Transcript MSFI 8 Poslovni segmenti - Hrvatska revizorska komora

IFRS/MSFI 8 – POSLOVNI (OPERATIVNI)
SEGMENTI
(metodološka osnova za interno i eksterno
prezentiranje interno ostvarenih rezultata po
poslovnim (operativnim) segmentima
(benchmarking)
Prof. dr. sc. Milena Peršić
Fakultet za menadžment u turizmu i ugostiteljstvu, Opatija, Sveučilišta u Rijeci
Kako čitati i primijeniti IFRS / MSFI 8
TEMELJNO NAČELO
“Poslovni sustav je dužen objavljivati relevantne informacije
o svom poslovanju, kako bi omogućio korisnicima
financijskih izvještaja, da realno procijene prirodu i
financijske učinke poslovnih aktivnosti koje realizira u
uvjetima ekonomskog okruženja u kojem djeluje.”
IFRS / MSFI u RH
•
Na temelju članka 34. stavka 3. Zakona o
računovodstvu (»Narodne novine«, broj 109/07) i
članka 16. Pravilnika o načinu rada Odbora za
standarde financijskog izvještavanja, ovaj je Odbor na
svojoj sjednici, održanoj 12. siječnja 2009. godine, donio
je Odluku[1] o objavljivanju Međunarodnog standarda
financijskog izvještavanja 8 (MSFI/IFRS 8)[2].
_______________________________________
[1] Narodne novine br. 136 iz 2009. godine
[2] Izvorni naziv: IFRS 8 - International Financial Reporting Standard 8 –
Operating Segments
PODRUČJA PRIMJENE NAČELA I
STANDARDA FINANCIJSKOG
IZVJEŠTAVANJA U SVIJETU
US GAAP
MSFI / MRS
(SFAS)
IFRS / IAS
Plava - zemlje
koje primjenjuju
US-GAAP-ove i od
2003. godine ih
usklađuju s
MSFI-ima
Zelena - zemlje koje su primjenjivale
MRS-eve, a sada zahtijevaju ili
dopuštaju primjenu MSFI-a.
IFRS (International Financial Reporting Standards)
MSFI (Međunarodni standardi financijskog izvješćivanja)
Br.
1
Naziv:
Donesen
Kako prvi put primijeniti IFRS (aplicira se i na
izvješćivanje prema odredbama IAS-a 34)
ED-1 je stavljen u proceduru 31. 7. 2002.
Primjenjuje se od:
06. 2003.
01. 01. 2004
2
Isplate s temelja dionica
02. 2004.
01. 01. 2005
3
Poslovne kombinacije (Poslovna spajanja)
03. 2004.
31. 03. 2004.
4
Ugovori o osiguranju
03. 2004.
01. 01. 2005.
5
Dugotrajna imovina namijenjena prodaji i prestanak
poslovanja
03. 2004.
01. 01. 2005.
6
Istraživanje i procjena rudnog bogatstva
12. 2004.
01. 01.2006.
7
Financijski instrumenti
08. 2005.
01. 01. 2007.
8
•ED 8ED (Exposure draft) = objavljivanje koncepta
/nacrta budućeg standarda - javna rasprava od 19. 01.
do 19. 05. 2006. MSFI/IFRS 8: Operating segments /
Poslovni / Operativni segmenti
• EU COMMISSION 2007 – zadrška objavljivanju!!!
30. 11. 2006.
primjena tek od:
01. 01. 2009.
ili kasnije
IFRS / MSFI 8 u procesu harmonizacije
računovodstvenog izvještavanja
Nacionalni
računovodstveni
standardi /
Nacionalni propisi
IPSAS 18
(IAS/
MRS 14)
javni sektor
????
EU – Smjernice
(direktive)
(globalni standardi)
(IFRS/
MSFI 8)
( Poslovni /
US GAAP/
SFAS 131
Operativni segmenti
)
Standardi
djelatnosti
“USALI”
Toko mora primjenjivati MSFI/IFRS 8 ?
1.Sustavi koji sastavljaju pojedinačne temeljne financijske izvještaje i oni
koji sastavljaju konsolidirane financijske izvještaje, a to su svi koji svoje
vrijednosne papire (dužničke, vlasničke) listaju na tržištu kapitala:
• domaće ili strane burze
• ostala (lokalna i regionalna) financijska tržišta (izvan burze)
• sustavi od javnog interesa (koji već ispunjavaju te uvjete ili su u postupku
ispunjavanja tih uvjeta), jer podliježu kontroli prema pravilima regulatornih
tijela i kontroli bilo koje vrste vrijednosnih papira (u RH svi veliki i svi
kotirajući sustavi)
2.Ako se istovremeno sastavljaju i pojedinačni i konsolidirani izvještaji, tada
je primjena MSFI/IFRS 8 obvezatna samo na razini konsolidiranih
financijskih izvještaja
3.Ako poslovni sustav koji nije obvezatan primjenjivati IFRS/MSFI 8, ipak
odluči objavljivati informacije po segmentu, ali njegove odredbe ne
primjenjuje dosljedno, tada ovako objavljene informacije ne može nazvati
“informacijama po segmentu”
ŠTO MSFI/IFRS 8 PREUZIMA:
IAS / MRS 14
“Izvješćivanje po segmentima”
• Poslovni segmenti
• Zemljopisni segmenti
US GAAP - SFAS 131
“Prezentiranje informacija po
segmentima poduzeća i druge
relevantne informacije”.
• Operativni segmenti
• Šance i rizici
(Risk and Reward Approach)
• Informacijski zahtjevi menadžmenta
(Management Approach)
Udio segmenta u ukupno ostvarenim prihodima poduzeća  10% ili
Udio segmenta u ukupno ostvarenom rezultatu poduzeća  10% ili
Udio segmenta u ukupnoj imovini poduzeća  10%
Prihodi segmenta (-) Relevantni troškovi segmenta (=) Rezultat segmenta
Imovina koja pripada segmentu; Obveze po segmentu;
Ostali relevantni podaci po segmentu.
