Transcript En rapport från skatteekonomiska enheten i Finansdepartementet

En rapport från skatteekonomiska enheten i Finansdepartementet
Beräkningskonventioner
2010
ISBN 978-91-977873-0-7
ISSN 1650-0741
Förord
Konventionerna för redovisning och beräkning av offentligfinansiella effekter vid förändrade skatte- och avgiftsregler har
under en följd av år utvecklats vid skatteekonomiska enheten i
Finansdepartementet. De har sin bakgrund i arbetet med 1990–91
års skattereform. Det stora antalet regelförändringar i reformen
aktualiserade behovet av en enhetlig metodik för beräkning och
redovisning av offentligfinansiella effekter. Sedan dess har konventionerna successivt vidareutvecklats och preciserats.
Syftet med konventionerna är att åstadkomma en öppen och
konsistent beräkning och redovisning av offentligfinansiella effekter. Eftersom resultatet av beräkningarna utgör en väsentlig del av
underlaget för beslut om olika åtgärder är det av vikt att de
metoder och antaganden som ligger till grund för beräkningarna
redovisas offentligt. Därför ges i denna publikation, fr.o.m. 1997,
en beskrivning av gällande konventioner. Rapporten publiceras
varje år i nära anslutning till överlämnandet av budgetpropositionen.
En nyhet i beräkningskonventionerna för 2010 är att ett första
steg tas i utvecklingen av konventioner för beräkning av en åtgärds
självfinansieringsgrad. Med självfinansieringsgrad avses en åtgärds
långsiktiga offentligfinansiella effekt i förhållande till den kortsiktiga. Måttet avser att ge ett bredare underlag vid bedömning av
olika åtgärder. Därtill introduceras konventioner för beräkningar av
offentligfinansiell effekt vid statligt ägande, avancerad skatteplanering och förändrad uppbörd av skatt.
Rapporten vänder sig till ett flertal olika intressenter. I första
hand är den avsedd som en handbok för tjänstemän inom Regeringskansliet, riksdagen och utredningsväsendet. Andra intressenter kan exempelvis vara de politiska partiernas utredningskanslier,
enskilda riksdagsledamöter, olika intresseorganisationer samt massmedia. Beskrivningen av skatte- och avgiftssystemet har gjorts med
syfte att ge läsaren en inblick i gällande regler. Rapporten ska dock
inte användas som referenskälla när det gäller skatte- och avgiftssystemets mer exakta juridiska innebörd.
Det skattestatistiska grundmaterialet, de olika räkneexemplen
och nyckeltalen har uppdaterats så att de avser budgetåret 2010.
Jämförelsenormen för de förändringar som exemplifieras i rapporten är de skatte- och avgiftsregler som gäller för 2010, under
förutsättning att de förslag och bedömningar som lämnas i budgetpropositionen för 2010 antas av riksdagen. I en bilaga i Beräkningskonventioner 2010 finns en sammanställning av aktuella skattebaser och skattesatser.
Beräkningskonventioner 2010 har skrivits av handläggarna vid
skatteekonomiska enheten i Finansdepartementet. Vi tar tacksamt
emot synpunkter på rapporten. Dessa lämnas till ansvarig handläggare enligt förteckningen på kontaktpersoner.
Stockholm den 5 oktober 2009
Bo Stoltz
/Mats-Olof Hansson
4
Kontaktpersoner
Direkt skatt på arbete ........................ Rickard Eriksson .........
08–405 17 68
Lars Lindvall ................
08-405 21 12
Martin Kjellqvist..……
08-405 53 58
Skatt på kapital................................... Johan Almenberg.........
08-405 12 52
Johan Sandberg ............
08–405 18 08
Företagsbeskattning........................... Fredrik Johansson .......
08–405 11 85
Magnus Wiberg...…….
08-405 81 65
Socialavgifter och löneskatter .......... Rickard Eriksson .........
08–405 17 68
Lars Lindvall ................
08-405 21 12
Martin Kjellqvist..........
08-405 53 58
Mervärdesskatt ................................... Raisa Svensson .............
08–405 29 67
Helen Forslind.............
08–405 37 44
Alkohol- och tobaksskatt..................... Raisa Svensson .............
08–405 29 67
Energi-, miljö- och fordonsskatter...... Mats-Olof Hansson ....
08–405 29 77
Magnus Sjöström.........
08-405 44 04
Helen Forslind.............
08–405 37 44
Finansdepartementet, växel.........................................................
08–405 10 00
Punktskatter .......................................
Innehåll
1
Principer bakom beräkningskonventionerna................... 19
1.1
Offentlig sektor och dess olika delar...................................... 20
1.2
Centrala ekonomiska utgångspunkter.................................... 21
1.3
Bruttoeffekt, indirekt effekt och nettoeffekt......................... 24
1.4
Varaktig effekt.......................................................................... 25
1.5
Självfinansieringsgrad .............................................................. 30
1.6
Val av diskonteringsränta m.m................................................ 31
1.7
Att använda och tolka beräkningskonventionerna ................ 35
2
Fundament vid beräkning av indirekta effekter av
ändrade skatteregler ................................................... 39
2.1
Övervältring ............................................................................. 40
2.2
Antaganden om prisövervältring vid förändrade
punktskatter och mervärdesskatt............................................ 43
2.3
KPI-effekten: offentligfinansiella effekter av en höjd
prisnivå...................................................................................... 44
2.4
Allmänt om olika mått på skatteuttag .................................... 48
2.5
Genomsnittliga marginalskattesatser för 2010....................... 51
3
Direkt skatt på arbete ................................................. 53
3.1
Fysiska personers inkomstskatt.............................................. 54
7
Beräkningskonventioner 2010
3.2
Skattereduktion för arbetsinkomster –
jobbskatteavdraget ...................................................................60
3.3
Långsiktiga effekter av ändrad skatt på arbete: beräkning
av självfinansieringsgraden.......................................................64
3.4
Den allmänna pensionsavgiften...............................................68
3.5
Avdrag för resor mellan bostad och arbete.............................69
4
Skatt på kapital ..........................................................73
4.1
Beskattning av kapitalinkomst ................................................74
4.2
Inkomster från fåmansföretag .................................................78
4.3
Investeringsfonder och investmentföretag.............................79
4.4
Avkastningsskatt ......................................................................80
4.5
Fastighetsavgift och fastighetsskatt ........................................86
5
Företagsbeskattning ....................................................91
5.1
Kort beskrivning av databasen FRIDA...................................91
5.2
Allmänna principer...................................................................92
5.3
Aktiebolag.................................................................................93
5.4
Fåmansföretag ..........................................................................98
5.5
Ekonomiska föreningar............................................................99
5.6
Bostadsrättsförening och andra privatbostadsföretag .........101
5.7
Enskild näringsverksamhet ....................................................103
5.8
Handelsbolag och kommanditbolag .....................................106
5.9
EEIG, europabolag, europeiska kooperativa föreningar
och EGTS................................................................................109
5.10 Enkelt bolag och partrederi ...................................................111
5.11 Koncerner ...............................................................................112
5.12 Investmentföretag och investeringsfonder...........................113
8
Beräkningskonventioner 2010
5.13 Internationell företagsbeskattning........................................ 114
6
Socialavgifter och löneskatter .................................... 117
6.1
Arbetsgivaravgifter ................................................................ 118
6.2
Egenavgifter............................................................................ 126
6.3
Särskild löneskatt ................................................................... 129
7
Mervärdesskatt......................................................... 135
8
Punktskatter ............................................................ 145
8.1
Alkoholskatt........................................................................... 146
8.2
Tobaksskatt ............................................................................ 151
8.3
Energi-, miljö- och fordonsrelaterade skatter ...................... 154
Bilaga Översikt över skattebaser och skattesatser för
inkomståret 2010............................................................................. 167
9
Tabeller
Tabell 1.1
Mall för redovisning av periodiserade
offentligfinansiella effekter av regeländringar ...... 37
Tabell 2.1
Övervältringsprofil vid förändrade
arbetsgivaravgifter .................................................. 43
Tabell 2.2
KPI-effekter av en ökning av
konsumentpriserna med en procent...................... 46
Tabell 2.3
Vägda genomsnittliga marginalskatter för
olika inkomstslag 2010 ........................................... 52
Tabell 3.1
Skiktgränser (beskattningsbar inkomst) och
brytpunkter (taxerad inkomst) i kronor............... 56
Tabell 3.2
Grundavdragets konstruktion för de som inte
har fyllt 65 år vid årets ingång................................ 57
Tabell 3.3
Grundavdraget för personer som inte har fyllt
65 år vid årets ingång .............................................. 57
Tabell 3.4
Tillägg till grundavdrag och förhöjt
grundavdrag för personer som fyllt 65 år vid
årets ingång ............................................................. 58
Tabell 3.5
Förhöjt grundavdrag för personer som fyllt
65 år vid årets ingång .............................................. 58
11
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 3.6
Skatteunderlag och skatteintäkter från
förvärvsinkomster för fysiska personer 20062010..........................................................................59
Tabell 3.7
Beräkning av jobbskatteavdraget för personer
som inte har fyllt 65 år............................................61
Tabell 3.8
Beräkning av jobbskatteavdraget för personer
som har fyllt 65 år ...................................................63
Tabell 3.9
Höjt jobbskatteavdrag med 1 000 kr per år
för alla ......................................................................64
Tabell 3.10
Avgiftsunderlag för och intäkter från den
allmänna pensionsavgiften......................................69
Tabell 4.1
Intäkter från kapitalinkomstskatt och
skattebasens sammansättning ................................77
Tabell 4.2
Investmentföretags och investeringsfonders
innehav av aktier noterade på svensk
marknadsplats..........................................................80
Tabell 4.3
Underlag för avkastningsskatt samt
skatteintäkter ..........................................................82
Tabell 4.4
Övervältring på lönesumma, vinster och
priser som andel av bruttoeffekten vid en
ändring av avkastningsskatten................................83
Tabell 4.5
Höjd avkastningsskatt på pensionssparande
med en procentenhet - privat
pensionssparande ....................................................85
Tabell 4.6
Höjd avkastningsskatt på pensionssparande
med en procentenhet - tjänstepensioner ...............86
12
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 4.7
Fastighetsavgift och fastighetsskatt:
Avgiftssats, skattesats och intäkter ....................... 89
Tabell 5.1
Inkomst av näringsverksamhet och betald
skatt för aktiebolag 2004–2007.............................. 97
Tabell 5.2
Inkomst av näringsverksamhet och
inkomstskatt från ekonomiska föreningar
(exkl. bostadsrättsföreningar) 2004–2007 .......... 100
Tabell 5.3
Inkomst av näringsverksamhet och
inkomstskatt från bostadsrättsföreningar och
andra privatbostadsföretag 2004–2007................ 102
Tabell 5.4
Inkomst m.m. av aktiv och passiv
näringsverksamhet 2004–2007............................. 105
Tabell 5.5
Inkomst m.m. av aktiv och passiv
näringsverksamhet i handelsbolag 2004–2007 .... 109
Tabell 6.1
Avgiftsnivåer för socialavgifter och allmän
löneavgift 2010...................................................... 118
Tabell 6.2
Avgiftssats, avgiftsunderlag och intäkter från
arbetsgivaravgifter inklusive allmän löneavgift... 119
Tabell 6.3
Sänkt allmän löneavgift med en procentenhet
– arbetsgivaravgifter. Ingen övervältring............. 124
Tabell 6.4
Sänkt allmän löneavgift med en procentenhet
– arbetsgivaravgifter. Övervältring enligt
profil. ..................................................................... 125
Tabell 6.5
Avgiftssats, avgiftsunderlag och intäkter från
egenavgifter inklusive allmän löneavgift ............. 127
Tabell 6.6
Sänkt allmän löneavgift med en procentenhet
– egenavgifter........................................................ 129
13
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 6.7
Skattesats och skattebaser för särskild
löneskatt fördelat på juridiska och fysiska
personer .................................................................130
Tabell 6.8
Sänkt särskild löneskatt med en procentenhet
– juridiska personer...............................................132
Tabell 6.9
Sänkt särskild löneskatt med en procentenhet
– fysiska personer..................................................133
Tabell 7.1
Baser för mervärdesskatt 2006-2010....................138
Tabell 7.2
Höjd mervärdesskatt på livsmedel med en
procentenhet .........................................................142
Tabell 7.3
Breddad skattebas mervärdesskatt .......................144
Tabell 8.1
Skattesatser för alkoholdrycker 2006-2010.........147
Tabell 8.2
Intäkter från alkoholskatt och förbrukade
kvantiteter 2006-2010 ...........................................148
Tabell 8.3
Höjd punktskatt på öl från 1,66 kronor till
1,83 kronor per volymprocent alkohol och
liter.........................................................................151
Tabell 8.4
Skattesatser tobak 2006–2010 ..............................153
Tabell 8.5
Intäkter från tobaksskatt och förbrukade
kvantiteter 2006–2010 ..........................................153
Tabell 8.6
Punktskattesatser energi 2006–2010....................158
Tabell 8.7
Intäkter från energi-, miljö- och
fordonsrelaterade skatter 2006–2010...................159
Tabell 8.8
Vissa skattebaser för energi 2006–2010 ...............160
14
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 8.9
Förbrukning av olika energislag: fördelning
mellan hushåll, företag och den offentliga
sektorn 2010.......................................................... 161
Tabell 8.10
Övervältring på lönesumma, vinster och
priser som andel av bruttoeffekten vid en
ändring av en energi- eller miljöskatter............... 162
Tabell 8.11
Höjd energiskatt på bensin med en krona per
liter ........................................................................ 166
15
Exempel
Exempel 1.1
Varaktig effekt av en temporär och en
permanent åtgärd (utan indirekta effekter) .......... 28
Exempel 1.2
Varaktig effekt av en temporär och en
permanent åtgärd (med indirekta effekter) .......... 29
Exempel 1.3
Uppbördsförskjutning av inbetalning av skatt
med en månad ......................................................... 34
Exempel 3.1
Beräkning av jobbskatteavdraget för personer
som inte har fyllt 65 år ........................................... 62
Exempel 3.2
Beräkning av jobbskatteavdraget för personer
som har fyllt 65 år................................................... 63
Exempel 3.3
Höjt jobbskatteavdrag med 1000 kr per år för
alla............................................................................ 63
Exempel 4.1
Avkastningsskatten på pensionsmedel höjs
med en procentenhet.............................................. 84
Exempel 5.1
Sänkt bolagsskattesats med en procentenhet ....... 98
Exempel 6.1
Sänkt allmän löneavgift med en procentenhet
– arbetsgivaravgifter ............................................. 122
Exempel 6.2
Sänkt allmän löneavgift med en procentenhet
– egenavgifter........................................................ 128
17
Beräkningskonventioner 2010
Exempel 6.3
Sänkt särskild löneskatt med en procentenhet
– juridiska personer...............................................131
Exempel 6.4
Sänkt särskild löneskatt med en procentenhet
– fysiska personer..................................................131
Exempel 7.1
Höjd mervärdesskatt på livsmedel med en
procentenhet .........................................................141
Exempel 7.2
Breddad skattebas mervärdesskatt .......................143
Exempel 8.1
Höjd punktskatt på öl med 10 procent, från
1,66 kronor till 1,83 kronor per volymprocent
alkohol och liter ....................................................150
Exempel 8.2
Höjd energiskatt på bensin med en krona per
liter.........................................................................164
18
1
Principer bakom
beräkningskonventionerna
I denna rapport beskrivs ett antal konventioner för beräkning och
redovisning av offentligfinansiella effekter vid förändrade skatteoch avgiftsregler. Rapporten innehåller också kortfattade beskrivningar av de mest centrala delarna i regelverken för olika skatter
och avgifter samt uppgifter om skattebasernas storlek 1 . För tjänstemän i Regeringskansliet kan rapporten betraktas som en handbok
för hur olika typer av offentligfinansiella effekter av ändrade
skatte- och avgiftsregler ska beräknas och hur beräkningarna
redovisas. Syftet med rapporten är dels att öppet redovisa de
metoder som tillämpas vid beräkning och redovisning av olika
åtgärders offentligfinansiella effekter, dels att skapa förutsättningar
för konsistenta och konsekventa beräkningar över tiden.
Konventionerna avser i första hand beräkningar av offentligfinansiella effekter av generella regelförändringar och eventuella
indirekta effekter som regelförändringen antas ge upphov till. Vid
selektiva åtgärder kan det i vissa fall vara motiverat att utgå från
andra antaganden än de som redovisas här. Då andra antaganden
görs än de som redovisas i beräkningskonventionerna är det särskilt
viktigt att redogöra för dem.
Beräkningskonventionerna redovisar inte vilken inkomsttitel i
statsbudgeten som en skatt bokförs på. I stället hänvisas till
Inkomstliggaren som årligen publiceras av Ekonomistyrningsverket. Inkomstliggaren redovisar samtliga inkomsttitlar på statsbudgeten. 2
Beräkningskonventionerna 2010 har följande innehåll. I kapitel
1 beskrivs centrala ekonomiska utgångspunkter och redovisningsbegrepp. Kapitel 2 preciserar hur förändrade arbetsgivaravgifter
1
För mer detaljerade uppgifter avseende de totala skatteintäkternas storlek och fördelning,
se Skatteverkets Skattestatistiska årsbok Skatter i Sverige, www.skatteverket.se.
Inkomstliggaren finns tillgänglig på Ekonomistyrningsverkets hemsida, www.esv.se.
2
19
Principer bakom beräkningskonventionerna
Beräkningskonventioner 2010
antas övervältras på löner, vinster och priser. Vidare beskrivs den så
kallade KPI-effekten, dvs. hur regeländringar påverkar den allmänna prisnivån, som i nästa led via exempelvis transfereringssystemen påverkar de offentliga finanserna. I kapitlet redovisas
också olika mått på skatteuttag och de marginalskatter för 2010
som används vid olika beräkningar. I de därpå följande kapitlen,
kapitel 3-8, tillämpas konventionerna på enskilda skatter och
avgifter.
1.1
Offentlig sektor och dess olika delar
Den offentliga sektorn kan delas in i tre delar: stat, kommuner och
landsting och ålderspensionssystemet. I allmänekonomiskt avseende – exempelvis vad gäller effekter på samhällsekonomisk
balans och resursfördelning mellan den offentliga och den privata
sektorn – är den samlade effekten för de tre delarna, den konsoliderade offentliga sektorn, av störst betydelse. Men effekterna på de
olika delarna av den offentliga sektorn är också av intresse.
Effekterna för staten är av intresse för riksdagen. Redovisningen av
effekten för kommunsektorn är av vikt för relationen mellan stat
och kommun och ger bl.a. underlag för beslut om eventuell
reglering mellan dessa. Ålderspensionssystemet är av betydelse främst
av finansiella skäl, dvs. i hur stor utsträckning den ska finansieras
vid sidan av statsbudgeten. Genom olika regleringar är det i princip
alltid möjligt att göra överföringar mellan de tre delarna av den
offentliga sektorn. Sådana överföringar påverkar dock inte den
konsoliderade offentliga sektorns finansiella sparande.
Även om en aktuell regelförändring i ett första steg endast berör
en del av den offentliga sektorn kan de andra delsektorerna
påverkas genom indirekta effekter. Exempelvis ger en förändring i
mervärdesskatten, som är en statlig skatt, även upphov till indirekta
effekter på offentliga finanserna via förändringar av prisbasbeloppet, som påverkar bl.a. skatteskalor, statliga transfereringar
och vissa punktskatter.
