Transcript Издержки обращения в аптеке

Министерство образования и науки Российской Федерации
Государственное образовательное бюджетное учреждение среднего
профессионального образования Республики Тыва
«Республиканский медицинский колледж»
Отделение «Фармация»
Реферат
на тему
«Структура издержек обращения в аптечных учреждениях»
Выполнила:
Студентка 3 курса 5 группы
Отделения «Фармация»
Монгуш Дозураш
Кызыл, 2016
Содержание:
1.
2.
3.
4.
5.
6.
Понятие и классификация издержек обращения
Статьи затрат
Основные задачи анализа издержек обращения
Планирование издержек обращения
Факторы, влияющие на издержки обращения аптеки
Список литературы
2
1. Понятие и классификация издержек обращения
Производство и реализация любого товара, доведение товаров до конечного
потребителя требует затрат экономических ресурсов. Любой организации
необходимо точное прогнозирование всех своих затрат. В результате
подобных прогнозов можно установить: цены на товар, минимизировать
издержки, максимизировать прибыль.
Издержки обращения — это расходы (затраты), связанные с процессом
доведения товаров от производителя до потребителя, выраженные в
стоимостной (денежной) форме.
Они планируются, учитываются и показываются в отчетности как в
абсолютных суммах, т.е. в тыс.руб., так и в относительных величинах, т.е. в
процентах к товарообороту.
Уровень издержек обращения — это отношение суммы издержек
обращения к величине товарооборота, выраженное в процентах. Этот
показатель характеризует качество работы торговой организации. Чем лучше
работает торговая организация, тем ниже уровень ее издержек обращения, и
наоборот.
Подобно двум группировкам затрат на производство (себестоимости) в
производственных организациях, существует две группировки издержек
обращения:

по экономическим элементам;

по статьям издержек.
Группировка издержек по элементам является стандартной, единой и
обязательной для всех торговых предприятий. В состав издержек обращения
включаются следующие элементы, показанные в схеме.
3
Издержки обращения
Затраты, не учитываемые в составе
издержек обращения
Материальные затраты
Налоги, сборы, платежи, относимые на
финансовые результаты
Затраты на оплату труда
Штрафы, пени за несвоевременное
перечисление налогов
Отчисления на социальные
нужды
Платежи по кредитам сверх
установленной законодательством
ставки
Прочие издержки обращения
Прочие расходы
Классификация издержек обращения по экономическому содержанию
• Чистые: приобретение, реализация, учет товаров, денежный оборот,
ведение кассовых и бухгалтерских операций, реклама.
• Дополнительные: транспортировка, хранение, фасовка, упаковка,
анализ.
4
Классификация издержек обращения по отношению к товарообороту.
• Условно-постоянные (аренда, текущий ремонт)
• Условно-переменные (транспортировка, выплата премий)
Классификация издержек обращения по регламентации
• Нормируемые (командировки, обучение кадров)
• Ненормируемые (содержание помещений, обеспечение производства
сырьем и материалами)
Классификация издержек обращения по характеру выполняемых задач
• операционные (транспорт, амортизация, аренда, зарплата персонала,
хранение товаров)
• административно-управленческие (зарплата управленцев, их
материально-техническое и транспортное обслуживание,
командировки, представительские расходы)
Классификация издержек обращения по звеньям торговли
 Издержки обращения розничных торговых предприятий
 Издержки обращения оптовых торговых предприятий
5
2. Статьи затрат
Группировка издержек обращения по элементам, показывающая
экономическое содержание затрат, не дает возможности выявить
направление и целевое назначение отдельных затрат. В связи с этим имеет
место потребность в планировании, учете и анализе издержек обращения по
отдельным статьям.
В настоящее время используется следующая номенклатура статей
издержек обращения:

Транспортные расходы.

Расходы на оплату труда.

Отчисления на социальные нужды.

Амортизация основных фондов.

Расходы на ремонт основных средств.

Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений,
оборудования, инвентаря и легкового транспорта.

Затраты по оплате процентов за пользование займами.

Износ санитарной и специальной одежды, инвентаря.

Расходы на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд.

Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров.

Расходы на рекламу.

Расходы на тару.

Отчисления в фонд подготовки кадров.

Внутрихозяйственные отчисления.

Земельный налог.

