Transcript HGB Handelsgesetzbuch - prof

Ausgewählte Aspekte
des Anlagevermögens
1. Anlagenbuchhaltung und Anlagengitter
2. Selbstgeschaffene immaterielle Vermögensgegenstände
3. Firmenwert
4. Geringwertige Wirtschaftsgüter
Sommersemester 2012
1. Anlagenbuchhaltung
1.1 Einordnung
Organisation der Buchhaltung
• Buchhaltung = lückenlose Erfassung aller Geschäftsvorfälle innerhalb einer Periode
Grundbuch
• Erfassung der Geschäftsvorfälle in chronologischer Reihenfolge
• Journal, Primanota, Tagebuch
Hauptbuch
• Erfassung der Geschäftsvorfälle nach sachlichen Kriterien
• Sachkonten
Nebenbücher
• Ergänzung zu Haupt- /Grundbuch, Hilfsbücher
• z.B. Anlagen-, Lager-, Lohn- und Gehalts-, Debitoren-, Kreditorenbuchhaltung
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
2
1.2 Aufgaben
• Verwaltung aller relevanten Daten zu den
Anlagegütern, i.W.:
– Inventarnummer
– Inventarbezeichnung
– Anschaffungskosten
– Zugangsdatum
– Abschreibungsart
– Nutzungsdauer
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
3
1.2 Aufgaben
• Ermittlung, Bewertung und Verbuchung der
Zugänge, Abgänge und Wertänderungen
(Abschreibungen, Zuschreibungen)
• Unterstützung bei der Inventur
• Grundlage für andere Bereiche des
Rechnungswesens:
– Kostenrechnung
– Planungsrechnung (Investitionspläne,
Budgetplanung, Plan-BWA)
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
4
1.3 Beispiel
A
(…)
Maschinen
(…)
Bilanz zum 31.12.2008
(…)
15.041,00
…
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
P
…
5
1.3 Beispiel
Sachkonto „Maschinen“:
S
AB
Maschine F
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
Maschinen
H
13.611,00 Abschreibung 4.570,00
6.000,00
SB
15.041,00
19.611,00
19.611,00
6
Beispiel Auszug aus einem Anlagenverzeichnis (2008):
Inv.-Nr. Bezeichnung
1 Maschine A
2 Maschine B
3 Maschine C
4 Maschine D
5 Maschine E
6 Maschine F
Summe
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
Datum
Entw.
Abschr.Art der
ND
09.09.1995 AHK
linear
Absch
10 BW
11.01.2002 AHK
linear
Absch
10 BW
05.05.2003 AHK
linear
Absch
8 BW
02.02.2004 AHK
linear
Absch
8 BW
06.06.2005 AHK
linear
Absch
6 BW
02.04.2008 AHK
linear
Absch
5 BW
AHK
Absch
BW
Stand
+ Zugang
Stand
31.12.2007 - Abgang
Abschr.
31.12.2008
1.1.2008
17.000,00
17.000,00
16.999,00
16.999,00
1,00
1,00
10.000,00
10.000,00
6.000,00
1.000,00
7.000,00
4.000,00
-1.000,00
3.000,00
6.000,00
6.000,00
3.750,00
750,00
4.500,00
2.250,00
-750,00
1.500,00
9.600,00
9.600,00
4.700,00
1.200,00
5.900,00
4.900,00
-1.200,00
3.700,00
4.320,00
4.320,00
1.860,00
720,00
2.580,00
2.460,00
-720,00
1.740,00
0,00
6.000,00
6.000,00
0,00
900,00
900,00
0,00
6.000,00
-900,00
5.100,00
46.920,00
0,00
0,00 46.920,00
33.309,00
3.670,00
0,00 36.979,00
13.611,00
6.000,00
-4.570,00 15.041,00
7
1.4 Anlagengitter
• Rechtliche Grundlage: § 268 II HGB:
„1In der Bilanz oder im Anhang ist die Entwicklung
der einzelnen Posten des Anlagevermögens dazustellen.