20
Beräkningskonventioner 2010
1.2
Principer bakom beräkningskonventionerna
Centrala ekonomiska utgångspunkter
Allmän jämvikt och fullt resursutnyttjande
Vid beräkningar av de offentligfinansiella effekterna av förändrade
skatteregler är en central utgångspunkt i konventionerna att
ekonomin befinner sig i ett allmänt jämviktsläge. Resurserna antas
vara fullt utnyttjade. Vidare antas att varje åtgärd motsvaras av
åtgärder på budgetens utgifts- eller intäktssida som balanserar den
aktuella åtgärdens effekt på den aggregerade efterfrågan i ekonomin. Utgångspunkten för beräkningen är således att totala
efterfrågade och erbjudna kvantiteter i ekonomin inte påverkas av
förändrade skatteförhållanden. I konsekvens härmed beaktas inte
heller eventuella effekter på det totala sparandet och aktivitetsnivån
i ekonomin. Vidare beräknas de offentligfinansiella effekterna
separat för varje enskild åtgärd, analyserna är alltså partiella. Eventuella förändringar på aggregerad efterfrågan, sparande och
aktivitetsnivån i ekonomin beaktas i stället i Finansdepartementets
makroekonomiska analyser och prognoser. I de makroekonomiska
analyserna och prognoserna görs en samlad bedömning av den
aktuella skattepolitikens effekt på ekonomin.
Övervältring
Beräkningen av den offentligfinansiella effekten bör även beakta att
regelförändringen ibland påverkar andra skattebaser än den som
direkt berörs av skatteförändringen. I vissa fall finns en avvikelse
mellan skattesubjektet, dvs. den som är skattskyldig och har att
betala skatten, och skatteobjektet, dvs. den som faktiskt bär
kostnaden för skatten. Priskänsligheten i utbud och efterfrågan
avgör i vilken utsträckning skatten vältras över – via pris- och
lönejusteringar – från skattesubjektet till skatteobjektet. Direkta
skatter (statlig och kommunal inkomstskatt, kapitalinkomstskatt,
allmän pensionsavgift m.fl.) brukar definieras som skatter som
”stannar” hos skattesubjektet, medan indirekta skatter (arbetsgivaravgifter, mervärdesskatt, punktskatt m.fl.) är skatter som kan
övervältras. Hur olika skatter övervältras är dock i grunden
empiriska frågor som handlar om priskänsligheten på olika marknader. Därför finns det ett visst mått av godtycke i denna typ av
gränsdragning mellan direkta och indirekta skatter. I kapitel 2
21
Principer bakom beräkningskonventionerna
Beräkningskonventioner 2010
återkommer vi till de ställningstaganden som görs i beräkningskonventionerna avseende övervältringsmekanismer.
En liten öppen ekonomi
Den svenska ekonomins öppenhet gentemot omvärlden innebär att
varor, tjänster och kapital rör sig mer eller mindre fritt över
gränserna. Antagandet om en ’liten öppen ekonomi’ kan därför
sägas utgöra en god approximation av verkliga förhållanden. Följaktligen antas räntan och avkastningskravet som ställs på
investeringar i Sverige bestämmas på den internationella kapitalmarknaden. Även för varor och tjänster antas de reala producentpriserna, dvs. de reala priserna före mervärdesskatt och eventuella
punktskatter, vara givna utifrån. (Förändringar i de nominella
producentpriserna är dock möjliga i och med att Sverige har rörlig
växelkurs 3 .) För varor och tjänster som är föremål för
internationell handel utgör antagandet att producentpriserna är
givna utifrån en rimlig utgångspunkt. På andra områden är det
snarare bristen på mer detaljerad empirisk kunskap om hur skatter
övervältras som motiverar det förenklande antagandet om givna
reala producentpriser. Den praktiska innebörden av detta
antagande är att förändringar i mervärdesskatt och punktskatter
(på varor och tjänster som används för slutlig konsumtion) helt
och hållet kommer att övervältras på konsumentpriserna.
Antagandet om givna insatspriser och fria kapitalrörelser innebär, på lång sikt, att företagsskatter och skatter på andra
produktionsfaktorer, t.ex. arbete och energi, inte bärs av
företagskapitalet. Direkta skatter på produktionsfaktorn arbete
bärs på lång sikt av arbetskraften genom sänkta nominella löner.
Detta gäller också skatter på övriga insatsfaktorer som används i
produktionen av varor och tjänster som är föremål för
internationell handel. Skatter på insatsfaktorer fungerar därmed
som implicita skatter på arbete. Anpassningstiderna kan dock vara
långa. För effekter på kort- och medelfristig sikt, såsom det
treårsperspektiv som redovisningen av offentligfinansiella effekter i
allmänhet avser, blir det därför nödvändigt att precisera hur snabbt
anpassningen sker och på vilket sätt, t.ex. vilka andra skattebaser
som påverkas. I avsnitt 2.1 redogörs för de övervältringsantaganden
som används vid beräkningar avseende ändrade arbetsgivaravgifter.
3
En fast växelkurs skulle däremot innebära att de nominella producentpriserna är givna.
22
Beräkningskonventioner 2010
Principer bakom beräkningskonventionerna
I huvudsak innebär antagandena att avgiftsförändringar initialt
övervältras med 50 procent på lönerna och resterande 50 procent
fördelas lika mellan vinster och priser. På lång sikt övervältras dock
avgiftsförändringen i sin helhet på lönerna.
Beteendeeffekter
Oavsett om en skatteförändring bärs av skattesubjektet eller om
övervältring antas förekomma bortser vi generellt sett i beräkningarna från eventuella beteendeeffekter. Skälet till att inte beakta
beteendeeffekter är den osäkerhet som råder om hur omfattande
dessa effekter är och hur tidsprofilen för beteendeförändringarna
ser ut. Genom att bortse från beteendeeffekter tenderar beräkningarna att något överskatta de offentligfinansiella effekterna av
olika regeländringar. I den mån beteendeeffekterna motsvaras av
substitution mellan varor och tjänster som är beskattade torde
dock denna överskattning vara begränsad. Två undantag finns
dock. Det gäller effekterna av förändringar i punktskatterna på
alkohol och tobak. Beräkningen av förändringar i alkoholskatterna
tar hänsyn till beteendeförändringar i form av substitution mellan
privatinförsel och inhemsk försäljning samtidigt som den totala
konsumtionen hålls konstant. Beräkningen av förändringar i
tobaksskatten tar hänsyn till beteendeförändringar i konsumtionen
till följd av förändrat pris. Dock antas att den generella efterfrågan i
övrigt inte påverkas. Det bör vidare sägas att även om beteendeeffekter generellt sett inte beaktas i de offentligfinansiella beräkningarna så uppmärksammas de i den allmänna ekonomiska
konsekvensanalys som genomförs som en del av beredningen av
olika skatteåtgärder.
Statligt ägande
Under vissa omständigheter bör statligt ägande beaktas vid beräkning av en åtgärds offentligfinansiella effekter. Om det finns starka
skäl att förvänta sig att en ändring i beskattningen inte övervältras
på konsumenterna bör i vissa fall den offentligfinansiella effekten
justeras för åtgärdens förväntade effekt på de statligt ägda företagens resultat. Om exempelvis skatten på termisk effekt i kärn-
23
Principer bakom beräkningskonventionerna
Beräkningskonventioner 2010
kraftverk förändras bör statens ägande av Vattenfall m.m. beaktas i
beräkningen av den offentligfinansiella effekten.
Regeländringar som avser att motverka s.k. skatteplanering
Vid förändrade skatteregler, t.ex. i skattesats eller skattebas, redovisas offentligfinansiella effekter i enlighet med de metoder som
beskrivs i beräkningskonventionerna. Det kan t.ex. vara förändringar i bolagsskattesatsen eller i företagens avskrivningsregler,
dvs. åtgärder där det ofta finns bra underlag för offentligfinansiella
beräkningar. I andra fall, där åtgärden syftar till att motverka
avancerad skatteplanering, är det ofta mer komplicerat. Ofta är
underlaget bristfälligt vilket gör beräkningarna osäkra. För de fall
underlaget och övrig information om en viss åtgärd bedöms som
alltför bristfälligt är konventionen att den offentligfinansiella
effekten, av försiktighetsskäl, sätts lika med noll. Men om underlag
finns tillgängligt och informationen i övrigt bedöms som tillfredsställande görs en beräkning av den offentligfinansiella effekten.
Åtgärderna bedöms från fall till fall, där tillgången till statistiskt
underlag och tillförlitligheten i materialet avgör om en beräkning av
den offentligfinansiella effekten kan göras med tillräckligt god
precision. När det statistiska underlaget är osäkert är det viktigt att
dels vara försiktig i bedömningen, dels redovisa de olika stegen i
beräkningen.
Avsteg från beräkningskonventionerna
Det bör avslutningsvis påpekas att det i vissa fall, beroende på
frågeställning och tillgänglig information, kan finnas skäl att göra
avsteg från konventionerna om hur skatte- och avgiftsförändringar
bör analyseras. Det är då särskilt viktigt att avstegen motiveras och
beskrivs på ett tydligt sätt.
1.3
Bruttoeffekt, indirekt effekt och nettoeffekt
Redovisningen av de offentligfinansiella effekterna av en viss åtgärd
tar sin utgångspunkt i åtgärdens direkta effekt på intäkterna från
skatten ifråga. Den direkta effekten beräknas med utgångspunkt
24
Beräkningskonventioner 2010
Principer bakom beräkningskonventionerna
från en ekonomi med fasta priser och volymer. Denna effekt betecknas åtgärdens bruttoeffekt.
Utöver den direkta effekten på intäkterna från skatten eller
avgiften ifråga kan en regeländring ge upphov till indirekta effekter
av olika slag. Ett exempel på en indirekt effekt är att basen, som
utgör underlag för en viss skatt eller avgift, kan förändras genom
den tänkta åtgärden. Om t.ex. arbetsgivaravgifterna sänks så
förväntas sänkningen övervältras på lönerna så att den totala
lönesumman ökar. Den totala lönesumman utgör i sin tur
underlaget vid beräkning av arbetsgivaravgifterna. En annan
indirekt effekt är att inkomsttransfereringar ändras när den
allmänna prisnivån påverkas (KPI-effekten). Då t.ex. olika punktskatter förändras påverkar det den allmänna prisnivån. Detta
genererar förändringar i skatte- och transfereringssystemen vilket
påverkar de offentliga finanserna. En tredje indirekt effekt är då
andra skattebaser påverkas och därmed förändrar skatteintäkterna.
En sänkning av arbetsgivaravgiften ger kortsiktigt upphov till
större vinster för företagen och därmed ökade skatteintäkter från
bolagsskatten. Indirekta effekter kan även uppstå som en följd av
regelverken i skatte- och finansieringssystemen. Det gäller t.ex. vid
en förändring av den allmänna pensionsavgiften som sedan 2006 är
fullt ut kompenserad genom en skattereduktion.
När dessa indirekta effekter beaktas erhålls åtgärdens nettoeffekt.
Att enbart redovisa bruttoeffekten kan således innebära en felbedömning av åtgärdens inverkan på de offentliga finanserna.
Åtgärdens nettoeffekt speglar mer korrekt hur de offentliga
finanserna förändras. Beräkningen av de indirekta effekterna utgår
dels från olika övervältringsantaganden, dels från olika nyckeltal,
t.ex. KPI-effekten och olika marginalskattesatser. Nyckeltalen
uppdateras regelbundet och bygger dels på aggregerade data, dels
på beräkningar baserade på mikrodata (se kapitel 2).
Bruttoeffekten redovisas endast för ikraftträdandeåret medan
nettoeffekten redovisas för ikraftträdandeåret och två år framåt.
1.4
Varaktig effekt
Den offentligfinansiella effekten av en regelförändring förväntas
ibland vara olika stor för olika budgetår. Detta kan bero på att
åtgärden inte är permanent utan temporär, och/eller på att åtgärdens ekonomiska effekter inte uppkommer omedelbart utan
25
Principer bakom beräkningskonventionerna
Beräkningskonventioner 2010
successivt, t.ex. genom att KPI-effekten slår igenom först efter ett
år, eller att regelförändringen ger upphov till beteendeförändringar
som i sin tur påverkar skattebasen.
Eftersom åtgärder kan ha offentligfinansiella effekter som
varierar över tiden så redovisas även en varaktig effekt, utöver de
nettoeffekter som har redogjorts för i avsnitt 1.3. Redovisningen av
de två måtten fyller olika syften. Nettoeffekten visar hur offentliga
sektorns intäkter påverkas ett visst år medan den varaktiga effekten
ger ett mått på den bestående årliga kostnaden eller intäkten som
åtgärden medför utan koppling till de offentliga finanserna ett visst
år. På så vis möjliggörs jämförelser mellan regelförändringar vars
nettoeffekter är olika fördelade över tiden.
Beräkning av den varaktiga effekten baseras på nuvärdet av en
åtgärds framtida nettoeffekter. Den varaktiga effekten utgår från
premissen att statens upplåning ökar till följd av skattesänkningar
och minskar till följd av skattehöjningar. Den varaktiga effekten
motsvarar räntekostnaden eller ränteintäkten av detta nuvärde.
Enligt konventionen är diskonteringsräntan konstant (se avsnitt
1.6) och lika med statens upplåningsränta.
Enligt beräkningskonventionerna blir nettoeffekten av en åtgärd
tids nog konstant. För permanenta åtgärder stabiliseras nettoeffekten fr.o.m. att eventuella indirekta effekter har slagit igenom
fullt ut och antas därefter vara konstant. För temporära åtgärder
stabiliseras visserligen nettoeffekten fr.o.m. att eventuella indirekta
effekter har slagit igenom fullt ut, men kan sägas vara konstant
först då åtgärden inte längre är ikraft (och nettoeffekten uppgår då
till noll).
Den varaktiga effekten beaktar att nettoeffekten under en tid
kan variera för att till sist bli konstant. Låt S t vara nettoeffekten
under år t och S nettoeffekten per år fr.o.m. det att nettoeffekten
övergår till att vara konstant. Avvikelsen mellan nettoeffekten år t
och den konstanta årliga nettoeffekten kan då definieras som
(1)
Bt = S t − S
och nuvärdet av samtliga sådana avvikelser kan skrivas som
(2)
∞
B=∑
t =0
26
1
Bt
(1 + r ) t
Beräkningskonventioner 2010
Principer bakom beräkningskonventionerna
där B kan vara positiv eller negativ, beroende på om nettoeffekten
på kort sikt är större eller mindre än nettoeffekten på lång sikt.
Den varaktiga effekten av en åtgärd kan då skrivas som
(3)
Varaktig effekt = S + rB
där r är statens upplåningsränta, vilken antas sammanfalla med
diskonteringsräntan.
Upplåningsräntan kommer in i bilden därför att även temporära
intäkter och kostnader varaktigt påverkar de offentliga finanserna.
En temporär kostnad kan uttryckas som en tillfällig ökning av
statens upplåningsbehov. Även när den temporära kostnaden upphört så kvarstår ökningen av lånestocken. Räntan på denna ökning
fortsätter att belasta statens finanser. Däremot bortses i beräkningen från en eventuell återbetalning av lånet.
Anta att nettoeffekten stabiliseras år T. Från och med det året,
dvs. för alla t ≥ T, är Bt = 0. Av detta följer att för en permanent
åtgärd där nettoeffekten inte förändras efter ikraftträdandeåret så
är rB = 0 och den varaktiga effekten ges av S . I
beräkningskonventionerna antas detta vara fallet för t.ex.
förändringar i bolagsskatten eller i grundavdrag, för att nämna
några exempel. För permanenta åtgärder där nettokostnaden
varierar initialt medför termen rB att den varaktiga effekten blir
lägre om de initiala nettoeffekterna är mindre än, och högre om de
är större än, S .
För temporära åtgärder gäller istället att S = 0 eftersom
åtgärden är ikraft en begränsad tid. Den varaktiga effekten av en
temporär åtgärd ges därför enbart av termen rB.
Nedan ges exempel på hur den varaktiga effekten beräknas
beroende på om åtgärden är temporär eller permanent samt om
åtgärden ger upphov till indirekta effekter.
27
Principer bakom beräkningskonventionerna
Beräkningskonventioner 2010
Exempel 1.1 Varaktig effekt av en temporär och en permanent åtgärd (utan
indirekta effekter)
I exemplet antas en åtgärd minska intäkterna med 4 mdkr per år
så länge den är ikraft, utan att ge upphov till indirekta effekter.
Den temporära åtgärden antas upphöra efter två år. Statens
upplåningsränta och diskonteringsränta antas i exemplet vara 2
procent (och diskonteringsfaktorn därmed 1/1,02 = ca 0,98).
Temporär åtgärd (utan indirekta effekter)
På sikt, då åtgärden inte längre är i kraft, uppkommer ingen årlig
nettoeffekt, dvs. S = 0. Den varaktiga effekten ges därför
enbart av rB:
Varaktig effekt = rB = 2%*[(4-0)+0,98*(4-0)]= 0,16 mdkr
Permanent åtgärd (utan indirekta effekter)
St avviker inte från S under något år, vilket medför att B = 0.
Den varaktiga effekten ges därför enbart av S :
Varaktig effekt = S = 4,00 mdkr
28
Beräkningskonventioner 2010
Principer bakom beräkningskonventionerna
Exempel 1.2 Varaktig effekt av en temporär och en permanent åtgärd (med
indirekta effekter)
I exemplet antas en åtgärd ge upphov till indirekta effekter, med
konsekvensen att nettoeffekten initialt varierar mellan åren. Den
temporära åtgärden antas minska intäkterna med 2 mdkr första
året och 3 mdkr andra året, för att därefter upphöra. Den
permanenta åtgärden antas minska intäkterna med 2 mdkr första
året, 3 mdkr andra året och därefter 4 mdkr om året. Statens
upplåningsränta och diskonteringsränta antas i exemplet vara 2
procent (och diskonteringsfaktorn därmed 1/1,02 = ca 0,98).
Temporär åtgärd (med indirekta effekter)
På sikt, då åtgärden inte längre är i kraft, uppkommer ingen årlig
nettoeffekt, dvs. S = 0. Den varaktiga effekten ges därför
enbart av rB:
Varaktig effekt = rB = 2%*[(2-0)+0,98*(3-0)] = 0,10 mdkr
Permanent åtgärd (med indirekta effekter)
Den varaktiga effekten beror på den konstanta nettoeffekt som
uppkommer på lång sikt samt de initiala avvikelserna från denna:
Varaktig effekt = S + rB = 4+2%*[(2-4)+0,98*(3-4)] = 3,94
mdkr
Vid permanenta regelförändringar där S t antas förändras över tid
men där kunskapen om anpassningen är liten bortses från termen
rB. Den varaktiga nettoeffekten redovisas då som S , d.v.s. den
konstanta nettoeffekt som tids nog uppnås. Denna förenklade
redovisning används vid förändringar av t.ex. socialavgifter och
punktskatter, där vi har bättre kunskap om nettoeffekten på lång
sikt än om vägen dit. I båda fallen beror det på antagandet om
övervältring. Det finns starkt stöd för antagandet att skatte- och
avgiftsförändringar inom dessa områden på lång sikt fullständigt
övervältras på lönerna. Hur lång tid anpassningen tar är dock mer
svårbedömt. 4
4
I avsnitt 2.1 diskuteras mer ingående övervältring på löner och den övervältringsprofil som
tillämpas i beräkningskonventionerna.
