Transcript Sverige behöver en ny översyn av reglerna för revisorns

Fördjupning #3/2014 | Balans
FÖRFATTARE: ELIN AWERSTEDT
Sverige behöver en ny
översyn av reglerna för
revisorns skadeståndsansvar
att begränsa revisorers skadeståndsansvar har varit föremål för
tidigare utredning, men det har inte lett till någon förändrad
lagstiftning. 3 Frågan är hur ett förtydligande av ansvarsfördelningen mellan bolagsorganen kan ske på lämpligaste sätt och
hur en eventuellt förändrad lagstiftning skulle utformas för att
tillgodose det behov som onekligen finns.
Svenska revisorer blir ofta måltavla
för skadeståndsprocesser, som egentligen borde riktas mot styrelse och
vd. Problemet är att den juridiska
ansvarsfördelningen inte återspeglas
i de skadeståndsprocesser som utspelas i svenska domstolar. Advokat
Elin Awerstedt för i denna artikel ett
initierat resonemang kring glappet
mellan teori och praktik i den svenska
ansvarsmodellen inom bolag.
Uppmärksammade domstolsavgöranden som
belyser ansvarsfrågan
Revisorsansvaret har varit i hetluften det senaste året. Det
började med att Hovrätten för Västra Sverige meddelade dom
i Prosolviamålet4 i augusti 2013. Genom domen förpliktades
revisorn och revisionsbolaget att betala ett minst sagt saftigt
skadestånd till Prosolvias konkursbo. Hovrättens prövning av
orsakssamband i målet gav upphov till flitigt debatterande bland
mina advokatkollegor. I branschen har domen väckt farhågor
om ökad tillströmning av skadeståndskrav och rättsprocesser.
Efter detta dröjde det ett halvår till dess att HD meddelade
dom i ett annat uppmärksammat revisorsmål, det så kallade
BDO-målet 5. Där aktualiserades framförallt frågan hur långt
kretsen av skadelidande kan utsträcka sig, det vill säga hur
långtgående revisorns ansvar kan bli i förhållande till ”annan”
(än bolaget eller aktieägare). I målet berördes frågor som; Kan
marknaden förlita sig på en revisionsberättelse, i bemärkelsen
att denna utan vidare läggs som underlag för en investering?
Vilken tillit bör skyddas med avseende på den information
som lämnas i en årsredovisning? HD fann, bland annat med
hänvisning till det så kallade ”floodgate argument” (översvämningsargumentet), att gränsen för revisorsansvaret i förhållande
till annan måste sättas utifrån överväganden om förutsebarhet
för skadegöraren, proportionalitet mellan den skadegörande
händelsen och ansvarets omfattning samt praktisk hanterlighet. Av domskälen går att dra slutsatsen att prövningen av
revisorns oaktamhet och sambandet mellan denna oaktsamhet
och påstådd skada ska ske med försiktighet. De risker revisorn
utsätter sig för i sitt arbete att revidera bolaget och uttala sig om
I
mars 2014 utsåg regeringen justitierådet Kristina
Ståhl att leda en utredning om hur nya regler från
EU om revisorer och revision ska implementeras i
svensk rätt.1 Utredningsuppdraget är relativt omfattande och tar framförallt sikte på förändringar för
börsnoterade och finansiella företag. EU-parlamentet röstade i april 2014 igenom ett förslag från kommissionen om nya regler för revisorer, vilka framförallt kommer
att få konsekvenser för revision i företag som anses vara av
allmänt intresse (börsnoterade och vissa finansiella bolag). 2 Förändringarna får anses ligga i linje med det åtstramade regelverk
och krav på utökad tillsyn som överlag tillkommit i finanskrisens spår. Ett övergripande syfte med det nya regelverket om
revisorer och revision är att detta ska bidra till den finansiella
stabiliteten. Avsikten är att detta ska uppnås bland annat genom
åtgärder för att förtroendet för revision ska öka.
I det nationella utredningsuppdraget ingår att överväga
om ansvarsfördelningen mellan bolagets revisor, styrelse och
verkställande direktör bör förtydligas. Det är den delen av
uppdraget som jag avser att uppehålla mig kring. Möjligheten
1
Balans | Fördjupning #3/2014
FÖRFATTARE: ELIN AWERSTEDT
riktigheten i årsredovisningen måste helt enkelt vara överskådliga. Hovrättens misstag i Prosolvia har genom HD:s dom satts
ur spel (vilket mellan raderna förefaller ha varit ett syfte med
domskälens utformning). Domen i BDO-målet kan möjligen
motverka den ökade tillströmning av skadeståndsprocesser
mot revisorerna som kunde befaras efter Prosolviadomen, men
har framför allt betydelse för synen på kretsen av potentiellt
skadelidande.