2Dabei sind, ausgehend von den gesamten Anschaffungsund Herstellungskosten, die Zugänge, Abgänge,
Umbuchungen und Zuschreibungen des Geschäftsjahres
sowie die Abschreibungen in ihrer gesamten Höhe
gesondert aufzuführen. 3Die Abschreibungen des
Geschäftsjahres sind entweder in der Bilanz bei dem
betreffenden Posten zu vermerken oder im Anhang in
einer der Gliederung des Anlagevermögens
entsprechenden Aufgliederung anzugeben.“
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
8
1.4 Anlagengitter
• Verpflichtend für Kapitalgesellschaften sowie
bestimmte Personengesellschaften (2.Abschnitt des
dritten Buchs des HGB !)
• Befreiung für kleine Gesellschaften (§ 274 a HGB)
• Aufbau analog § 268 II HGB:
Bilanzposten
(A)
AHK
(B)
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
Zugänge Abgänge Umb.
GJ
GJ
GJ
(C )
(D)
(E )
Zuschr.
GJ
(F)
Abschr.
kum.
(G)
Stand
am
Stand
Vorjahr
Abschr.
GJ
(H)
(I)
(J)
9
1.4 Anlagengitter
(A) Bilanzposten analog Bilanz
(B) Anschaffungs- / Herstellungskosten sämtlicher
zu Beginn des Geschäftsjahres vorhandenen
Anlagegüter in €
(C) AHK der Zugänge des Geschäftsjahres in €
(D) AHK der Abgänge des Geschäftsjahres in €
(E) Umbuchungen des Geschäftsjahres: AHK und
ggf. Abschreibungen in €
(F) Zuschreibungen des Geschäftsjahres in €
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
10
1.4 Anlagengitter
(G) Abschreibungen kumuliert in €
=
Anfangsbestand
+ Abschreibungen des Geschäftsjahres
./. Bisherige Abschreibungen der Abgänge
+ / ./. Abschreibungen auf Umbuchungen
./. Zuschreibungen des Vorjahres
(H) Summe A + B ./. C +/./. D + E ./. F
(I) Restbuchwert am Ende des vorhergegangenen
Geschäftsjahres
(J) Abschreibungen des Geschäftsjahres
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
11
(A)
(B)
(C)
(G)
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
(D)
(E)
(H)
(I)
(F)
Beispiel
(J)
12
2. Selbst geschaffene immaterielle
Vermögensgegenstände
2.1 Rechtliche Grundlagen
• Neuformulierung des § 248 II HGB i.R.d. BilMoG:
„1Selbst geschaffene immaterielle
Vermögensgegenstände des Anlagevermögens können
als Aktivposten in die Bilanz aufgenommen werden.
2Nicht aufgenommen werden dürfen selbst
geschaffene Marken, Drucktitel, Verlagsrechte,
Kundenlisten oder vergleichbare immaterielle
Vermögensgegenstände.“
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
13
2.1 Rechtliche Grundlage
• Wahlrecht zur Aktivierung nach HGB
• Steuerliches Aktivierungsverbot (§ 5 II EStG)
• Vermögensgegenstand i.S.d. § 246 I HGB:
– Wirtschaftlicher Wert vorhanden
– Einzeln bewertbar
– Einzeln verwertbar (Verkehrsfähigkeit) durch Verkauf,
Nutzung, Nutzungsüberlassung oder Verbrauch
• Immaterieller VG = nicht körperlicher VG
• Selbst geschaffen: nicht (entgeltlich) erworben
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
14
2.1 Rechtliche Grundlage
• Beispiele:
– Patente
– Gebrauchsmuster
– Urheberrechte
– Lizenzen
– EDV Software-Rechte
• Negativabgrenzung in § 248 II S.2 HGB: keine
Marken, Drucktitel, Verlagsrechte,
Kundenlisten u.ä.
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
15
2.2 Ansatz
• § 248 II 1 HGB: Aktivierungswahlrecht für
selbstgeschaffene immaterielle
Vermögensgegenstände des Anlagevermögens
• § 247 II HGB: Definition „Anlagevermögen“
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
16
2.3 Ausweis
• § 247 I i.V.m. § 266 II A. I. 1. HGB
Aktivseite
A. Anlagevermögen
I. Immaterielle Vermögensgegenstände
1. Selbst geschaffene gewerbliche
Schutzrechte und ähnliche
Rechte und Werte
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
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2.4 Bewertung
• § 253 I 1 HGB: Vermögensgegenstände sind
höchstens mit den AHK abzgl. Abschreibung
anzusetzen
• § 253 III 1 HGB: Planmäßige Abschreibung bei
VG des AV, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist
• § 253 III 2 HGB: Verteilung AHK über
voraussichtliche Nutzungsdauer
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
18
2.4 Bewertung
• § 255 II a 1 HGB:
„Herstellungskosten eines selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenstands des
Anlagevermögens sind die bei dessen Entwicklung
anfallenden Aufwendungen nach Absatz 2.“
• § 255 II HGB: Herstellungskosten i.A.
