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PRESUPUESTO
Aplicación como herramienta de
control de gestión
Rosario, mayo 2009
CONTEXTO DE ANÁLISIS
Necesidades
Múltiples
Beneficio
Output
Recursos
Escasos
Costo
Input
CONTEXTO DE ANÁLISIS
Aumento de la complejidad
Aumento de la descentralización
Mayor necesidad de control formal
CONTEXTO DE ANÁLISIS
MISIÓN, VISIÓN, OBJETIVOS
ESTRATEGIA
ESTRUCTURA ORGANIZATIVA
SISTEMAS
TENER MEJOR INFORMACIÓN
PARA LA TOMA DE DECISIONES
CONTEXTO DE ANÁLISIS
Sistemas
de
Control
Interactiv
o
Sistemas de
Creencias
Valores
Fundamentales
Incertidumbres
Estratégicas
ESTRATEGIA
Variables
críticas
de éxito
Riesgos a
Evitar
Sistemas de
límites
Sistemas de
control
diagnóstico
SISTEMAS DE CONTROL DIRECTIVO
Introducción
sistemas de control
sistemas de control interactivos
sistemas de límites estratégicos
sistemas de creencias
sistemas de límites de conducta
presupuestos y sistemas de control de diagnóstico
Estructura
Ciclo
de vida
controles internos
start-up
informal
crecimiento
especialización
funcional
unidades
de negocio
madurez
matricial
PRESUPUESTO: DEFINICIÓN
El presupuesto es la expresión en términos monetarios de
los planes de acción que una empresa tiene previsto llevar
a cabo a lo largo de un período de tiempo, en general 1
año.
• Es uno de los pasos finales del proceso de planificación estratégica
• Implica pronosticar pero además tomar decisiones con el objetivo
de influir sobre los resultados
• Abarca todas las actividades y áreas de la empresa asignándoles
una partida presupuestaria
• Capta las consecuencias financieras de los programas generales y
especiales de acción
OBJETIVOS DE LOS PRESUPUESTOS
• Obtención de información operativa para el planeamiento
estratégico
• Comunicación de objetivos de alta dirección
• Culminar el proceso de planeamiento: cuantificar planes para
un período de tiempo determinado
• Facilitar el proceso de comunicación y coordinación entre
departamentos y áreas de la empresa
• Permitir la asignación de recursos
• Formación y desarrollo a través del aprendizaje que implica su
elaboración
• Medir resultados y calcular desvíos, evaluar performance y
promover incentivos
OBJETIVOS DE LOS PRESUPUESTOS
• Planeamiento vs. Motivación (ej. Ventas vs. Presupuesto de Tesorería)
• Planeamiento vs. Control (énfasis en desvíos negativos)
• Motivación vs. Evaluación (nivel actividad, variables no controlables)
PROCESO PRESUPUESTARIO
DEMOGRAFICO
TECNOLOGICO
OPERACIÓN
JURIDICO
COMPRAS
Gerencia:
Definiciones:
CULTURAL
•Centralización/
descentralización
•Período de presupuestación
•Criterios de evaluación
PERSONAL
•Análisis de
desviaciones
ECOLOGIA
•Precios de transferencia
Planea.
POLITICO
VENTAS
Organiza.
Integra.
Dirige.
Controla.
ECONOMIA
FINANZAS
DIAGNOSTICO INTERNO
FORTALEZAS Y BEBILIDADES
DIAGNOSTICO EXTERNO
OPORTUNIDADES Y
AMENAZAS
INVERSION
CICLO PRESUPUESTARIO
Definición de
directrices
generales
Seguimiento
y evaluación
Presupuesto
Aprobado
Planes,
programas
de acción
y presupuestos
Negociación
Revisión y
coordinación
Coordinador de presupuesto
Presupuesto
de Ventas
Presupuesto de
operaciones
Planificación estratégica
TIPOS DE PRESUPUESTO
Presupuesto
Comercial,
Adm y RRHH
Presupuesto
de
Producción
Presupuesto
de
Inversiones
Presupuesto
de Insumos
Presupuesto
de Mano de
Obra
Presupuesto
de Gtos.