Nämnda rättsfall blottlägger en mer generell frågeställning
om revisorsansvaret utifrån hur revisorns uppdrag är utformat
ställt i relation till de förväntningar som bolaget, ägarna och
andra har på revisorns arbete. Ett skäl till en förändrad lagstiftning är att det generellt råder diskrepans mellan förväntningarna på vad revisorn ska göra och det arbete som revisorn
faktiskt utför.6 Som det ser ut i dag likställer den skadelidande
(ofta aktiebolaget) sin skada med revisorns vårdslöshet. Många
gånger orsakas emellertid skador, exempelvis till följd av felaktiga uppgifter i en årsredovisning eller en från bolaget förskingrad kassa, av flera skadevållare. Det är ofta svårt att bestämma
vem som gjort sig skyldig till vad och då är det viktigt att den
grundläggande ansvarsfördelningen är klar. Att öka förståelsen
genom att tydliggöra skadeståndsansvarets fördelning i aktiebolagslagen är dock inte helt enkelt, i vart fall om lagstiftaren
tänker sig att detta ska ske utan några större avsteg från den
nuvarande svenska modellen med ett solidariskt ansvar.
fick emellertid inte gehör hos vare sig remissinstanser eller
departementet.9
Ett bestämt tak för ett eventuellt ansvar kan vara bra ur det
något ensidiga perspektivet att riskexponeringen i möjligaste
mån ska vara förutsebar och att det är önskvärt för revisionsbolagen att kunna planera sin verksamhet. Att lagstiftningsvägen
bestämma ett visst belopp låter sig dock inte enkelt göras och
dessutom kan alltför stränga begränsningar underminera det
generella förtroendet för revisorer. Tanken att revisionsbolaget
skulle vara mer skyddsvärt än den klient som drabbas av en
skada till följd av försumlig revision strider mot näringsrättsliga
principer och förslaget står dessutom i strid med grundläggande skadeståndsrättsliga principer om full ersättning för
uppkommen skada. Ett takbelopp får heller inte bukt med
den grundläggande problematik som finns i bolagsorganens
ansvarsfördelning, där revisorn inte sällan får bära det ansvar
som istället primärt borde bäras av styrelsen och vd. Dessutom
uppgår sällan den stora massan av krav som revisionsbolagen
löpande hanterar till så höga belopp att ett tänkt takbelopp
skulle aktualiseras.
Betydligt intressantare var förslaget att införa en ny tågordning för krav mot revisorn enligt vilket bolagets och tredje
mans talan enbart skulle vara möjlig att rikta mot styrelse och
vd och det skulle sedan vara upp till dessa att få revisorns eventuella medvållande prövat (genom en regresstalan). Detta skulle
innebära en omkastad ordning mot den som råder i praktiken.
Tanken med att vända på ordningen ligger väl i linje med den
grundläggande principen att det är styrelsen som primärt bär
ansvaret för bolagets förvaltning och ekonomiska rapportering.
Utgångspunkterna för revisorns skadeståndsansvar
Enligt aktiebolagslagens skadeståndsbestämmelser i 29 kapitlet
har bolagsorganen ett primärt solidariskt ansvar för skada som
de tillsammans vållat bolaget eller tredje man. Den som lidit
skada kan således välja att rikta sitt krav mot det bolagsorgan
som har bäst betalningsförmåga med yrkande om ersättning
för hela skadan (oaktat vem som eventuellt varit medvållande
och ansvarets fördelning). Det finns sedan kompletterande
bestämmelser om regresstalan varigenom den som utsatts för
skadeståndskravet kan gå vidare till de övriga bolagsorganen
med krav i förhållande till vars och ens ansvar för uppkommen
skada. Revisorn är det enda bolagsorgan som har en lagstadgad
skyldighet att inneha en ansvarsförsäkring.
Det finns en inbyggd problematik i skadeståndsansvarets
fördelning mellan bolagsorganen enligt aktiebolagslagens
bestämmelser.7 Det förhållandet att skadeståndsansvaret är
solidariskt i kombination med att revisorn är skyldig att teckna
en ansvarsförsäkring, medför ofta att den skadelidande väljer
att rikta sitt skadeståndsanspråk enbart mot revisorn. Därtill
kommer att revisorn är ett utomstående bolagsorgan, det vill
säga den som bolaget lättast kan distansera sig ifrån, vilket inte
är helt obetydligt i sammanhanget. Det finns därmed ett behov
av att skapa proportionalitet mellan ansvarets omfattning och
de skador som läggs revisorerna till last, vilka många gånger
rätteligen ska bäras av andra eller av samtliga bolagsorgan.