=> Wahlrecht für verschiedene Kosten
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
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2.4 Bewertung
• Wertuntergrenze:
–
–
–
–
–
–
Materialkosten
Fertigungskosten
Sonderkosten der Fertigung
Angemessene Teile der Materialgemeinkosten
Angemessene Teile der Fertigungsgemeinkosten
Angemessene Teile des Werteverzehrs des Anlagevermögens
• Wertobergrenze: zzgl. angemessene Teile
–
–
–
–
Kosten der allgemeinen Verwaltung
Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs
Freiwillige soziale Leistungen
Betriebliche Altersversorgung
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
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2.4 Bewertung
• § 255 II a 2 HGB:
„ Entwicklung ist die Anwendung von
Forschungsergebnissen oder von anderem
Wissen für die Neuentwicklung von Gütern oder
Verfahren oder die Weiterentwicklung von
Gütern oder Verfahren mittels wesentlicher
Änderungen.“
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
21
2.4 Bewertung
• § 255 II a 3 HGB:
„ Forschung ist die eigenständige und
planmäßige Suche nach neuen
wissenschaftlichen oder technischen
Erkenntnissen oder Erfahrungen allgemeiner
Art, über deren technische Verwertbarkeit und
wirtschaftliche Erfolgsaussichten grundsätzlich
keine Aussagen gemacht werden können.“
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
22
2.4 Bewertung
• Zeitliche Reihenfolge: erst Forschung, dann
Entwicklung
• Nur Entwicklungskosten dürfen aktiviert werden
• Aktivierungsverbot für Forschungskosten (§ 255 II
4 HGB)
• Falls Kosten für Forschung und Entwicklung nicht
verlässlich unterschieden werden können, ist gar
keine Aktivierung möglich (§ 255 II a 4 HGB)
(=> gesonderte Konten in Buchhaltung,
Kostenstellungrechnung)
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
23
2.5 Verbuchung u. Gewinnauswirkung
• Buchungssatz für Aktivierung:
selbstgeschaffene
Aktivierte
immaterielle VG
(Aktiv-Konto)
Eigenleistung
(Ertrags-Konto)
• Gewinnauswirkung:
Gewinnerhöhung durch Vermögensmehrung bzw. Ertragsbuchung
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
24
2.5 Verbuchung u. Gewinnauswirkung
• Buchungssatz für Abschreibung:
Abschreibung
selbstgeschaffene
(Aufwands-Konto)
immaterielle VG
(Aktiv-Konto)
• Gewinnauswirkung:
Gewinnminderung durch Vermögensminderung bzw. Aufwandbuchung
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
25
2. 6 Beispiel:
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
26
Beispiel
(Fortsetzung):
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
27
2.7 Aufgabe
• Sachverhalt:
Die A-GmbH entwickelt und produziert Maschinen. Für
die neue Maschine „X-1 Superschnell“ hat sie ein Patent
angemeldet. Das Patent wird ab 1.10.2010 für 10 Jahre
geschützt.
Die Forschungskosten (Personal und Material) beliefen
sich auf € 100.000 und wurden als Aufwand gebucht. Die
Entwicklungskosten 2010 betrugen € 1 Mio und wurden
getrennt von den Forschungskosten als Aufwand gebucht.
Vorläufiges Ergebnis 2010: € 100.000 Jahresüberschuss.
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
28
2.7 Aufgabe
• Aufgabenstellung:
– Hat die GmbH die Möglichkeit, das Patent zu
aktivieren? Begründen Sie Ihre Antwort (Ansatz –
Ausweis – Bewertung) mit den entsprechenden
rechtlichen Grundlagen.