Прочие расходы.
Классификация издержек обращения по статьям дает возможность
определить их структуру, а также выявить наиболее значительные статьи
расходов..
6
Аналитический учет по счету 44 «Расходы на продажу» ведется по видам и
каждой статье расходов.
Отраслевыми методическими рекомендациями, которые разработаны на
основе Положения о составе затрат, предусмотрен перечень расходов,
которые могу быть отнесены на ту или иную статью издержек обращения.
Статья 1 «Транспортные расходы» оплата транспортных услуг сторонних
организаций за перевозку товаров и продуктов, оплата услуг организаций по
погрузке товаров и продуктов в транспортные средства и выгрузке из них,
плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах,
аэропортах и т. п. нормативных сроках, установленных для вывоза грузов в
соответствии с заключенными договорами.
Статья 2 «Расходы на оплату труда» затраты на оплату труда основного
торгово-производственного персонала предприятиях с учетом премий за
производственные показатели, стимулирующие компенсирующие выплаты, а
также затраты на оплату труда работников не списочного состава, занятых в
основной деятельности.
Статья 3 «Отчисления на социальные нужды» обязательные отчисления
по установленным законодательством нормам органам государственного
социального страхования; пенсионного фонда; государственного фонда
занятости; медицинского страхования.
Статья 4 «Расходы на аренду и содержания зданий, сооружений,
помещений, оборудования и инвентаря»: плата за текущую аренду
торгово-складских зданий, строений и помещений, сооружений,
оборудования инвентаря и других отдельных объектов основных средств,
причитающиеся арендодателю; расходы на отопление, освещение,
водоснабжение, расходы на содержание в чистоте помещений, уборку
примыкающих к ним участков территории (дворы, улицы, тротуары), вывоз
мусора.
Статья 5 «Амортизация основных средств» отражаются суммы
амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов,
как собственных, так и долгосрочно арендованных начисленных исходы из
балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм
амортизационных отчислений, включая суммы, исчисленные с применением
механизма ускоренной амортизации активной части произведенных
основных средств, производимой в соответствии с законодательством.
7
Статья 6 «расходы на ремонт основных средств» учитываются расходы на
проведение всех видов ремонтов основных производственных средств
(включая помещения), если это предусмотрено договором аренды.
Статья 7 «Износ санитарной и специальной одежды, столового белья,
посуды, приборов, других малоценных и быстроизнашивающихся
предметов» включаются износ находящихся в эксплуатации малоценных и
быстроизнашивающихся предметов (кроме тары – оборудования), столового
белья, санитарной и специальной одежды, обуви, санитарных
принадлежностей, столовой посуды и приборов.
Статья 8 «Расходы на топливо, газ, электроэнергию для
производственных нужд»: фактическая себестоимость дров, угля, нефти,
торфа и других видов топлива, потребленных на технологические и иные
производственные нужды (приготовление пищи, подогрев воды и т. п.);
стоимость электроэнергии, газа и пара, израсходованных на технологические
цели, на приведение в движение оборудования и механизмов.
Статья 9 «Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку
товаров»: фактическая стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов,
клея, гвоздей, проволоки и т. п.), потребленных при подработке, переработке,
сортировке, фасовки и упаковке товаров; расходы на содержание
холодильного оборудования – стоимость электроэнергии, воды, смазочных
материалов и др.; оплату услуг сторонних организаций по техническому
обслуживанию холодильного оборудования.
Статья 10 «Расходы на рекламу» расходы на оформление витрин,
выставок, выставок-продаж; на разработку и печатание рекламных изданий;
на рекламные мероприятия через средства массовой информации на
световую и иную наружную рекламу.
Статья 11 «Затраты по оплате процентов за пользование займов»
платежи по процентам за кредиты банков в пределах учетной ставки ЦБ РФ
плюс три пункта; затраты по оплате процентов по кредитам поставщиков
производителей работ, услуг, включая оформление долгового обязательства
векселями, за приобретение товаров и других товарно-материальных
ценностей, проведенных работ, оказание услуг сторонними организациями.
Статья 12 «Потери товаров и технологические отходы» отражают потери
товаров и продуктов при железнодорожных, водных, воздушных,
8
автомобильных и гужевых перевозках, хранение и продаже в пределах
действующих норм естественной убыли.
Статья 13 «Расходы на тару» амортизация (износ) тары – оборудования;
амортизация многооборотной тары, возмещение поставщикам в соответствии
с условием поставки товаров.
Статья 14 «Прочие расходы» суммы затрат по уплате налогов, сборов,
отчислений в бюджет и внебюджетные фонды, производимые в соответствии
с установленным законодательством.
Каждое предприятие самостоятельно выбирает для себя организацию
аналитического учета. Это могут быть многографные карты, или ведомости,
где каждой отдельной статье отводится специальная графа. Итог записанных
в каждой графе сумм показывает размер произведенных расходов. В
отдельной итоговой статье показывается общая сумма издержек. Итог
записей в этой графе должен быть равен данным соответствующего
синтетического счета 44 «Расходы на продажу». Учет в картах или
ведомостях ведется отдельно по структурным подразделениям, а внутри них
– по статьям издержек обращения. Возможен вариант, когда учет ведется в
разрезе статей издержек обращения, а внутри – по структурным
подразделениям.
9
3. Основные задачи анализа издержек обращения:

