Transcript Franca Sardi - Direzione regionale del Piemonte

PATENT BOX
Disciplina sostanziale e aspetti
procedurali
Relatore: Franca Sardi
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Torino, 21 marzo 2016
INTANGIBLES E CREAZIONE DEL VALORE
Produzione
Distribuzione
ATTIVITA’
ROUTINARIE
Prestazioni di servizi comuni centralizzati
…..
CREAZIONE
VALORE
Altre funzioni routinarie
ALTRE
ATTIVITA'
Specifiche caratteristiche di mercato
Sinergie di Gruppo
INTANGIBLES
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Torino, 21 marzo 2016
RILEVANZA DEGLI INTANGIBLES IN AMBITO OCSE
L'Ocse è particolarmente sensibile alle tematiche connesse alle
transazioni aventi per oggetto beni immateriali.
Action 8-10 – i profitti derivanti dal trasferimento o dall'utilizzo degli
intangibles nelle operazioni infragruppo vengono allocati secondo il
criterio della “creazione di valore”- “Aligning Transfer Pricing
Outcomes with value creation” .
Action 5 - il regime preferenziale derivante da intangibles viene
attribuito con il criterio dello
“svolgimento di un' attività
sostanziale”. -”Aligning taxation with substantial activity”
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Torino, 21 marzo 2016
DEFINIZIONE DI INTANGIBLE - ACTION 8-10
Ai fini del Transfer pricing (6.6) un bene immateriale è:
-«qualcosa» (something) che non è un cespite materiale o
finanziario;
-«qualcosa» che può essere posseduto o controllato per essere
utilizzato in attività commerciali;
-«qualcosa» il cui uso o trasferimento sarebbe stato remunerato tra
parti indipendenti.
Questo “qualcosa” non necessariamente deve essere iscritto nella
contabilità e, ai fini della sua identificazione, non rilevano il
trattamento fiscale “ordinario” del bene, costo spesato o
ammortizzato, né la sua eventuale protezione legale/contrattuale né
la sua separata trasferibilità.
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Torino, 21 marzo 2016
ANALISI FUNZIONALE
• La sola titolarità giuridica dell'intangible (legal ownership) non determina il
diritto al reddito derivante dallo sfruttamento dell'intangible.
• I membri di un Gruppo dovrebbero essere remunerati per qualsiasi funzione
svolta, assets utilizzati e rischi assunti in connessione con la creazione
dell’intangibles e in proporzione al contributo dato per la creazione di valore
(economic ownership).
maintenance
enhancement
Key
functions
develpment
protection
exploitation
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Torino, 21 marzo 2016
ANALISI DELLA GESTIONE DEL RISCHIO E ALLOCAZIONE TRA LE PARTI
• Una società che assume il rischio di sviluppo, mantenimento, accrescimento,
protezione, e sfruttamento dell'intangible deve esercitare il controllo sui rischi
e avere la capacità finanziaria di assumere i rischi.
Capacità/competenza
di
prendere le decisioni in merito
all’assunzione del rischio.
Control Over Risks
Capacità/competenza
di
decidere se e come rispondere
al rischio così assunto.
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Torino, 21 marzo 2016
ACTION 5 : PATENT BOX - DA ANALISI DI TP VS SUBSTANTIAL ACTIVITY
Final Report Action 5, Ottobre 2015.
Tre possibili approcci per determinare il reddito agevolabile:
Il value creation approach: il regime preferenziale è riconosciuto
legittimo solo se il contribuente beneficiario svolge un determinato
numero di attività di sviluppo.
Il transfer pricing approach: il regime preferenziale è riconosciuto
legittimo solo se il contribuente beneficiario svolge un determinato
numero di funzioni rilevanti nel territorio della giurisdizione che ha
istituito il regime di favore, è il titolare legale del diritto sul bene
intangibile, usa il bene intangibile e sopporta in concreto i rischi
economici correlati a detto bene.
Il nexus approach: il regime preferenziale è riconosciuto legittimo
solo se il contribuente beneficiario sostiene spese di ricerca e
sviluppo correlate direttamente al bene intangibile da cui derivano i
redditi ammessi al regime agevolativo.
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NEXU APPROACH
OCSE ha scelto il NEXUS APPROACH
I profitti sono allocati nella giurisdizione ove viene creato il
valore
La correlazione tra l’attività
sostanziale e il regime
preferenziale allinea
l’imposizione fiscale alla
effettiva produzione di
base imponibile.
Per evitare pratiche
fiscali dannose
il requisito dell’attività
sostanziale
è posto alla base di ogni
regime preferenziale
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NEXU APPROACH
Spese di
R&D
Reddito da
Intangible
• Presupposto del nexus approach è lo svolgimento di
un’attività qualificata di ricerca e sviluppo (art. 8) (cd
«substantial activity»).
