Transcript Cele optymalizacji podatkowej

OPTYMALIZACJA
PODATKOWA
dr Tomasz Nowak
[email protected]
Agenda
 Cele optymalizacji podatkowej
 Optymalizacja dochodów osób fizycznych (dalej: OsFiz)
I.
Spółka osobowa jako optymalna forma prowadzenia działalności
gospodarczej
II. Warianty optymalizacji dochodów osiąganych przez OsFiz
 Optymalizacja dochodów przedsiębiorców (OsFiz albo osób prawnych) warianty optymalizacyjne
 Legalność optymalizacji podatkowej
 Konsekwencje karne skarbowe działań nielegalnych
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
2
Cele optymalizacji podatkowej
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
3
Cele optymalizacji
Źródło przychodów
Możliwości
optymalizacyjne
Działalność gospodarcza
Odroczenie momentu
opodatkowania
Udziały/akcje
Nieruchomości
Inne aktywa trwałe
Obniżenie efektywnej
stawki podatku
Wyeliminowanie
opodatkowania
Odsetki/instrumenty
pochodne/inne
instrumenty finansowa
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
4
Optymalizacja dochodów OsFiz
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
5
I. Spółka osobowa jako optymalna forma prowadzenia
działalności gospodarczej
Podstawowe formy prowadzenia działalności gospodarczej
wybierane przez przedsiębiorców:
 Jednoosobowa działalność gospodarcza
 Działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością
 Działalność w formie spółki osobowej (jawnej, komandytowej,
komandytowo-akcyjnej)
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
6
I. Spółka osobowa jako optymalna forma prowadzenia
działalności gospodarczej cd.
Działalność w formie spółki osobowej (komandytowej;
komandytowo-akcyjnej) – podstawowe zalety
 Brak opodatkowania podatkiem dochodowym na poziomie spółki osobowej
 Opodatkowanie wyłącznie na poziomie wspólników spółki osobowej
 Możliwość wyłączenia majątku prywatnego z odpowiedzialności za zobowiązania
związane z działalnością
 W przypadku spółki komandytowo-akcyjnej brak opodatkowania dochodów OsFiz
będących akcjonariuszami SKA. do momentu podjęcia uchwały o wypłacie
dywidendy (ewentualnie do „dnia dywidendy”)
UWAGA: możliwe zmiany od 2013 r.
OsFiz 19% PIT
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
Sp. osobowa 0% CIT
7
II. Warianty optymalizacyjne dochodów osiąganych przez OsFiz
 WARIANT A – optymalizacja dochodów z dywidend
Skierowany do OsFiz osiągających dochody z dywidend opodatkowanych stawką 19%
Cel wariantu: brak opodatkowania dochodów z dywidend (oszczędność 19%)
 WARIANT B - optymalizacja dochodu ze sprzedaży udziałów/akcji
Skierowany do OsFiz planujących sprzedaż posiadanych udziałów/akcji
Cel wariantu: sprzedaż udziałów/akcji bez podatku dochodowego (oszczędność 19%)
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
8
A. Optymalizacja dochodów z dywidend
Struktura obecna
Struktura docelowa
OsFiz
OsFiz
0%
19%
Spółka osobowa z siedzibą w UE
0%
Spółka kapitałowa z siedzibą w UE
0%
Sp. z o.o.
Spółka z o. o.
 Cel optymalizacji:
Brak opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów z dywidendy osiąganych przez OsFiz
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
9
B. Optymalizacja sprzedaży udziałów/akcji
OsFiz
Cel optymalizacji:
0% PIT
SPV
0% CIT
z tytułu sprzedaży udziałów
w Sp. z o.o. przez SPV
Sp. z o.o.
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
 Sprzedaż udziałów (akcji) w sp. z o.o.
(S.A.) bez podatku dochodowego
 Transfer środków pieniężnych do OsFiz
bez podatku dochodowego
Założenia:
 przeniesienie udziałów w sp. z o.o.
na rzecz spółki kapitałowej – SPV.
 sprzedaż udziałów w sp. z o.o.
z poziomu SPV.