проверка обоснованности сметы издержек обращения;

проверка выполнения плана (соблюдения сметы) по издержкам
обращения и определение отклонений от плана (сметы);

определение влияния отдельных факторов на сумму и уровень
издержек обращения;

выявление резервов снижения издержек обращения и разработка
мероприятий по мобилизации, т. е. использованию этих резервов.
Переменные и условно-постоянные издержки
По отношению к изменению объема товарооборота издержки обращения
подразделяются на две группы:

переменные издержки, величина которых зависит от изменения
объема товарооборота;

условно-постоянные издержки, практически не зависящие от
изменения величины товарооборота.
К переменным издержкам обращения относятся следующие их виды:
транспортные расходы, сдельная заработная плата, расходы по операциям с
тарой, проценты за пользование кредитами и займами и другие).
Условно-постоянные издержки обращения включают в себя: расходы на
аренду и содержание зданий, амортизацию основных фондов, расходы на их
ремонт, повременную заработную плату, внутрихозяйственные отчисления и
др.).
Общие и предельные издержки
В совокупности переменные и условно-постоянные издержки
составляют общие издержки обращения. Существует также понятие
предельных издержек. Предельными издержками обращения называются
дополнительные или добавочные издержки, связанные с реализацией еще
одной единицы товара. Понятие предельных издержек имеет стратегическое
значение; здесь определяется величина тех издержек обращения, которую
необходимо контролировать. Иначе говоря, предельные издержки отражают
те издержки, которые придется осуществить торгового предприятию при
реализации последней единицы товара, и одновременно они отражают те
10
издержки, которые могут быть «сэкономлены» в случае сокращения объема
продаж на эту последнюю единицу товара.
Для принятия окончательного решения о целесообразности дальнейшего
увеличения объема розничного товарооборота необходимо сопоставить
сумму предельных издержек обращения с суммой дополнительных доходов,
получаемых от продажи дополнительной партии товаров.
Прямые и косвенные издержки
По способу калькуляции издержки обращения подразделяются на два
вида: прямые и косвенные. Прямые расходы (затраты) непосредственно
могут быть отнесены на определенный вид товара или товарную
группу. Косвенные же затраты не могут быть прямо отнесены на
определенный товар или товарную группу. Косвенные издержки обращения
в процессе калькулирования издержек обращения распределяются между
отдельными группами товаров.
Определим влияние отдельных факторов на сумму издержек обращения. К
этим факторам относятся:

изменение объема товарооборота;

изменение структуры товарооборота;

изменение розничных цен на реализуемые товары;