Fijos
Presupuesto
General
Presupuesto
de Tesorería
EERR
Cash Flow
Balance
Presupuesto de ventas
Volumen
Histórico y
estudios de
mercado
Política de
precios
Margen de
contribución
•Técnicas cualitativas
Previsión
de ventas
Competencia
Capacidad
de
Producción
Publicidad
Promoción
Distribución
•Series temporales
Mix de
productos
•Modelos causales
Presupuesto Comercial
Además de la previsión de ventas en unidades el
presupuesto comercial incluye:
•
•
•
•
•
Precio
Descuentos y Bonificaciones
Publicidad y Promoción
Distribución
Fuerza de ventas: Plantilla, remuneración,
comisiones, gastos fijos.
• Gastos propios del departamento
Presupuesto de producción
• Varía según tipo de empresa
– Servicios: capacidad
– Comercial: necesidades de compras
– Fabril: necesidades de producción
Presupuesto de producción
• Plan de producción y nivel de stocks:
con el objetivo de maximizar el uso de
la capacidad de planta y mano de
obra contratada
• Presupuesto de Materias Primas: en
conjunto con departamento de
compras se estiman precios y
consumos.
• Presupuesto de Mano de Obra:
personal, turnos, jornales.
• Presupuesto de gastos de fabricación:
fijos y variables.
Stock Inicial
– Ventas
+ Producción
Stock Final
Fijación de
estándares
Presupuesto de producción
Cálculo de estándares

Un estándar es una estimación de lo que debería ocurrir bajo un
conjunto de supuestos, que incluyen tanto hipótesis sobre
variables del entorno como predicciones de las acciones que va a
tomar la empresa.

Equivale al concepto de presupuesto solo que, en general, este
concepto se utiliza asociado a cantidades globales.

Asociaremos el concepto de costo estándar a unidades de
producto como el costo medio que el que incurriremos en
condiciones normales, al fabricar una unidad de producto.
COSTO FUTURO
Presupuesto de producción
Obtención de estándares:
Materia Prima y Mano de obra directa
DATOS HISTÓRICOS
Capacidad práctica, mermas
Registros históricos
DATOS IDEALES
Estudios de demanda, tiempos
Elimina ineficiencias
Estándar difícil pero alcanzable
NO teorizar ni perpetuar ineficiencias
Presupuesto de producción
Obtención de estándares:
Materia Prima y Mano de obra directa
DATOS HISTÓRICOS
DATOS IDEALES
Capacidad práctica, mermas
Registros históricos
Estudios de demanda, tiempos
Elimina ineficiencias
CANTIDADES
Materia prima: consumos por
unidad, mermas
Mano de obra: estudios de
tiempos y movimientos
PRECIOS
Materia prima: Depto. Compras,
datos históricos y previsiones futuras
(inflación)
Mano de obra: Depto. RRHH, datos
históricos y previsiones futuras
Presupuesto de producción
Obtención de estándares: tasa $/u
Gastos generales de fabricación
FIJOS
Seguros, Alquileres, Contratos de
Mantenimiento
PRESUPUESTO ANUAL
Gastos fijos
Medida nivel de actividad
Tasa de absorción de GFF
Presupuesto Económico
Estado de resultados proyectado
Presupuesto de ventas
Presupuesto de costos variables
Insumos
Mano de obra
Contribución Marginal
Presupuesto de costos fijos
Utilidad final antes de impuestos
Presupuesto de inversiones
• Lanzamiento de nuevos productos
• Cambios en la capacidad de producción
• Renovación de Equipamiento
• Cambios de tecnología
• Ampliación de la superficie edificada
Implican una evaluación previa a largo
plazo por métodos específicos: TIR, VAN
Presupuesto Financiero
• Refleja las previsiones de cobros y pagos
derivados de las distintas actividades
contempladas en los diferentes presupuestos
• Presupuesto Económico
– + dimensión del tiempo
– +/- Ajustes
Es el último filtro por el que pasa todo el proceso
de planificación presupuestaria: un presupuesto
económicamente factible puede llegar a ser
financieramente inviable
Presupuesto Financiero
• Indica con anticipación los excedentes o faltantes
de fondos, como consecuencia de las
proyecciones efectuadas.
• Permite una utilización más eficiente de las
disponibilidades al aplicarlas para nuevas
inversiones.
• Detecta cuando es conveniente recurrir a la
obtención de préstamos y cuando sería factible su
devolución.