 Dochód ze sprzedaży udziałów akcji =
Przychód – rynkowa wartość udziałów
10
Optymalizacja dochodów przedsiębiorców
(OsFiz albo osób prawnych)
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
11
I. Warianty optymalizacyjne
 WARIANT A – optymalizacja mająca na celu podwyższenie podstawy amortyzacji
składnika majątku (np. nieruchomości, znaku towarowego)
Skierowany do podmiotów posiadających nieruchomości oraz wartości niematerialne
i prawne (np. znaki towarowe, prawa autorskie, patenty) – dalej jako składniki majątku,
których wartość rynkowa znacznie przewyższa wartość początkową, chcących
podwyższyć wysokość dokonywanych odpisów amortyzacyjnych
Cel: podwyższenie podstawy amortyzacji
 WARIANT B – optymalizacja mająca na celu podwyższenie kosztu zbycia składnika
majątku (np. nieruchomości, znaku towarowego)
Skierowany do podmiotów posiadających nieruchomości oraz wartości niematerialne
i prawne (np. znaki towarowe, prawa autorskie, patenty) – dalej jako składniki majątku,
których wartość rynkowa znacznie przewyższa wartość początkową, planujących
sprzedaż
Cel: obniżenie dochodu w przypadku sprzedaży składnika majątku
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
12
I. Warianty optymalizacyjne cd.
 WARIANT C – optymalizacja z wykorzystaniem funduszu inwestycyjnego
zamkniętego (FIZ)/ funduszu inwestycyjnego zagranicznego
Skierowany do podmiotów osiągających wysokie dochody z tytułu prowadzonej
działalności gospodarczej , odprowadzających wysokie podatki dochodowe
Cel wariantu: Brak obowiązku zapłaty podatku dochodowego na poziomie spółki
prowadzącej działalność, brak opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów
właścicieli
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
13
A. Podwyższenie podstawy amortyzacji składnika majątku
(znaku towarowego, nieruchomości itp.)
Główny cel optymalizacji:
 Podwyższenie podstawy amortyzacji składników
majątku (znaków towarowych, nieruchomości,
budowli itp.)
Spółka
Umowa
Założenia optymalizacji:
licencyjna/
 Aport składników do S.K.A. (operacja neutralna
na gruncie CIT)
Umowa najmu
 Sprzedaż przez SKA składnika majątku do spółki
kapitałowej z grupy kapitałowej (SPV);
Składnik majątku
S.K.A
SPV
Sprzedaż składnika majątku do SPV
 Korzystanie ze składników przez Spółkę na
podstawie odpowiednich umów (w przypadku
znaku towarowego - umowy licencyjnej; w
przypadku - nieruchomości na podstawie umowy
najmu)
Skutki podatkowe:
 Czynsz za wynajem nieruchomości jako koszt
podatkowy dla Spółki
 Opłata licencyjna za znak towarowy jako koszt
podatkowy dla Spółki
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
14
 Odpisy amortyzacyjne jako przychód dla SPV
B. Optymalizacja podatkowa - podwyższenie kosztu zbycia
składnika majątku (znaku towarowego, nieruchomości itp.)