экономия или перерасход по отдельным статьям издержек обращения.
Увеличение объема товарооборота повышает сумму только переменных
издержек.
Чтобы найти влияние изменения объема товарооборота на издержки
обращения умножим плановую сумму переменных издержек на %
перевыполнения плана по товарообороту:
406*4/100 = 16 тыс. руб.
Перевыполнение плана по товарообороту увеличило сумму издержек
обращения на 16 тыс. руб. Величина условно-постоянных издержек возросла
на 4 тыс. руб. вне связи с изменением объема товарооборота.
По отдельным статьям издержек обращения имеет место экономия на общую
сумму 37 тыс. руб. (385 — 406*104/100).
11
Следовательно, в результате влияния отдельных факторов издержки
обращения анализируемого торгового предприятия понизились по
сравнению с планом на сумму: 16 + 4 — 37 = — 17 тыс. руб.
Эта экономия достигнута за счет более экономного использования средств,
предназначенных для покрытия различных расходов.
Затем рассмотрим влияние изменения структуры товарооборота на издержки
обращения. Приближенно можно считать, что уровень издержек обращения
под влиянием изменения структуры товарооборота изменяется на столько же
пунктов, что и уровень торговых наценок. Теперь проанализируем влияние
изменения розничных цен на товары на издержки обращения. Чем ниже
розничные цены, тем выше будет при прочих равных условиях уровень
издержек обращения. Влияние этого фактора следует принимать во внимание
при сравнении уровня издержек обращения за несколько периодов. В этих
целях объем товарооборота пересчитывают в сопоставимых ценах. Затем
уровень издержек обращения исчисляется по отношению к
скорректированной сумме товарооборота.
Рассмотрим порядок анализа на примере.
Исходные данные:

Товарооборот в действующих розничных ценах: 12480 тыс. руб.

Индекс цен: 0,97.

Товарооборот в базисных ценах: 12480 / 0,97 = 12864 тыс. руб.

Издержки обращения: 559 тыс. руб.

Уровень издержек обращения:
в процентах к товарообороту в действующих ценах: 4,48 %;
в процентах к товарообороту с учетом изменения цен: 559 х 100/12864
= 4,35 %.

Изменение уровня издержек обращения за счет снижения розничных
цен составляет: 4,48 — 4,35 = +0,13.
Итак, снижение розничных цен на товары вызвало повышение уровня
издержек обращения на 0,13 пункта.
Лучших результатов добиваются не при полной минимизации издержек, а
при их оптимизации, когда фактическое снижение издержек составляет 80 —
12
90% от максимально возможного снижения. Дело в том, что осуществление
оставшихся 10 % потенциальной экономии требует таких больших затрат,
что является экономически невыгодным. Не всякое снижение затрат является
оправданным и приводит к повышению эффективности деятельности
торгового предприятия. Так, снижение расходов на фасовку и упаковку
товаров, на рекламу не следует оценивать положительно, если оно ухудшает
качество обслуживания покупателей, снижает сумму продаж, так как это в
конечном итоге приводит к снижению конкурентоспособности данного
торгового предприятия на рынке.
Для выявления обоснованных резервов дальнейшего снижения издержек
обращения необходимо рассмотреть их в разрезе основных статей расходов.
Так, при анализе транспортных расходов определяются отклонения
фактической суммы этих расходов от сметной и устанавливаются причины
этих отклонений. Такими причинами могут являться: степень выполнения
плана по товарообороту, изменение транспортных тарифов или
себестоимости одного тонно-километра, изменение формы транспортировки
товаров, полнота использования транспорта, изменение степени механизации
погрузочно-разгрузочных работ и др.
Одной из важнейших статей издержек обращения являются расходы на
оплату труда. На величину этих расходов влияют два основных фактора,
влияние которых можно рассчитать способом разниц:

изменение численности персонала;