• Se constituye en la herramienta más idónea para
el control permanente de la posición de efectivo.
• Sirve de sólido fundamento para la obtención de
créditos.
PRESUPUESTO: REFORMULACIÓN
Análisis de Sensibilidad
•Objetivo: determinar el impacto de una variación en
alguno de los principales supuestos.
•Permite determinar cuáles son las variables críticas
Análisis de punto de equilibrio
•Determinación del valor de la(s) variable(s) que hacen
el resultado = 0
Escenarios
•Determinación de combinaciones de variables y su
efecto sobre el presupuesto económico financiero.
Ventaja de la modelización
VENTAJAS DE LA PRESUPUESTACIÓN
• Permite fijar objetivos de eficacia
• Facilita el trabajo coordinado de los diferentes servicios
• Permite anticipar los resultados
• Facilita mayor motivación de los responsables
• Simplifica y coordina el proceso de asignación de recursos
• Facilita el control a posteriori de la gestión y el desempeño
real en curso, al centrarse en los desvíos significativos
DIFICULTADES
• La fijación de estándares no siempre puede hacerse de
manera exacta. Puede haber actividades difícilmente
previsibles y cuantificables.
• La formación del personal debe ser más cualificada.
• Falta de respaldo por parte de la dirección
• Comportamientos disfuncionales:
–
–
–
–
Negociar metas fácilmente cumplibles
Pedir más recursos de los necesarios
Gastar las partidas presupuestadas
Sustituir el sentido común por los presupuestos
• Relación con el sistema de incentivos
Control presupuestario
Análisis de desviaciones de Costos Estándar
Análisis de desviaciones de Beneficios
CONDICIONES PREVIAS
• Claridad organizacional sobre la importancia del
presupuesto
• Existencia de soportes de contabilidad que permitan
controlar los resultados de la forma en la que fueron
presupuestados
• Asignar los resultados obtenidos a los centros de
responsabilidad
• Interpretar la información obtenida dentro del marco
general del conocimiento del negocio, con sentido
común y prudencia. Distinguir entre desviaciones de
objetivos y errores de presupuestación
AGENDA
• Análisis de desviaciones de Costos Estándar
– Caso Broadside Boat Builders, Inc.
• Análisis de desviaciones de Beneficios
– Un ejemplo númerico
ESTANDARES, REALIDAD Y DESVIOS
Estándares
Realidad
Desviaciones
Presupuestos
Registros contables
Presupuestarios
Costos estándar
Costos reales
De Costos
Análisis ex ante
Análisis ex post
Un correcto análisis de desviaciones depende de la corrección de la
regla general (el presupuesto) y del conjunto de normas utilizadas (los
estándares).
La deficiencia en la elaboración del presupuesto de los estándares, quita
efectividad o imposibilita el análisis de desviaciones.
Caso
Broadside Boat Builder, Inc
Caso: Broadside Boat Builders, Inc. Números
Presupuesto de ventas
MP Plancha
MP Mezcla
MOD Mezcla
MOD Modelaje
Costos Indirectos
Unidades reales
Unidades reales
$/u
0,40
0,75
4,00
4,00
Estandar
48,00
30,00
2,00
4,00
3,00
430
430
Estandar
Consumo
MP Plancha
450
Consumo
120
40
0,50
1,00
51.600
Estandar Flexible
$/u
Total
0,40
20.640
Consumo real
$/u std
54.000
0,40
Real
Total
21.600
Consumo
54.000
$/u
0,39
-960
MP Mezcla
17.200
0,75
12.900
19.000
0,75
14.250
215
4,00
860
210
4,00
840
19.000
0,76
430
4,00
1.720
480
4,00
1.920
210
4,10
480
4,00
+
Variación de Precio
-1
1.920
1.400
Variación de Eficiencia
-1.540
861
-
1.321
-420
14.440
-21
-200
Costos Indirectos
21.060
-190
20
MOD Modelaje
Total
540
-1.350
MOD Mezcla
Total
=
-200
79
Variación
total
ANÁLISIS DE DESVIACIONES: Esquema
MATERIA PRIMA
Estándar
Consumo de MP
Estándar
Estándar
Real
GASTOS DE FAB. VARIABLES
Estándar
Real
Consumo de GFV
Estándar
Real
Estándar
Variación de
eficiencia
Precio de la MP
Estándar
Real
Real
Variación de
eficiencia
Precio de GFV
Variación de
Precio
Estándar
Real
GASTOS FIJOS
Consumo de MOD
Estándar Estándar
Real
Unidades de prod. totales
Real
Real
Real
Presupuesto Absorvidos
Estándar
Real
Real
Real
Variación de
Presupuesto
Variación de
eficiencia
Estándar
Real
Variación de
Precio
Estándar
Variación de
Precio
MANO DE OBRA
Precio de la MOD
Real
Tasa de absorción de GF
Estándar
Estándar
Real
Variación de
Volumen
INTERPRETACIÓN
MATERIA PRIMA
Estándar
Consumo de MP
Estándar
Real
Estándar
Real
Variación de
eficiencia
Precio de la MP
Estándar
Real
Real
Variación de
Precio
MANO DE OBRA
Estándar
Real
Consumo de MOD
Estándar Estándar
Real
Variación de
eficiencia
Precio de la MOD
Estándar
Real
Variación de
Precio
Real
• Problemas de estándar en la fijación
o en las circunstancias actuales.