– Formulieren Sie ggf. die erforderlichen
Buchungssätze
– Wie wirkt sich die Aktivierung ggf. auf das
Ergebnis der GmbH aus?
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
29
3. Firmenwert
3.1 Einführung
• Firmenwert: Tatsächlicher Wert des
Unternehmens ist höher als der Substanzwert
• Grund: besondere Eigenschaften (z.B. positives
Image) führt zu überdurchschnittlicher Rendite
des eingesetzten Kapitals
• Entgeltlich erworbener Firmenwert muss aktiviert
und abgeschrieben werden
• Selbst geschaffener Firmenwert kann nicht
aktiviert werden
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
30
3.2 Ansatz
• § 246 I 4 HGB
„Der Unterschiedsbetrag, um den die für die
Übernahme eines Unternehmens bewirkte
Gegenleistung den Wert der einzelnen
Vermögensgegenstände des Unternehmens
abzüglich der Schulden im Zeitpunkt der
Übernahme übersteigt (entgeltlich erworbener
Geschäfts- oder Firmenwert), gilt als zeitlich
begrenzt nutzbarer Vermögensgegenstand.“
• i.V.m. § 246 I 1 HGB: Vollständigkeitsgebot
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
31
3.3 Ausweis
• § 247 I i.V.m. § 266 II A. I. 3. HGB
Aktivseite
A. Anlagevermögen
I. Immaterielle Vermögensgegenstände
(…)
3. Geschäfts- oder Firmenwert
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
32
3.4 Bewertung
• § 253 I 1 HGB: Vermögensgegenstände sind
höchstens mit den AHK abzgl. Abschreibung
anzusetzen
• § 253 III 1 HGB: Planmäßige Abschreibung bei
VG des AV, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist
• § 253 III 2 HGB: Verteilung AHK über
voraussichtliche Nutzungsdauer
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
33
3.4 Bewertung
• Nutzungsdauer: keine Vorgabe im HGB
• Schätzung nach Einzelfall, z.B. anhand
– Zu erwartender Lebensdauer des Unternehmens
– Zu erwartender Lebensdauer der wesentlichen
Produkte
– Laufzeit wesentlicher Unternehmensverträge
(Kunden, Lieferanten, Mitarbeiter, Vermietung …)
• Bei Annahme einer Nutzungsdauer > 5 Jahre:
Angabe der Gründe im Anhang (§ 285 Nr. 13
HGB)
• Steuerrecht: Nutzungsdauer 15 J. (§ 7 I 3 EStG)
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
34
3.4 Bewertung
• § 253 III 3 HGB: Pflicht zur außergewöhnlichen
Abschreibung bei voraussichtlich dauernder
Wertminderung
• § 253 V 2 HGB:
„Ein niedrigerer Wertansatz eines
entgeltlich erworbenen Geschäfts- oder
Firmenwertes ist beizubehalten.“
=> Ausnahme zum Zuschreibungsgebot bei
Wegfall der Gründe
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
35
3.5 Aufgabe
• Sachverhalt:
Die K-GmbH erwirbt zum 01.01.2011 das Einzelunternehmen von Fritz
Gruber. Der Kaufpreis beträgt € 1.500.000. In den Grundstücken sind
stille Reserven i.H.v. € 1.000.000 enthalten. Die Erwerberin geht von
einer Nutzungsdauer des Firmenwerts von 5 Jahren aus.
Bilanz des Einzelunternehmens Fritz Gruber:
A
Grundstücke
Sonst. Aktiva
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
Bilanz zum 31.12.2010
50.000
EK
450.000
FK
500.000
P
350.000
150.000
500.000
36
3.5 Aufgabe
• Aufgabenstellung:
Wie ist der Sachverhalt im handelsbilanziellen
Jahresabschluss der K-GmbH zum 31.12.2011 zu
bilanzieren? Begründen Sie Ihre Antwort mit
den genauen gesetzlichen Regelungen.
Beschränken Sie Ihre Antwort auf den Teil des
Kaufpreises, welcher den Substanzwert des
Einzelunternehmens übersteigt.