IFRS / MSFI 8
• Nastaje kao rezultat napora cjelokupne
stručne javnosti okupljene oko FASB-a i
IASB-a, koji su na globalnom planu htjeli
ponuditi jedinstvena rješenja, a eliminirati
značajne razlike, ranije prisutne u
odredbama IAS/MRS-a 14 i US GAAP SFAS-a 131
• U konačnici je IFRS/MSFI 8 preuzeo
najveći dio odredbi SFAS-a 131
• Naglasak je stavljen na ključnu ulogu
menadžera u oblikovanju, kontroli i
odgovornosti za rezultate poslovnih
(operativnih) segmenata (management
aproach)
Informacijski zahtjevi menadžmenta
(Managment Approach)
• Organizacijsku strukturu poslovnog sustava treba
sagledati očima menadžmenta
• Osigurati informacije da menadžment može
predviđati buduće postupke (po segmentima i za
sustav u cjelini), te sustavno sagledavati
posljedice svojih odluka
• Poseban naglasak staviti na optimizaciju
novčanog toka na razini segmenta i sustava u
cjelini
• ZAHTIJEVA ISTOVJETNOST SADRŽAJA interno
i eksterno prezentiranih izvještaja, koji se
generiraju iz jedinstvene baze podataka, što bitno
umanjuje ukupne troškove izvješćivanja, ali
otvara problem “poslovne tajne”
Poslovni / operativni segmenti
• … su dijelovi (sastavnice)
poslovnog sustava (nikada
pravni subjekti), za koje se
eksterno prezentiraju
informacije, pripremljene u
skladu sa:
• informacijskim zahtjevima
odgovornog za zadatak
(CODM) – (chief operating
decision maker)
• a neophodne u procesu
odlučivanja
• o alokaciji resursa i
• postizanju ciljnog uspjeha….
• ..... CODM se prvenstveno
vezuje uz odgovornost za
izvršavanje ZADATKA na
razini segmenta, a neovisno
da li to treba izvršiti pojedini
menadžer, ciljna skupina,
tim, međusobno povezane
hijerarhijske razine…., a u
skladu sa ciljevima sustava u
cjelini .....
IFRS/MSFI 8
• osigurava pretpostavke za
harmonizaciju internog i eksternog
obračuna
• omogućava da se eksterno
prezentiraju interno ostvareni rezultati,
po istim načelima, koja važe za
pripremu izvještaja za interne
korisnike
• pruža eksternim korisnicima
informacije o prirodi i financijskim
učincima poslovnih aktivnosti
poslovnog sustava i o utjecaju
ekonomskog okruženja u kojem
poslovni sustav djeluje
Značajke poslovnog/operativnog segmenta
prema odredbama MSFI/IFRS-a 8 ?
• To je:
o dio ukupne poslovne aktivnosti
sustava, uz koje se vezuju rashodi i
prihodi nastali
 u odnosima s tržištem
 u internim procesima
 u vezi s uvođenjem novih aktivnosti
o slijedi načelo odgovornosti
(djelokrug odgovornosti određene
osobe)
o NOVO: zahtijeva da se eksternim
korisnicima dostavljaju i one
informacije, koje su se do tada
dostavljale samo menadžmentu i
tretirale kao povjerljive
Uloga odgovornom menadžmenta segmenta
(CODM) prema odredbama MSFI/IFRS-a 8 ?
• pristup:
o neki dijelovi poslovnog sustava ne mogu biti segmenti (npr.
upravna zgrada, mirovinski planovi …)
o CODM (odgovorni menadžer segmenta) nije i ne može biti
svaki menadžer (koji ima ugovor), pogotovo ne u složenim
sustavima i u mrežnoj organizaciji
o CODM neposredno je odgovoran za rad suradnika i za
ukupno ostvareni rezultat segmenta kao cjeline
o CODM koordinira i kontrolira rad njemu podređenih
menadžera
 s njima raspravlja o poslovnim problemima, razlozima i uvjetima
(ne)ostvarivanja budžetom predviđenih rezultata
 koordinira izradu poslovnog plana i budžeta…
o treba znati tko je odgovoran, tko suodgovoran a tko samo
treba biti informiran (ISO 9001)
MRS/IAS 14  MSFI/IFRS 8
prije
sada
• U Republici Hrvatskoj je primjenom MSFI/IFRS-a 8
(poslovni /operativni segmenti) prestao važiti MRS /
IAS 14 (izvješćivanje po segmentima)
Način (kriteriji) oblikovanja segmenta:
•
MRS / IAS 14
– predviđa oblikovanje dvije
skupine izvještajnih
segmenata:
• POSLOVNI SEGMENTI
(SEGMENTI
DJELATNOSTI) temeljeni
na vrsti proizvoda i usluga
• ZEMLJOPISNI SEGMENTI
(ciljna tržišta ili na njih
usmjereni ciljni učinci)
• jedna skupina se javljala
kao PRIMARNI, a druga
kao SEKUNDARNI
izvještajni segment
– izvještajni segment 10% ili više
prihoda odn rezultata
(imovine), od čega min.75% na
eksternom tržištu
•
MSFI / IFRS 8
– naglasak stavlja na internu
organizaciju i informacijske
zahtjeve menadžmenta (chief
operating decision maker)
– jedna vrsta segmenta:
POSLOVNI/OPERATIVNI
SEGMENTI (odgovornost za
alokaciju resursa u funkciji
postizanja ciljnog rezultata)
• POSLOVNI / OPERATIVNI
SEGMENT MOŽE biti i
onaj dio poslovnog sustava
koji pruža relevantne
usluge ostalim
segmentima sustava i nije
tržišno pozicioniran, ako
ima značenje i ako je tako
interno ustrojen (npr.
kotlovnica, praonica,
održavanje … )
Kako se pristupa izvješćivanju po segmentu?
• MRS / IAS 14
– temeljeno polazište
izvješćivanja su šanse i
rizici na tržištu, kao i
temeljne
računovodstvene
politike sustava kao
cjeline, koje se tada
analogno primjenjuju i
na segmente
– jasno su definirani
kriteriji izvješćivanja po
segmentima i to:
PRIHOD, RASHOD,
REZULTAT, IMOVINA
I OBVEZE segmenta
• MSFI / IFRS 8
– temeljno polazište
izvješćivanja su stvarni
informacijski zahtjevi i
odgovornost CODM-a
(chief operating decision
maker) za:
• za alokaciju resursa
• ostvarenje ciljnog
rezultata
– standard ne definira ove
elemente izvješćivanja, ali
traži OBRAZLOŽENJE na
koji je način se utvrđuju
(interni) rezultati
segmenta, kako je
vrednovana imovina, kako
su vrednovane obveze
segmenta….