29
Principer bakom beräkningskonventionerna
1.5
Beräkningskonventioner 2010
Självfinansieringsgrad
Ett centralt antagande i beräkningskonventionerna är att skatteunderlaget är oförändrat när skattereglerna ändras, dvs. inga
beteendeförändringar uppkommer som påverkar skatteunderlaget.
Ett par undantag görs dock från detta antagande. Vid förändrad
skatt på alkohol tas hänsyn till att privatinförseln påverkas och vid
ändrad skatt på tobak beaktas förändringar i konsumtionen till
följd av prisförändringar. Men även andra skatteunderlag, än det
som regeländringen avser, kan påverkas av regeländringen. Ofta är
det uttalade syftet med en regeländring att påverka till exempel
antalet arbetade timmar eller mängden koldioxidutsläpp. Även
offentliga utgifter kan ändras som en följd av ändrade skatteregler.
För att göra jämförelsen mellan olika alternativa skatteförslag mer
rättvisande är det önskvärt att ta fram en bedömning av vilka
offentligfinansiella effekter en regeländring får, när effekterna av
förändrade skatteunderlag och offentliga utgifter har beaktats. Ett
arbete med att ta fram sådana bedömningar har påbörjats i
Finansdepartementet och kommer att redovisas som skatteåtgärdens självfinansieringsgrad. Med självfinansieringsgrad avses en
åtgärds långsiktiga offentligfinansiella effekt i förhållande till den
kortsiktiga. Måttet avser att ge ett bredare underlag vid bedömning
av olika åtgärder.
Den långsiktiga offentligfinansiella effekten avser den effekt
som uppkommer när skattebaser och offentliga utgifter anpassats
till ett nytt långsiktigt jämviktsläge i ekonomin. Det kan ta lång tid
för en regelförändring att nå fullt genomslag. Om till exempel koldioxidskatten höjs så kommer efterfrågan på bensinsnålare bilar att
öka, men det tar lång tid tills bilparken, och därmed koldioxidutsläppen, har anpassats fullt ut till den nya jämvikten.
Med hjälp av den långsiktiga offentligfinansiella effekten kan en
åtgärds självfinansieringsgrad enkelt beräknas. Om den långsiktiga
effekten är t.ex. 30 procent lägre än den kortsiktiga så är självfinansieringsgraden 30 procent. Självfinansieringsgraden kan vara
positiv eller negativ och den utgör enbart ett kompletterande
beslutsunderlag och används inte för beräkningar av offentliga
inkomster och utgifter i statsbudgeten.
Den långsiktiga effekten av en skatteförändring kommer i ett
första skede att beräknas för större reformer och för reformer där
man kan förvänta sig att den långsiktiga effekten avviker väsentligt
från den kortsiktiga effekten. Att utveckla konventioner för lång-
30
Beräkningskonventioner 2010
Principer bakom beräkningskonventionerna
siktiga effektberäkningar är ett pågående arbete i Finansdepartementet. Som ett första steg ges i årets Beräkningskonventioner en redogörelse för självfinansieringsgraden och den långsiktiga offentligfinansiella effekten av ändrat arbetskraftsutbud.
Finansdepartementet avser att i framtiden ta fram konventioner för
beräkning av självfinansieringsgraden för t.ex. koldioxidskatt och
bolagsskatt.
1.6
Val av diskonteringsränta m.m.
Vid nuvärdesberäkningar måste en diskonteringsränta fastställas. I
beräkningskonventionerna för 2010 används de räntor som
redovisas i budgetpropositionen för 2010. Dessa räntor är uppskattade årsgenomsnitt. I samband med vårpropositionen gör
Finansdepartementet nya ränteprognoser. Om prognosen har reviderats väsentligt jämfört med budgetpropositionen används därefter istället de räntor som redovisas i vårpropositionen. Finansdepartementets konventioner är enligt följande:
1. Om nuvärdesberäkningen ska beakta effekterna av en
temporär förändring – i vilket fall diskonteringen endast
kommer att omfatta ett fåtal år – ska den inflationsjusterade dagsnoterade räntan på femåriga statsobligationer
användas som diskonteringsränta. Den prognostiserade
femåriga räntan för 2010 är 3,07 procent.
2. Om nuvärdesberäkningen ska beakta effekterna av en
permanent åtgärd – i vilket fall diskonteringen avser en
mycket lång (egentligen evig) tidsperiod – ska den
inflationsjusterade dagsnoterade räntan på tioåriga statsobligationer användas som diskonteringsränta. Den prognostiserade tioåriga räntan för 2010 är 3,71 procent.
3. Om betalningsströmmarna (de årliga effekterna) är uttryckta i ikraftträdandeårets volym, ska en real diskonteringsränta användas. Om betalningsströmmarna är uttryckta i löpande priser, ska en nominell diskonteringsränta
användas. Oavsett vilket av dessa två förfaranden som
används blir resultatet detsamma.
4. Den inflationsjusterade räntan, dvs. realräntan, fås genom
att korrigera den nominella räntan med en förväntad
inflation på 2 procent vilket är liktydigt med Riksbankens
31
Principer bakom beräkningskonventionerna
Beräkningskonventioner 2010
inflationsmål. Att använda Riksbankens inflationsmål i stället för en prognostiserad inflation vid beräkningen av
realräntan kan motiveras med följande argument: Om den
faktiska inflationen tenderar att ligga över eller under
inflationsmålet på 2 procent förväntas Riksbanken föra en
sådan penningpolitik att den faktiska inflationen åtminstone i genomsnitt över tiden överensstämmer med inflationsmålet. Följande ekvation används för att korrigera den
nominella räntan till realräntan:
(3)
r=
1+ i
−1
1+ p
där r är realräntan, p förväntad inflation och i är den
nominella räntan. Om exempelvis räntan på femåriga statsobligationer är 3,07 procent ska en real diskonteringsränta
på 1,05 procent användas om nuvärdesberäkningen sträcker
sig över ett fåtal år.
5. Ska förstaårseffekten diskonteras? Om beslutet fattas i
början av ett år alternativt om ett tidigare fattat beslut ska
gälla från början av ett speciellt år, ska förstaårseffekten
diskonteras. Om beslutet fattas i slutet av ett år alternativt
om ett tidigare fattat beslut ska gälla från slutet av ett
speciellt år, ska inte förstaårseffekten diskonteras.
Offentligfinansiella effekter vid förändrade regler för uppbörd m.m.
I statsbudgeten tillämpas periodiserad redovisning av skatterna
vilket innebär att skatteintäkterna redovisas under det inkomstår då
den skattepliktiga händelsen ägde rum. De kassamässiga skatteinkomsterna utgörs däremot av betalningsflöden som kan avse
skatter för flera olika inkomstår. Detta innebär att de periodiserade
skatteintäkterna skiljer sig från de kassamässiga skatteinkomsterna.
Förändrade regler för uppbörd, betalningsförskjutningar eller
anstånd kan medföra kostnader eller intäkter på grund av kassamässiga effekter. Den offentligfinansiella brutto- och nettoeffekten
redovisas även i dessa fall periodiserat.
Om exempelvis månatliga betalningar av en skatt ersätts med
kvartalsvisa betalningar så uppkommer en offentligfinansiell effekt
i periodiserade termer motsvarande räntan på de uppskjutna
32
Beräkningskonventioner 2010
Principer bakom beräkningskonventionerna
betalningarna under den första och andra månaden i varje kvartal.
Betalningsströmmens fördelning under året är således av central
betydelse för beräkning av den offentligfinansiella effekten.
Den offentligfinansiella bruttoeffekten motsvarar skillnaden
mellan nuvärdet av den betalningsström som avser intäkten för ett
visst inkomstår om betalningarna sker i enlighet med de föreslagna
reglerna, minskat med nuvärdet om betalningarna sker i enlighet
med de befintliga reglerna. Den periodvisa diskonteringsränta som
används vid nuvärdesberäkningarna ska på årsbasis motsvara
statens diskonteringsränta (för val av diskonteringsränta, se punkterna 1.6.1 och 1.6.2 ovan).
Anta att ett kalenderår består av N perioder och att en intäkt
som är hänförlig till ett visst inkomstår betalas in över T perioder
av denna längd. Den offentligfinansiella bruttoeffekten av en uppbördsförändring ges då av en jämförelse av två sådana betalningsströmmar. Låt inbetalningen i period t i det första fallet uppgå till xt
och i det andra fallet till yt. Låt r vara statens årliga
diskonteringsränta och rN den periodvisa diskonteringsräntan, där
(1+rN) = (1+r)1/N. Den offentligfinansiella bruttoeffekten kan då
skrivas som
T
T
( y t − xt )
yt
xt
−
=
∑
∑
∑
t
t
t
t = 0 (1 + rN )
t = 0 (1 + rN )
t = 0 (1 + rN )
T
(4)
33
Principer bakom beräkningskonventionerna
Beräkningskonventioner 2010
Nettoeffekt och varaktig effekt beräknas enligt konventionen (se
Exempel 1.3 samt avsnitt 1.4).
Exempel 1.3 Uppbördsförskjutning av inbetalning av skatt med en månad
I detta räkneexempel redovisas den offentligfinansiella effekten
av att uppbörden av en skatt som företagen betalar in månadsvis
skjuts upp med en månad. De månatliga inbetalningarna antas i
exemplet uppgå till 10 mdkr.
Om åtgärden är temporär motsvaras statens diskonteringsränta av den prognostiserade räntan på femåriga statsobligationer, vilken för år 2010 uppgår till 3,07 procent per år. (För en
permanent åtgärd ska istället den prognostiserade räntan på
tioåriga statsobligationer användas.) Den inflationsjusterade
räntan, dvs. realräntan, uppgår då till 1,05 procent på årsbasis
eller ca 0,09 procent per månad. Vid denna diskonteringsränta
uppgår nuvärdet av ett års månatliga inbetalningar på 10 mdkr
till ca 119,43 mdkr. Nuvärdet av samma betalningsström men
framskjutet i tiden med en månad uppgår till ca 119,32 mdkr.
Differensen mellan de två nuvärdena, ca -0,10 mdkr, utgör
den offentligfinansiella bruttoeffekten. Vid beräkning av
nettoeffekten beaktas att en kostnadsminskning uppkommer
för de berörda företagen, vilket kan antas resultera i ökade
bolagsskatteintäkter. Företagens kostnader minskar med lika
mycket som bruttominskningen av statens intäkter, dvs. de
minskar med 0,10 mdkr. Vid en bolagsskatt på 26,3 procent blir
nettoeffekten för staten (1-0,263)*-0,10 = ca -0,07 mdkr.
Den varaktiga effekten beror på hur länge åtgärden är i kraft.
Om åtgärden endast är i kraft under ett år så uppgår den varaktiga effekten till det årets nettoeffekt multiplicerat med den
inflationsjusterade ränta som staten betalar på statsskulden. I
exemplet ovan blir den varaktiga effekten försumbar. Om åtgärden istället är permanent så blir den varaktiga effekten istället
densamma som nettoeffekten, dvs. ca -0,07 mdkr.
Förändrade regler för uppbörd, betalningsförskjutningar eller
anstånd får ofta en offentligfinansiell effekt som är liten i
förhållande till den intäkt eller kostnad som berörs av ändringen. I
många fall blir effekten försumbar och redovisas därför inte.
34
Beräkningskonventioner 2010
1.7
Principer bakom beräkningskonventionerna
Att använda och tolka beräkningskonventionerna
Som framkommit i avsnitt 1.3 kan en åtgärds nettoeffekt
införandeåret avvika från nettoeffekten några år senare till följd av
s.k. indirekta effekter. Indirekta effekter kan uppkomma med viss
tidsfördröjning. Även det förhållandet att vissa åtgärder fasas in
successivt medför att nettoeffekten kan variera över tiden.
Redovisningen av offentligfinansiella effekter görs därför normalt
för tre år och i periodiserade termer (dvs. effekten hänförs till det
år den skattepliktiga händelsen inträffade oavsett när uppbörden av
skatten sker).
Redovisningen av offentligfinansiella effekter tar sin utgångspunkt i bruttoeffekten. Bruttoeffekten anger den omedelbara
effekten på intäkterna från den aktuella skatten eller avgiften, utan
hänsyn tagen till indirekta effekter. Därefter beräknas
nettoeffekten i periodiserade termer för tre år från och med
ikraftträdandeåret. Referensalternativet vid tolkning av brutto- och
nettoeffekter utgörs av förväntade offentliga inkomster och
utgifter under ikraftträdandeåret i frånvaro av regeländringar. För
att möjliggöra jämförelser av skatteförslag vars nettoeffekter är
olika fördelade över tiden presenteras, utöver brutto- och
nettoeffekten, den varaktiga effekten för olika åtgärder.
I kapitlen 3-8, som beskriver hur konventionerna tillämpas på
enskilda skatter och avgifter, ges exempel på beräkningar av
offentligfinansiella effekter. I vissa fall kan relationerna i exemplen
användas som nyckeltal vid beräkning av alternativa åtgärder förutsatt att det handlar om enkla upp- eller nedskalningar i förhållande
till de presenterade exemplen.
Nyckeltal bör dock användas med försiktighet, eftersom
komplexiteten i regelsystemet kan medföra olika effekter för relativt likartade åtgärder. Vidare har konventionerna utformats utifrån
förutsättningen att det rör sig om regelförändringar av generell
natur. I den mån analyser av selektiva åtgärder ska göras kan
alternativa antaganden vara motiverade. Om avsteg görs från
konventionerna ska det motiveras och beskrivas på ett tydligt sätt.
Redovisningen följer huvudsakligen strukturen i statsbudgeten.
Effekter redovisas för staten, kommunsektorn och ålderspensionssystemet. Däremot särredovisas inte effekterna för primärkommuner och landstingskommuner. Effekterna för de olika
delarna av den offentliga sektorn ger sammantaget åtgärdens
35
Principer bakom beräkningskonventionerna
Beräkningskonventioner 2010
nettoeffekt. Redovisningen sker i miljarder kronor (mdkr)
avrundat till två decimaler.
För att effekterna av olika åtgärder ska kunna jämföras är det
viktigt att beräkningarna har sin utgångspunkt i fasta priser och
fasta volymer. I normalfallet innebär detta att man använder
ikraftträdandeårets priser och volymer för samtliga år och för den
varaktiga effekten. Jämförelsenormen för de förändringar som
exemplifieras i rapporten är de skatte- och avgiftsregler som gäller
för 2010, under förutsättning att de förslag och bedömningar som
lämnas i budgetpropositionen för 2010 antas av riksdagen.
I rutan nedan sammanfattas de ovan redovisade principerna för
beräkningar av de offentligfinansiella effekterna av ändringar i
skatte- och avgiftsregler. En mall för hur beräkningarna redovisas
återfinns i Tabell 1.1 nedan.
Redovisning av effekten på de offentliga finanserna av
ändringar i skatte- och avgiftsregler görs:
•
•
•
•
•
36
med utgångspunkt från ett allmänt jämviktsperspektiv i
en liten, öppen ekonomi med fri rörlighet av kapital,
varor och tjänster,
för stat, ålderspensionssystemet, kommun, dvs. hela den
konsoliderade offentliga sektorn,
för den initiala bruttoeffekten utan hänsyn tagen till
indirekta effekter, för nettoeffekten under de tre första
åren från och med ikraftträdandeåret, samt för den varaktiga effekten,
i ikraftträdandeårets priser och volymer,
periodiserat.
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 1.1
Principer bakom beräkningskonventionerna
Mall för redovisning av periodiserade offentligfinansiella effekter
av regeländringar
Mdkr, fasta priser och volymer
Bruttoeffekt
Nettoeffekter, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektorn
Summa intäkter
Summa kostnader
Ålderspensionssystemet
Summa intäkter
Summa kostnader
Staten
2010
2011
2012
Varaktigt
Direkta skatter på arbete
Indirekta skatter på arbete
Skatt på kapital
Skatt på konsumtion och insatsvaror
Summa intäkter
Utgiftsområde
Summa kostnader
37
2
Fundament vid beräkning av
indirekta effekter av ändrade
skatteregler
Skatter kan delas in i direkta och indirekta skatter. Direkta skatter
utgörs i princip av skatter för vilka skattesubjektet kan antas
sammanfalla med skatteobjektet, dvs. skatter som inte övervältras
på andra aktörer än den skattskyldige 5 . Till de direkta skatterna hör
inkomstskatter, antingen det är frågan om skatter på arbetsinkomster, kapitalinkomster eller näringsinkomster. Indirekta
skatter utgörs av sådana skatter där skatteobjektet kan antas avvika
från skattesubjektet. I allmänhet handlar det om skatter där företag
är skattskyldiga men där skatten genom övervältring kommer att
bäras av andra aktörer, såsom konsumenter, löntagare, pensionärer
och företagens ägare. Till de indirekta skatterna hör socialavgifter,
mervärdesskatt och punktskatter. Förekomsten av övervältring
medför att beräkningskonventionerna för indirekta skatter blir förhållandevis komplicerade jämfört med dem som gäller för direkta
skatter.
I det följande redovisas de generella antaganden som ligger till
grund för beräkningar av indirekta effekter som uppkommer till
följd av övervältring. Till denna redogörelse hör dels den
övervältringsprofil som antas för arbetsgivaravgifter och andra
skatter som utgår på insatsfaktorer, dels skatternas påverkan på den
allmänna prisnivån. Det senare leder till förändringar i konsumentprisindex, KPI, vilket påverkar inkomstskatteskalan och ett flertal
offentliga utgifter som är knutna till KPI. Kapitlet avslutas med en
5
Här bortses från uppbördsförfarandet, dvs. det förhållandet att stora delar av
inkomstskatten på förvärvsinkomster, men även skatten på personliga kapitalinkomster,
uppbärs genom ett system med preliminärskatter vilket innebär att företag och banker
tekniskt sett betalar in skatten för den skattskyldige. Förutom förenklingsvinster bidrar
detta förfarande till att säkerställa uppbörden av debiterade skatter. För skattebördans
fördelning i ekonomisk mening betyder emellertid inte detta någonting.
39
Fundament vid beräkning av indirekta effekter
Beräkningskonventioner 2010
diskussion om olika mått på skatteuttag och en redovisning av de
marginalskattesatser som används vid olika offentligfinansiella
beräkningar.
2.1
Övervältring
I avsnittet redovisas de antaganden som leder till den övervältringsprofil som används för beräkningar av offentligfinansiella effekter
de fem första åren efter en förändring av arbetsgivaravgifterna.
Samma profil används vid förändringar av vissa energi- och
miljöskatter för företagen samt vid förändrad avkastningsskatt. En
utgångspunkt i denna profil är att en avgiftsförändring långsiktigt
helt och hållet övervältras på lönekostnaden.
Vårt inledande antagande om fullt utnyttjande av resurserna i
ekonomin kompletteras med ett antagande om fullständigt oelastiskt arbetsutbud. Antagandet om oelastiskt arbetsutbud leder till
att sysselsättningsnivån inte förändras om lönekostnaden ökar eller
minskar. Således leder höjda arbetsgivaravgifter till en ökad lönekostnad för företagen, vilket de kompenserar sig för genom att
minska sin efterfrågan på arbetskraft. Detta leder till en lägre
lönenivå då utbudet antas vara oelastiskt. Av dessa antaganden
följer att en förändring av lönekostnaden för företagen, genom en
förändrad arbetsgivaravgift, långsiktigt inte kan påverka företagens
priser eller vinster. Till stöd för detta hänvisas till studier av Gruber
och Krueger (1991) och Tyrväinen (1995) 6 . Dessa studier drar
slutsatsen att avgiftsförändringar slutligen fullständigt övervältras
på företagens lönekostnader, vilket även får stöd i Handbook of
Public Economics av Fullerton och Metcalf (2002) 7 .