• Desviaciones en precio: gestión del
depto. de Compras
• Desviaciones en cantidad : gestión
del depto. de Producción
• Analizar diferencias en sentido
inverso: calidad
• Problemas de estándar en la fijación
o en las circunstancias actuales.
• Desviaciones en precio: gestión del
depto. de RRHH
• Desviaciones en cantidad : gestión
del depto. de Producción
• Analizar diferencias en sentido
inverso: capacitación, experiencia
INTERPRETACIÓN
GASTOS DE FAB. VARIABLES
Estándar
Consumo de GFV
Estándar
Real
Estándar
Real
Variación de
eficiencia
Precio de GFV
Estándar
Real
Real
Variación de
Precio
GASTOS FIJOS
Unidades de prod. totales
Presupuesto Absorvidos
Estándar
Real
Real
Real
Variación de
Presupuesto
Tasa de absorción de GF
Estándar
Estándar
Real
Variación de
Volumen
• Problemas con el estándar: tener en
cuenta que estos son los más difíciles
de controlar
• El análisis no es tan lineal
• La interpretación se dificulta porque
suelen ser partidas variables sólo por
escalones
• El resultado de un centro de gasto
discrecional se considera satisfactorio
si los gastos reales son similares a los
presupuestados
• Puede haber desviaciones favorables
que en realidad sean desfavorables
para la empresa (mantenimiento,
amortizaciones)
Análisis de desviaciones de Beneficios
OBJETIVOS
 Controlar los resultados de la gestión y su alineamiento con los
planes de la empresa
 Verificar el cumplimiento y exactitud de los estándares
 Analizar las causas de los incumplimientos
 Asignar responsabilidades por los incumplimientos,
distinguiendo:
Variables Controlables (ej: costos operativos)
Variables No Controlables (ej: costos comprometidos)
 Retroalimentar planes y estándares futuros. Para ello debe ser
OPORTUNO
ETAPAS DEL ANÁLISIS
Cálculo: localizar la diferencia
Etapas
del análisis
de desviaciones
Interpretación: determinar la
causa
Responsabilización: atribuir
responsabilidad
Ejemplo
PRESUPUESTO
Precio
Costos Variables
Contribución Marginal
Presupuesto de ventas
Mercado
Market Share
Ventas
Costos variables
Contribución Marginal
Tradicional
Premium
$
300,00 $
450,00 $
280,00
280,00 $
$
20,00 $
170,00 $
8000
$ 2.400.000,00 $
$ 2.240.000,00 $
$
160.000,00 $
1500
675.000,00 $
420.000,00 $
255.000,00 $
Corto
180,00
120,00
60,00
500
90.000,00 $ 3.165.000,00
60.000,00 $ 2.720.000,00
30.000,00 $
445.000,00
Gastos Comerciales y de Adm
Resultado proyectado
REAL
Precio
Costos Variables
Contribución Marginal
Ventas
Mercado
Market Share
Ventas
Costos variables
Contribución Marginal
Gastos Comerciales y de Adm
Resultado proyectado
10000
200.000,00
5,0%
$
$
Tradicional
315
290
25
Premium
430
275
155
Corto
190
130
60
7300
1600
720
$ 2.299.500,00 $
$ 2.117.000,00 $
$
182.500,00 $
688.000,00 $
440.000,00 $
248.000,00 $
180.000,00
265.000,00
9620
229.047,62
4,2%
136.800,00 $ 3.124.300,00
93.600,00 $ 2.650.600,00
43.200,00 $
473.700,00
$
$
205.000,00
268.700,00
PROBLEMA: el resultado
presupuestado está
relacionado con un
nivel de actividad y
con una composición
de ventas diferentes a
los del resultado real
Ingresos=
-40.700
Costos y gastos= 44.400
Desvío total =
3.700
SOLUCION: aislar del
análisis al nivel de
actividad y la
composición de las
Ventas: flexibilizar el
presupuesto con el