Spółka
Spółka
SKA
Sprzedaż składnika majątku
z niskim kosztem uzyskania
przychodu
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
Składnik majątku
Składnik majątku
Sprzedaż składnika majątku
z poziomu SPV z podwyższonym
kosztem uzyskania przychodu
15
C. Struktura z wykorzystaniem FIZ oraz SKA (do końca 2012 r.?)
Cel struktury:
Właściciel struktury
0% CIT
FIZ/Fundusz zagraniczny – 0% CIT
0% CIT
FIZ/Fundusz zagraniczny – 0% CIT
0% CIT
S.K.A. – 0% CIT
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
 Prowadzenie działalności
gospodarczej przez SKA. (podmiot
transparentny podatkowo)
 Brak obowiązku zapłaty podatku
dochodowego przez SKA
 Brak obowiązku zapłaty podatku
dochodowego przez FIZ (FIZ
zwolniony podmiotowo z
opodatkowania CIT)
 Możliwość dystrybucji dochodów
przez FIZ do właścicieli struktury
bez podatku
16
Legalność optymalizacji podatkowej
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
17
III. Legalność optymalizacji podatkowej
W okresie 01.01.2003 -11.05.2004:
Artykuł 24b § 1 Ordynacji podatkowej stanowił, że „organy podatkowe i organy
kontroli skarbowej, rozstrzygając sprawy podatkowe, pominą skutki podatkowe
czynności prawnych, jeżeli udowodnią, że z dokonania tych czynności nie
można było oczekiwać innych istotnych korzyści niż wynikające z
obniżenia wysokości zobowiązania podatkowego, zwiększenia straty,
podwyższenia nadpłaty lub zwrotu podatku”.
Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 maja 2004 r., sygn. akt K 4/03,
którym Trybunał stwierdził niekonstytucyjność art. 24b § 1 Ordynacji
podatkowej: „Jeśli więc adresat dokonuje czynności prawnych zgodnych z
prawem, zaś ich cel nie jest przez prawo zakazany, to tym samym trudno uznać
za prawidłowe i właściwe takie ich kwalifikowanie, które osiągnięty cel (także
podatkowy) traktuje na równi z celami zakazanymi. Trzeba w związku z tym (…)
podkreślić, że brak jest w systemie prawa podatkowego normy prawnej, która
zakazywałaby niższego opodatkowania (oczywiście, jeżeli podatnik dochodzi
do takiego celu przy zastosowaniu legalnych środków działania)”.
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
18
Legalność optymalizacji podatkowej (2)
Brak jest w aktualnie obowiązującym stanie prawnym ogólnej normy
prawnej, która pozwalałaby na pominięcie skutków podatkowych czynności
cywilnoprawnej, podjętej wyłącznie w celu osiągnięcia korzyści
podatkowych.
Wyjątek: wyraźna regulacja art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym
od osób prawnych, który stanowi, że „przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12
ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział
spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych,
lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie
lub uchylenie się od opodatkowania”.
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
19
Legalność optymalizacji podatkowej (3)
Art. 199a Ordynacji podatkowej:
§ 1. Organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia
zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń
woli złożonych przez strony czynności.
§ 2. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności
prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej.
§ 3. Jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności
zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co
do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są
skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie
istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa”.
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
20
Legalność optymalizacji podatkowej (4)
Art. 199a Ordynacji podatkowej daje organom podatkowym prawo do ustalenia
treści czynności prawnej odmiennej od wynikającej z jej literalnego brzmienia.
We wszystkich jego paragrafach, tj. w § 1 -3, stanowi on, że treść czynności prawnej
organ podatkowy ustala uwzględniając zgodny zamiar stron i cel czynności prawnej,
co w konsekwencji powoduje, iż skutki podatkowe wywodzi się z treści czynności
prawnej, wywiedzionej ze zgodnego zamiaru stron czynności i jej celu; dopuszczalne
jest zaś pominięcie literalnego brzmienia oświadczeń woli dokonanych przez strony
czynności.
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
21
Konsekwencje karne skarbowe działań
nielegalnych
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
22
Podstawy odpowiedzialności karnej skarbowej
Art. 54 ustawy Kodeks karny skarbowy
§ 1. Podatnik, który uchylając się od opodatkowania, nie ujawnia właściwemu
organowi przedmiotu lub podstawy opodatkowania lub nie składa deklaracji, przez
co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek
dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie.
§ 2. Jeżeli kwota podatku narażonego na uszczuplenie jest małej wartości,
sprawca czynu zabronionego określonego w § 1 podlega karze grzywny do 720
stawek dziennych.
§ 3. Jeżeli kwota podatku narażonego na uszczuplenie nie przekracza
ustawowego progu, sprawca czynu zabronionego określonego w § 1 podlega
karze grzywny za wykroczenie skarbowe.