För beräkningen av offentligfinansiella effekter för enskilda år
krävs en profil över hur anpassningen av ekonomin från ett
jämviktsläge till ett annat går till. I ett första steg behöver man
beskriva hur den förändrade avgiften påverkar lönekostnaden(=
företagets lönesumma (W) plus arbetsgivaravgifter (T)), vinster
och priser. En enkel vinstfunktion för ett företag kan skrivas som:
(1)
Π = R −W − T ,
6
Gruber and Krueger (1991), ”The Incidence of Mandated Employer-Provided Insurance:
Lessons for Workers Compensation Insurance”, Tax Policy and the Economy vol 5;
Tyrväinen (1995) ”Real Wage Resistance and Unemployment: Multivariate Analysis of
Cointegrating Relations in 10 OECD Countries”, OECD Jobs Study Working Papers nr 10.
7
Fullerton and Metcalf (2002), ”Tax Incidence”, Handbook of Public Economics vol 4.
40
Beräkningskonventioner 2010
Principer bakom beräkningskonventionerna
där ∏ är företagets vinst, R företagets intäkter (R=p*q, dvs. pris
gånger försåld kvantitet), W företagets lönesumma och T
arbetsgivaravgifterna som företaget betalar. Förändringen av denna
funktion kan skrivas som
(2)
Π1 − Π 0 = R1 − R0 − (W1 − W0 ) − (T1 − To ) ,
vilket med hjälp av symbolen ∆ kan skrivas om till
(3)
ΔΠ = ΔR − ΔW − ΔT .
Företagets betalningar av arbetsgivaravgifter T är en funktion av
avgiftssatsen τ och lönesumman W, T= τ W. Således blir förändringen av arbetsgivaravgifterna lika med
(4)
ΔT = τ 1ΔW + W0 Δτ ,
där τ 1 anger den nya nivån för avgiftssatsen.
Om vi sätter in detta uttryck i (3) och förenklar så får vi följande
funktion:
(5)
W0 Δτ = −(1 + τ 1 )ΔW + ΔR − ΔΠ.
Vänsterledet i uttryck (5) visar den ökade kostnad som höjda
arbetsgivaravgifter medför för företaget om lönesumman inte förändras. Högerledet visar att den ökade kostnaden kan reduceras
helt eller delvis genom att sänka lönesumman, eller kompenseras
helt eller delvis av höjda priser. I ekvationen definieras intäkterna
(R) som priset multiplicerat med kvantiteten. Eftersom en
utgångspunkt är att kvantiteter inte påverkas av förändrade
skatteregler (se avsnitt 1.2) är det priserna i intäktsfunktionen,
R=p*q, som justeras då arbetsgivaravgifterna förändras. Om inte
tillräckliga förändringar sker med lönesumma och priser resulterar
den ökade kostnaden i lägre vinster. Divideras uttryck (5) med
W0∆ τ erhålls
41
Fundament vid beräkning av indirekta effekter
(6)
där α W
Beräkningskonventioner 2010
1 = α w + α R + αΠ ,
ΔW
W0
ΔR
ΔΠ
=−
, αR =
och α Π = −
Δτ
W0 Δτ
W0 Δτ
(1 + τ 1 )
α w är andelen av en förändrad arbetsgivaravgift som övervältras på
arbetsgivarens lönekostnad (=W+T), α R är andelen som
övervältras på priserna (eller intäkterna då R=p*q), och α Π är
andelen som övervältras på vinsten. Frågan är då hur stora de olika
andelarna är och hur de utvecklas över tiden.
I Tyrväinens studie från 1995 beräknas en förändrad arbetsgivaravgift i Sverige nästan omedelbart övervältas på arbetskraftskostnaden. Detta beror, enligt Tyrväinen, på den centraliserade
lönebildningen. Dock har den svenska lönebildningen under senare
år gått mot att bli mer decentraliserad. Holmlund (1983) 8
estimerade α w i sin studie med data från perioden 1955 till 1979.
Resultaten från denna studie visar att α w ligger runt 50 procent
under det första året. Med utgångspunkt från detta antas i beräkningskonventionerna att en 50–procentig övervältring på lönekostnaden sker under det första året med en relativt snabb anpassning till fullständig övervältring. 9
Den del av avgiftsförändringen som inte övervältras på lönekostnaden antas, i brist på relevanta empiriska studier, fördelas lika
mellan priser och vinster. De andelar av arbetsgivaravgifterna som
under ikraftträdandeåret för avgiftsförändringen (år t) och fyra år
framåt antas övervältras på lönekostnader, priser respektive vinster
redovisas i Tabell 2.1.
8
Holmlund (1983) ”Payroll Taxes and Wage Inflation: The Swedish Experience”,
Scandinavian Journal of Economics vol 85.
9
Notera att det finns väldigt få undersökningar som försöker uppskatta hur övervältringsprofilen faktiskt ser ut de närmaste åren efter ikraftträdandet. Däremot finns det
relativt många undersökningar som finner att en förändring av arbetsgivaravgifterna på lång
sikt övervältras fullt ut på lönerna.
42
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 2.1
Principer bakom beräkningskonventionerna
Övervältringsprofil vid förändrade arbetsgivaravgifter
Procent
År
Lönekostnader
Priser
Vinster
t
t+1
t+2
t+3
t+4
Lång sikt
50,00
-25,00
25,00
75,00
-12,50
12,50
87,50
-6,25
6,25
93,75
-3,13
3,13
96,88
-1,56
1,56
100,00
0,00
0,00
Förändringar i vissa av de energi- och miljöskatter som påverkar
företagens produktionskostnader antas övervältras på samma sätt
som en förändring i arbetsgivaravgifterna. Exempelvis leder en höjning av en energiskatt till att kostnaden för den aktuella insatsfaktorn stiger. Den ökade kostnaden övervältras successivt enligt
övervältringsprofilen i Tabell 2.1. På lång sikt övervältras hela
kostnaden på lönerna; löntagarna antas alltså till fullo bära kostnaden av den höjda energiskatten i form av lägre löner.
2.2
Antaganden om prisövervältring vid förändrade
punktskatter och mervärdesskatt
I beräkningskonventionerna utgår vi från en ekonomi i jämvikt.
Efterfrågan är fullständigt oelastisk eftersom vi antar att förändrade
skatter kompenseras genom förändrade transfereringar. Det gör att
hushållen, på en aggregerad nivå, håller kvar sin efterfrågan vid
samma kvantiteter. Detta innebär att en förändring av punktskatter
på olika varor och tjänster och mervärdesskatt helt övervältras på
priset. Eftersom utgångspunkten är en partiell analys antas implicit
att konsumtion av andra varor och tjänster inte påverkas av
förändringen. Således kommer exempelvis en höjning av en viss
punktskatt eller mervärdesskatt att resultera i högre pris för varan
eller varorna och därmed ökade skatteintäkter. Ett undantag från
denna utgångspunkt är alkohol- och tobaksskatterna, se avsnitt 1.2.
Antagandet i beräkningskonventionen om oförändrad efterfrågan på varor och tjänster är en förenkling. För att mer korrekt
kunna uppskatta effekterna av förändrade punktskatter och förändrad mervärdesskatt behövs långtgående uppgifter om beteendeförändringar i efterfrågan och utbud av varor och tjänster. Kravet
på information om beteendeförändringar gäller inte bara den
aktuella varan utan även hur konsumtionen av andra varor och
43
Fundament vid beräkning av indirekta effekter
Beräkningskonventioner 2010
tjänster förändras. Om sådan information fanns tillgänglig skulle
den kunna användas i en allmän jämviktsmodell, vilken skulle ge en
bättre beskrivning av hur förändringar i olika punktskatter eller
mervärdesskatten resulterar i förändringar i priser och konsumtion.
2.3
KPI-effekten: offentligfinansiella effekter av en
höjd prisnivå
Förändringar i indirekta skatter och i fastighetsskatten påverkar
den allmänna prisnivån. Detta leder i sin tur till förändringar i
konsumentprisindex, KPI. Eftersom bland annat inkomstskatteskalan och ett flertal offentliga utgifter är knutna till KPI påverkas
dessa indirekt av skatteförändringar via prishöjningar. För att få en
rättvisande bild av en åtgärds faktiska inverkan på de offentliga
finanserna måste dessa indirekta KPI-effekter beaktas. I annat fall
kommer den offentligfinansiella effekten att överskattas. Då hänsyn tas till de indirekta effekterna i form av övervältring och KPIeffekt av ändrade skatteregler fås nettoeffekten, vilken generellt
sett blir mindre än bruttoeffekten.
Sambandet kan beskrivas genom följande exempel: En höjning
av mervärdesskatten leder direkt till att mervärdesskatteintäkterna
ökar. Denna direkta intäktsökning utgör åtgärdens bruttoeffekt.
Skattehöjningen medför emellertid att prisnivån och därmed KPI
höjs, vilket leder till att bl. a. sjukpenningutbetalningarna ökar
eftersom taket i sjukförsäkringen är prisindexerat via prisbasbeloppet. Om vi skulle bortse från denna motverkande effekt
skulle den offentligfinansiella effekten komma att överskattas.
Beräkningen av den indirekta KPI-effekten av en skatteförändring sker således i princip i två led. I det första beräknas
skatteförändringens inverkan på KPI, i det andra den offentligfinansiella effekten av denna KPI-förändring.
Effekter på prisnivån av ändrade skatteregler
Teoretiskt sett bygger våra beräkningar av KPI-effekten på ett
antagande om att efterfrågan är fullständigt oelastisk, vilket medför
att skatteförändringen övervältras i sin helhet på konsumentpriserna. All anpassning sker således via priserna medan konsumtionsvolymen, den reala privata konsumtionen, är oförändrad. För-
44
Beräkningskonventioner 2010
Fundament vid beräkning av indirekta effekter
ändringen i nominell konsumtion sammanfaller under detta
antagande med bruttoskatteförändringen, dvs. ett 1:1-förhållande
råder mellan dessa storheter. Det innebär att den procentuella
förändringen i prisnivån av en given skatteförändring kan beräknas
som bruttoskatteförändringen dividerad med total nominell
konsumtion.
Offentligfinansiella effekter av en given KPI-förändring
I Tabell 2.2 redovisas hur olika offentliga intäkter och kostnader
påverkas vid en höjning av konsumentpriserna med en procent.
Uppgifterna bygger på en simulering som baseras på mikrodata för
2007 framskrivet till 2010, där effekterna av en höjd prisnivå på
olika skatter och utgifter registreras i den skatte- och utgiftsmiljö
som förväntas.
Beräkning av KPI-effekten sker med hjälp av mikrosimuleringsmodellen FASIT som använder SCBs årliga inkomstfördelningsundersökning - Hushållens ekonomi (HEK). Programmet beräknar hur stora den offentliga sektorns intäkter och kostnader är för
det aktuella året. Därefter görs en ny beräkning av den offentliga
sektorns intäkter och kostnader när prisnivån (KPI) har ökat med
en procent. Därmed fås information om hur prisindexerade offentliga intäkter och kostnader påverkas av prisförändringen. Exempelvis framgår att kostnaderna för utgiftsområde 12, ekonomisk
trygghet för familjer och barn, ökar med 60 miljoner kronor. Detta
beror på att taket i föräldraförsäkringen är kopplat till prisbasbeloppet som påverkas av förändringen i prisnivån. Det framgår
också att denna förändring mätt som andel av förändringen i total
privat nominell konsumtion uppgår till 0,38 procent. KPI-effekten
inkluderar även effekterna av att punktskatterna på energiområdet
följer KPI genom indexering, vilket reducerar KPI-effekten med
4,42 procent eller 660 miljoner kronor 10 .
Totalt sett medför en ökning av prisnivån med en procent en
offentligfinansiell budgetförsvagning på 3,19 miljarder kronor år
2010 eller uttryckt som andel av förändringen i privat konsumtion,
21,26 procent. Nettoeffekten för den offentliga sektorn motsvarar
därmed 78,74 (=1–0,2126) procent av bruttoeffekten.
10
En höjning av KPI leder till höjd energiskatt, vilket i sin tur påverkar KPI. Denna effekt på
KPI är emellertid så marginell att vi bortser från den.
45
Fundament vid beräkning av indirekta effekter
Tabell 2.2
Beräkningskonventioner 2010
KPI-effekter av en ökning av konsumentpriserna med en procent
Motverkande effekt
Mdkr Andelen av förändringen
i privat konsumtion(1)(%)
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektor
Direkta skatter på arbete
Summa intäkter
Lönekostnader
Försörjningsstöd
Summa kostnader
Ålderspensionssystemet
Allmän pensionsavgift
ÅP-avgifter på transfereringar
Summan intäkter
Ålderspension
Summa kostnader
Staten
Direkta skatter på arbete
Skatt på konsumtion och insatsvaror
Summa intäkter
Ekonomisk trygghet vid sjukdom m.m. och ålderdom
Ekonomisk trygghet för familjer och barn
Studiestöd
Samhällsplanering, bostadsförsörjning och byggande
Summa kostnader
1)
3,19
-0,20
-0,38
-0,38
0,19
-0,01
0,18
1,18
-0,15
-0,13
-0,28
1,46
1,46
2,21
1,29
-0,66
0,63
1,29
0,06
0,23
-0,01
1,58
21,26
-1,35
-2,54
-2,54
1,26
-0,07
1,18
7,89
-1,01
-0,87
-1,87
9,76
9,76
14,73
8,63
-4,42
4,22
8,61
0,38
1,56
-0,04
10,51
Privat konsumtion beräknas uppgå till 1 499 miljarder kronor 2010
Den indirekta KPI-effektens inverkan på den konsoliderade offentliga
sektorns olika sektorer
De totala indirekta effekterna för den konsoliderade offentliga
sektorn uppgår, som framgår av Tabell 2.2 till 21,26 procent år
2010. Den konsoliderade offentliga sektorn kan delas upp i de tre
sektorerna kommunsektorn, ålderspensionssystemet och staten. I
det följande redogör vi för effekterna på dessa sektorer vid en
förändring i KPI.
46
Beräkningskonventioner 2010
Fundament vid beräkning av indirekta effekter
För kommunsektorn leder en höjd prisnivå till ökade lönekostnader till följd av att utgifterna för kommunal tjänstepension ökar,
och till minskade utgifter för försörjningsstöd. Den höjda prisnivån
leder också till ökade transfereringsutgifter från statens sida. I och
med att dessa transfereringar beskattas i mottagarens hemkommun
får kommunerna en större skattebas. Denna förändring i skattebasen dominerar över effekten av KPI–förändringens genomslag på
grundavdragen, som bestäms utifrån prisbasbeloppet. Således stiger
kommunalskatteintäkterna. Intäktsökningen är dessutom större än
utgiftsökningen, vilket innebär att de samlade indirekta effekterna i
kommunsektorn förstärker bruttoeffekten och minskar den motverkande effekten med 1,35 procent. Nettoeffekten för kommunsektorn uppgår således till 101,35 procent (=1-(-0,0135)) av
bruttoeffekten.
På kort sikt påverkar KPI-förändringen även pensionsutbetalningarna och den allmänna pensionsavgiften via inkomstbasbeloppet och inkomstindex 11 . Denna effekt är störst året efter
införandeåret. Därefter klingar effekten av för att helt upphöra
tredje året efter införandeåret. Det betyder att varken pågående
pensionsutbetalningar eller framtida pensionsutbetalningar för
redan intjänad pensionsrätt förändras på några års sikt. Däremot
påverkas intjänad pensionsrätt under en tvåårsperiod och därmed i
förlängningen också ålderspensionssystemets pensionsskuld, eftersom intjänandetaket för pensionsrättigheter påverkas av ett förändrat inkomstbasbelopp. I Tabell 2.2 framgår den indirekta KPIeffektens inverkan på ålderspensionssystemet året efter införandeåret. 12 Då utgifterna överstiger intäkterna vid en höjning av KPI
med en procent förstärks den motverkande effekten med 7,89
procent, vilket ger en nettoeffekt på 92,11 procent (=1-0,0789).
För statens del innebär en höjd prisnivå att kostnaderna för de
ekonomiska trygghetssystemen kommer att öka. Detsamma gäller
kostnaderna för studiestöd. Samtidigt kommer kostnaderna för
samhällsplanering, bostadsförsörjning och byggande (bostadsbidrag) att minska. På inkomstsidan minskar intäkterna av den
statliga skatten på förvärvsinkomster. Den redovisade effekten där
är nettot av att skiktgränserna i skatteskalan räknas upp med KPI11
I normalfallet räknas inkomstpensionen om årligen med förändringen i inkomstindex
minus den ränta på 1,6 procentenheter som tillgodoräknas i delningstalet, s.k.
följsamhetsindexering.
12
I beräkningskonventioner 2010 används den indirekta KPI-effekten året efter
införandeåret, även för kommande år. En översyn av den indirekta KPI-effekten pågår. Inom
ramen för denna översyn övervägs möjligheten att låta KPI-effekten variera över tid.
47
Fundament vid beräkning av indirekta effekter
Beräkningskonventioner 2010
förändringen och av att basen för den statliga skatten ökar som ett
resultat av ökade skattepliktiga transfereringar. Dessutom påverkas
skattereduktionen för arbetsinkomster och intäkterna från fastighetsavgiften. Sammantaget förstärks den motverkande effekten
med 14,73 procent av bruttoeffekten. Nettoeffekten för staten
uppgår således till 85,27 procent (=1–0,1473) av bruttoeffekten.
Fördröjt genomslag
Förändringar i prisbasbeloppet återspeglar förändringar i det allmänna prisläget från juni två år före till juni året närmast före det år
KPI-indexet avser. Detta innebär att KPI-effekten blir fördröjd i
tiden. Beräkningskonventionerna utgår ifrån att en skatteförändring slår igenom på priserna fullt ut under det halvår då den
träder i kraft. Det innebär exempelvis att en mervärdesskattehöjning som träder i kraft den 1 januari 2010 påverkar prisbasbeloppet
2011. Således uppstår de indirekta effekterna i detta fall med ett års
fördröjning. Förändringar som träder i kraft den 1 juli eller senare
beräknas däremot inte medföra några indirekta effekter under det
närmast följande året, utan först två år efter ikraftträdandeåret.
2.4
Allmänt om olika mått på skatteuttag
Information om hur olika skattesatser har förändrats över tiden
och hur nivåer varierar mellan olika länder presenteras i många
sammanhang. Förutom de formella skattesatsnivåerna förekommer
det uppgifter om nivåer på effektiva, implicita och marginella
skatter. De ekonomiska effekter som följer av beskattning beror i
stor utsträckning på de effektiva skattesatserna, vilka bestäms av
såväl de formella skattesatserna som de regler som definierar
skattebasen. En hög formell skattesats kan likväl innebära en låg
effektiv skattesats om det beskattningsbara underlaget är lägre än
den i ekonomisk mening sanna inkomsten, konsumtionen eller
förmögenheten.
Den stora floran av mått på skatternas nivå motiveras av att
måtten har olika användningsområden. Vilket mått man bör
använda beror på sammanhanget. Vid beräkning av offentligfinansiella effekter vid förändrade skatteregler är vissa typer av
mått tillämpliga medan andra mått är lämpliga vid bedömningar av
48
Beräkningskonventioner 2010
Fundament vid beräkning av indirekta effekter
hur skatterna påverkar individers och företags beteenden. Därtill
finns det mått som främst lämpar sig för användning i makroekonomiska modeller.
I det följande är fokus på de mått som används vid beräkning av
offentligfinansiella effekter vid förändrade skatteregler.