Različit pristup objavljivanju na razini segmenta?
• MRS / IAS 14
– OBJAVLJUJE sve
relevantne
informacije NA
RAZINI primarnih
segmenata, slijedom
jasno definiranih
kriterija za
utvrđivanje i
prezentiranje
PRIHODa,
RASHODa,
REZULTATa,
IMOVINE I OBVEZA
segmenta
– ne traži se odvojeno
iskazivanje
pozitivnih i
negativnih kamata
• MSFI / IFRS 8
– na razini izvještajnog
segmenta
(poslovni/operativni) se
objavljuju one informacije,
koje su značajne za
ostvarivanje rezultata
segmenta, i ako ih
menadžer segmenta
(CODM) može kontrolirati
– obvezuje na odvojeno
iskazivanje pozitivnih i
negativnih kamata za sve
segmente osim za
segment financijske
funkcije
Značajna razlika u pristupu objavljivanju na razini
poslovnog sustava kao cjeline:
• MRS / IAS 14
– sekundarne
informacije po
segmentu
objavljuju se radi
pojašnjenja
informacija
objavljenih o
primarnom
segmentu
izvješćivanja (ako
je primarni
segment
djelatnosti, tada je
sekundarni
zemljopisni i
obrnuto)
• MSFI / IFRS 8
– objavljivanje organizacijskih pretpostavki i kriterija
oblikovanja segmenta (razlike u proizvodima i
uslugama, zemljopisnim područjima, propisima i
uredbama od značaja za ostvarivanje prihoda u
okruženju, temelje agregiranja elemenata, proizvode i
usluge koji ostvaruju značajne prihode na eksternom
tržištu…)
– uz informacije koje se objavljuju u pojedinačnim
izvještajima po segmentima, nužno je za razinu
poslovnog sustava kao cjeline, prezentirati još i
relevantne informacije o:
• PROIZVODIMA I USLUGAMA
• ZEMLJOPISNIM PODRUČJIMA
• NAJVEĆIM KUPCIMA
– ove se informacije objavljuju neovisno o
organizacijskom ustroju, pogotovo ukoliko nisu bile
predmetom obuhvata u pojedinačnim izvještajima po
segmentima
– traži se cjelovitost obuhvaćanja svih podataka
(ukupnost podataka iskazanih po segmentima, mora
odgovarati zbirnom iznosu u računu dobiti i gubitka)
MSFI/IFRS 8 NAPUŠTA:
ŠANSE I RIZICI U IZVJEŠĆIVANJU
PO SEGMENTIMA (IAS 14)
(MRS /IAS 14)
prvenstveno u:
OBLIK
IZVJEŠĆIVANJA:
Oblik
sastavljanja:
PRIMARNIH
IZVJEŠTAJA
Oblik
sastavljanja:
SEKUNARDNIH
IZVJEŠTAJA
ZEMLJOPISNA
PODRUČJA
daljnja
raščlamba
prema
poslovnim
područjima
p
o
d
r
u
č
j i m
a
POSLOVNA
PODRUČJA
daljnja
raščlamba
prema
zemljopisnim
područjima
p
o
d
r
u
č
j i m
a
MSFI/IFRS 8 DONOSI:
IZVJEŠĆIVANJE SAMO NA RAZINI POSLOVNIH /
OPERATIVNIH SEGMENATA, ALI I ZAJEDNIČKA
OBJAVLJIVANJA NA RAZINI POSLOVNOG SUSTAVA
KAO CJELINE
Put do izvještajnog segmenta
Izvješćivanje po
poslovnim/
operativnim
segmentima se
temelji na
informacijskim
zahtjevima
odgovornog
menadžmenta
(CODM)
(1) Da li poslovni /
operativni
segmenti
udovoljavaju
temeljnim kriterijima
agregiranja
DA
Preostale
segmente
agregirati u
okvire “SVI
DA
NE
Agregirati
segmente
ako je to
prihvatljivo
Izabrani izvještajni
segmenti na razini kojih
će se informacije po
segmentu i objavljivati
(2)
Da li poslovni ( operativni
segmenti udovoljavaju
kvantitativnim
ograničenjima
NE
(3)
Da li preostali
segmenti udovoljavaju
većini kriterija agregiranja
Agregirati
segmente
ako je to
prihvatljivo
Oblikovati
nove
segmente da
bi zajedno
pokrivali 75%
ukupnih
prihoda posl.
sustava
OSTALI
SEGMENTI”
NE
DA
DA
NE
(4) Da li svi
izvještajni segmenti
ostvaruju 75% prihoda
poslovnog sustava
(1) Da li poslovni / operativni segmenti
udovoljavaju svim kriterijima agregiranja
• Neophodne su deskriptivne informacije o tipu proizvoda i usluga i
drugih pogodnosti, koje će utjecati na ostvarivanje prihoda na
ciljnom tržištu, ali i na ostvarivanje internih prihoda iz odnosa
između segmenata unutar poslovnog sustava. Polazište je u
organizacijskoj strukturi poslovnog sustava (centri odgovornosti)
KRITERIJI:
• priroda proizvoda ili usluga
• priroda proizvodnog procesa
• tip ili platežna moć kupaca na koje
se proizvodi ili usluge usmjeravaju
• metodološkim oblicima plasiranja
proizvoda ili pružanja usluga
• značajkama propisa koji mogu
značajno utjecati na (dobre ili loše)
uvjete u poslovnom okuženju
(banke, osiguranje, javna
podrška…)
(2) Da li poslovni /operativni segmenti
udovoljavaju kvantitativnim ograničenjima
• Nakon što su se sagledale mogućnosti oblikovanja segmenata,
pristupa se njihovoj valorizaciji temeljem kriterija kvantitativnih
ograničenja, na način da se na razini poslovnog sustava kao cjeline,
izdvoje oni poslovni/operativni operativni segmenti, koji u cijelosti
udovoljavaju zahtjevima da:
o ostvaruju 10% (ili više) ukupnih prihoda poslovnog sustava (bez obzira
da li su ostvareni od vanjskih kupaca ili se odnosi na interne prihode tj.
