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四、其他存货的核算
（一）库存商品核算
工业企业的库存商品主要是指完工入库的产成品；
商品流通企业的库存商品是指外购准备出售的商品。
1、账户设置
“库存商品”账户
该账户是资产类账户，核算企业产成品的收入、发出和
结存情况。借方记录生产完工入库的产成品的成本；贷方记录
发出产成品的成本；余额在借方，表示期末库存产成品的成本。
库存商品
完工入库产品成本
发出产品的完工成本
期末库存产品成本
该账户按产品的种类、品种和规格进行明细分类核算。
2、库存商品的账务处理
（1）验收入库商品
产成品生产完工，验收入库时，应作如下账务处理：
借：库存商品
贷：生产成本
【例4－13】甲公司本月验收入库X产品1 000台，实际单位
成本5 000元；Y产品2 000台，实际单位成本1 000元。甲
公司账务处理为：
借：库存商品—X产品
5 000 000
—Y产品
2 000 000
贷：生产成本—X产品
5 000 000
—Y产品
2 000 000
（2）销售商品
销售商品、发出产成品时，作如下账务处理：
借：主营业务成本
贷：库存商品
【例4-14】甲公司汇总本月发出商品中，当月实现销售X产
品500台，Y产品1 500台。X产品实际单位成本5 000元，Y产
品实际单位成本1 000元。
借：主营业务成本
4 000 000
贷：库存商品—X产品
2 500 000
—Y产品
1 500 000
【例4-15】:期末存货问题？
达利百货某种商品期初存货40 000元，本期进货70 000元，
本期销售100 000元，上会计年度的销售毛利率25%，则期末存
货为（
）。
A.40 000元
B.75 000元
C.25 000元
D.35 000元
期末存货成本 =期初存货成本+本期购进成本 -本期销售成本
= 40 000 + 70 000 - ？
是销售收
入？还是
销售成本？
3、商品流通企业库存商品的核算
（1）毛利率法
毛利率法是根据本期销售净额乘以上期实际（或本期计划）
毛利率匡算本期销售毛利，并据以计算发出存货和期末结存存
货成本的一种方法。有关计算公式如下：
销售净额 = 商品销售收入 － 销售退货与折让
销售毛利 = 销售净额 × 毛利率
销售成本 = 销售净额 － 销售毛利
期末结存存货成本 =
期初结存存货成本 + 本期购货成本 － 本期销售成本
商品流通企业适用毛利率法
商品流通企业常用毛利率法计算本期商品销售成本和期末
库存商品成本的方法。

商品流通企业由于经营商品的品种繁多，如果分品种计算
商品成本，工作量将大大增加，而且，商品流通企业同类商
品的毛利率大致相同，采用这种存货计价方法既能减轻工作
量，也能满足对存货管理的需要。

由于采用毛利率法是按存货大类来计算的，其结果往往不
够准确，为此，一般应在每季季末要用其他方法进行调整，
也就是说每季最后一个月不能用此方法。

【例4-15】

达利百货某种商品期初存货40 000元，本期进货70 000元，
本期销售100 000元，上会计年度的销售毛利率25%，则期末
存货为（
）。
销售收入 = 100 000（元）
销售毛利 = 100 000×25% = 25 000（元）
本月销售成本= 100 000 - 25 000 = 75 000（元）
期末存货成本
= 期初存货成本 + 本期购进成本 -本期销售成本
= 40 000 +70 000 -75 000 =35 000(元)
【例4-16】
某商场采用毛利率法进行核算，期初存货成本800万元，本
月购进3 000万元，本月销售收入3 400万元，上季度该类商
品的销售毛利率为30%。
销售成本 = 销售收入 - 销售毛利
= 3 400 -3 400×30% = 2 380（万元）
= 3 400 ×（1-30%)
成本率
期末存货成本
= 期初存货成本 + 本期购进成本 - 本期销售收入×（1-毛利率）
= 800 +3 000 -3 400×(1-30%)=1 420（万元）
（2）售价金额核算法
期末存货成本
= 期初存货成本 + 本期购进成本 -本期销售成本
销售成本 = 销售收入×成本率
成本率 =
期初库存商品进价
期初库存商品售价
商品进销成本率
+ 本期购入商品进价
+ 本期购入商品售价
×100%
【例4-17】
某商场采用售价金额和算法进行核算，期初库存商品的进价成
本为100万元，售价总额为110万元；本月购进该商品的进价成
本为75万元，售价总额为90万元，本月销售收入为120万元。
计算月末库存商品的实际成本。
成本率=
100 + 75
110 + 90
×100% = 87.5%
期末存货成本
= 期初存货成本 +本期购进成本 -本期销售收入×成本率
= 100 +75 -120×87.5% =70（万元）
【练习】
某商场采用售价金额核算法进行核算，该商场2月份库存日
用百货的进价成本为30万元，售价40万元；本月购入日用百
货的进价为270元，售价360万元，本月销售收入为340万元。
要求： （1）计算已销日用百货的实际成本；
（2）计算期末存货的实际成本。
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（二）委托加工物资
委托加工物资是指企业委托外单位加工的各种材料、
商品等物资。
委托加工物资的成本包括加工中实际消耗的物资成本、
支付的加工费、应负担的运杂费、税金等。（包含消费税
应税范围的加工物资所应负担的消费税）
1、账户设置
“委托加工物资”账户
委托加工物资
加工物资的实际成本 完成加工验收入库的物资成本
（包括加工费、运杂
费、计入成本的税费） 退回剩余物资的实际成本
尚在加工中的委托加
工物资的实际成本
2、委托加工业务账务处理环节
拨
付
加
工
物
资
支
付
运
杂
费
支
付
加
工
费
收
回
加
工
物
资
账务处理
（1）拨付加工物资：发给外单位加工存货的物资，应
将物资的实际成本由“原材料”、“库存商品”等账
户转入“委托加工物资”账户。
借：委托加工物资
贷：原材料
库存商品等
（2）支付运费
借：委托加工物资
贷：银行存款
账务处理
（3）支付加工费
借：委托加工物资
应交税费—应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
（4）加工完成验收入库
借：原材料、库存商品等
贷：委托加工物资
【例4-18】