Två av de vanligast förekommande begreppen är marginalskatt
och genomsnittlig skatt. Många av de snedvridande effekter där
individers och företags konsumtions-, spar- och investeringsbeteende ändras och där individernas tidsanvändning blir annorlunda än i frånvaro av skatter beror på de marginella skattesatserna.
Dessa definieras som den extra skatt som följer på en ytterligare
enhet inkomst, konsumtion eller förmögenhet. Genomsnittliga
skattesatser, vilka definieras som den sammanlagda skatten i förhållande till inkomsten, konsumtionen eller förmögenheten, påverkar inkomstfördelningen och den offentliga sektorns inkomster.
Nedan följer en kortfattad beskrivning av några olika skattemått.
Formell skatt
I lagtext definieras den inkomst som utgör underlag för beskattningen. Genom formella skattesatser anges vidare den andel av det
definierade underlaget som ska betalas in till skattemyndigheten.
Effektiv skatt
Om den beskattningsbara inkomsten skiljer sig från den s.k. sanna
ekonomiska inkomsten ger den formella skattesatsen inte något
rättvisande mått på den faktiska skattebelastningen. För erhålla ett
sådant mått behöver man beräkna den effektiva skattesatsen, dvs.
det faktiska skatteuttaget i förhållande till den sanna ekonomiska
inkomst som skatten avser.
Genomsnittlig skatt
Den genomsnittliga skatten anger hur stor andel av den totala
inkomsten som betalas i skatt. Således inverkar den genomsnittliga
skatten på fördelningen av nettoinkomsterna i samhället. Därtill är
den genomsnittliga skatten avgörande för den offentliga sektorns
samlade skatteinkomster. Slutligen är den genomsnittliga skatten
49
Fundament vid beräkning av indirekta effekter
Beräkningskonventioner 2010
också av betydelse för aktörernas beteenden, såsom individernas
arbetsmarknadsdeltagande och företagens etableringsbeslut. Beräkning av den genomsnittliga skatten på aggregerad nivå görs på
motsvarande sätt som av den marginella skatten.
Marginell skatt
Ändrade skatteregler medför i många fall ändrade marginalskatter.
Den marginella skatten definieras som den skatteförändring som
följer på en inkomstförändring och är bl.a. av betydelse vid bedömningar av skattens beteendeeffekter. Beräkningar av marginalskattesatsen måste i regel utgå från uppgifter om enskilda individers och företags ekonomiska förhållanden. För att få ett
aggregerat mått används flera olika metoder. En metod är att
beräkna det ovägda genomsnittet av individernas marginalskattesatser, alltså det vanliga medelvärdet. En annan metod är att väga
genomsnittet, exempelvis med individens inkomst eller totala skatt.
Valet mellan dessa två alternativ beror bland annat på om det är
effekten på beteendet som studeras eller om det är de offentligfinansiella effekterna av en viss inkomstförändring som ska
beräknas.
Implicit skatt
Den implicita skattesatsen är ett mått på den genomsnittliga
skatten beräknad enligt en viss metod. Ibland omnämns den därför
som den statistiska skattesatsen. Den implicita skatten beräknas på
makrodata som de samlade skatteinkomster som är hänförliga till
en viss typ av underlag dividerat med detta underlag.
Skattekvot
I samband med jämförelser av skatten mellan olika länder är skattekvoten ett vanligt förekommande mått. Skatten sätts här i relation
till bruttonationalprodukten. Då olika länder har olika utformade
skattesystem blir ofta jämförelserna svårtolkade. Ett vanligt förekommande exempel är att länder som beskattar transfereringar till
hushållen får jämförelsevis höga skattekvoter.
50
Beräkningskonventioner 2010
Fundament vid beräkning av indirekta effekter
Skattekil
Den köpkraft som följer på en ytterligare krona i lönekostnad
beror på den så kallade skattekilen. Skattekilen påverkas därför av
nivån på socialavgifterna, den allmänna löneavgiften, den kommunala och den statliga inkomstskatten, punkt- och mervärdesskatterna samt i vissa fall av den allmänna pensionsavgiften. Detta visas
med följande exempel: Marginalskatten uppgår till 30 procent och
arbetsgivaravgifterna till 31,42 procent. För att kunna tillgodogöra
sig ett ökat konsumtionsutrymme på 100 kronor måste en löntagare, vid en mervärdesskatt på 25 procent, få en inkomstökning
på 125 kronor efter det att skatter och avgifter är betalda.
Löneökningen före skatter och avgifter måste därmed uppgå till
179 kronor (179*(1–0,30)=125). En löneökning på 179 kronor
förutsätter i sin tur en ökning av arbetsgivarens lönekostnad med
235 kronor (179*(1+0,3142)=235). Därmed följer att av de
235 kronorna i ökad lönekostnad kommer 135 kronor att gå till
skatter och avgifter och resterande 100 kronor till ökad köpkraft.
Den totala skattekilen är således 57 procent (135/235=0,57).
2.5
Genomsnittliga marginalskattesatser för 2010
Vissa skattesatsförändringar leder genom övervältring till att
underlagen för skatten på förvärvsinkomster påverkas. Detta ger
upphov till indirekta effekter som måste beaktas vid beräkningar av
den offentligfinansiella nettoeffekten av åtgärden. I det sammanhanget används vägda genomsnittliga marginalskatter.
I Tabell 2.3 redovisas vägda genomsnittliga marginalskattesatser
för sju olika typer av inkomster. Marginalskatterna är beräknade
för förändringar i fyra olika inkomstslag, nämligen för inkomst av
tjänst, inkomst av aktiv respektive passiv näringsverksamhet samt
för skattepliktiga pensioner. De vägda genomsnittliga marginalskatterna har beräknats som ett med individernas taxerade inkomst
vägt medelvärde. När en sådan vägd marginalskatt multipliceras
med den totala inkomstförändringen i ekonomin ges en approximation av en inkomstförändringseffekt på skatteintäkterna, dock
under förutsättning att den relativa inkomstförändringen är lika
stor.
51
Fundament vid beräkning av indirekta effekter
Tabell 2.3
Beräkningskonventioner 2010
Vägda genomsnittliga marginalskatter för olika inkomstslag
2010
Procent
Typ av inkomst
Kommunal Statlig Skattered. Allmän Skattered.
skatt
skatt arb.ink. pens.avg. pens.avg. Summa
Taxerad förvärvsinkomst
32,82
7,23
-2,07
3,60
-3,60
37,99
Inkomst av tjänst och
näringsverksamhet
Inkomst av tjänst
32,83
32,83
7,23
7,26
-2,08
-2,04
3,65
3,61
-3,65
-3,61
37,98
38,05
Inkomst av
näringsverksamhet
Aktiv näringsverksamhet
Passiv näringsverksamhet
Skattepliktiga pensioner
32,59 6,35
32,62 5,84
31,94 14,81
33,33 3,26
-3,74
-3,96
-0,23
-0,08
5,21
5,52
0,00
0,00
-5,21
-5,52
0,00
0,00
35,19
34,50
46,53
36,51
Då sammansättningen av och nivån på den taxerade förvärvsinkomsten varierar mellan olika grupper av skattskyldiga kommer
följaktligen marginalskatterna att skilja sig åt mellan grupperna.
Generella förändringar av nivån på grundavdraget påverkar alla med
förvärvsinkomster varför beräkning av indirekta effekter förutsätter information om den genomsnittliga marginalskattesatsen för
alla med en taxerad förvärvsinkomst. Beräkning av de effekter som
följer på en övervältring på lönesumman kräver tillgång till den
genomsnittliga marginalskattesatsen för skattskyldiga med inkomst
av tjänst.
52
3
Direkt skatt på arbete
Direkta skatter utgörs i princip av sådana skatter för vilka skattesubjektet kan antas sammanfalla med skatteobjektet, dvs. skatter
som inte övervältras på andra aktörer utan bördan bärs av den som
är formellt skattskyldig. Arbetsinkomster beskattas dels direkt
genom skatt på fysiska personers förvärvsinkomster och uttag av
allmän pensionsavgift 13 , dels indirekt genom socialavgifter, allmän
löneavgift och särskild löneskatt. I detta kapitel redovisas konventioner för beräkning av effekter av ändrade regler för direkta
skatter på arbete, dvs. kommunal och statlig inkomstskatt på
förvärvsinkomster, allmän pensionsavgift samt skattefria förmåner
som arbetsgivaren erbjuder den anställde. De direkta skatterna på
arbete svarar för cirka 33 procent av den offentliga sektorns totala
skatteintäkter. Konventioner för beräkning av effekter vid ändrade
nivåer för socialavgifter och löneskatter presenteras i kapitel 6.
Antagandet om att de direkta skatterna på arbete generellt sett
inte övervältras på vinster, priser eller bruttolöner medför i allmänhet att inga indirekta effekter uppstår. Därför påverkas i regel inte
heller andra delar av den offentliga sektorn än den del, dvs. stat,
kommun eller ålderspensionssystemet, som debiterar skatten.
Antagandet om att ingen övervältrig sker av dessa skatter och
avgifter är en förenkling. En höjd skatt på arbetsinkomster skulle
t.ex. kunna leda till högre lönekrav. Ytterligare ett antagande, som
används vid beräkningar av offentligfinansiella effekter av
förändrade direkta skatter och avgifter, är att skatteförändringen
inte leder till anpassningar i beteendet hos skattesubjektet, dvs.
beräkningen är statisk. I praktiken gäller dock att exempelvis en
höjd skatt på arbetsinkomster kan ge indirekta effekter med
budgetkonsekvenser även i det fall då övervältring inte förekommer. Diskussionen om inkomstskattens effekter på arbets13
Den allmänna pensionsavgiften är endast delvis att betrakta som skatt då den till stor del är
direkt kopplad till en förmån. Se avsnitt 3.4 för en genomgång av allmän pensionsavgift.
53
Direkt skatt på arbete
Beräkningskonventioner 2010
utbudet handlar ju bl.a. om sådana effekter. Då de empiriska
resultaten är tvetydiga är det svårt att formulera allmängiltiga
konventioner. Vid Finansdepartementet görs bedömningar av
långsiktiga effekter på arbetsutbudet av vissa större reformer, som
förändrat jobbskatteavdrag. Nedan redovisas konventioner för
offentligfinansiella effekter av förändrat arbetsutbud. Dessa effekter beaktas även i Finansdepartementets makroprognoser där en
samlad bedömning av aktuella reformer görs.
3.1
Fysiska personers inkomstskatt
Underlaget för beräkningen av fysiska personers inkomstskatt på
förvärvsinkomster, dvs. på inkomster i inkomstslagen tjänst och
näringsverksamhet, utgörs av den beskattningsbara förvärvsinkomsten.
Skatterättsliga regler
Enligt 1 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229) beräknas den
beskattningsbara förvärvsinkomsten på följande sätt. Summan av
överskott i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet minskas
med allmänna avdrag. Det återstående beloppet avrundas nedåt till
helt hundratal kronor och utgör den taxerade förvärvsinkomsten.
Från den taxerade förvärvsinkomsten dras grundavdrag och sjöinkomstavdrag. Avdragen ska göras i nu nämnd ordning. Det återstående beloppet utgör den beskattningsbara förvärvsinkomsten.
Allmänna avdrag beskrivs i 62 kap. inkomstskattelagen. Det
vanligast förekommande allmänna avdraget är pensionssparavdrag
vilket kan avse dels pensionsförsäkring, dels pensionssparkonto.
Pensionssparavdrag får göras bara för premier för pensionsförsäkring som den skattskyldige äger och för inbetalningar på
pensionsspararens eget pensionssparkonto. Pensionssparavdrag får
inte göras för försäkring som ägs av arbetsgivare.
I rutan nedan redovisas beräkningen av förvärvsinkomst, taxerad
förvärvsinkomst samt beskattningsbar förvärvsinkomst.
54
Beräkningskonventioner 2010
Direkt skatt på arbete
Löner, skattepliktiga förmåner, sjukpenning m.m.
+ kostnadsersättning
+ allmän pension, tjänstepension
+ privat pension, livränta
+ skattepliktiga ersättningar som ej är pensionsgrundande
+ ersättningar från fåmansföretag/handelsbolag
+ övrig inkomst
– avdrag för resor till och från arbetet
– avdrag för tjänsteresor
– avdrag för tillfälligt arbete, dubbel bosättning och hemresor
– avdrag för övriga kostnader
= Sammanräknad förvärvsinkomst
– allmänt avdrag för privat pensionssparande och pensionsförsäkringar
= Taxerad förvärvsinkomst
– grundavdrag
– sjöinkomstavdrag
= Beskattningsbar förvärvsinkomst
Den direkta beskattningen av fysiska personers förvärvsinkomster
styrs i huvudsak av fyra komponenter: de kommunala och statliga
inkomstskatterna, grundavdraget samt eventuella skattereduktioner
som dras från den slutliga skatten.
Kommunal inkomstskatt betalas av alla som har en positiv
beskattningsbar inkomst. Den kommunala inkomstskatten är proportionell mot inkomsten men skattesatsen varierar mellan olika
kommuner. Kommunalskattesatserna blir kända först i december
året innan beskattningsåret. I beräkningarna för 2010 används
därför de kommunalskattesatser som gällde för 2009. Under 2009
hade Ragunda kommun den högsta skattesatsen på 34,17 procent,
medan Vellinge kommun hade den lägsta på 28,89 procent (båda
angivna exklusive den obligatoriska begravningsavgiften). Den med
skatteunderlaget i respektive kommun vägda medelskattesatsen i
riket uppgår till 31,52 procent varav 10,80 procentenheter avser
landstingens skatteuttag. 14
Statlig inkomstskatt betalas av personer som har en beskattningsbar inkomst överstigande den nedre skiktgränsen. På beskatt14
För personer som inte är medlemmar i svenska kyrkan och följaktligen inte betalar
kyrkoavgift tillkommer en obligatorisk begravningsavgift på i genomsnitt 0,22 procentenheter. Personer som är medlemmar i svenska kyrkan betalar kyrkoavgift inklusive begravningsavgift på i genomsnitt 1,21 procentenheter.
55
Direkt skatt på arbete
Beräkningskonventioner 2010
ningsbara inkomster som 2010 överstiger den nedre skiktgränsen
på 371 700 kronor tas statlig inkomstskatt ut med en skattesats om
20 procent. På inkomster som överstiger den övre skiktgränsen på
532 100 kronor tas ytterligare 5 procent ut i statlig skatt. Skiktgränsen avser den beskattningsbara inkomsten. För att få motsvarande gräns i termer av taxerad inkomst, den så kallade brytpunkten, måste hänsyn tas till grundavdraget och sjöinkomstavdraget. Den nedre brytpunkten uppgår 2010 till 384 200 kronor
och den övre brytpunkten till 544 600 kronor för dem som bara har
grundavdrag. I Tabell 3.1 redovisas skiktgränser och brytpunkter
för inkomståren 2006–2010.
Tabell 3.1
År
Skiktgränser (beskattningsbar inkomst) och brytpunkter (taxerad
inkomst) i kronor
2006
Skiktgränser
Nedre skiktgräns
306 000
Övre skiktgräns
460 600
Brytpunkter
Nedre brytpunkt
317 700
Övre brytpunkt
472 300
Brytpunkter 65 år eller äldre (se anm.)
Nedre brytpunkt
Övre brytpunkt
2007
2008
2009
2010
316 700
476 700
328 800
459 500
367 600
526 200
371 700
532 100
328 600
488 600
340 900
507 100
380 200
538 800
384 200
544 600
390 100
550 500
Anm: Det aviserade förhöjda grundavdraget 2010 för de som är 65 år eller äldre (se nedan) medför att brytpunkten
skiljer sig åt mellan åldersgrupperna.
Den slutliga skatten reduceras genom skattereduktioner, främst
den skattereduktion som kompenserar för den allmänna pensionsavgiften och skattereduktionen för arbetsinkomst, det s.k. jobbskatteavdraget. I nedanstående ruta redovisas en sammanställning
av de olika komponenterna som styr den direkta beskattningen av
fysiska personers förvärvsinkomster.
•
•
•
•
Grundavdrag: varierande
Kommunal inkomstskatt: varierande, i genomsnitt 31,52
Statlig inkomstskatt: 0, 20 eller 25 procent
Skattereduktioner
Ändringar i skatteskalan kan ske antingen genom förändringar i
skiktgränserna, av de statliga eller de kommunala skattesatserna,
56
Beräkningskonventioner 2010
Direkt skatt på arbete
eller genom förändringar i grundavdraget. Grundavdraget påverkar
basen för beskattningen, den beskattningsbara förvärvsinkomsten,
och därmed den genomsnittliga skatten. Genom sin konstruktion i
de lägre inkomstskikten påverkar det även marginalskatten. Grundavdragets nivå påverkas av konsumentprisindex via prisbasbeloppet.
2010 uppgår prisbasbeloppet till 42 400 kronor.
Grundavdragets konstruktion för personer som vid årets ingång
inte har fyllt 65 år redovisas i termer av prisbasbelopp och taxerad
förvärvsinkomst i Tabell 3.2. I Tabell 3.3 visas grundavdraget i
kronor för beskattningsåret 2010. Noteras bör att avrundningsreglerna medför att de formella gränserna inte kan översättas direkt
till krontalen i tabellen.
Tabell 3.2
Grundavdragets konstruktion för de som inte har fyllt 65 år vid
årets ingång
Taxerad förvärvsinkomst
Grundavdrag
– 0,99 PBB
0,99 PBB – 2,72 PBB
2,72 PBB – 3,11 PBB
3,11 PBB – 7,88 PBB
7,88 PBB –
0,423 PBB
0,225 PBB + 0,2 TI
0,770 PBB
1,081 PBB – 0,1 TI
0,293 PBB
Anm.:TI=Taxerad inkomst, PBB=prisbasbelopp enligt lagen om försäkring
Tabell 3.3
Grundavdraget för personer som inte har fyllt 65 år vid årets
ingång
Taxerad förvärvsinkomst
Grundavdrag
– 41 900
42 000 – 115 300
115 400 – 131 800
131 900 – 334 100
334 200 –
18 000
18 000 upp till 32 600
32 700
32 700 ner till 12 500
12 500
Anm.: Prisbasbelopp 2010 42 400 kr
Personer som vid årets ingång har fyllt 65 år får ett förhöjt grundavdrag som infördes inför beskattningsåret 2009 (steg 1). I budgetpropositionen för 2010 aviserades en utökning av det förhöjda
grundavdraget (steg 2). Det förhöjda grundavdraget består av det
vanliga grundavdraget med ett tillägg. I Tabell 3.4 redovisas
tillägget och det förhöjda grundavdraget för personer som har fyllt
57
Direkt skatt på arbete
Beräkningskonventioner 2010
65 år vid årets ingång. Tabell 3.5 visar det förhöjda grundavdraget i
kronor.
Tabell 3.4
Tillägg till grundavdrag och förhöjt grundavdrag för personer som
fyllt 65 år vid årets ingång
Taxerad förvärvsinkomst
Tillägg till grundavdrag
(steg 1 och steg 2)
Förhöjt grundavdrag
– 0,99 PBB
0,99 PBB – 2,72 PBB
2,72 PBB – 3,11 PBB
3,11 PBB – 3,9 PBB
3,9 PBB – 7,88 PBB
7,88 PBB – 9,1568 PBB
9,1568 PBB –
0,5094 PBB
0,7074 PBB – 0,2 TI
0,1624 PBB
0,1 TI – 0,1486 PBB
0,2219 PBB + 0,005 TI
1,0099 PBB – 0,095 TI
0,14 PBB
0,9324 PBB
0,9324 PBB
0,9324 PBB
0,9324 PBB
1,3029 PBB – 0,095 TI
1,3029 PBB – 0,095 TI
0,433 PBB
Anm.:TI=Taxerad inkomst, PBB=prisbasbelopp.