изменение среднегодовой заработной платы одного работника.
В процессе анализа необходимо вскрыть причины перерасходов по фонду
заработной платы и наметить мероприятия по устранению этих причин.
При анализе нужно проверить соблюдение сметы и по другим статьям
издержек обращения, обратив особое внимание на перерасходы по
конкретным статьям, их причины и пути устранения этих причин.
Анализ издержек обращения торговой организации следует завершить
сводным подсчетом резервов их снижения и разработкой мероприятий по
мобилизации (использованию) выявленных резервов. Наиболее крупные
суммы резервов связаны со снижением транспортных расходов, расходов на
оплату труда, на содержание зданий, на топливо, на хранение товаров.
13
4. Планирование издержек обращения
Существуют следующие способы планирования издержек:
 Обратная калькуляция предполагает расчет издержек по остаточному
принципу исходя из среднеотраслевого уровня затрат, уровня затрат
конкурентов.
 Оптимизация затрат при максимальных объемах прибыли, товарооборота,
возможно допустимых трудовых, материальных, финансовых ресурсах,
нормативном уровне качества обслуживания (оптимизационные модели).
 Метод
прогнозирования
расходов
с
использованием
концепции
предельных издержек предусматривает расчет величины изменения
издержек в связи с изменением объема продаж.
 Метод технико-экономических расчетов (прямая калькуляция). Суть
метода состоит в определении затрат по статьям издержек обращения.
Общая
сумма
расходов
по
предприятию
определяется
путем
суммирования.
Последний метод является наиболее традиционным для аптечных
организаций и включает следующие этапы:
 анализ данных о фактических расходах по каждой статье (контроль
целесообразности отнесения расходов к конкретным статьям);
 планирование сумм расходов, производимых в аптеке, по каждой статье;
 расчет размера налога на прибыль;
 определение общей суммы расходов;
 определение среднего уровня издержек обращения,
 распределение общей суммы по кварталам.
Прежде чем приступить к составлению плана, нужно изучить и
проанализировать отчетные и ожидаемые показатели расходов в целом и по
отдельным статьям.
Прогнозирование плановой суммы издержек начинается с определения
расходов на планируемый период по отдельным статьям.
14
По методическому подходу, который используется при планировании
издержек, все статьи можно разделить на 3 группы:
1. зависящие от товарооборота (переменные)
2. независящие от товарооборота (постоянные)
3. рассчитываемые на основе нормативов, средних значений и т.д.
Расходы,
которые
изменяются
с
изменением
товарооборота,
планируются по уровню, сложившемуся за ряд лет (например, расходы по
хранению, подработке, подсортировке, упаковке товаров, расходы по таре и
др.). Выявив тенденцию в изменении уровня за несколько лет, рассчитывают
уровень издержек на планируемый период. Тогда сумма определяется
произведением плана товарооборота на планируемый уровень издержек
обращения по статье.
Если уровень расходов сохраняется таким же, что и в базисном году, а
сумма планируемого товарооборота выше, чем в базисном году, то
абсолютная сумма расходов по данной статье в планируемом периоде
увеличится.
Пример 7.4
Определение плановой суммы переменных расходов по отдельной статье
В текущем году расходы по операциям с тарой составили 139,7 тыс.руб. Объем
реализации текущего года - 12701 тыс.руб. Плановый объем реализации - 15564 тыс.руб.
1. Уровень расходов по операциям с тарой в текущем году: 139,7 / 12701 * 100% = 1,1%
2. Уровень расходов по операциям с тарой на планируемый год сохраняется на прежнем
уровне: 1,1%
3. Сумма расходов по операциям с тарой на планируемый год: 171,2 тыс.руб.
Прогнозирование
расходов,
которые
не
зависят
от
изменения
товарооборота, осуществляется по сумме расходов, сложившейся в базисном
году. Например, расходы на аренду и содержание зданий, сооружений,
помещений и инвентаря, расходы на текущий ремонт, амортизация основных
фондов и др.
Абсолютная сумма расходов, сложившаяся в базисном году по данной
статье, может оставаться без изменения и в планируемом году или
15
увеличится за счет изменения условий договора аренды, запланированного
ремонта и пр.
Пример 7.5
Определение плановой суммы постоянных расходов по отдельной статье
В текущем году расходы на аренду составили 39 тыс.руб.
В планируемом году расходы на аренду
А) могут остаться в прежней сумме: 39 тыс.руб.
Б) могут возрасти при условии увеличения арендной платы (например, на 10%): 39 + 39 *
10% / 100% = 42,9 тыс. руб.
Третью группу издержек аптеки прогнозируют расчетным путем на
основе установленных нормативными документами или самостоятельно
организацией нормативов, средних значений и т.д. К этой группе относятся
следующие расходы:
 потери в пределах норм естественной убыли;
 расходы на анализ лекарств;
 представительские расходы;
 реклама;
 подготовка и переподготовка кадров;
 служебные командировки и другие.