od pružanja usluga ostalim segmentima ili kombinirano
o ostvaruje 10% (ili više) ukupnog pozitivnog ili negativnog rezultata
poslovnog sustava, na način da međusobno uspoređuju segmenti koji
ostvaruju pozitivan rezultat (dobit, doprinos pokrića, GOP, EBITDA…) i
oni koji ostvaruju negativan rezultat
o raspolaže sa 10% (ili više) ukupne imovine poslovnog sustava
(kombinirana imovina)
(3) Da li preostali poslovni / operativni segmenti
udovoljavaju većini kriterija agregiranja
Preostali operativni segmenti se agregiraju, ukoliko udovoljavaju samo
određenim kriterijima ili ekonomskim karakteristikama (proizvoda, usluga,
procesa, relacija prema kupcima, tržištu, propisima…), značajnih za alokaciju
resursa i procjenu očekivanog rezultata, slijedom ovih odredbi:
• Više operativnih segmenta se može
agregirati u jedan izvještajni segment,
ukoliko im je zajedničko to, da udovoljavaju
bar jednom od prethodno navedenih
kriterija agregiranja
• Ako osiguravaju korisnicima financijskih
izvještaja minimum informacije za procjenu
uspješnosti poslovanja užih organizacijskih
cjelina, kroz kraća vremenska razdoblja
(transparentnost informacija)
• Ako se osiguravaju pretpostavke za
sagledavanje utjecaja poslovnog okruženja
(koje ima, ili može imati) na uspješnost
pojedinih poslovnih / izvještajnih segmenata
i poslovnog sustava kao cjeline
(4) Da li svi izvještajni segmenti ostvaruju 75%
prihoda poslovnog sustava
Minimalan broj izvještajnih segmenata, koje treba formirati na razini
poslovnog sustava, je onaj, koji odgovara ukupnoj visini od
75% prihoda ostvarenih na eksternom tržištu
• Ako postojeći broj izvještajnih segmenata poslovnog
sustava ne pokriva 75% ukupno ostvarenih prihoda na
eksternom tržištu, mora se formirati novi izvještajni
segment
• Novi izvještajni segment se formiraju neovisno o
prethodno navedenim kvantitativnim ograničenjima
(10% ili više….) a u cilju da se novim izvještajnim
segmentom obuhvate (spoje) oni preostali poslovni /
operativni segmenti, čijim će se spjajanjem obuhvatiti
razina do 75% eksterno ostvarenih prihoda
• U realizaciji gornjih zadaća, treba slijediti mogućnosti
poslovnog sustava i uvažavati specifičnosti djelatnosti
(npr. u svjetskoj hotelskoj industriji su to odredbe
standarda USALI)
Oblikovati
nove
segmente
da bi
zajedno
pokrivali
75%
ukupno
ostvarenih
prihoda
poslovnog
sustava
•
Preostale
segmente
agregirati u
okvire
novog
izvještajnog
segmenta:
“SVI
OSTALI
SEGMENTI”
Ukoliko se određene aktivnosti poslovnog
sustava, ni po kojem kriteriju ne mogu
razvrstati
u
prepoznatljivu
skupinu
izvještajnog segmenta, tada sve takve
aktivnosti oblikuju poseban izvještajni
segment koji se naziva “SVI OSTALI
SEGMENTI”
•
Navedeno je pretpostavka da bi se mogli
na jedinstvenim polazištima sagledavati,
uspoređivati i ocjenjivati podaci iskazani
po pojedinim izvještajnim segmentima, a u
odnosu na sumarno iskazane podatke
iskazane
u
temeljnim
financijskim
izvještajima (račun dobiti i gubitka,
bilanca…)
•
Osim toga, na razini poslovnog sustava
kao cjeline, treba u posebnim izvještajima
prezentirati
informacije
o
ciljnim
proizvodima i uslugama, zemljopisnim
područjima u zemlji i inozemstvu i poziciji
najvećih kupaca i sl.
Izvješćivanje po
poslovnim /
operativnim
segmentima se
temelji na
informacijskim
zahtjevima
odgovornog
menadžmenta
(CODM)
Put do izvještajnog segmenta
Izabrani izvještajni
segmenti na razini kojih
će se informacije po
segmentu i objavljivati
(1) Da li poslovni /
operativni
segmenti
udovoljavaju
svim kriterijima
agregiranja
DA
Preostale
segmente
agregirati u
okvire “SVI
DA
NE
Agregirati
segmente
ako je to
prihvatljivo
(2)
Da li poslovni/ operativni
segmenti udovoljavaju
kvantitativnim
ograničenjima
NE
(3)
Da li preostali
segmenti udovoljavaju
većini kriterija agregiranja
Agregirati
segmente
ako je to
prihvatljivo
Oblikovati
nove
segmente da
bi zajedno
pokrivali 75%
ukupnih
prihoda posl.