Tabell 3.5
Förhöjt grundavdrag för personer som fyllt 65 år vid årets ingång
Taxerad förvärvsinkomst
Förhöjt grundavdrag
– 165 300
165 400 – 388 200
388 300 –
39 600
39 600 ner till 18 400
18 400
2010 års grundavdrag och det förhöjda grundavdraget för de som är
över 65 år för 2009 samt 2010 illustreras i Diagram 3.1.
58
Beräkningskonventioner 2010
Direkt skatt på arbete
Diagram 3.1 Grundavdrag 2010 (ljus linje) och förhöjt grundavdrag för
personer som är 65 år eller äldre 2009 års regler (streckad linje)
samt 2010 års aviserade regler (mörk linje)
Avdrag, kr
45 000
40 000
35 000
30 000
25 000
20 000
15 000
10 000
5 000
0
0
100 000
200 000
300 000
400 000
500 000
600 000
Taxerad förvärvsinkomst, kr
Statistik
I Tabell 3.6 redovisas underlaget och intäkter från inkomstskatten
år 2006–2010. För 2010 beräknas underlaget uppgå till 1 630 miljarder kronor.
Tabell 3.6
Skatteunderlag och skatteintäkter från förvärvsinkomster för
fysiska personer 2006-2010
Mdkr, löpande priser
År
2006
2007
2008*
2009*
2010*
Beskattningsbar förvärvsinkomst
Kommunalskatt
Statlig inkomstskatt
1 438
454
41
1 519
479
45
1 604
504
48
1 621
511
41
1 630
514
42
Anm.: En * markerar att uppgiften är en prognos. För senare prognoser se vår- och budgetpropositionerna.
59
Direkt skatt på arbete
Beräkningskonventioner 2010
Beräkningskonvention
För att bedöma effekterna av olika förändringar i skatteskalan krävs
i allmänhet beräkningar baserade på individdatamaterial, eftersom
resultatet till stor del beror av inkomstfördelningen före skatt. För
att utföra denna typ av beräkningar används FASIT-modellen.
FASIT är en mikrosimuleringsmodell där man bl.a. har möjlighet
att simulera effekter av regeländringar i skatte- och transfereringssystemen. Dataunderlaget som används vid beräkningar av offentligfinansiella effekter vid regeländringar i skattesystemet är det så
kallade STAR-urvalet. STAR-urvalet bygger på registeruppgifter
som kommer från Skattemyndigheten, Försäkringskassan m.fl. I
det totala STAR-urvalet ingår cirka 1,6 miljoner individer. Beräkningar i FASIT-modellen är statiska, vilket innebär att modellen
inte tar hänsyn till eventuella anpassningar som kan följa av förändringar i regelverket. 15
3.2
Skattereduktion för arbetsinkomster –
jobbskatteavdraget
En skattereduktion för aktiva arbetsinkomster, jobbskatteavdrag,
infördes 2007 och det förstärktes i ett andra och ett tredje steg
2008 och 2009. I jobbskatteavdragets fjärde steg, som aviserades i
budgetpropositionen för 2010, och träder i kraft den 1 januari 2010
och omfattar personer under 65 år, höjs skattereduktionsnivåerna
ytterligare. Skattereduktionen innebär att skatten på inkomst av
anställning och aktiv näringsverksamhet (arbetsinkomst) är lägre
än skatten på olika typer av transfereringsinkomster, till exempel akassa, föräldrapenning och pension. Hur skattereduktionen beräknas beror på personens ålder, där personer över 65 år erhåller en
högre reduktion.
För att kunna beräkna jobbskatteavdraget behövs information
om arbetsinkomstens storlek. I rutan nedan visas en uppställning
av hur arbetsinkomsten 16 som ska ingå i beräkningen av underlaget
för skattereduktionen tas fram.
15
För en utförligare beskrivning av FASIT-modellen se www.scb.se.
De inkomster som omfattas av jobbskatteavdraget framgår av 67 kap. 6 § inkomstskattelagen (1999:1229).
16
60
Beräkningskonventioner 2010
Direkt skatt på arbete
Inkomster av anställning (se fotnot 16)
+ Inkomst av annat förvärvsarbete (se fotnot 16)
= Arbetsinkomst före avdrag
– kostnader som dragits av i inkomstslagen tjänst och
näringsverksamhet
– sjukpenning och dylikt hänförlig till inkomst av närings
verksamhet
– allmänna avdrag
– sjöinkomstavdrag
=Arbetsinkomst i underlaget för beräkning av skatte
reduktion
I det följande beskrivs metodiken för att bestämma jobbskatteavdraget.
Jobbskatteavdraget för personer som inte har fyllt 65 år
Mycket översiktligt kan man säga att för personer som vid årets
ingång inte har fyllt 65 år bestäms skattereduktionen genom att
personens skattesats för kommunal inkomstskatt multipliceras
med ett underlag. Detta underlag beror dels av personens arbetsinkomst, dels av befintligt grundavdrag.
För beräkningen av skattereduktionen för arbetsinkomster behövs information om taxerad inkomst, arbetsinkomstens storlek
och skattesats för kommunal inkomstskatt. Vid beräkningen av
skattereduktionen ingår även grundavdraget som en del. Beräkningen av grundavdraget utgår från den taxerade inkomsten och
görs enligt beskrivningen i avsnitt 3.1. Tabell 3.7 visar beräkningen
av jobbskatteavdraget för personer som inte har fyllt 65 år.
Tabell 3.7
Beräkning av jobbskatteavdraget för personer som inte har fyllt
65 år
Arbetsinkomst
Skattereduktion
0,91 PBB
0,91 PBB – 2,72 PBB
2,72 PBB – 7,00 PBB
7,00 PBB –
(AI – GA)*KI
(0,91 PBB + 0,304*(AI – 0,91 PBB) – GA)*KI
(1,461 PBB + 0,095*(AI – 2,72 PBB) – GA)*KI
(1,868 PBB – GA)*KI
Anm.: PBB = prisbasbelopp enligt lagen om allmän försäkring, AI = Arbetsinkomst, GA = Grundavdrag,
KI = Skattesatsen för kommunal inkomstskatt.
61
Direkt skatt på arbete
Beräkningskonventioner 2010
Nedan visas ett exempel på beräkning av skattereduktion för
arbetsinkomst för personer som inte har fyllt 65 år.
Exempel 3.1 Beräkning av jobbskatteavdraget för personer som inte har fyllt
65 år
I detta exempel är den taxerade inkomsten 200 000 kronor,
varav 100 000 kronor är arbetsinkomst och 100 000 kronor är
annan inkomst. Inkomsttagaren är under 65 år och bor i en
kommun med en kommunalskattesats på 30 procent. Prisbasbeloppet för 2010 är 42 400 kronor. Grundavdraget för taxerad
inkomst på 200 000 kronor uppgår till 25 900 kronor.
Eftersom arbetsinkomsten på 100 000 kronor motsvarar 2,36
prisbasbelopp (100 000/42 400), beräknas jobbskatteavdraget
utifrån andra raden i Tabell 3.7. Skattereduktionen blir då 9 406
kronor:
[=(0,91*42 400+0,304*(100 000–0,91*42 400)–25 900)*0,30].
En skattereduktion kan endast bli aktuell om arbetsinkomsten
överstiger grundavdraget. Om exempelvis den totala taxerade
inkomsten är 100 000 kronor, varav arbetsinkomsten utgör
20 000 kronor, kommer grundavdraget (29 600 kronor) att vara
större än arbetsinkomsten. I det fallet kommer skattereduktionen
att bli noll kronor.
Jobbskatteavdraget för personer som har fyllt 65 år
Den 1 januari 2009 förenklades beräkningen av jobbskatteavdraget
för personer som vid beskattningsårets ingång har fyllt 65 år.
Förenklingen innebär att storleken av jobbskatteavdraget bestäms
endast utifrån arbetsinkomst och därmed bryts kopplingen till
grundavdraget och den kommunala inkomstskattesatsen. Efter
förenklingen uppgår jobbskatteavdraget för personer som har fyllt
65 år till 20 procent av arbetsinkomsten för den del av arbetsinkomsten som inte överstiger 100 000 kronor och till 5 procent av
arbetsinkomsten för den del av arbetsinkomsten som överstiger
100 000 men inte 300 000 kronor. Tabell 3.8 visar beräkningen av
jobbskatteavdraget för personer som har fyllt 65 år.
62
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 3.8
Direkt skatt på arbete
Beräkning av jobbskatteavdraget för personer som har fyllt 65 år
Arbetsinkomst
Skattereduktion
100 000 kr
100 000 – 300 000 kr
300 000 –
0,2*AI
15 000 kr + 0,05*AI
30 000 kr
Anm.: AI = Arbetsinkomst, kr = kronor.
Nedan visas ett exempel på beräkning av jobbskatteavdraget för
personer som har fyllt 65 år.
Exempel 3.2 Beräkning av jobbskatteavdraget för personer som har fyllt 65 år
En person som är över 65 år och har en arbetsinkomst på
100 000 kronor får ett jobbskatteavdrag på 20 000 kronor
[=0,2*100 000]. Jobbskatteavdraget är detsamma oavsett om
personen utöver sin arbetsinkomst har pensionsinkomster.
Kostnad för att höja jobbskatteavdraget
I Tabell 3.9 redovisas de offentligfinansiella effekterna av att höja
jobbskatteavdraget med 1 000 kronor per år för alla som enligt
gällande regler får jobbskatteavdrag.
Exempel 3.3 Höjt jobbskatteavdrag med 1000 kr per år för alla
För personer under 65 år medför en höjning av jobbskatteavdraget en skattesänkning om arbetsinkomsterna överstiger
grundavdraget. För personer över 65 år sänks skatten för alla
som har arbetsinkomster. Jobbskatteavdraget är en skattereduktion som enbart påverkar statens skatteintäkter. En höjning av
jobbskatteavdraget med 1 000 kronor beräknas leda till att
statens skatteintäkter minskar med 4,25 mdkr.
63
Direkt skatt på arbete
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 3.9
Höjt jobbskatteavdrag med 1 000 kr per år för alla
Mdkr, fasta priser och volymer
Bruttoeffekt
-4,25
Nettoeffekt, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektorn
2010
-4,25
0,00
2011
-4,25
0,00
2012
-4,25
0,00
Varaktigt
-4,25
0,00
Ålderspensionssystemet
Staten
Skattereduktion för arbetsinkomster
Summa intäkter
Summa kostnader
0,00
-4,25
-4,25
-4,25
0
0,00
-4,25
-4,25
-4,25
0
0,00
-4,25
-4,25
-4,25
0
0,00
-4,25
-4,25
-4,25
0
Anm.: Beräkningarna är utförda i FASIT-modellen på 2007 års STAR-urval med framskrivningar.
3.3
Långsiktiga effekter av ändrad skatt på arbete:
beräkning av självfinansieringsgraden
Inkomster av arbete är den viktigaste basen för beskattning.
Arbetsinkomster beskattas direkt med inkomstskatt, indirekt med
socialavgifter och, när arbetsinkomsterna konsumeras, med moms
och punktskatter. Offentliga utgifter påverkas också av arbetsinkomster. Framför allt är många transfereringsutgifter inkomstrelaterade. Här väger pensionsutbetalningar tungt, men även t.ex.
utbetalningar från föräldraförsäkringen, sjukförsäkringen och
arbetslöshetsförsäkringen påverkas av arbetsinkomsten.
Arbetsutbudet påverkas av förändrade skatter på arbete. De
offentliga finanserna påverkas dels av förändrat arbetsutbud bland
arbetande, dels av förändringar i antalet arbetande. I det senare
fallet, dvs. när antalet arbetande förändras, påverkas ofta olika
transfereringsutgifter, som arbetslöshetsunderstöd eller sjukpenning. Utifrån beräkningar med hjälp av en så kallad mikrosimuleringsmodell kan förändringen i arbetsutbud delas upp i olika
komponenter. För varje komponent kan därefter de offentligfinansiella effekterna av förändringen beräknas. Nedan följer en
beskrivning av hur de långsiktiga offentligfinansiella effektberäkningarna görs för de olika typerna av förändringar i arbetsutbud.
64
Beräkningskonventioner 2010
Direkt skatt på arbete
Långsiktiga offentligfinansiella effekter av förändrat arbetsutbud
bland redan arbetande
För redan arbetande kan effekterna på offentliga finanser av förändrad sysselsättning beräknas med hjälp av den så kallade
marginaleffekten, det vill säga hur mycket av en lönekostnadsökning som går i skatt. Här tas också hänsyn till hur förmåner i
olika socialförsäkringssystem förändras när löneinkomsten förändras. Marginaleffekten varierar med inkomstnivån. Följande faktorer beaktas:
1. Intäkter från inkomstskatter och socialavgifter: Den marginella
skatten på arbetsinkomster varierar med inkomstnivån och hänsyn
tas till det vid beräkningen av marginalskatten. Även socialavgiftsnivån skiljer sig åt mellan olika grupper, vilket beaktas i beräkningarna.
2. Inkomstrelaterade förmåner. För pensionssystemet antas att inbetalningar motsvaras av framtida utbetalningar. Inbetalningar sker
i form av pensionsavgiften inom socialförsäkringarna, med 10,21
procentenheter, upp till ett tak på 8,07 inkomstbasbelopp. Vidare
betalar individen 7 procent av sin lön i allmän pensionsavgift, upp
till taket. Denna avgift kompenseras individen för av staten i form
av en lika stor skattereduktion. De förväntade pensionsutgifterna
ökar dock med 17,21 procent av en löneökning.
För övriga socialavgifter gäller att individen på marginalen inte
får några förmåner över olika inkomsttak och beträffande Akassans under ett inkomstgolv. Under dessa tak sker dock på grund
av socialavgifternas konstruktion en viss överkompensation.
Förmånsvärdet har schablonmässigt beräknats som det förmånsvärde som skulle gälla om det inte fanns golv och tak i socialförsäkringarna. Ett exempel: Om A-kassan inte hade tak eller golv
så skulle de med inkomster under golvet få lägre A-kassa och de
med inkomster över taket högre. Nettoeffekten skulle bli en kostnadsökning på 2,07 procent. En strikt inkomstrelaterad A-kassa
skulle därmed medföra 2,07 procent högre förmåner. Mellan golvet
och taket är A-kassan strikt inkomstrelaterad och schablonmässigt
antas därför förmånsvärdet mellan taket och golvet ligga 2,07
procent högre än arbetsmarknadsavgiften i socialförsäkringarna.
Beräkningarna sker i mikrosimuleringsmodellen FASIT. Motsvarande beräkningar görs för andra socialförsäkringsförmåner.
65
Direkt skatt på arbete
Beräkningskonventioner 2010
Efterlevandepensionsavgiften ger bl.a. förmåner till personer som
var gifta före 1990 och ger därför inte förmåner för stora grupper
på arbetsmarknaden. Schablonmässigt antas förmånsvärdet därför
bara vara halva socialförsäkringsavgiftssatsen.
I och med att utnyttjandet av olika förmåner skiljer sig åt mellan
olika grupper så skiljer sig i praktiken även förmånsvärdet mellan
olika grupper. Om en reform påverkar samtliga grupper på arbetsmarknaden på ett likartat sätt tas ingen hänsyn till det. Om en
åtgärd riktar sig till en särskild grupp, till exempel en åldersgrupp,
så kan det vara befogat att justera förmånsvärdet. Till exempel är
förmånsvärdet av föräldraförsäkringen begränsat för personer över
65 år.
Slutligen tas hänsyn till att förändrade framtida utbetalningar av
socialförsäkringsförmåner är skattepliktiga och därmed leder till
förändrade skatteintäkter.
3. Konsumtionsskatter. Ökade arbetsinkomster antas förr eller
senare konsumeras. Vid konsumtion sker beskattning, framför allt
moms, men även olika punktskatter, som bensin, alkohol och
tobaksskatter. Här antas att ökningen av konsumtionen är proportionell mot den faktiska konsumtionen. Den genomsnittliga konsumtionsskatten har beräknats av Statistiska centralbyrån.
Marginaleffekt utan konsumtionsskatt.
Marginaleffekten utan konsumtionsskatt beräknas som:
(Inkomstskatt - Förmåner + Skatt på förmåner)/(100 + socialavgifter)
Marginaleffekten med konsumtionsskatt.
Marginaleffekten med konsumtionsskatt beräknas som:
Marginaleffekten utan konsumtionsskatt + (100 - marginaleffekten
utan konsumtionsskatter)*(Konsumtionsskattesatsen/100)
Långsiktiga offentligfinansiella effekter av förändrat arbetsutbud
genom inträde i eller utträde ur arbete
Beskattningen av arbete har också betydelse för beslutet att delta
på arbetsmarknaden. Deltagande på arbetsmarknaden påverkar den
offentliga ekonomin genom ökade skatteintäkter och i många fall
genom minskade transfereringsutgifter. Med hjälp av Finansdepar-
66
Beräkningskonventioner 2010
Direkt skatt på arbete
tementets mikrosimuleringsmodell för arbetsutbud skattas antalet
personer som byter status mellan arbete och icke-arbete. Ickearbetande kan i sin tur delas upp på arbetslösa, sjukskrivna,
personer med sjuk- och aktivitetsersättning och övriga. För de fall
uppgift om arbetsinkomst saknas sker en uppskattning bland annat
med hjälp av den sjukpenninggrundande inkomsten. Förändringar i
skatteintäkter och offentliga utgifter kan därefter beräknas vid inoch utträde ur arbete.
Exempel på beräkning av självfinansieringsgraden: förstärkt
jobbskatteavdrag
Självfinansieringsgraden är ett mått på en åtgärds långsiktiga
offentligfinansiella effekt i förhållande till den kortsiktiga. Ändrade
skatter på arbete påverkar arbetsutbudet. Det gäller dels antalet
arbetade timmar bland redan arbetande, dels förändringar i antalet
arbetande. Med utgångspunkt från den beräkningsmetod om
beskrivits ovan i avsnitt 3.3 kan den långsiktiga offentligfinansiella
effekten av ändrad skatt på arbete beräknas.
I Budgetpropositionen för 2010 föreslås att jobbskatteavdraget
förstärks med 10 miljarder kronor. Ett förstärkt jobbskatteavdrag
påverkar marginalskatterna och individens sammanlagda inkomster.
Detta påverkar i sin tur arbetsutbudet. Ökat arbetsutbud bland
redan arbetande leder till ökade skatteintäkter, men även till ökade
förmåner i socialförsäkringssystemen. Storleken på denna effekt
varierar i olika inkomstlägen, vilket beaktas i beräkningarna.
När fler går från icke-arbete till arbete så ökar inkomstskatteintäkterna eftersom arbetsinkomsterna i normalfallet är högre än
de transfereringsinkomster som erhålls vid icke-arbete. Inkomstökningen leder också till ökade konsumtionsskatteintäkter. Eftersom löneinkomsterna ökar, så ökar intäkterna från socialavgifterna.
En viss ökning av framtida pensionsförmåner tillkommer eftersom
arbete leder till högre inkomster än icke-arbete. Statens transfereringsutgifter minskar. Denna effekt är olika stor beroende på vilka
transfereringsinkomster som påverkas, det vill säga om ökningen av
arbetsutbudet kommer från sjukskrivna, arbetslösa, sjuk- och
aktivitetsersatta, eller övriga. Även detta beaktas i beräkningarna.