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
23
Podstawy odpowiedzialności karnej skarbowej
Art. 56 ustawy Kodeks karny skarbowy
§ 1. Podatnik, który składając organowi podatkowemu, innemu uprawnionemu
organowi lub płatnikowi deklarację lub oświadczenie, podaje nieprawdę lub zataja
prawdę albo nie dopełnia obowiązku zawiadomienia o zmianie objętych nimi danych,
przez co naraża podatek na uszczuplenie, podlega karze grzywny do 720 stawek
dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie.
§ 2. Jeżeli kwota podatku narażonego na uszczuplenie jest małej wartości, sprawca
czynu zabronionego określonego w § 1podlega karze grzywny do 720 stawek
dziennych.
§ 3. Jeżeli kwota podatku narażonego na uszczuplenie nie przekracza ustawowego
progu, sprawca czynu zabronionego określonego w § 1 podlega karze grzywny za
wykroczenie skarbowe.
§ 4. Karze określonej w § 3 podlega także ten podatnik, który mimo ujawnienia
przedmiotu lub podstawy opodatkowania nie składa w terminie organowi
podatkowemu lub płatnikowi deklaracji lub oświadczenia.
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
24
Narażenie na uszczuplenie należności publicznoprawnej –
art. 54 i art. 56 kodeksu karnego skarbowego
 Przedmiot ochrony : interes finansowy państwa
 Podmiot przestępstwa:
1) podatnik lub płatnik, jeśli jest osobą fizyczną, a także osoba zajmująca się
sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi podatnika lub płatnika
2) odpowiedzialność osoby zajmującej się sprawami gospodarczymi
podatnika/płatnika wynikać może nawet z samego faktu zajmowania się tymi
sprawami bez jakiegoś szczególnego tytułu prawnego
3) w praktyce najczęściej o odpowiedzialności danej osoby przesądza złożony
pod deklaracją podpis
 Przedmiot przestępstwa:
1) niezłożenie deklaracji podatkowej – art. 54 kks
2) podanie zaniżonej kwoty zobowiązania podatkowego w złożonej deklaracji
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
25
Instrumenty prawne wyłączające odpowiedzialność karną
lub ograniczające negatywne skutki
 Pisemna opinia doradcy podatkowego lub doradcy prawnego
 Urzędowa interpretacja prawa podatkowego
 Korekta deklaracji
 Czynny żal
 Dobrowolne poddanie się odpowiedzialności karnej
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
26
Opinia doradcy podatkowego lub doradcy prawnego
 Warunkiem popełnienia przestępstwa jest wina umyślna sprawcy
a w wyjątkowych sytuacjach, gdy kodeks tak stanowi wina nieumyślna
 Błąd co do ustawowych znamion przestępstwa wyłącza umyślność
 Z uwagi na blankietowy charakter przepisów kodeksu karnego skarbowego
działanie zgodne z rekomendacją zaprezentowaną w opinii doradcy zakwalifikować
należy jako działanie pod wpływem błędu co do znamion przestępstwa
 Blankietowość przepisów kodeksu karnego skarbowego oznacza w praktyce,
że naruszenie przepisu kks jest wtórne w stosunku do naruszenia przepisu ustawy
podatkowej
 Opinia podatkowa - ocena prawna skonkretyzowanego oraz
zindywidualizowanego stanu faktycznego, zawierająca opis przewidywanych
skutków podatkowych (obowiązków podatkowych)
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
27
Urzędowa interpretacja prawa podatkowego
 Nie wszczyna się postępowania o przestępstwo skarbowe, a wszczęte umarza, jeśli podatnik
zastosował się do interpretacji, która uległa zmianie lub której nie uwzględniono
w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej – art. 14k par. 3 Ordynacji podatkowej
 Treść art. 14k par. 3 skorelowana została z postanowieniami art. 14m, w którym stanowi się,
że zastosowanie się do interpretacji, która następnie została zmieniona
lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej powoduje zwolnienie
z obowiązku zapłaty podatku
 Warunkiem zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku jest to, że skutki podatkowe związane
ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji miały
miejsce po opublikowaniu interpretacji ogólnej albo po doręczeniu interpretacji indywidualnej
– art. 14m par. 1 pkt 2
 Z powyższych zapisów wynika, że:
1) ochrona płynąca z urzędowych interpretacji dotyczy zarówno interpretacji ogólnych
jak i indywidualnych
2) ochrona dotyczy wyłącznie zdarzeń, które nastąpiły odpowiednio po opublikowaniu
lub doręczeniu interpretacji
3) późniejsza zmiana interpretacji nie pozbawia ochrony w stosunku do zdarzeń, które nastąpiły
przed tą zmianą.