Det nya utredningsuppdraget
Tidigare förslag om ett begränsat ansvar
Argument för att begränsa revisorers skadeståndsansvar aktualiserades redan i samband med 2006 års revisorsdirektiv. Den
svenska utredning som tillsattes i kölvattnet av direktivet lade
fram några förslag på hur sådana begränsningar skulle kunna
föras in i den svenska aktiebolagsrätten.8 I korthet föreslogs att
en beloppsbegränsning skulle införas och att revisorernas ansvar
skulle göras subsidiärt till styrelsens och vd:s ansvar. Förslagen
2
När utredningen om revisorer och revision tillsattes 2006 var
uppdraget att ”[...] ta ställning till om en eventuell EG-rekommendation till medlemsstaterna om en begränsning av skadeståndsskyldigheten bör föranleda lagstiftningsåtgärder eller
andra åtgärder, och utarbeta nödvändiga författningsförslag.”10
De förslag som sedermera lades fram hade tydlig förankring i
kommissionens rekommendationer. I en rad medlemsländer har
rekommendationerna lett till förändringar på området, även
om man har valt lite olika vägar för detta. Vilka konsekvenser
dessa förändringar fått för andelen skadeståndsprocesser mot
revisorer eller en ökad konkurrens på revisionsmarknaden är det
ännu för tidigt att uttala sig om. Det är svårt att förstå av vilken
anledning Sverige till synes inte alls låtit sig påverkas av förändringsarbetet på EU-nivå. Möjligen hänger det samman med
att vi inte ser bristande konkurrens eller antalet skadeståndsmål
(som i ett internationellt perspektiv är relativt begränsat) som
anledningar till förändring.
För den utredning som nu tillsatts är uppdraget i denna
del begränsat och försiktigt formulerat. Utredaren ska, med
utgångspunkt i att det anses råda osäkerhet om revisorns ansvar
för en skada som uppkommit på grund av fel i bolagets redovisning är avgränsat i förhållande till styrelsens och vd:s ansvar för
samma skada, ”överväga om ansvarsfördelningen mellan bolagsorganen kan förtydligas i något avseende”. Utredaren är instruerad att ”värna den svenska modellen för bolagsstyrning”11.
Med tanke på att de förslag som kommissionen rekommenderat
på området nyligen har behandlats och då förkastats är frågan
vad en ny utredning kan tillföra. Det är möjligt att denna del
av uppdraget lades till efter branschens reaktion på Prosolviadomen 2013. Att se över hur ansvarsfördelningen tillämpas i
Fördjupning #3/2014 | Balans
FÖRFATTARE: ELIN AWERSTEDT
praxis kan också vara en bra utgångspunkt för utredningen.
Ansvarsfördelningen mellan bolagsorganen, som denna
kommer till uttryck i aktiebolagslagen, revisionslagen och god
revisionssed, är egentligen klar. Styrelse och vd bär ansvaret
för bolagets styrning och ska svara för bolagets förvaltning.
Revisorn är det kontrollerande bolagsorganet, som ska övervaka
att styrelse och vd sköter förvaltningen av bolaget. Styrelsen
har ansvaret för att den ekonomiska information som lämnas
till aktieägarna och tredje man är riktig. Revisionen syftar till
att ge trovärdighet åt den ekonomiska information som bolaget
lämnar.12 Problemet är dock att denna arbets- och ansvarsfördelning inte återspeglas i de skadeståndsprocesser som utspelar
sig i svenska domstolar. Och detta trots att det genom praxis
är fastslaget att som utgångspunkt gäller att om en revisor har
varit försumlig i utförandet av sitt uppdrag så har även styrelse
och vd varit försumliga på ett sätt som gör dem i vart fall gemensamt ansvariga för den skada som uppstått.13
I kommissionens rekommendation år 2006 fanns ett lite oortodoxt förslag till hur en ansvarsfördelning skulle kunna se ut
med amerikansk förlaga, där ansvaret fördelas proportionellt i
förhållande till varje bolagsorgans ansvar.14 Förslaget behandlades, men förkastades för svenskt vidkommande. Det ligger
långt ifrån principen där den skadelidandes intresse av att få
full ersättning för sin skada (utan att för den skull behöva rikta
sitt krav mot alla som eventuellt kan ha varit inblandade) värnas
och lika långt från den svenska modellen för bolagsstyrning.