Sammantaget beräknas ovanstående effekter stärka de offentliga
finanserna med ca 3 miljarder kronor, det vill säga åtgärdens självfinansieringsgrad är ca 30 procent (=3/10).
67
Direkt skatt på arbete
3.4
Beräkningskonventioner 2010
Den allmänna pensionsavgiften
Skatterättsliga regler
Den allmänna pensionsavgiften är en form av socialavgift som tas
ut på förvärvsinkomster. Underlaget för avgiften utgörs av pensionsgrundande ersättningar, dvs. löneersättningar och beskattade
förmåner såsom sjukpenning, föräldrapenning och arbetslöshetsersättning. För enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag
utgörs underlaget av överskottet av aktiv näringsverksamhet.
Sammantaget beräknas underlaget för den allmänna pensionsavgiften uppgå till 1 245 miljarder kronor 2010.
Avgiften uppgår till 7 procent och tas ut på summan av
inkomsterna till den del dessa inte överstiger 8,07 gånger inkomstbasbeloppet. 17 Den allmänna pensionsavgiften ska inte betalas om
inkomsten understiger 42,3 procent av det för året gällande prisbasbeloppet. Avgiften tillförs Första, Andra, Tredje och Fjärde APfonderna för förvaltning. Tillsammans med ålderspensionsavgiften,
som tas ut som en arbetsgivaravgift, finansierar den allmänna
pensionsavgiften ålders- och premiepensionen.
Statistik
Underlaget för allmän pensionsavgift skiljer sig från underlaget för
socialavgifter. Dels görs avgiftsuttag endast på inkomster upp till
8,07 inkomstbasbelopp, dels utgår allmän pensionsavgift på beskattade socialförsäkringsförmåner.
I Tabell 3.10 redovisas avgiftsunderlaget och intäkterna från den
allmänna pensionsavgiften för perioden 2006–2010.
17
Pensionsgrundande inkomst upp till 7,5 inkomstbasbelopp ger rätt till pension. Eftersom
avgiften inte ingår i den pensionsgrundande inkomsten beräknas taket för avgifterna fram
enligt följande: [7,5/(1–0,07)]. Avrundat uppåt med två decimaler blir detta 8,07; år 2010
motsvarar det 412 400 kronor.
68
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 3.10
Direkt skatt på arbete
Avgiftsunderlag för och intäkter från den allmänna
pensionsavgiften
Mdkr, löpande priser
År
2006
2007
2008*
2009*
2010*
Pensionsgrundande inkomster
Inbetalda allmänna pensionsavgifter1
1 105
77,33
1 341
81,09
1 218
85,24
1 234
86,38
1 245
87,13
Anm.: En * markerar att uppgiften är en prognos. 1Intäkterna uppgår till 7 procent av avgiftsunderlaget. Inga avdrag
ska således göras innan beräkningen.
Inkomster från den allmänna pensionsavgiften förs vidare till
ålderspensionssystemet under samma år, vilket är anledningen till
att den allmänna pensionsavgiften inte redovisas under staten i
dessa beräkningskonventioner. Slutreglering av avgiften sker två år
efter inkomståret.
Redovisning i dessa beräkningskonventioner sker däremot endast som en del av Första–Fjärde AP-fonden på inkomsttiteln
Allmän pensionsavgift under ålderspensionssystemet.
3.5
Avdrag för resor mellan bostad och arbete
Skatterättsliga regler
Resor mellan bostad och arbete ses som en privat levnadskostnad.
En grundläggande princip inom inkomstbeskattningen är att avdrag
inte ges för sådana kostnader. 18 Avsteg från denna princip görs
dock när det gäller resor mellan bostad och arbete (arbetsresor) till
den del utgiften överstiger 9 000 kronor. Avsteget motiveras främst
med att avdraget är av stor ekonomisk betydelse för många
skattskyldiga och att ett visst samband finns med intäkternas
förvärvande. 19
Huvudregeln är att avdragsgilla kostnader i inkomstslaget tjänst
ska göras med belopp som motsvarar de faktiska kostnaderna. När
det gäller kostnader för arbetsresor med bil har man av förenklingsskäl infört en schablon. Den innebär att avdrag för arbetsresor med
bil ges med ett och samma belopp per mil. För förmånsbilar utgör
avdraget för arbetsresor en schabloniserad milersättning avseende
drivmedelskostnaden. I beräkningsunderlaget för de kostnader som
18
19
Se 9 kap. 2 § inkomstskattelagen (1999:1229).
Se bl.a. prop. 1991/92:150 Bilaga I:5 sid. 21.
69
Direkt skatt på arbete
Beräkningskonventioner 2010
ligger till grund för avdraget när egen bil används ska enbart rörliga
kostnader, dvs. milbundna kostnader beaktas. 20 Av prop. 1969:29
och 1983/84:68 framgår att följande kostnader ska ingå:
Milbundna poster:
Bensinkostnad
Reparationer
Service
Däck
Milberoende värdeminskning
•
•
•
•
•
Statistik
Vid beräkningen av de milbundna kostnaderna används Konsumentverkets bilkalkyl. Antaganden som görs i beräkningskonventionen, utöver de antaganden som ligger till grund för Konsumentverkets bilkalkyl, baseras på information från olika källor. Uppgifter om bilens medianålder och årliga körsträcka baseras på
information från Statens institut för kommunikationsanalys
(SIKA). Uppgifter om bensinpriset hämtas från Svenska petroleum
institutet (SPI).
Beräkningskonventioner
Kostnaderna beräknas för en liten, mellanstor och stor bil för att få
fram inom vilket spann kostnaderna ligger. Beräkningarna baseras
dels på informationen i Konsumentverkets bilkalkyl men även på
följande antaganden:
Bilens ålder: 8 år, medianen för bilparken
Bränsle: Bensin
Bränslepris: Månadsgenomsnittet vid pump för april innevarande år
Årlig körsträcka: 1 500 mil
Ägandetid: 1 år
•
•
•
•
•
20
Se bl.a. prop. 1997/98:1 s. 171.
70
Beräkningskonventioner 2010
•
Direkt skatt på arbete
Värdeminskning: Den milberoende delen av värdeminskningen
utgör 50 procent av den framräknade värdeminskningen
För att bedöma den offentligfinansiella effekten av en förändrad
ersättningsnivå används mikrosimuleringsmodellen FASIT. 21 En
höjning av milersättningen med 1 krona, från 18,50 kronor/mil till
19,50 kronor/mil, innebär att skatteintäkterna minskar med cirka
239 miljoner kronor.
21
För mer information om denna modell se avsnitt 3.1.
71
4
Skatt på kapital
Till de direkta skatterna hör skatt på kapital. Med undantag av
avkastningsskatten antas skattesubjektet sammanfalla med skatteobjektet och sålunda förväntas inte skatten övervältras på andra
aktörer än dem som skatten tas ut av. I likhet med direkta skatter
på arbete innebär detta att fördelningen på den offentliga sektorns
olika delar är förhållandevis okomplicerad. När det gäller avkastningsskatten sammanfaller inte skattesubjektet med skatteobjektet
och skatten förväntas därmed övervältras på andra aktörer. Förändrad avkastningsskatt på exempelvis tjänstepensionskapital påverkar såväl kommunerna som ålderspensionssystemet via effekter
på lönerna.
Tidigare har vi pekat på att beräkningarna av de offentligfinansiella effekterna förutsätter att de förändrade skatterna inte
leder till beteendeförändringar. Detta gäller även förändringar i
skatten på fysiska personers kapitalinkomster. Skillnaden är dock
att indirekta effekter på exempelvis hushållens portföljval, som inte
beaktas, kan innebära att huvudkalkylen ger en missvisande bild
redan i det korta tidsperspektivet. Liksom vid analysen av förändrade skatteregler för arbetsinkomster aktualiseras en kompletterande redovisning av skattekilar för olika slag av sparande.
Skatt på kapitalinkomster är en statlig skatt som kan ses som en
skatt på ägande av kapital. Ägande av kapital delas upp i finansiella
och reala tillgångar och kan ägas direkt eller indirekt via investeringsfonder eller investmentföretag. Kapitalbeskattningen består av
skatt på kapitalinkomster, avkastningsskatt, fastighetsavgift och
fastighetsskatt. Avkastningen på fysiska personers kapital beskattas
i inkomstslaget kapital. Indirekt ägande via investeringsfonder 22
eller investmentföretag beskattas hos dessa genom att fonden eller
bolaget påförs en schablonintäkt. År 2010 beräknas inkomsterna
22
Sedan den 1 april 2004 används begreppet investeringsfonder som samlingsnamn för
värdepappers- och specialfonder.
73
Skatt på kapital
Beräkningskonventioner 2010
från beskattningen av kapital, exklusive skatt på företagsvinster,
uppgå till ca 76 miljarder kronor, vilket motsvarar omkring 5 procent av den offentliga sektorns totala skatteintäkter.
4.1
Beskattning av kapitalinkomst
Skatterättsliga regler
Skatt på kapitalinkomster betalas av fysiska personer och dödsbon.
När andra skattesubjekt erhåller avkastning på kapital beskattas de i
inkomstslaget näringsverksamhet (se kapitel 5). Kapitalinkomster
beskattas med en proportionell skattesats om 30 procent. Beskattningen i inkomstslaget kapital kan delas in i två huvudgrupper:
beskattning av löpande avkastning såsom räntor, hyresintäkter,
aktieutdelning etc. och beskattning av realiserad värdestegring, dvs.
kapitalvinster.
Kapitalvinster och kapitalförluster på värdepapper m.m. sorteras
in i undergrupper i enlighet med den typ av tillgång som de härstammar ifrån. Förluster kvittas sedan mot vinster enligt särskilda
regler i de olika undergrupperna. Om dessa kapitalvinster inte
räcker till får resten av förlusten dras av med 70 procent. När det
gäller kapitalvinster på fastigheter ska tjugotvå trettiondedelar av
vinsten på en privatbostadsfastighet och 90 procent av vinsten på
en näringsfastighet tas upp. Uppkommer det i stället en kapitalförlust ska i det förra fallet 50 procent av förlusten och i det senare
fallet 63 procent av förlusten dras av. Syftet med att begränsa förlustavdragen är att minska incitamenten till att realisera förluster
fortlöpande medan realiseringen av vinster skjuts på framtiden.
En av de grundläggande utgångspunkterna vid utformningen av
reglerna för beskattning av indirekt ägande i exempelvis investeringsfonder och investmentföretag är att det ska råda skattemässig
neutralitet i förhållande till direktägande av värdepapper. För att
sådan neutralitet ska uppnås är investeringsfonden eller investmentföretaget inte skattskyldig för kapitalvinster vid avyttring av
aktier och andra delägarrätter. Som en följd av skattefriheten får
inte heller avdrag för kapitalförluster vid avyttring av denna typ av
värdepapper göras. Investeringsfonden eller investmentföretaget är
skattskyldig för mottagen utdelning men erhåller avdrag för den
del av utdelningen som vidareutdelas till delägarna. Investeringsfondernas och investmentföretagens skattepliktiga intäkter utgörs,
74
Beräkningskonventioner 2010
Skatt på kapital
utöver annan inkomst från näringsverksamhet, också av en schablonintäkt. Schablonintäkten uppgår till 1,5 procent av värdet på de
aktier och delägarrätter som innehas av fonden vid beskattningsårets ingång och påförs för att balansera att investeringsfonder och
investmentföretag inte beskattas för kapitalvinster på aktier och
övriga delägarrätter.
Sammantaget resulterar reglerna för beskattning av avkastningen
på direkt och indirekt ägda tillgångar i en mängd mer eller mindre
enkelt identifierbara skattebaser. Underlaget för kapitalinkomstskatt består dels av den löpande avkastningen på olika kapitaltillgångar med avdrag för ränteutgifter, dels av realiserad nettovärdeökning. Vid underskott medges skattereduktion om 30 procent av underskottet i den mån det inte överstiger 100 000 kronor.
Underskott större än 100 000 kronor kvoteras till 70 procent.
Statistik
Kapitalskattebasen och i synnerhet kapitalvinstdelen är känslig för
konjunktursvängningar. Sedan 1996 har skatten på kapitalinkomster, dvs. räntor, utdelningar och kapitalvinster, varit högre
än den skattereduktion som utgiftsräntorna ger upphov till. Under
ett antal tidigare år var dock skattereduktionen större än skatten på
kapitalinkomsterna vilket innebär att nettot från kapitalinkomstskatten var negativ.
Nedan specificeras delbaser i inkomstslaget kapital. Eftersom
nettokapitalförluster i många fall endast är avdragsgilla till 70
procent, och kapitalunderskott överstigande 100 000 kronor kvoteras ner till 70 procent vid beräkningen av skattereduktionen, är
den totala kapitalskattebasen beroende av storleken och sammansättningen på individernas kapitalinkomster.
En nettokapitalförlust på exempelvis aktier, som är avdragsgill
till 70 procent, reducerar skatten med 14,7 procent (=0,7*0,7*0,3)
av förlustens storlek när personens nettounderskott av kapital
överstiger 143 000 kronor (= 100 000/0,70).
Ränteutgifter överstigande 100 000 kronor ger dock en skattereduktion på 21 procent (=0,7*0,3) för en person som i övrigt
saknar kapitalvinster och kapitalförluster.
75
Skatt på kapital
Beräkningskonventioner 2010
Skattebaser i inkomstslaget kapital:
• utdelning på aktier och andel i ekonomisk förening,
• kapitalvinst på noterade aktier,
• kapitalvinst på onoterade aktier,
• kapitalvinst på andel i ekonomisk förening,
• kapitalförlust på noterade aktier,
• kapitalförlust på onoterade aktier,
• kapitalförlust på andel i ekonomisk förening,
• ränteintäkter,
• ränteutgifter,
• positiv räntefördelning,
• kapitalvinst på noterade fordringar,
• kapitalvinst på onoterade fordringar,
• kapitalförlust på noterade fordringar,
• kapitalförlust på onoterade fordringar,
• hyresintäkter,
• kapitalvinst privatbostad,
• kapitalvinst näringsfastighet i enskild näringsverksamhet,
• kapitalförlust privatbostad,
• kapitalförlust näringsfastighet i enskild
näringsverksamhet.
Kunskapen om storleken på de ovan angivna baserna är delvis
bristfällig. I Tabell 4.1 redovisas tillgängliga uppgifter om sammanlagda intäkter från kapitalinkomstskatt och skattebasens sammansättning. Uppgifterna kommer från Skatteverkets taxeringsutfall.
76
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 4.1
Skatt på kapital
Intäkter från kapitalinkomstskatt och skattebasens
sammansättning
Mdkr, löpande priser
År
Överskott av kapital
Underskott av kapital
Skatt på positiva kapitalinkomster
Skattereduktion underskott kapital
Nettoskatt på kapitalinkomster
Inkomstränta, utdelning etc.
Schablonintäkt, uppskovsbelopp
Positiv räntefördelning
Kapitalvinst
Uthyrning av privatbostad
Utgiftsränta m.m.
Kapitalförlust
Avdrag för förvaltningskostnader
Negativ räntefördelning
2006
2007
2008*
2009*
2010*
176,82
53,57
52,73
15,59
37,14
51,14
227,78
64,71
67,96
18,62
49,33
69,74
7,05
134,38
1,42
65,49
4,19
0,40
0,66
7,59
172,40
1,47
82,77
4,23
0,40
0,73
170,97
86,60
50,45
24,90
25,55
89,30
3,57
7,58
98,00
1,59
102,53
12,00
0,42
0,73
121,41
54,19
35,58
15,70
19,88
45,29
3,57
7,58
85,00
1,06
67,59
9,00
0,42
0,73
132,22
51,76
38,82
14,99
23,83
46,70
3,57
7,61
95,00
1,06
67,24
7,00
0,42
0,73
Källa: Skatteverkets taxeringsutfall inkomståren 2006-2007. En * markerar att uppgiften är en prognos. För
senare prognoser se vår- och budgetpropositionerna. Schablonintäkt på uppskovsbeloppen gäller fr.o.m.
2008.
För att erhålla en mer detaljerad uppdelning av de olika skattebaserna genomför Statistiska centralbyrån på uppdrag av Finansdepartementet från och med beskattningsåret 1999, med undantag
för år 2002, en årlig undersökning av sammansättningen av hushållens kapitalvinster och kapitalförluster.
Beräkningskonventioner
En individs nettokapitalinkomst beräknas genom att kapitalinkomsterna reduceras med utgiftsräntor och avdragsgilla kapitalförluster m.m. Om denna summa är positiv redovisas den under
posten överskott av kapital och om summan är negativ redovisas
den under posten underskott av kapital. De enskilda inkomst- och
utgiftsposterna i tabellens nedre del behöver därför inte summera
till över- respektive underskott.
77
Skatt på kapital
4.2
Beräkningskonventioner 2010
Inkomster från fåmansföretag
Skatterättsliga regler
Inkomster från fåmansföretag beskattas enligt särskilda regler (de
s.k. 3:12-reglerna) i de fall aktieägaren i betydande omfattning är
verksam i företaget. 3:12-reglerna har sin bakgrund i den duala
inkomstskattemodell som tillkom genom 1990 års skattereform.
Kombinationen av en progressiv beskattning av arbetsinkomster
och en separat och proportionell kapitalbeskattning gör att
marginalskatten på förvärvsinkomster för personer som betalar
arbetsgivaravgifter och både kommunal- och statlig inkomstskatt
överstiger summan av bolagsskatt och kapitalinkomstskatt. För att
begränsa möjligheten att omvandla arbetsinkomst till lägre beskattad kapitalinkomst definieras i 3:12-reglerna hur mycket av
bolagets utdelning till den kvalificerade aktieägaren som ska betraktas som kapital- respektive förvärvsinkomst.
Den skattemässiga uppdelningen sker på ett schablonmässigt
sätt. Utgångspunkten är att normal avkastning ska beskattas i
inkomstslaget kapital. Inkomster som överstiger vad som kan
betraktas som normal avkastning beskattas i inkomstslaget tjänst.
Med normal kapitalavkastning avses kapitalinkomst upp till ett s.k.
gränsbelopp. Skattesatsen är 20 procent och uppnås genom att två
tredjedelar av utdelningen upp till gränsbeloppet tas upp till
beskattning. Utdelning som överstiger gränsbeloppet beskattas i
inkomstslaget tjänst. Om utdelningen understiger gränsbeloppet
utgör skillnaden ett sparat utdelningsutrymme som förs vidare till
nästa beskattningsår. Gränsbeloppet utgörs av summan av årets
gränsbelopp och uppräknat sparat utdelningsutrymme. Det sparade
utdelningsutrymmet räknas upp med statslåneräntan ökad med tre
procentenheter. Årets gränsbelopp är summan av underlaget för
årets gränsbelopp multiplicerat med statslåneräntan ökad med nio
procentenheter och ett lönebaserat utrymme. Enligt huvudregeln
utgörs underlaget av anskaffningskostnaden för aktierna. Årets
gränsbelopp får alternativt bestämmas enligt den s.k. förenklingsregeln till ett belopp som från och med inkomståret 2009 motsvarar
två och ett halvt inkomstbasbelopp fördelat med lika belopp på
andelarna i företaget. Lönebaserat utrymme beräknas under förutsättning att visst löneuttag har gjorts och utgör från och med
inkomståret 2007 25 procent av lönerna i företaget upp till 60
inkomstbasbelopp och 50 procent av lönerna därutöver.