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
28
Korekta deklaracji
 Nie podlega karze za przestępstwo skarbowe, kto złożyły prawnie skuteczną
w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej korektę deklaracji podatkowej wraz
z pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty i w całości uiścił niezwłocznie lub
w terminie wyznaczonym przez uprawniony organ uszczuplona należność
publicznoprawną – art. 16a kks
 Uprawnienie do skorygowania deklaracji – art. 81b Ordynacji podatkowej
1) ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli
podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą
2) przysługuje ponownie po zakończeniu kontroli lub odpowiednio postępowania
podatkowego (w zakresie nie objętym decyzją określającą zobowiązanie
podatkowe)
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
29
Czynny żal
 Nie podlega karze za przestępstwo skarbowe, kto po popełnieniu czynu
zabronionego zawiadomił o tym organ powołany do ścigania, ujawniając istotne
okoliczności tego czynu, w szczególności osoby współdziałające w jego popełnieniu
– art. 16 par. 1 kks
 Warunkiem skuteczności czynnego żalu jest:
1) uiszczenie w całości uszczuplonej należności publicznoprawnej,
2) pisemna forma zawiadomienia (ewentualnie ustnie do protokołu)
3) jego złożeniem przed tym, kiedy organ posiadł już wyraźnie udokumentowaną
wiadomość o popełnieniu przestępstwa skarbowego
4) jego złożenie przed rozpoczęciem czynności służbowej w szczególności czynności
sprawdzającej lub kontroli zmierzającej do ujawnienia przestępstwa skarbowego,
chyba że czynność ta nie dała podstawy do wszczęcia postępowania o ten czyn
zabroniony
 Możliwość skorzystania z czynnego żalu w przypadku wszczęcia kontroli
podatkowej lub postępowania podatkowego, kiedy nie jest już możliwa korekta
deklaracji
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
30
Dobrowolne poddanie się odpowiedzialności
 Sąd może udzielić zezwolenia na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności, kiedy
wina sprawcy i okoliczności popełnienia przestępstwa skarbowego nie budzą
wątpliwości – art. 17 kks
 Warunkiem dobrowolnego poddania się odpowiedzialności są:
1) uiszczenie uszczuplonej należności publicznoprawnej;
2) zapłata przez sprawcę kwoty odpowiadającej najniższej karze grzywny za dany czyn
3) zapłata przez sprawcę zryczałtowanej równowartości kosztów postępowania
 Dobrowolne poddanie się odpowiedzialności nie jest dopuszczalne, gdy:
1) czyn jest zagrożony karą ograniczenia lub pozbawienia wolności
2) sprawca popełnia dwa lub więcej przestępstw zanim zapadł pierwszy wyrok choćby
nieprawomocny co do któregokolwiek z nich i każdy z tych czynów wyczerpuje
znamiona przestępstwa skarbowego określonego w tym samym przepisie, a odstępy
czasu pomiędzy nimi nie są długie
Skutkiem dobrowolnego poddania się odpowiedzialności jest brak
wpisu do rejestru skazanych – art. 18 par. 2 kks
GWW TAX I PAŹDZIERNIK 2012
31
Dziękuję za uwagę
Tomasz Nowak
[email protected]
tel. kontaktowy 22 212 00 00