Däremot skulle en lösning av detta slag sannolikt bidra till att
större balans uppnås mellan bolagsorganen, där det blir enklare
att ringa in de olika bolagsorganens uppgifter och ansvarsområden. Man bör även kunna undgå de komplikationer som
följer med regresstalan (främst bevissvårigheter). Eftersom det i
övervägande delen av de rättsprocesser som initieras är bolaget
som väljer att driva skadeståndsprocessen framstår det logiskt
att utkräva ansvar hos respektive bolagsorgan.
Möjligen bör utredaren överväga att väcka liv i den sedan tidigare förkastade idén om lagstadgat krav på styrelseansvarsförsäkringar.15 Om ansvaret ska vara fortsatt solidariskt för revisor
och styrelse (för både det interna och externa ansvaret) skulle
förutsättningarna kunna jämnas ut den vägen. Införande av
obligatoriska styrelseförsäkringar bör få effekt på antalet tvister
och skadestånd som måste belasta revisorernas försäkringar.
Det kan tilläggas att även utan lagstadgade ansvarsförsäkringar
skulle försäkringsbranschen kunna verka för ett förhållningssätt
till saken där det regelmässigt väcks regresstalan om talan mot
revisorn initieras. Detta skulle otvivelaktigt göra företagsledningen medveten om konsekvenserna av att bolaget väcker talan
mot revisorn (och kanske dämpa stridslystnaden).
att befästa den praxis som anger att om revisorn varit försumlig
är utgångspunkten att även styrelse och vd varit försumliga på
ett sätt som gör dem i vart fall gemensamt ansvariga för den
skada som uppstått.
Fotnoter
1) Kommittédirektiv 2014:36. Uppdraget ska redovisas i början på
2015 och nya regler till följd av detta kan förväntas träda i kraft
under 2016.
2) Det nya regelverket förväntas träda i kraft under 2016. För
revisionen i de bolag som berörs kommer detta att innebära full
harmonisering inom EU.
3) SOU 2008:79, av vilka delar av förslagen behandlades i prop.
2012/13:61.
4) Hovrättens mål nr T 4207-10.
5) Dom meddelad den 17 april 2014, HD:s mål nr T 3420-12.
6) Vilket sammanfaller med ett av de syften som finns uttalade i det
förslag till direktiv som lämnades av den europeiska kommissionen
den 30 november 2011 om ändring av 2006 års revisorsdirektiv, jfr
Kommittédirektiv 2014:36 s. 2.
7) Se vidare analys härom framförallt i Adam Diamants artikel
JT 2006/07 s. 165 (”Högsta domstolen om jämkning av revisors
skadeståndsskyldighet”).
8) SOU 2008:79 – ”Revisorers skadeståndsansvar”
9) Förslagen behandlades så sent som genom prop. 2012/13:61.
10) Kommittédirektiv 2006:96.
11) Formuleringen syftar sannolikt på aktiebolagslagens grundläggande regler om bolagets organisation, vilka organ som ska finnas
i bolaget, vilka uppgifter respektive organ har och vilket ansvar de
personer har som ingår i bolagsorganen.
12) Moberg, Bolagsrevisorn, 3:e uppl., s. 34.
13) NJA 2006 s. 136.
14) Se SOU 2008:79 s. 107 ff.
15) Frågan behandlades av lagstiftaren under senare delen av
1990-talet, men förkastades då.
Elin Awerstedt är advokat på Grönberg Advokatbyrå.
Sammanfattande slutsatser
Såsom skadeståndsbestämmelserna i aktiebolagslagen är
utformade, tillsammans med kravet på obligatorisk ansvarsförsäkring för revisorn, blir revisorn ofrivillig måltavla för
skadeståndsprocesser. Det är framförallt bestämmelserna kring
de krav som framställs från bolaget (det interna ansvaret) som
behöver ses över. De svenska domstolarna är osäkra på vad som
ingår i revisorns ansvar och därmed hur oaktsamheten ska bedömas, något som framgår tydligt av Prosolviadomens utformning. Många gånger beror osäkerheten sannolikt på okunskap
och bristande insikt i vad som ingår i revisorns uppdrag tillsammans med en övertro på vad revisorn ska kunna åstadkomma
genom sin granskning. I aktiebolagslagen bör det vara möjligt
3