甲公司委托乙公司加工材料一批（属于应税消费品）100 000
件，有关经济业务如下：
（1）1月20日，发出材料一批，计划成本为6 000 000元，材料
成本差异率为-3%；
①
发出材料时：
借：委托加工物资
6 000 000
贷：原材料
②
6 000 000
结转发出材料应负担的成本差异
材料成本差异 = 6 000 000×（-3%）= -180 000
借：材料成本差异
贷：委托加工物资
180 000
180 000
【例4-18】
（2）2月20日，支付商品加工费120 000元，支付应当缴纳
的消费税660 000元，该商品收回后用于连续生产，消费税可
抵扣，甲公司和乙公司均为一般纳税人，使用增值税税率为17%。
作如下账务处理：
借：委托加工物资
应交税费—应交消费税
120 000
660 000
—应交增值税（进项税额）20 400
贷：银行存款
120 000×17%=20400
800 400
【例4-18】
（3）3月4日，用银行存款支付往返运杂费10 000元。
借：委托加工物资
10 000
贷：银行存款
10 000
（4）3月5日，上述材料100 000件（每件计划成本为65元）
加工完毕，公司已办理验收入库手续。
借：原材料
6 500 000
贷：委托加工物资
5 950 000
材料成本差异
550 000
6 000 000-180 000+120 000+10 000
注意
需要交纳消费税的委托加工物资，由委托方代收代交的消
费税：
① 收回后用于直接销售的，记入“委托加工物资”账户；
② 收回后用于继续加工的，记入“应交税费—应交消费
税”账户。
（三）包装物



包装物是指企业为包装产品并随同产品一起出售的以及在
销售过程中出售或出租给购货单位使用的各种包装用品，
如桶、箱、瓶、袋、罐等。
对于企业做包装的纸张、绳、铁丝等物品，应列为辅助材
料，在“原材料”账户核算。
专门用作储存和保管产品或材料、而且不对外出租或出借
的包装物容器，应根据单位价值的大小和使用年限的长短，
分别列作固定资产或低值易耗品管理和核算。
包装物品的分类
（1）生产经营过程中用于包装商品、产品并作为商品、产
品组成部分的包装物。
（2）随同商品出售而不单独收取价款（以下称不单独计价）
的包装物。
（3）随同商品出售单独收取价款（以下称单独计价）的包
装物。
（4）出租、出借给外单位使用的包装物。
账户设置



周转材料—包装物账户：对于有出售、出租包装物的企业
应设置“周转材料—包装物”账户核算包装物的增减变动。
包装物也可设为总账账户。
明细账：按包装物的种类分“在库”、“在用”、“摊销”
等。
（1）生产领用包装物的核算
由于产品生产需要而领用的包装物，其价值构成产品成本
的一部分，应计入产品的生产成本。

在包装物按计划成本计价时，生产领用的包装物，按包装
物的计划成本计入“生产成本”账户，月份终了应摊销其成
本差异。

【例4-19】公司的包装物按实际成本核算，生产车间领用包
装物用于包装产品，实际成本3 000元。
借：生产成本
贷：周转材料—包装物
3 000
3 000
（2）随同产品出售，不单独计价包装物的核算