nivel de actividad y
mix real
Ejemplo: Presupuesto Flexible
PRESUPUESTO FLEXIBLE
Precio
Costos Variables
Contribución Marginal
Ventas
Mercado
Market Share
Ventas
Costos variables
Contribución Marginal
Tradicional
300
280
20
Premium
450
280
170
Corto
180
120
60
7300
1600
720
$ 2.190.000,00
$ 2.044.000,00
$
146.000,00
$
$
$
720.000,00
448.000,00
272.000,00
$
$
$
129.600,00
86.400,00
43.200,00
Gastos Comerciales y de Adm
Resultado proyectado
9620
229047,619
4,2%
$ 3.039.600,00
$ 2.578.400,00
$
461.200,00
$
$
180.000,00
281.200,00
Refleja el resultado que se hubiera obtenido con la actividad real y el
mix real, si el resto de los supuestos se hubieran mantenido dentro del
nivel presupuestado.
ANÁLISIS DE DESVIACIONES
Resultado
Presupuesto
$
265.000,00
Flexible
$
281.200,00
16.200
Desvío por
nivel de actividad
Real
$
268.700,00
3,700
-12.500
Desvío de
precios
costos y gastos
Ejemplo: Presupuesto Revisado
• Las variaciones en el nivel de actividad pueden deberse a variaciones
en el volumen de ventas o en el mix de ventas
• Revisamos el presupuesto al volumen de ventas manteniendo el mix
previsto
PRESUPUESTO REVISADO
Precio
Costos Variables
Contribución Marginal
Tradicional
$
300,00
$
280,00
$
20,00
Premium
$
450,00
$
280,00
$
170,00
Corto
$
$
$
Ventas
Mercado
Market Share
7696
1443
481
Ventas
Costos variables
Contribución Marginal
$ 2.308.800,00
$ 2.154.880,00
$
153.920,00
$ 649.350,00
$ 404.040,00
$ 245.310,00
$
$
$
180,00
120,00
60,00
9620
200416,6667
4,8%
86.580,00
57.720,00
28.860,00
Gastos Comerciales y de Adm
Resultado proyectado
$
$
Presupuesto
Resultado
$ 3.044.730,00
$ 2.616.640,00
$
428.090,00
$
265.000,00
Revisado
Act. Real
$
248.090,00
-16.910
Desvío por
volumen
180.000,00
248.090,00
Flexible
Act. Y mix real
$
281.200,00
33.110
Desvío por
mix
16,200
Desvío por
nivel de actividad
Ejemplo: Variaciones del volumen de ventas
Cuando el volumen de ventas presenta desviaciones, puede
deberse a :
1. que el tamaño del mercado haya cambiado
Volumen Mercado Real – Volumen Mercado Estimado) * Market
Share Estimado * CMg. Promedio Estimada
229.047,62 -
200.000,00 *
5,0% * 44,5
=
64.630,95
2. que el market share de la empresa haya cambiado
(Market Share Real – Market Share Estimado) * Volumen
Mercado Real * CMg. Promedio Estimada
4,2%
- 5,0% *
229.047,62 * 44,5
=
Desvío total por cambios en el volumen de ventas
-81.540,95
-16.910
Ejemplo: Variación en el Mix
• El desvío originado en cambios del mix de ventas puede abrirse
a nivel de producto para obtener el impacto de cada uno
Presupuesto
Resultado
$
265.000,00
Revisado
Act. Real
$
248.090,00
-16.910
Desvío por
volumen
Variación en el mix de ventas
Tradicional
Premium
Corto
Unidades
Revisado
7696
1443
481
Unidades
Flexible-Real
7300
1600
720
Diferencia
-396
157
239
Flexible
Act. Y mix real
$
281.200,00
33.110
Desvío por
mix
C.Mg prevista
20
170
60
Desviacíon
en el mix
-7.920,00
26.690,00
14.340,00
33.110,00
Ejemplo: Variaciones de Precio, Costos, Gastos
PRECIO
• Para calcular el impacto por cambio en el precio de ventas
comparamos las ventas del presupuesto flexible con las reales,
recordando que las primeras están calculadas con los precios
previstos pero el mix y volumen de ventas reales.
