy stanowią
ograniczenie swobody przedsiębiorczości
Orzecznictwo ETS
 C-414/06 (Lidl)
Luksemburg
Niemcy
Umowa D-L
Zakład
Lidl
Strata podatkowa
Exemption method
Lidl
Spółka komandytowa
wyrównanie straty Zakładu
z dochodem spółki
Orzecznictwo ETS
 ETS:
 Artykuł 43 WE nie sprzeciwia się temu, aby spółka
mająca siedzibę w państwie członkowskim nie mogła
odliczyć od swojej podstawy opodatkowania strat
związanych z należącym do niej stałym zakładem
położonym w innym państwie członkowskim, o ile na
podstawie umowy o unikaniu podwójnego
opodatkowania, dochody tego zakładu są opodatkowane
w tym ostatnim państwie członkowskim, w którym straty
te mogą zostać uwzględnione w ramach opodatkowania
dochodu tego stałego zakładu w następnych latach
podatkowych.
Orzecznictwo ETS
 Opodatkowanie kontrolowanych społek
zagranicznych
 C-196/04 Cadburry Schweppes
Orzecznictwo ETS
 ETS
 Artykuły 43 WE i 48 WE należy interpretować w ten
sposób, że sprzeciwiają się one uwzględnieniu
w podstawie opodatkowania spółki będącej
rezydentem z siedzibą w państwie członkowskim
dochodu osiągniętego przez kontrolowaną spółkę
zagraniczną w innym państwie członkowskim, jeżeli
dochód ten podlega tam niższemu poziomowi
opodatkowania niż stosowany w pierwszym
państwie, chyba że takie uwzględnienie dotyczy
jedynie czysto sztucznych struktur, których celem
jest uniknięcie należnego podatku krajowego.
Orzecznictwo ETS
 Należy zatem zaniechać stosowania takiej
formy opodatkowania, jeżeli okaże się, na
podstawie elementów obiektywnych
i możliwych do sprawdzenia przez osoby
trzecie, że niezależnie od istnienia motywów
natury podatkowej, rzeczona spółka
kontrolowana rzeczywiście ma siedzibę
w przyjmującym państwie członkowskim
i faktycznie wykonuje tam działalność
gospodarczą.
Orzecznictwo ETS
 Opodatkowanie przychodów rezydentów z
dywidend i innych przychodów z udziału w
zyskach osób prawnych
Orzecznictwo ETS
 C- Verkooijen
Orzecznictwo ETS
 ….Treaty precludes a legislative provision
of a Member State which makes the grant
of an exemption from the income tax
payable on dividends paid to natural
persons who are shareholders subject to
the condition that those dividends are paid
by a company whose seat is in that
Member State.
Orzecznictwo ETS
 Such a provision has the effect of dissuading
Community nationals residing in the Member
State concerned from investing their capital in
companies which have their seat in another
Member State and also has a restrictive effect
as regards such companies in that it constitutes
an obstacle to the raising of capital in the
Member State concerned; the restriction cannot
be justified by any overriding reason in the
general interest such as the need to preserve
the cohesion of the tax system.
Orzecznictwo ETS
 C-251/98 (Baars)
Orzecznictwo ETS
 Article 43 EC precludes a Member State's tax
legislation, which, in circumstances where a
holding in the capital of a company confers on
the shareholder a definite influence over the
company's decisions and allows him to
determine its activities,
 - allows nationals of Member States resident on
its territory an exemption, in whole or in part,
from wealth tax in respect of the assets invested
in shares in the company,
Orzecznictwo ETS
 - but makes that exemption subject to the
condition that the holding be held in a company
established in the Member State concerned,
thus denying it to holders of shares in
companies established in other Member States.
 Such legislation provides for a difference in
treatment between taxpayers by adopting as its
criterion the seat of the companies of which
those taxpayers are shareholders and cannot be
justified by the need to preserve the coherence
of the tax system.
Orzecznictwo ETS
 C-242/03 Weidert-Paulus
Orzecznictwo ETS
 ETS:
 Przedmiotowe przepisy stoją w
sprzeczności ze swobodą przepływu
kapitału.
Orzecznictwo ETS
 C-315/02 Lenz
Orzecznictwo ETS
 ETS:
 Przedmiotowe przepisy stoją w
sprzeczności ze swobodą przepływu
kapitału.
Orzecznictwo ETS
 C-334/02 Komisja przeciw Francji
Orzecznictwo ETS
 ETS:
 Przedmiotowe przepisy stoją w
sprzeczności ze swobodą przepływu
kapitału i zasadą swobody
przedsiębiorczości
Orzecznictwo ETS
 C-436/00 (X&Y)
Orzecznictwo ETS
 ETS:
 Odmowa odroczenia podatku od zysków kapitałowych

stanowi potencjalne ograniczenie płynności finansowej
podatnika, co w dwojaki sposób stanowi ograniczenie
swobody przedsiębiorczości. Po pierwsze, w odniesieniu
do spółek posiadających siedzibę w innym państwie
członkowskim, zaś po drugie – w odniesieniu do
obywateli państwa członkowskiego kontrolujących
spółkę zlokalizowaną w innym państwie członkowskim.
Przedmiotowe szwedzkie przepisy za sprzeczne z
prawem wspólnotowym.