随同产品出售但不单独计价的包装物，其成本构成了产品
销售费用的一部分。领用时，应按一定计价方法记入销售
费用。
【例4-20】公司为销售商品而领用不单独计价的包装桶200
只，实际成本4 000元。
借：销售费用
贷：周转材料—包装物
4 000
4 000
（3）随同产品出售，单独计价包装物的核算
随同产品出售但单独计价包装物在出售时要单独计价，会
计核算时视同销售材料。其收入应计入其他业务收入，相
应的成本应计入其他业务成本。
【例4-21】公司销售产品领用单独计价的包装箱50只，单价
200元，货款10 000元，增值税额1 700元，已根据专用发
票收款。该包装物进货单价为150元。
借：银行存款
11 700
贷：其他业务收入
10 000
应交税费—应交增值税（销项税额）1 700
结转成本：
150元×50=
借：其他业务成本
7 500
贷：周转材料—包装物
7 500

（4）出租和出借包装物的核算


出租、出借包装物给其他单位使用，是转让其包装物的使
用权，出租、出借时一般收取略高于包装物的押金，待用
户归还包装物时再退还押金。
核算原则：
（1）出租包装物收取的租金收入作为其他业务收入，发生
的包装物修理费及其价值的摊销应列为其他业务成本。
（2）出借包装物不收租金，发生的修理费及其价值摊销应
列入销售费用。


出租、出借包装物可以采用一次摊销或分次摊销法。
出租的包装物报废时，其残料价值应冲减“其他业务成本
”或“销售费用”等账户。
一次摊销法
一次摊销法：指在领用包装物时将其全部价值一次摊销计
入有关成本费用账户。

领用时：
借：管理费用
制造费用
其他业务成本
贷：周转材料—包装物

报废时：
借：原材料
贷：其他业务成本

分次摊销法（五五摊销）




分次摊销法：指将包装物的价值分次摊入有关成本、费用。
五五摊销是一种特殊的分次摊销法，即在包装物领用和报废
时分两次摊销。
账户设置：在包装物账户下设“在库”、“在用”、“摊销”
等明细账户。
报废时：其残料价值应冲减“其他业务成本”或“销售费
用”。
借：原材料
贷：其他业务成本
【例4-22】

某公司出借包装物一批，其实际成本800元，收取押金
1000元，出租新包装物100个，包装物总成本6000元，共
收取押金8000元，每月收取租金700元。出借包装物价值
摊销采用一次转销法，出租包装物采用“五五”摊销法。
（1）出借包装物采用一次摊销法：
①收取押金：
借：银行存款
贷：其他应付款
②领用包装物：
借：销售费用
贷：周转材料—包装物
1 000
1 000
800
800
【例4-22】
（2）出租包装物采用五五摊销法
①收到押金时:
借：银行存款
贷：其他应付款
8 000
8 000
②发出包装物时：
借：周转材料—包装物（在用）
6 000
贷：周转材料—包装物（在库）
6 000
③收到租金收入时：
借：银行存款
贷：其他业务收入
700
700
【例4-22】
6000元×50%=3000
④月末第一次摊销该包装物的50%。
借：其他业务成本
3 000
贷：周转材料—包装物（摊销）
3 000
⑤承租单位退回包装物80个，退还押金6 400。
借：其他应付款
6 400
贷：银行存款
6 400
借：周转材料—包装物（在库）
4 800
贷：周转材料—包装物（在用）
4 800
60元×80（个）=4800
【例4-22】
⑥没收逾期未退回的20个包装物的押金计1 600元（其中
增值税销项税额=1600/（1+17%）=232.5元），并摊销其
成本的50%，共600元。
借：其他应付款
1 600
贷：其他业务收入
1 367.5
应交税费—应交增值税（销项税额）232.5
如果包装物不再退回，还应同时编制如下会计分录：
借：其他业务成本
600
贷：周转材料—包装物（摊销）
600
60元×20（个）×50%=600
借：周转材料—包装物（摊销）
1 200
贷：周转材料—包装物（在用）
1 200
【例4-22】
⑦包装物因多次出租已无法使用，批准报废。报废时收
回残料作为修理用材料使用，估计价值200元。应摊销其成
本的50%，共计2 400元。注销已报废包装物成本及其已摊
销价值共计4 800元。
借：原材料
贷：其他业务成本
200
200
借：其他业务成本
2 400
60元*80*50%=
贷：周转材料—包装物（摊销）
2 400
借：周转材料—包装物（摊销）
4 800
贷：周转材料—包装物（在库）
4 800
小 结
（1）生产中用于包装产品作
为产品组成部分的包装物
“生产成本”
（2）随同产品出售不单独计
价 的包装物
“销售费用”
（3）随同产品出售单独计价
的包装物
“其他业务成本”
（4）出租给购买单位使用的
包装物
“其他业务成本”
（5）出借给购买单位使用的
包装物
“销售费用”
（四）低值易耗品