• Il parametro di misurazione dell’entità del beneficio è basato
sul RAPPORTO tra spese qualificate direttamente relative
all’attività di ricerca e sviluppo e il totale delle spese di ricerca
e sviluppo.
• Il rapporto costituisce indice e garanzia dello svolgimento di
un’attività materiale e rilevante in base al principio base
dell’Action n. 5 «Align taxation with substance».
Intangible
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Torino, 21 marzo 2016
PATENT BOX
• L'agevolazione spetta non solo al legal owner dell'IP, ma
anche a chi ha diritto allo sfruttamento economico dei beni
immateriali, in forza di un contratto di licenza, e svolge attività
qualificata di R&D.
• Il nexus approach si basa su criteri oggettivi (costi qualificati)
e non richiede l’analisi funzionale relativa agli assets
utilizzati, alle funzioni svolte e ai rischi sostenuti descritta
nell’ Action 8-10.
• La substantial activity si misura in base a un rapporto tra costi
qualificati e costi totali sul presupposto che i costi sono
espressione dell'attività che la società effettua. I costi non
qualificati (infragruppo e di acquisizione da terzi)
incrementano il numeratore (up-lift) nel limite del 30% ed è
un limite massimo che si basa sull'ipotesi che una certa quota
di costi possa essere data in outsourcing a società del gruppo
senza che la società ne perda il controllo e la gestione. (c.d.
control over risks)
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MODIFIED NEXUS APPROACH
=
Costi di R&D qualificati
Costi complessivi del
bene immateriale
REDDITO
AGEVOLABILE
Variazioni in
diminuzione del
reddito imponibile
Ires/Irpef e della
base imponibile Irap.
REDDITO
DA
REDDITO DA
IP
IP
NEXUS RATIO
Reddito netto prodotto dall’IP (i.e.
royalties, capital gains e altri
redditi che derivano dalla vendita
dell’IP, e redditi incorporati nell’IP
che derivano dalla vendita dei
prodotti relativi all’IP al netto delle
spese correlate all’IP).
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50%
Ridotto per il
2015 (30%) e il
2016 (40%).
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MODIFIED NEXUS APPROACH
Spese qualificate: spese di ricerca e sviluppo
relative alle attività qualificate sostenute (A)
dal contribuente e/o da parti terze
indipendenti e (B) ”pass through” costs da
consociate e costi derivanti da CCA.
UP LIFT = E = costi di acquisizione o di licenza
dell'intangible ( C) e costi di ricerca infragruppo
per lo sviluppo, mantenimento, accrescimento
del IP (D) .
E minore o uguale al 30% di (A+B)
1
SPESE SOSTENUTE PER SVILUPPARE
L’INTANGIBLE
A+B+E
NEXUS
RATIO
SPESE COMPLESSIVE SOSTENUTE
PER SVILUPPARE L’INTANGIBLE
A+B+C+D
Costi complessivi sostenuti
(Costi qualificati (A+B) + costi di acquisizione
del bene (c) + costi infragruppo (D).
Variabile tra
0
Non rilevano nel calcolo del NEXUS:
gli interessi passivi,
le spese relative agli immobili,
qualsiasi altro costo non direttamente collegato ad
uno specifico bene intangibile.
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SPESE QUALIFICATE/SPESE COMPLESSIVE
• costi per R&D svolta direttamente dal contribuente o da
parti terze indipendenti;
• costi per R&D riaddebitati all'impresa da altra società del
Gruppo, per la parte degli stessi che rappresenta un (mero)
riaddebito di costi sostenuti da tale società nei confronti di
soggetti terzi per l'effettuazione di attività di ricerca e
sviluppo (“pass through expenses”);
Spese
qualificate
• costi per R&D sostenuti dal contribuente nell'ambito di Costi
accordi per la ripartizione dei costi (CCA) fino a concorrenza complessivi
dei proventi derivanti dal riaddebito dei costi ai
partecipanti del CCA.
uplift
• Costi per R&D riaddebitati all'impresa da altra società del
gruppo (intercompany outsourcing)
• Costi di acquisizione o di licenza dell'intangible
Nel limite del 30% delle spese qualificate
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NEXUS RATIO
• Numeratore e denominatore non differiscono per la NATURA
dei costi, ma per la diversa RILEVANZA delle spese di ricerca e
sviluppo derivanti da rapporti intercompany e delle spese
relative all'acquisizione del bene immateriale.
• I costi che rilevano ai fini del rapporto sono quelli SOSTENUTI
nel periodo di riferimento a prescindere dal trattamento
contabile e dal regime fiscale.
Ne consegue che le spese non interamente deducibili nel
periodo di imposta di riferimento, ad esempio perché
capitalizzate, saranno incluse per intero nel nexus ratio,
sempre se direttamente riferibili al bene immateriale a
partire dall'anno in cui sono state sostenute.