• Este desvío puede abrirse luego a nivel producto.
Ventas
Flexible
3.039.600
Impacto por producto
Tradicional
Premium
Corto
Precio
Flexible-Previsto
$
300,00 $
$
450,00 $
$
180,00 $
Real
3.124.300
Precio
Real
Direfencia
315,00 $
15,00
430,00 $
-20,00
190,00 $
10,00
Variación
84.700,00
Unidades
Flexible-Real
7300
1600
720
$
$
$
$
109.500,00
-32.000,00
7.200,00
84.700,00
Ejemplo: Variaciones de Precio, Costos, Gastos
COSTOS VARIABLES
• Para calcular el impacto por cambio en los costos variables
comparamos los costos del presupuesto flexible con los reales,
recordando que los primeros están calculadas con de acuerdo a lo
previsto
• Si se tienen los datos de costos estándares se aplica aquí el análisis de
variaciones que permite dividir este desvío en dos_
– Precio de los factores
– Eficiencia
• Este desvío puede abrirse luego a nivel producto.
Flexible
C.Variables 2.578.400
Impacto por producto
Tradicional
Premium
Corto
C.u.
Flexible-Previsto
$
280,00 $
$
280,00 $
$
120,00 $
Real
2.650.600
C.u.
Real
290,00
275,00
130,00
Diferencia
$
-10,00
$
5,00
$
-10,00
Variación
-72.200
Unidades
Flexible-Real
7300
1600
720
$
$
$
$
-73.000,00
8.000,00
-7.200,00
-72.200,00
Ejemplo: Resumen de variaciones
Desvío total
3,700
16,200
-12,500
Desvío por
nivel de actividad
Desvío por
Precios, costos, gastos
84,700
-16.910
-33.110
Desvío por cambios
en el volumen de
ventas
Desvío por
cambio del mix
de ventas
Desvío por
cambio del
precio
-72.200
-25.000
Desvío por
C. variables
Desvío por
C. Fijos
64.630
.81540
-7.920 26.690 14.340
109,500 -32.000 7.200
-73.000 8.000
-7.200
Tamaño
de mdo
Market
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Trad. Prem. Corto
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Desvío
Desvío de
por
eficiencia
Precio
Factores
Análisis de desviaciones: Esquema
Presupuesto Revisado
Flexible
Real
Unidades
Mix
Precios
C.Variables
Previstas
Prevista
Previstos
Previstos
Reales
Prevista
Previstos
Previstos
Reales
Real
Previstos
Previstos
Reales
Real
Reales
Reales
C. Mg
Prevista
Revisada
Flexible
Real
MS
Mercado
Desvío en el volumen
Desvío en el mix
Desvío en el nivel de actividad Desvío en precios-costos variables
Costos Fijos
Previstos
Previstos
Previstos
Reales
Desvío en costos fijos
Resultado
Previsto
Revisado
Flexible
Desviación total
Real
CONCLUSIONES
• La técnica de análisis de variaciones identifica dónde surge la
desviación pero nada dice del porqué de la misma.
• El análisis no determina si una desviación es significativa .
• Por más pequeñas que sean deben analizarse
• El análisis de desvíos contiene únicamente los hechos recogidos
por la información contable.
• Si una desviación es significativa pero no controlable (ej.: inflación
inesperada), no tiene sentido analizarla
• Como todo método de control de gestión basado en datos
financieros contables, puede provocar “miopía” de corto plazo
• Las cifras orientan pero no deben considerare en forma absoluta