低值易耗品是指企业在生产经营过程中所必需的单项价值
比较低或使用年限比较短，不能作为固定资产管理和核算
的劳动用具和资料。
例如：工具器具、管理用具、玻璃器皿、劳动用具，以及
在企业生产经营过程中周转使用的包装容器等。
低值易耗品在生产过程中并不改变其原有的实物形态，其
价值也应随实物的磨损而转移到产品成本中，因此和固定
资产具有许多相似之处。
由于低值易耗品具有品种多、数量大、单位价值低、使用
年限短的特点，因此按存货进行管理和核算。
1、低值易耗品的摊销方法

低值易耗品摊销一般采用一次摊销法和分次摊销法。
（1）一次摊销法是指在领用低值易耗品时，就将其全部价
值一次摊销计入有关成本费用账户的方法。
一次摊销法的账务处理：
①领用时：借记“管理费用”、“制造费用”等账户，贷记
“周转材料—低值易耗品”账户。
②报废时：其残料价值应冲减有关成本的费用。
一次摊销法比较简单，但成本费用的分摊不均衡，主要适用
于一次领用数量不多、价值较低、使用期限较短或者容易
破损的低值易耗品的摊销。
（2）分次摊销法



分次摊销法是指根椐低值易耗品的原价和预计的使用期限，将
低值易耗品的价值分次摊入有关成本费用的方法。
“五五”摊销是一种特殊的分次摊销法，即在低值易耗品领用
和报废时分两次摊销。
分次摊销的账户设置：在“周转材料—低值易耗品”总账下应
设置“在库”、“在用”、“摊销”等明细账户。
分次摊销法的账务处理
①领用时：借记“周转材料—低值易耗品（在用）”明细账
户；贷记“周转材料—低值易耗品（在库）”等账户；
②分次摊入成本费用时：借记“管理费用”、“制造费用”
等账户，贷记“周转材料—低值易耗品（摊销）”账户。
③报废时：其残料价值应冲减有关成本费用。
分次摊销法有利于成本、费用的合理、均衡负担。主要适用
于使用期限较长、单位价值较高或一次领用数量较多的低值易
耗品的摊销。

2、低值易耗品的核算



账户设置：应设置“周转材料—低值易耗品”账户。借方
反映低值易耗品购入的成本，贷方反映摊销的低值易耗品
成本以及在以计划成本核算时应分配的差异额。期末余额
一般在借方，反映所有在库未用低值易耗品和尚未摊销完
毕的低值易耗品成本。
低值易耗品取得的核算：包括购入、自制、委托加工、接
受捐赠等，其核算程序和方法与原材料相同。
低值易耗品发出领用的核算应按其应按其用途和一定的摊
销方法计入相应的账户。
五、存货清查
期末存货成本 = 期末结存量×单价

存货数量的确定
1、实地盘点制
2、永续盘存制

单价
1、成本法——账面价
2、成本与可变现净值孰低法（我国准则规定）
存货清查
1、货清查意义
防止存货的积压或损失, 做到账实相符,确保企业
存货的安全与完整。
2、存货清查的会计处理
账户设置
“ 待处理财产损溢 ”
账务处理
（1）盘盈
（2）盘亏
账务处理
（1）盘盈的账务处理 （ 账存 ＜ 实存）
① 报批前 ：
借：原材料 / 库存商品
贷： 待处理财产损溢
② 审批后 ：
借： 待处理财产损溢
贷：管理费用（材料收发原因）
其他应付款（外单位存放）
【例】某企业在财产清查中，盘盈甲材料4 000元，经核实，
是由于收发计量上的错误所致。
报批前： 借：原材料 —甲
4 000
贷：待处理财产损益
审批后： 借：待处理财产损益
贷：管理费用
4 000
4 000
4 000
【注意】原材料发生毁损的，增值税进项税额进行转出处理。
（2）盘亏的账务处理 （账存＞ 实存）
① 报批前：
借：待处理财产损溢
贷：原材料
应交税费—应交增值税（进项税额转出）
② 审批后：
借：其他应收款（个人责任）
管理费用（材料收发管理不善）
营业外支出（非常损失）
贷：待处理财产损溢
【例】某企业在财产清查中，盘亏A材料10千克，单位成本
100元，增值税税率17%，经核实，非常损失3千克，过失人造成
毁损7千克。
报批前：
借：待处理财产损益
1 170
贷：原材料—A材料
1 000
应交税费—应交增值税（进项税额转出） 170
审批后：
1170 × 3/10
借：营业外支出
其他应收款—×责任人
贷：待处理财产损益
351
819
1 170