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Torino, 21 marzo 2016
NEXUS RATIO
NEXUS
RATIO
=
1
NEXUS
RATIO
1
Bene immateriale sviluppato
internamente
Costi di R&D interni
Costi di R&D addebitati da soggetti terzi
del Gruppo
Costi di acquisto/ licenza dell'IP
Bassi costi di R&D interni
Prevalenza di costi di R&D addebitati da
soggetti appartenenti al Gruppo
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DETERMINAZIONE DELLA QUOTA DI REDDITO AGEVOLABILE
PERIODO 2015-2017- TRANSITORIO- i costi di ricerca e sviluppo sono assunti CUMULATIVAMENTE per
tutti gli IP utilizzati e non distintamente.
- i costi di ricerca e sviluppo sono quelli COMPLESSIVI dell'esercizio e
dei TRE precedenti.
In questo periodo (2015-2017) il rapporto fra costi qualificati e costi
complessivi di ricerca e sviluppo è “mobile”, vale a dire che per ogni
anno che si aggiunge se ne abbandona uno, quello più antico, fino
ad arrivare al 2018, anno a partire dal quale i costi inclusi nel
rapporto saranno quelli dal 2015.
PERIODO DAL 2018:
- i costi di ricerca e sviluppo sono assunti DISTINTAMENTE per
CIASCUN IP utilizzato.
- I costi di ricerca e sviluppo sono quelli SOSTENUTI
CUMULATIVAMENTE nei periodi di imposta di applicazione del
patent box.
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TRACCIABILITA' DELLE SPESE E DEI REDDITI
Identificazione delle spese e dei ricavi per ogni singolo IP
• Necessità di identificazione delle spese e dei ricavi per ogni singolo IP:
il contribuente deve essere in grado di fornire evidenza del “nesso” tra
i costi di ricerca e sviluppo e i beni immateriali nonché tra questi ultimi
e il relativo reddito agevolabile (OECD: project by project basis)
Contabilità adeguata.
• Occorre un adeguato sistema di rilevazione contabile ed extracontabile
(ore, consulenze esterne, ammortamento beni strumentali) che
consenta di isolare i componenti positivi e negativi di reddito relativi
all'intangible o per famiglie di prodotti (OCSE).
• Per i costi indiretti è necessario un sistema di tracking e anche di
allocazione coerente. Es: attrezzature/macchinari in caso di utilizzo
condiviso da più linee di produzione; ore uomo dedicate alla
progettazione di macchinari utilizzati per la realizzazione di brevetti
necessari relativi a diversi prodotti; costo di acquisizione di licenze
utilizzabili per più attività produttive.
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INTANGIBLI COMPLEMENTARI –LEGGE STABILITA' 2016
COMPLEMENTARIETA'
• Decreto 30 luglio 2015: più intangibili rientranti nell'ambito di una
stessa categoria (più brevetti), collegati da vincolo di
complementarietà, impiegati in modo congiunto per realizzare un
prodotto o un processo si considerano un unico bene immateriale.
Esempio: più brevetti utilizzati per produrre componenti di un
unico prodotto.
• Legge di stabilità 2016 : beni immateriali anche di diverse categorie
(brevetti e know-how, o software e know-how) legati da vincoli di
complementarietà, utilizzati congiuntamente per realizzare un
prodotto possono essere considerati unitariamente come un unico
bene immateriale.
• Ratio: uno stesso prodotto può richiede l'utilizzo di più intangibili.
La modifica risponde a esigenze di semplificazione della norma
perché in molti casi non è possibile determinare il contributo
economico di ogni singolo IP.
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Esempio di beni immateriali complementari
Esempio beni immateriali complementari Ocse, Action 5,
Capitolo 4, esempio: B .
IP 100
IP 50
Famiglia
prodotto A
Famiglia
prodotto B
Reddito di A
Reddito di B
IP 50
IP 50
Famiglia
prodotto C
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Reddito di C
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Esempio di beni immateriali complementari
Approccio per prodotto o per famiglia di prodotto.
Quando il sistema di tracciatura incentrato sul singolo bene
immateriale, si rivela talmente complesso da richiedere
aggiustamenti arbitrari e da alterare la veridicità del nexus
approach basato sul singolo immateriale allora è opportuno
prevedere sistemi di tracciatura basati sul prodotto o
famiglia di prodotto che utilizza lo stesso bene o lo stesso
gruppo di beni immateriali.
I costi qualificati (numeratore) e i costi complessivi
(denominatore) di ricerca e sviluppo sono costituiti dalla
«sommatoria» di quelli riferibili a tutti i beni immateriali che
concorrono a formare il prodotto o la famiglia di prodotto di
riferimento. Si ottiene in tal modo un coefficiente aggregato
da applicare, di conseguenza, non al reddito ritraibile dal
singolo bene immateriale, ma al reddito derivante dal
medesimo prodotto o famiglia di prodotti.
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