sustava
OSTALI
SEGMENTI”
NE
DA
DA
NE
(4) Da li svi
izvještajni segmenti
ostvaruju 75% prihoda
poslovnog sustava
Oblikovanje segmenta prema odredbama
MSFI/IFRS-a 8 (pregled)
na razini poslovnog / operativnog segmenta objavljuju se oni
podaci i informacije koji:
a) slijede kvantitativna ograničenja (10% ili više) eksterno/
interno/ kombinirano ostvarenih prihoda, rezultata ili
imovine
b) udovoljavaju kriterijima agregiranja segmenata
(konzistentno i temeljeno na kriteriju sličnosti prirode
proizvoda i usluga, procesa, vrste i ranga kupaca, metoda
distribucije, regionalne integracije…)
c) ne udovoljavaju gornjim kriterijima, ali doprinose
podizanju razine informiranosti korisnika
d) osiguravaju usklađivanje sa podacima objavljenim u
temeljnim financijskim izvještajima (svi ostali segmenti)
broj segmenata nije limitiran, već se naglasak stavlja na
praktična rješenja temeljena na informacijskim zahtjevima
menadžmenta (management approach) uz uvažavanje
načela ekonomičnosti (troškovna ograničenja)
MSFI/IFRS 8 -Minimum objavljivanja po
segmentu
• Objaviti treba onaj dio prihoda, rashoda i
parcijalnog rezultata (dobiti/gubitka) segmenta,
koji je povezan sa vrijednošću korištene
imovine i nastalim obvezama
• Informacije koje se objavljuju po segmentu,
moraju biti u djelokrugu odgovornosti COCM-a
(chief operating decision maker), dakle, one
koje se koriste interno, trebaju biti objavljene i
eksterno
• Stoga, zbroj objavljenih informacija po svim
operativnim segmentima (prihodi, rashodi,
rezultati, imovina, obveze) mora odgovarati
ukupnom iznosu prezentiranom u temeljnim
financijskim izvještajima
Objavljivanja na razini poslovnog sustava
•Objavljuju se one informacije, koje su po ocjeni odgovornog
menadžmenta značajne za procijene prirode i financijskih učinaka
poslovnih aktivnosti koje se realiziraju u uvjetima ekonomskog
okruženja u kojem poslovni sustav djeluje, a to su prvenstveno:
o opće informacije
 (1) kriteriji po kojima su izvještajni segmenti oblikovani
 (2) proizvodi i usluge, temeljem koji se ostvaruju prihodi
poslovnog sustava (misija sustava), te koji su povezani sa
ciljnom djelatnošću pojedinog segmenta
o (3) posebne informacije o izvještajnom segmentu i kriterije
vrednovanja (rezultata, imovine, obveza ….)
o (4) usklađenost informacija iskazanih po segmentima sa
podacima iskazanim u temeljnim financijskim izvještajima ali i u
odnosu na prethodna razdoblja
Informacije o proizvodima i uslugama
• Izvješćivati treba o prihodima ostvarenih na
tržištu (od eksternih kupaca)
oza svaki proizvod ili uslugu
oza grupu sličnih proizvoda i usluga
• (osim ako poslovni sustav ne raspolaže
potrebnim informacijama, a troškovi njihove
pripreme bi bile preveliki, što obavezno treba
objaviti)
• Ukupna visina ovako prezentiranih prihoda mora
odgovarati visini prihoda objavljenih u temeljnom
financijskom izvještaju (RDG)
Što su prihodi segmenta i kako ih objaviti ?
• Prihodi segmenta se odnose na vrste proizvoda ili
usluga (ili grupu srodnih proizvoda i usluga) segmenta
• U izvještajima se mora jasno ukazati na:
o zemlje (područja) sa kojih se ostvaruju prihodi segmenta
o mjesta gdje je locirana imovina segmenta
o najznačajnije kupce segmenta
o (a neovisno o tome, da li se ova razina informacija
primjenjuje i u strukturi internog izvješćivanja
menadžera)
Informacije o zemljopisnim područjima
– Prihodi po zemljopisnim područjima ostvareni od
vanjskih kupaca
• iz zemlje u kojoj je lociran poslovni sustav
• ukupno u svim stranim zemljama
• od svake pojedine strane zemlje (obrazložiti
način-kriterije, kako se prihodi u izvještaju
dodjeljuju pojedinoj zemlji)
– Vrijednosti stalne imovine (bez financijskih
instrumenata, odgođenih poreza, mirovinskih
fondova, prava iz osiguranja)
• locirane u zemlji u kojoj je sjedište poslovnog
sustava
• locirane u stranim zemljama u kojima poslovni
sustav ima imovinu
• materijalna imovina se mora objaviti odvojeno
– može se objaviti i sub-total informacija po
zemljopisnim područjima, razvrstanih po grupama
zemalja
Informacije o najvećim kupcima
•
•
Potrebno je objaviti informacije o značajnosti i
međuzavisnosti najvećih kupaca, što znači:
– objaviti treba ukupno ostvarene prihode od
svakog pojedinog kupca, ako su njegovi
pojedinačni prihodi u strukturi ukupnih prihoda
10% ili više
– no poslovni sustav nije u obvezi objaviti
identitet najvećeg kupca, niti visinu prihoda
koju je svaki pojedini segment ostvario od tog
kupca
Treba osigurati zajedničku kontrolu svih povezanih
poslovnih sustava
– u odnosu na pojedinog kupca i zemljopisno
područje (nacionalno, državno, regionalno,
teritorijalno, lokalno ili strano)
– kako bi se izvještajni sustav (više poslovnih
sustava) u odnosu na pojedinog kupca,
pozicionirao kao svaki pojedinačni poslovni
sustav
Objavljivanja na razini poslovnog sustava
INFORMACIJE O ZEMLJOPISNIM POERUČJIMA
Zemljopisna područja
SAD
PRIHODI*
STALNA IMOVINA
19 000
11 000
Kanada
4 200
-
Kina
3 400
6 500
Japan
2 900
3 500
Ostale zemlje
6 000
3 000
35 500
24 000
UKUPNO
* Prihodi su dodijeljeni pojedinom zemljopisnom području (zemlja) ovisno o lokaciji kupca
INFORMACIJE O NAJZNAČAJNIJEM KUPCU