Например, представительские расходы - это расходы организации по
приему и обслуживанию представителей других организаций (включая
иностранных), участвующих в переговорах с целью установления и
поддержания
взаимовыгодного
сотрудничества,
а
также
участников,
прибывших на заседания совета (правления) или другого аналогичного
органа организации.
Расходы на рекламу - это расходы организации по целенаправленному
информационному воздействию на потребителя для продвижения продукции
на рынках сбыта. Расходы на рекламу могут планироваться исходя из
стоимости предусмотренных планом рекламных мероприятий и с учетом
фактических расходов за предшествующий период. Такими расходами
являются расходы на разработку и издание рекламных изделий (каталогов,
брошюр, проспектов, плакатов, рекламных писем и т.д.); расходы на
16
рекламные мероприятия через средства массовой информации (объявления в
печати, передачи по радио и телевидению); расходы на участие в выставках,
экспозициях, на световую и иную наружную рекламу; расходы на
изготовление стендов и рекламных щитов, оформление витрин и др.
При планировании представительских расходов и расходов на рекламу
необходимо учитывать, что эти виды затрат нормируются для целей
налогообложения.
17
5. Факторы, влияющие на издержки обращения аптеки
На величину издержек обращения влияют различные факторы. Изменение
одних приводит к росту затрат, другие способствуют их экономии. Наиболее
значимыми являются:
1. динамика товарооборота;
2. изменение цен на товары аптечного ассортимента;
3. ускорение товарооборачиваемости;
4. изменение производительности труда фармацевтического персонала и др.
Для измерения влияния динамики товарооборота на издержки обращения
сначала делают пересчет плановых (или базисных) расходов на фактический
товарооборот. По переменным статьям издержек считают, что с
перевыполнением плана розничного товарооборота пропорционально
возрастают их суммы, а уровень остается неизменным - плановым
(базисным).
Сумма постоянных издержек не зависит от товарооборота, но их уровень
находится в обратной зависимости от товарооборота: с увеличением
товарооборота уровень постоянных издержек снижается и наоборот.
Влияние изменения объема товарооборота на сумму переменных расходов
определяется как разность между их пересчитанной и плановой (или
базисной) суммами, а на уровень постоянных расходов - как разность между
их пересчитанным и плановым (базисным) уровнями.
Для расчета влияния изменения цен на уровень издержек обращения
необходимо товарооборот отчетного года пересчитать в цены планируемого
года, используя индекс цен. Разница между уровнями издержек обращения в
действующих и сопоставимых ценах показывает влияние ценового фактора.
Ускорение товарооборачиваемости оказывает влияние на статьи издержек
обращения, связанные с формированием и хранением товарных запасов. Так,
ускорение оборачиваемости на один день, например, приведет к
высвобождению средств в размере однодневного товарооборота, к
сокращению на эту сумму потребности в заемных средствах и вследствие
этого к экономии затрат по оплате процентов за пользование ими.
Изменение производительности труда влияет на объем розничного
товарооборота и через него — на уровень издержек обращения. Если при
18
этом рост производительности труда опережает рост средней заработной
платы, то обеспечивается относительная экономия по важнейшей статье
«Расходы на оплату труда».
На снижение издержек обращения аптечной организации оказывают также
влияние эффективность использования внеоборотных активов, применение
прогрессивных форм торговли, совершенствование условий поставки товара.
Для снижения издержек обращения в аптеке нужно обратить внимание на
факторы их снижающие: повышение производительности труда, скорости
обращения товаров. Нужно принять меры по устранению расточительства,
идти по режиму экономии, например: максимально снизить потери товара
при доставке, потери по таре; улучшить условия хранения товаров;
обеспечить рациональное использование транспорта; не допускать потерь
рабочего времени и др.
Программа по снижению издержек обращения
• мероприятия по рациональному использованию материальных
ресурсов (новые технологии, экономия топлива, сырья, нормативная
база, качество продукции и др.)
• оптимальный размер организации (минимализация затрат)
• улучшение использования основных фондов (сдача в аренду, продажа
излишнего, повышение производительности)
• использование персонала (оптимальная численность, повышение
квалификации, производительность, оплата труда, мотивация)
• совершенствование организации труда (концентрация, специализация,
кооперирование, диверсификация, внедрение НОТ)
19
Список литературы:
1. Лоскутова Е.Е., Савельева З.А., Зайцева З.И. Финансовоэкономический анализ деятельности аптечного предприятия. Москва,
МЦФЭР, 1999 г
2. http://www.ecopharmacia.ru/
3. http://www.grandars.ru/
20