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
37
4. Geringwertige Wirtschaftsgüter
4.1 Einführung
• Rechtliche Grundlage: § 6 II, II a EStG
• Handelsrechtliche Vereinfachungsregelung, jedoch ist
insbesondere bei Bildung eines Sammelpostens Über- /
Unterbewertung zu prüfen
• Definition „Geringwertige Wirtschaftsgüter“ (GWG)
gem . § 6 II EStG
–
–
–
–
–
Abnutzbar
Beweglich
Wirtschaftsgut des Anlagevermögens
Selbständig nutzbar
AHK überschreiten bestimmte Wertobergrenzen nicht
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
38
4.1 Einführung
• Was heißt „selbständig nutzbar“?
Voraussetzungen nicht erfüllt, …
– … wenn Anlagegut nach seiner betrieblichen
Zweckbestimmung nur zusammen mit anderen
Wirtschaftsgütern des AV genutzt werden kann
– … wenn in einem Nutzungszusammenhang stehende
Wirtschaftsgüter technisch aufeinander abgestimmt sind
– … selbst wenn das Anlagegut in einem anderen
betrieblichen Nutzungszusammenhang eingefügt werden
kann
• Beispiel: Drucker
Selbständig nutzbar, falls z.B. auch als Kopierer oder Fax
verwendbar
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
39
4.2 Fallgruppen der GWG
AHK netto:
0€
150 €
410 €
Aktivierung und
Verteilung AHK über ND
(AfA) mit Ausweis im
Anl.verzeichnis
ODER
Sofortabzug als BetriebsAusgaben ohne
besondere
Aufzeichnungspflichten
Aktivierung und
Verteilung AHK über ND
(AfA) mit Ausweis im
Anl.verzeichnis
ODER
Sofortabzug als BetriebsAusgaben mit
besonderen
Aufzeichnungspflichten
Wirtschaftsgutbezogenes
Wahlrecht
wirtschaftsgutbezogenes
WR
ODER
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
Sammelposten
wirtschaftsjahrbezogenes
Wahlrecht
1.000 €
Aktivierung und Verteilung
AHK über ND (AfA) mit
Ausweis im Anl.verzeichnis
ODER
Sammelposten
Wirtschaftsjahrbezogenes
Wahlrecht
Wechselwirkung!
40
4.2 Fallgruppen der GWG
• Sammelposten
– Alle Wirtschaftsgüter der Gruppe werden in einem
jahrgangsbezogenen Posten zusammengefasst
– Selbst kein Wirtschaftsgut, sondern Rechengröße
– Gewinnmindernde Auflösung des Postens mit je 1/5 pro
Jahr
– Keine Berücksichtigung von Abgängen innerhalb der fünf
Jahre
– Außer buchmäßiger Erfassung des Zugangs keine weiteren
Aufzeichnungspflichten betreffend die einzelnen
Wirtschaftsgüter
– Ausweis im Anlagenverzeichnis als jahrgangsbezogener
Posten (z.B. „Sammelposten 2011“
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
41
4.2 Fallgruppen der GWG
• Wirtschaftsgutbezogenes Wahlrecht bei AHK zwischen
0 € und 150 € => es kann für jedes WG einzeln gewählt
werden
• Wirtschaftsjahrbezogenes Wahlrecht bei AHK > 150 €:
ein WG Sammelposten => alle WG des gleichen WJ
auch Sammelposten
• Nur wenn bei AHK > 150 € bis 1.000 € kein
Sammelposten
=> AHK > 410 €: Aktivierung und AfA
=> AHK > 150 € bis 410 €: wirtschaftsgutbezogenes
Wahlrecht zwischen Sofortabzug und Aktivierung
mit AfA
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
42
4.3 Aufgabe
• Sachverhalt:
Der Schreiner S kauft am 01.12.2011 eine
mobile Bohrmaschine für € 300 netto für seine
Werkstatt. Die Nutzungsdauer beträgt lt. AfATabelle 8 Jahre. Ansonsten tätigt er im Jahr 2011
keine Investitionen.
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
43
4.3 Aufgabe
• Aufgabenstellung:
Welche Wertansätze sind im Jahresabschluss zum 31.12.2011 möglich? Wie wirken
sich die Möglichkeiten jeweils auf das
Jahresergebnis aus? Nennen Sie in Ihrer Antwort
auch die gesetzlichen Regelungen.
(c) Dipl.-Betriebswirtin (FH)
K. Barth, Steuerberaterin
44