Najznačajniji pojedinačni kupac poslovnog sustava, od kojeg se
prosječno ostvaruju prihodi u visini od 5 000 n.j. povezan je sa
izvještajnim segmentima “SOFTVER” i “ELEKTRONIKA”
(imena kupaca i pojedinačni iznosi po segmentima se NE objavljuju)
Kriteriji vrednovanja pojedinih elemenata u
strukturi izvještaja :
Obrazložiti način vrednovanja kada:
– je vrednovanje po segmentima
različito u pristupu, od pristupa koji je
definiran računovodstvenim politikama
za temeljne financijske izvještaje
– ako je došlo do promjene u načinu
vrednovanja pojedine stavke u odnosu
na prethodnu godinu
Objavljivanje
•
ove se informacije prezentiraju na razini poslovnog
sustava kao cjeline, SAMO tada, ukoliko prethodno
nisu bile predmetom izvješćivanja po poslovnim /
operativnim segmentima, te u uvjetima:
– ako je cijeli poslovni sustav jedan izvještajni
segment
– ako poslovni sustav nije organizacijski
prilagođen izvješćivanju po segmentima
– kada se žele informacije o prihodima
ostvarenim od bitno različitih proizvoda i usluga
prikazati po jedinstvenim kriterijima,
objedinjavanjem podataka o istom proizvodu,
koji je predmet realizacije u različitim
izvještajnim segmentima
– ako se žele prezentirati informacije o imovini,
koja je locirana na različitim zemljopisnim
područjima, a žele se objediniti podaci iskazani
kroz više izvještajnih segmenata, koji djeluju na
istom zemljopisnom području
Informacije se neće objaviti na razni segmenta
• kada poslovni sustav ne raspolaže određenim
informacijama,
jer
nisu
bili
predmetom
izvješćivanja u izvještajima prethodnih razdoblja
• ukoliko bi troškovi pripreme takve
vrste
informacija (za protekla razdoblja) bili preveliki, a
na taj način pripremljeni podaci ne bi bili dovoljno
precizni
ako navedena ograničenja postoje, tada ih treba objaviti
Što implicira MSFI/IFRS 8
• Harmonizaciju svih dijelova
računovodstvenog informacijskog sustava
• Ustroj menadžerskog računovodstva kao
izvora relevantnih informacija, neophodnih u
sastavljanju internih i eksternih izvještaja
• Korištenje jedinstvene informacijske osnovice
za potrebe izvješćivanje internih i eksternih
korisnika
• Informatički podržan integralni informacijski
sustav, koji osigurava da se podatak
jednokratno unosi, a nakon toga višestruko
koristi
CASE STUDY:
• prikaz situacije koja figurativno dočarava
stvarne uvjete sa kojima se suočava odgovorni
menadžment (chief operating decision maker CODM) kao donositelj odluke
• put za dijagnosticiranje problema i pronalaženje
praktičnih rješenja, a temeljeno na polazištima
prezentiranog sadržaja IFRS/MSFI 8*
• u okviru CASE STUDY-a se prezentira struktura
izvještajnih segmenata, te način usklađivanja
podataka sa onima iskazanim u temeljnim
financijskim izvještajima
________________________________________
*
IFRS – International Financial Reporting Standards (IFRSs®) including
international Accounting Standards (IASs®) and Interpretation as at
1 January 2009, International Accounting Standard Board®, London,
str. 713 - 775
Struktura informacija koje treba objaviti
•
•
•
•
opće informacije o izvještajnom segmentu
od kojih se ključnih proizvoda i usluga ostvaruju prihodi
način utvrđivanja dobiti ili gubitka, te ukupne imovine za
svaki izvještajni segment, kao i obveza koje se odnose na
odgovornog menadžmenta
Specificirati:
– prihode od vanjskih kupaca
– prihode od transakcija sa ostalim segmentima unutar
poslovnog sustava
– prihode od kamata
– rashode od kamata
– elemente rashoda i internih rezultata
– manjinski interesi (metoda udjela) sukladno strukturi
temeljnih financijskih izvještaja
– materijalne dijelove nefinancijske imovine
– porez na imovinu, mirovinske fondove, ugovore osiguranja
(bez otpisa i amortizacije)
– bruto i neto rezultat segmenta ......
OPIS
PRIHODI OD
EXTERNIH
KUPACA
AUTO
DIJELOVI
MOTORI
KOJI SE
UGRAĐUJU
ELEKTRONIKA
SOFTVER
FINANCIJE
SVI OSTALI
SEGMENTI
UKUPNO
3.000
5.000
9.500
12.000
5.000
1.000
35.500
-
-
3.000
1.500
-
-
4.500
450
800
1.000
1.500
-
-
3.750
NEGATIVNE
KAMATE
350
600
700
1.100
-
-
2.750
NETO PRIH.
OD KAMATA
-
-
-
-
1.000
-
1.000
AMORTIZACIJA/OTPISI
200
100
50
1.500
1.100
-
2.950
PROFIT
SEGMENTA
200
70
900
2.300
500
100
4.070
-
200
-
-
-
-
200
IMOVINA
SEGMENTA
2.000
5.000
3000
12.000
57.000
2.000
81.000
OST.RASH.
STALNE
IMOVINE
300
700
500
800
600
-
2.900
OBVEZE
SEGMENTA
1.050
3.000
1.800
8.000
30.000
-
43.850
INTERNI
PRIHODI
POZITIVNE
KAMATE
UMANJENJE
IMOVINE
Usklađivanje PRIHODA po segmentima sa
temeljnim financijskim izvještajima (TFI)
OPIS
PRIHODI OD
EXTERNIH
KUPACA
AUTO
DIJELOVI
MOTORI
KOJI SE
UGRAĐUJU
ELEKTRONIKA
SOFTVER
FINANCIJE
SVA
PREOSTALA
ODJELJENJA
UKUPNO
3.000
5.000
9.500
12.000
5.000
1.000
35.500
-
-
3.000
1.500
-
-
4.500
450
800
1.000
1.500
-
-
3.750
350
600
700
1.100
-
-
2.750
-
-
-
-
1.000
-
1.000

AMORTIZACIJA/OTPISI
200
100
50
1.500
1.100
-
2.950

PROFIT
SEGMENTA
200
70
900
2.300
500
100
4.070
-
200
-
-
-
-
200
2.000
5.000
3000
12.000
57.000
2.000
81.000
300
700
500
800
600
-
2.900
1.050
3.000
1.800
8.000
30.000
-
43.850
INTERNI
PRIHODI
POZITIVNE
KAMATE
NEGATIVNE
KAMATE
NETO PRIH.
OD KAMATA
UMANJENJE
IMOVINE
IMOVINA
SEGMENTA
OST.RASH.
STALNE
IMOVINE
OBVEZE
SEGMENTA

40 000
- 1 000
39 000
Za TFI (RDG)
• Prihodi iz definiranih izvještajnih segmenata
39 000
• Prihodi iz “svih ostalih odjeljenja”
+ 1 000
• Ukupno prihodi prezentirani po segmentima
40 000
• Eliminiranje internih prihoda (između segmenata) - 4 500
Prihodi iskazani na razini poslovnog sustava (RDG) 35 500
Usklađivanje IMOVINE po segmentima sa TFI
OPIS
PRIHODI OD
EXTERNIH
KUPACA
INTERNI
PRIHODI
POZITIVNE
AUTO
DIJELOVI
MOTORI
KOJI SE
UGRAĐUJU
ELEKTRONIKA
SOFTVER
FINANCIJE
SVA
PREOSTALA
ODJELJENJA
UKUPNO
3.000
5.000
9.500
12.000
5.000
1.000
35.500
-
-
3.000
1.500
-
-
4.500
450
800
1.000
1.500
-
-
3.750
350
600
700
1.100
-
-
2.750



81 000
- 2 000
79 000
KAMATE
NEGATIVNE
KAMATE
NETO PRIH.
OD KAMATA
-
-
-
-
1.000
-
1.000
AMORTIZACIJA/OTPISI
200
100
50
1.500
1.100
-
2.950
PROFIT
SEGMENTA
200
70
900
2.300
500
100
4.070
-
200
-
-
-
-
200
2.000
5.000
3000
12.000
57.000
2.000
81.000
300
700
500
800
600
-
2.900
1.050
3.000
1.800
8.000
30.000
-
43.850
UMANJENJE
IMOVINE
IMOVINA
SEGMENTA
OST.RASH.
STALNE
IMOVINE
OBVEZE
SEGMENTA
Za TFI (BILANCA)
• Imovina iskazana po izvještajnim segmentima (ukupno)
• Imovina iskazana za “sva ostala odjeljenja”
+
• Ukupno iskazana po segmentima
IZNOSI KOJI SE NE ALOCIRAJU NA SEGMENTE:
• Eliminiranje potraživanja od glavne uprave korporacije - 1 000
• Ostali iznosi koji se ne dodjeljuju po segmentu
+1 500
IMOVINA POSLOVNOG SUSTAVA (BILANCA)
81 500
79 000
2 000
81 000
500 (+)
Usklađivanje OBVEZA po segmentima sa TFI
OPIS
PRIHODI OD
EXTERNIH
KUPACA
AUTO
DIJELOVI
MOTORI
KOJI SE
UGRAĐUJU
ELEKTRONIKA
SOFTVER
FINANCIJE
SVA
PREOSTALA
ODJELJENJA
UKUPNO
3.000
5.000
9.500
12.000
5.000
1.000
35.500
-
-
3.000
1.500
-
-
4.500
450
800
1.000
1.500
-
-
3.750
350
600
700
1.100
-
-
2.750
-
-
-
-
1.000
-
1.000
AMORTIZACIJA/OTPISI
200
100
50
1.500
1.100
-
2.950
PROFIT
SEGMENTA
200
70
900
2.300
500
100
4.070
-
200
-
-
-
-
200
2.000
5.000
3000
12.000
57.000
2.000
81.000
300
700
500
800
600
-
2.900
1.050
3.000
1.800
8.000
30.000
-
43.850
INTERNI
PRIHODI
POZITIVNE
43 850
KAMATE
NEGATIVNE
KAMATE
NETO PRIH.
OD KAMATA
UMANJENJE
IMOVINE
IMOVINA
SEGMENTA
OST.RASH.
STALNE
IMOVINE
OBVEZE
SEGMENTA
Za TFI (BILANCA)
• Obveze iskazane po izvještajnim segmentima (ukupno)
• Obveze iskazane za “sva ostala odjeljenja”
• Ukupno iskazane obveze po segmentima
IZNOSI KOJI SE NE ALOCIRAJU NA SEGMENTE:
• Obveze po mirovinskim planovima (na razini korporacije)
OBVEZE POSLOVNOG SUSTAVA (BILANCA)
63 850
43 850
0
43 850
25 000
Ostala značajna usklađivanje sa TFI
OPIS
PRIHODI OD
EXTERNIH
KUPACA
AUTO
DIJELOVI
ELEKTRONIKA
SOFTVER
FINANCIJE
SVA
PREOSTALA
ODJELJENJA
UKUPNO
3.000
5.000
9.500
12.000
5.000
1.000
35.500
-
-
3.000
1.500
-
-
4.500
450
800
1.000
1.500
-
-
3.750
350
600
700
1.100
-
-
2.750
INTERNI
PRIHODI
POZITIVNE
MOTORI
KOJI SE
UGRAĐUJU
KAMATE

3.750 (+)

2 750 (-)

1.000 (+)
KAMATE
NEGATIVNE
KAMATE
NETO PRIH.
OD KAMATA
-
-
-
-
1.000
-
1.000
AMORTIZACIJA/OTPISI
200
100
50
1.500
1.100
-
2.950
PROFIT
SEGMENTA
200
70
900
2.300
500
100
4.070
-
200
-
-
-
-
200
2.000
5.000
3000
12.000
57.000
2.000
81.000
300
700
500
800
600
-
2.900
1.050
3.000
1.800
8.000
30.000
-
43.850
UMANJENJE
IMOVINE
IMOVINA
SEGMENTA
OST.RASH.
STALNE
IMOVINE
OBVEZE
SEGMENTA
Ostala značajna usklađivanja
Pozitivne kamate
Negativne kamate
Izvještajni segm.
IMOVINA/OSTALO

2.900 (+)

2,950 (+)

200 (+)
Usklađivanja
Ukupno na razini
poslov. sustava
3.750
(-) 2.750
(-)
75
3.825
50
2.700
Saldo poz/neg kamata (fin.seg.)
1.000
-
1.000
Ostali izdaci za imovinu
2.900
1.000
3.900
Amortizacija i otpisi
2.950
-
2.950
200
-
200
Umanjenje imovine
Usklađivanje REZULTATA po segmentima sa TFI
OPIS
PRIHODI OD
EXTERNIH
KUPACA
AUTO
DIJELOVI
MOTORI
KOJI SE
UGRAĐUJU
ELEKTRONIKA
SOFTVER
FINANCIJE
SVA
PREOSTALA
ODJELJENJA
UKUPNO
3.000
5.000
9.500
12.000
5.000
1.000
35.500
-
-
3.000
1.500
-
-
4.500
450
800
1.000
1.500
-
-
3.750
350
600
700
1.100
-
-
2.750
-
-
-
-
1.000
-
1.000
AMORTIZACIJA/OTPISI
200
100
50
1.500
1.100
-
2.950
PROFIT
SEGMENTA
200
70
900
2.300
500
100
4.070
-
200
-
-
-
-
200
2.000
5.000
3000
12.000
57.000
2.000
81.000
300
700
500
800
600
-
2.900
1.050
3.000
1.800
8.000
30.000
-
43.850
INTERNI
PRIHODI
POZITIVNE



4 070
- 100
3 970
KAMATE
NEGATIVNE
KAMATE
NETO PRIH.
OD KAMATA
UMANJENJE
IMOVINE
IMOVINA
SEGMENTA
OST.RASH.
STALNE
IMOVINE
OBVEZE
SEGMENTA
Za TFI (RDG)
•
Dobit (gubitak) ukupno iskazan po izvještajnim segmentima
3 970
•
Dobit (gubitak) iz “svih ostalih odjeljenja”
+ 100
•
Ukupno dobit (gubitak) prezentirana po segmentima
4 070
•
Eliminiranje interno iskazane dobiti (gubitka)
- 500
•
Prihodi iskazani na razini poslovnog sustava
3 570
IZNOSI KOJI SE NE ALOCIRAJU NA SEGMENTE:
•
dobivena parnica (sudska nagodba)
+ 500
•
otpadajući dio rashoda poslovnog sustava (korporacije) - 750
•
usklađivanje sa mirovinskim planovima (konsolidacija)
- 250
500 (-)
DOBIT prije oporezivanja iskazana u RDG
3 070
∑ IFRS / MSFI 8
• Doprinosi usklađenosti internog
i
eksternog sustava izvješćivanja
• Omogućava
eksternim
korisnicima
temeljnih
financijskih
izvještaja
upoznavanje sa uspješnošću pojedinih
segmenata i pojedinačnim doprinosom
CODM-a ukupnom uspjehu sustava kao
cjeline
• Raste značenje sustava internih kontrola
i interne revizije, koji se više usmjeravaju
na povezivanje sadržaja izvještaja po
segmentima, sa stavkama iskazanim u
temeljnim i konsolidiranim financijskim
izvještajima
Koji se problemi javljaju u primjeni
MSFI/ IFRS-a 8
MSFI/IFRS 8 traži harmonizaciju internog
obračuna i eksternog izvješćivanja, no u praksi
mnogih zemalja je:
a)
b)
c)
d)
Računovodstveni informacijski sustav je
dezintegriran
Financijsko računovodstvo se povezuje s
poreznim i nije povezano sa troškovnim
(pogonsko) i menadžerskim računovodstvom
Menadžersko računovodstvo je usmjereno na
zadovoljenje informacijskih zahtjeva
financijski orijentiranog menadžmenta
(MSFI/IFRS 8)
Controlling je usmjeren zadovoljenju potreba
tehnički orijentiranog menadžmenta (na
područje operativnog upravljanja, s naglaskom
na uvažavanje tehničkih stavova i općih
načela ekonomske teorije). Controlling
najčešće nema polazište u načelima
računovodstvene teorije i metode, već djeluje
izvan tog sustava
Istraživanje
i razvoj
F
I
N
A
N
C
I
J
S
K
O
R
A
Č
U
N
O
V
O
D
S
T
V
O
Koji su
troškovi
nastali?
Dizajniranje
proizvoda, usluga
ili procesa
Gdje su
troškovi
nastali?
Tko je
troškove
izazvao?
RAČUNOVODSTVO
TROŠKOVA
MENADŽERSKO RAČUNOVODSTVO:
 izbor metodološke osnovice za
realnu procjenu troškova, učinaka i
parcijalnih rezultata
 podrška mjerenju performansi
podrška planiranju i kontroli
 podloga za ocjenjivanje
učinkovitosti menadžmenta
 informacijska osnovica donošenja
kratkoročnih i strateških poslovnih
odluka
MSFI / IFRS 8 - harmonizacija
Proces
proizvodnje i
pružanja usluga
Marketing
Prodaja
RAČUNOVODSTVO
ODGOVORNOSTI:
 informacije za
upravljanje po
segmentima:
- budžetiranje
- izvješćivanje
- prezentiranje
interno ostvarenih
rezultata (internim i
eksternim
korisnicima)
- standardi:
MSFI/IFRS 8,
+ USALI
- stimulativno
nagrađivanje
Orijentacija
na potrebe
i želje kupaca
STRATEGIJSKO
RAČUNOVODSTVO:
instrumentarij za
ocjenu:
- strategija
- kvalitete
- unapređenje okoliša
- sustava planiranja i
kontrole
- konkurencije
(benchmarking)
- pozicije u lancu vrijed.
- profitabilnosti kupaca
i/ili tržišnih segmenata
- poticajnih mjera…
Primjena IFRS 8 (rješenja u pojedinim zemljama)
•potpunog prihvaćanja IFRS-a i harmonizacije sustava
internog i eksternog izvješćivanja (interni izvještaji postaju
osnovicom za sastavljanje izvještaja po segmentima,
usklađenim sa temeljnim financijskim izvještajima)
–NALAŽE
DA
KONCEPCIJA
TEHNIČKI
ORIJENTIRANOG
CONTROLLINGA PRERASTE U FINANCIJSKI ORIJENTIRANO
MENADŽERSKO RAČUNOVODSTVO ili
•zadržavanje više paralelnih sustava (dezintegrirana baza
podataka), što će primjenu IFRS-a ograničiti samo na
područje
financijskog
računovodstva
i
eksternog
izvješćivanja
–AKO
FUNKCIJA
CONTROLLINGA
OSTANE
TEHNIČKI
ORIJENTIRANA
I
IZVAN
DOSEGA
RAČUNOVODSTVENOG
INFORMACIJSKOG SUSTAVA SVRHA DONOŠENJA MSFI/IFRS-a 8
NEĆE SE OSTVARITI
HVALA!
LITERATURA: IFRS – International Financial Reporting Standards (IFRSs®)
including international Accounting Standards (IASs®) and
Interpretation as at 1 January 2009, International Accounting Standard
Board®, London, str. 713 - 775