78
Beräkningskonventioner 2010
Skatt på kapital
Även en kapitalvinst som uppkommer när andelar i ett
fåmansföretag avyttras fördelas på inkomstslagen tjänst och kapital.
Kapitalvinst som motsvarar sparat utdelningsutrymme tas upp till
två tredjedelar så att skattesatsen blir 20 procent. Kapitalvinst som
överstiger det uppräknade sparade utdelningsutrymmet tas upp i
inkomstslaget tjänst. En takregel medför att kapitalvinster som
beskattas i inkomstslaget tjänst maximalt kan uppgå till 100
inkomstbasbelopp över en sexårsperiod. Kapitalvinst utöver detta
belopp beskattas som kapitalinkomst med 30 procent.
Beräkningskonventioner
Generellt utformade konventioner för beräkning av offentligfinansiella effekter vid regelförändringar inom detta område saknas.
Istället görs mikrobaserade beräkningar för att räkna ut bruttoeffekten av olika regelförändringar. Beräkningarna baseras på
underlag från SCB:s databas FRIDA, där uppgifter om fåmansföretag kan matchas med aktiva ägares personliga deklarationer. En
beskrivning av databasen FRIDA ges i avsnitt 5.1.
4.3
Investeringsfonder och investmentföretag
Skatterättsliga regler
Investeringsfonder och investmentföretag påförs en schablonintäkt
som uppgår till 1,5 procent av värdet på de aktier och övriga
delägarrätter som innehas vid beskattningsårets ingång. 23 Från och
med inkomståret 2004 ska dock i underlaget för schablonintäkt för
investmentföretag inte räknas in onoterade delägarrätter eller delägarrätter i noterade företag där investmentföretaget innehar mer
än 10 procent av röststyrkan. Schablonintäkten beskattas som
inkomst av näringsverksamhet med 26,3 procent för investmentföretag och med 30 procent för investeringsfonder.
23
För investmentbolag uppgick schablonintäkten tidigare till 2 procent av värdet av
aktieportföljen vid beskattningsårets ingång. Från och med år 2002 uppgår schablonintäkten
för investmentföretag till 1,5 procent av underlaget, dvs. samma nivå som gäller för
investeringsfonder.
79
Skatt på kapital
Beräkningskonventioner 2010
Statistik
I Tabell 4.2 redovisas värdet på innehavet av aktier vid årets ingång
för investeringsfonder och investmentföretag för perioden 2006–
2010. Investmentföretagens och investeringsfondernas skattepliktiga intäkter utgörs förutom av schablonintäkten också av annan
inkomst från näringsverksamhet. Investmentföretagen och investeringsfonderna är inte skattskyldiga för kapitalvinster vid avyttring
av aktier och andra delägarrätter. Som en följd av denna skattefrihet
får de inte heller göra avdrag för kapitalförluster vid avyttring av
denna typ av värdepapper. Däremot är investmentföretag och investeringsfonder skattskyldiga för mottagen utdelning. Avdrag
erhålls för den del av utdelningen som vidareutdelas till delägarna.
Tillgänglig statistik tyder på att skatten i stor utsträckning
elimineras genom de avdragsgilla utdelningarna.
Tabell 4.2
Investmentföretags och investeringsfonders innehav av aktier
noterade på svensk marknadsplats
Mdkr, löpande priser
År
2006
2007
2008
2009
2010*
Investmentföretag
Investeringsfonder
193,2
427,7
229,3
495,2
226,0
442,6
124,0
263,0
138,5
349,6
Källa: SCB, FM 20 SM. En * markerar att uppgiften är en prognos.
4.4
Avkastningsskatt
Skatterättsliga regler
Indirekt sparande i form av pensionssparande och kapitalförsäkringar beskattas genom avkastningsskatt på det sparade kapitalet.
Avkastningsskatt tas ut på nedan angivna pensions- och kapitalförsäkringskapital.
Underlag för avkastningsskatt:
• tjänstepensionskapital i försäkringsbolag,
• tjänstepensionskapital i stiftelser,
• tjänstepensionsavsättningar i företagens balansräkningar,
• privat pensionskapital,
• kapitalförsäkringar.
80
Beräkningskonventioner 2010
Skatt på kapital
Avkastningsskatten baseras på en schablonmässigt beräknad
avkastning som beräknas utifrån kapitalunderlaget. Kapitalunderlaget utgörs av värdet av den skattskyldiges tillgångar med avdrag
för finansiella skulder vid beskattningsårets ingång. Skatteunderlaget beräknas genom att kapitalunderlaget multipliceras med den
genomsnittliga statslåneräntan året före beskattningsåret.
Pensionsförsäkringskapital beskattas sedan med en skattesats på 15
procent, medan avkastningen på kapitalförsäkringar beskattas med
antingen 15 eller 27 procent.
Från och med 2005 beskattas vissa kapitalförsäkringar med den
lägre skattesatsen för avkastningsskatt. De försäkringar det gäller
är sådana som har meddelats den rätten inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet och som uppfyller vissa av de krav som
ställs för att en försäkring ska betraktas som en pensionsförsäkring,
s.k. kapitalpension. Dessa försäkringar håller successivt på att avvecklas och inga nyteckningar är därmed tillåtna.
Statistik
Det totala kapitalunderlaget uppskattas vid ingången av 2010 uppgå
till 2 633 miljarder kronor. Av detta underlag beräknas pensionskapitalet svara för 2 416 miljarder kronor och kapitalförsäkringskapitalet för 217 miljarder kronor. En uppskattning av fördelningen av pensionskapitalet på privat pensionskapital och tjänstepensionskapital visar att det privata pensionskapitalet står för runt
en femtedel och tjänstepensionskapitalet för cirka fyra femtedelar
av det samlade pensionskapitalet.
Den genomsnittliga statslåneräntan året före beskattningsåret,
dvs. 2009, prognostiseras till 3,25 procent. Detta ger att intäkterna
från avkastningsskatten beräknas uppgå till 13,68 miljarder kronor
inkomståret 2010.
I Tabell 4.3 redovisas skatteunderlag för avkastningsskatt och
skatteintäkter avseende inkomståren 2006–2010.
81
Skatt på kapital
Tabell 4.3
Beräkningskonventioner 2010
Underlag för avkastningsskatt samt skatteintäkter
Procent och mdkr, löpande priser
År
2006
2007 2008* 2009* 2010*
Genomsnittlig statslåneränta året före
beskattningsåret, procent
Underlag i mdkr för avkastningsskatt 15 procent
Underlag i mdkr för avkastningsskatt 27 procent
Avkastningsskatteintäkter, mdkr
3,24
61,47
5,78
10,78
3,62
75,25
6,76
13,11
4,14
92,60
8,32
16,14
3,87
78,37
7,04
13,66
3,25
78,52
7,06
13,68
Anm.:* Uppgiften är en prognos.
Beräkningskonventioner
Det individuella pensionskapitalet har bildats genom individuella
avsättningar, med eller utan avdragsrätt. En höjning av skattesatsen
tenderar att minska framtida pensioner och underlaget för
inkomstskatt på utfallande pensioner (i fallet med avdragsgilla
avsättningar). I dessa beräkningskonventioner antas detta motverkas av att en höjd avkastningsskatt utlöser ökade premieinbetalningar.
Det kollektiva pensionskapitalet bildas genom avsättningar på
lönesumman i syfte att garantera en viss utfallande pension. En
förändring av avkastningsskatten antas få liknande effekter som en
arbetsgivaravgiftshöjning (se kapitel 6). En höjning antas framkalla
ökade premieinbetalningar för tryggande av utfästelser vilket reducerar utrymmet för löneökningar. Därmed uppkommer en indirekt
effekt på underlaget för socialavgifter och för inkomstskatten.
Vid en förändring av avkastningsskatten uppstår en bruttoeffekt
vilken beräknas som skattesatsförändringen multiplicerat med
underlaget. Bruttoeffekten vältras på lång sikt över på lönerna. På
kort sikt sker emellertid en övervältring på priser och vinster.
Övervältringsmekanismen och övervältringsantaganden redovisas
utförligt i kapitel 2. En höjning av avkastningsskatten leder till
sänkta löner, men på kort sikt även till lägre vinster i bolagssektorn
och högre priser. Övervältringen som procentandelar av bruttoeffekten framgår av Tabell 4.4.
82
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 4.4
Skatt på kapital
Övervältring på lönesumma, vinster och priser som andel av
bruttoeffekten vid en ändring av avkastningsskatten
Procent
År
Lönesumma
Vinster
Priser
1
t
t+1
t+2
t+3
t+4
Lång sikt
-38,05
-25,00
25,00
-57,07
-12,50
12,50
-66,58
-6,25
6,25
-71,34
-3,13
3,13
-73,72
-1,56
1,56
-76,09
0,00
0,00
1)
En förändring av lönesumman med 38,05 procent (år t), 57,07 procent (år t+1), etc. av bruttoeffekten
innebär en förändring av lönekostnaderna inkl. socialavgifter med 50 procent, 75 procent, etc. Jämför med
tabell 2.1 (38,05*1,3142=50 procent och 57,07*1,3142=75 procent). (Arbetsgivarens lönekostnad
definieras som utbetald lönesumma plus socialavgifter).
När lönesumman sjunker med 38,05 procent av bruttoeffekten
innebär detta att effekter uppkommer på alla de inkomst- och
utgiftstitlar som är knutna till lönerna; arbetsgivaravgifter, förmåner och skatter. Den andel av avkastningsskatteändringen som
övervältras på vinsterna ger förändrade bolagsskatteintäkter.
Slutligen påverkar den höjda avkastningsskatten den allmänna
prisnivån. Denna effekt beaktas dock enbart schablonmässigt och
utan någon bruttoredovisning av effekterna på inkomst- och
utgiftstitlar. Prisökningen medför ökade mervärdesskatteintäkter
för staten som antas fullt ut motverkas av den höjda prisnivåns
effekt på de offentliga finanserna (se kapitel 2).
Tidsprofilen för övervältringen på vinster, löner och priser vid
en ändring av avkastningsskatten antas vara densamma som för en
förändring av en punktskatt på företagens insatsanvändning (se
kapitel 2).
83
Skatt på kapital
Beräkningskonventioner 2010
Exempel 4.1 Avkastningsskatten på pensionsmedel höjs med en procentenhet
Avkastningsskatten höjs i exemplet med en procentenhet från år
2010. Den genomsnittliga statslåneräntan året före beskattningsåret, dvs. 2009, prognostiseras till 3,25 procent. Pensionssparandet består av två delar, det privata pensionssparandet och
tryggandet av arbetsgivarnas tjänstepensionsutfästelser. En
höjning av avkastningsskatten får olika effekter för dessa
kategorier.
Basen för det individuella pensionssparandet uppgår till
483 mdkr. En höjning av avkastningsskatten med en procentenhet innebär en bruttoförstärkning av inkomsterna om
0,16 mdkr. Eftersom ändringen inte antas ge upphov till några
indirekta effekter är den varaktiga nettoeffekten lika stor som
bruttoeffekten. Den periodiserade effekten är därmed lika med
bruttoeffekten från och med år 2010. Redovisning avseende det
privata pensionssparandet sker nedan.
För tjänstepensionskapitalet, där basen uppskattningsvis uppgår till 1 933 mdkr, uppkommer delvis andra effekter. Eftersom
den höjda avkastningsskatten antas leda till ökade premieinbetalningar höjs företagens lönekostnader. Därmed kommer
en höjd avkastningsskatt att innebära ett varaktigt minskat
löneutrymme. Dock kommer anpassningen till en ny avkastningsskatt att ta tid. Övervältringsmönstret redovisas på föregående sida. Bruttoeffekten på 0,63 mdkr motverkas av sänkta
intäkter från inkomstskatter och socialavgifter och, på kort sikt,
av sänkta bolagsskatter. Fullständiga beräkningar av effekterna
av höjd avkastningsskatt på pensionskapitalet redovisas nedan i
Tabell 4.5 (privat pensionssparande) och Tabell 4.6 (tjänstepensioner).
84
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 4.5
Skatt på kapital
Höjd avkastningsskatt på pensionssparande med en
procentenhet - privat pensionssparande
Mdkr
Bruttoeffekt
Nettoeffekter, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektorn
Summa intäkter
Summa kostnader
Ålderspensionssystemet
Summa intäkter
Summa kostnader
Staten
Skatt på kapital
Summa intäkter
Summa kostnader
0,16
2010
0,16
0,00
0,00
0,00
2011
0,16
0,00
0,00
0,00
2012
0,16
0,00
0,00
0,00
Varaktigt
0,16
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
0,16
0,16
0,16
0,00
0,16
0,16
0,16
0,00
0,16
0,16
0,16
0,00
0,16
0,16
0,16
0,00
85
Skatt på kapital
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 4.6
Höjd avkastningsskatt på pensionssparande med en
procentenhet - tjänstepensioner
Mdkr
Bruttoeffekt
0,63
Nettoeffekter, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektorn
Direkta skatter på arbete
Summa intäkter
Summa kostnader
Ålderspensionssystemet
Ålderspensionsavgift
Allmän pensionsavgift
Summa intäkter
Ålderspension
Summa kostnader
Staten
2010
0,44
-0,08
-0,08
-0,08
0,00
2011
0,39
-0,13
-0,13
-0,13
0,00
2012
0,36
-0,15
-0,15
-0,15
0,00
Varaktigt
0,37
-0,19
-0,19
-0,19
0,00
-0,03
-0,02
-0,01
-0,03
0,00
0,00
-0,04
-0,03
-0,01
-0,04
0,00
0,00
-0,05
-0,03
-0,02
-0,05
0,00
0,00
0,01
-0,03
-0,02
-0,05
0,06
0,06
0,55
0,55
0,55
0,55
Direkta skatter på arbete
Indirekta skatter på arbete
Skatt på kapital
Summa intäkter
Ek. trygghet vid sjukdom, handikapp
Ek. trygghet för familjer och barn
Ek. trygghet vid arbetslöshet
Lönekostnad
Summa kostnader
0,00
-0,05
0,59
0,53
0,01
0,00
0,00
0,00
0,02
-0,01
-0,08
0,61
0,52
0,02
0,01
0,00
0,00
0,03
-0,01
-0,09
0,62
0,52
0,02
0,01
0,00
0,00
0,03
-0,01
-0,11
0,63
0,51
0,03
0,01
0,00
0,00
0,04
4.5
Fastighetsavgift och fastighetsskatt
Fastställande av taxeringsvärde
Fastighetsavgift och fastighetsskatt tas ut på olika typer av
fastigheter. Fram till och med 2007 har skatteunderlaget i huvudsak
varit knutet till fastighetens marknadsvärde genom att ett taxeringsvärde fastställts som ska motsvara 75 procent av fastighetens
marknadsvärde. Från och med 2008 är skatteunderlaget för privatbostäder endast knutet till fastighetens marknadsvärde för de
fastigheter som har en kommunal fastighetsavgift som är lägre än
maxbeloppen, 6 387 kronor per värderingsenhet för småhus och
86
Beräkningskonventioner 2010
Skatt på kapital
1 277 kronor per bostadslägenhet för flerbostadshus. 24 För övriga
fastigheter, som t.ex. kommersiella lokaler och industrifastigheter,
utgör taxeringsvärdet grund för beskattning i enlighet med tidigare
regler.
I fastighetstaxeringslagen, FTL (1979:1152), anges att taxeringsvärdet ska bestämmas till det belopp som motsvarar 75 procent av
taxeringsenhetens marknadsvärde. Med marknadsvärdet avses det
pris som taxeringsenheten sannolikt betingar vid en försäljning på
den allmänna marknaden. Marknadsvärdet ska bestämmas med
hänsyn till det genomsnittliga prisläget två år före det år då
fastighetstaxering av taxeringsenheten sker. Taxeringsvärdet fastställs vart sjätte år vid den allmänna fastighetstaxeringen. De
allmänna fastighetstaxeringarna ska ske vart sjätte år räknat från
och med 2003 för småhusenheter, 2005 för lantbruksenheter och
2007 för hyreshus-, industri-, elproduktions- och specialenheter.
Mellan de allmänna fastighetstaxeringarna ska förenklade fastighetstaxeringar göras för vissa fastighetstyper. De förenklade
fastighetstaxeringarna ska därmed ske vart sjätte år från och med
2004 för hyreshusenheter, 2006 för småhusenheter och 2008 för
lantbruksenheter. En särskild fastighetstaxering görs varje år det
inte är allmän eller förenklad fastighetstaxering men leder endast
till nytt taxeringsvärde om fastigheten genomgått en förändring.
Uttag av fastighetsavgift och fastighetsskatt
Från och med år 2008 är den statliga fastighetsskatten för
bostadshus 25 slopad och ersatt med en kommunal fastighetsavgift.
Fastighetsavgiften är knuten till inkomstbasbeloppet och indexeras
årligen med hänsyn till den allmänna inkomstutvecklingen.
För år 2010 beräknas fastighetsavgiften uppgå till 6 387 kronor
per värderingsenhet för småhus, dock ej högre än 0,75 procent av
taxeringsvärdet, och 1 277 kronor per lägenhet i flerbostadshus
(bostadsdel i hyreshus), dock ej högre än 0,4 procent av taxeringsvärdet. Den kommunala fastighetsavgiften gäller enbart för svenska
bostäder, varför utländska privatbostäder från och med år 2008 inte
längre beskattas i Sverige. För nybyggda bostäder är fastighets24
Dessa uppgifter bygger på prognoser. De definitiva avgiftsnivåerna för 2010 fastställs
under hösten 2009.
25
Bostadshus kan vara antingen småhusenheter (”egnahem”), småhus med tillhörande tomtmark på lantbruksenheter (”mangårdsbyggnad”) eller hyreshusenheter (”hyres- och bostadsrätter”).
87
Skatt på kapital
Beräkningskonventioner 2010
avgiften av bostadspolitiska skäl nedsatt under de första 10 åren.
Varje bostad tilldelas ett särskilt värdeår (som kan förändras genom
ombyggnader). Nedsättningen av fastighetsavgiften för nybyggda
bostäder innebär att för de fem första inkomståren efter värdeåret
utgår ingen fastighetsavgift och för de därpå följande fem åren är
avgiften nedsatt till hälften.
I samband med fastighetsavgiftsreformen slopades de s.k. dämpnings- och begränsningsreglerna i fastighetsskatten. En ny reduktionsregel för pensionärer har dock införts som begränsar uttaget
av den kommunala fastighetsavgiften till maximalt 4 procent av den
skattskyldiges inkomst. Avgiften kan dock genom reduktionen inte
bli lägre än 2 895 kronor.
Kommersiella lokaler och industrifastigheter (så kallade
industrienheter) är fastighetsskattepliktiga sedan inkomståret 1996.
Inkomståret 1999 frikopplades elproduktionsenheter från industrienheter och blev en egen taxeringsenhet. Skattesatsen för kommersiella lokaler är 1,0 procent. För industrienheter och elproduktionsenheter är skattesatsen 0,5 procent. Från och med 2006 höjdes
fastighetsskatten för vattenkraftverk från 0,5 procent till 1,2 procent. Från och med 2008 höjdes skatten från 1,2 till 1,7 procent.
Tillsammans med den temporära höjningen av skattesatsen för
vattenkraftverk på 0,5 procentenheter 2006–2010 innebär det att
skattesatsen uppgår till 2,2 procent.
Statistik
I Tabell 4.7 sammanfattas avgiftssatser, skattesatser och skatteintäkter för de olika fastighetstyperna år 2006–2010.
88
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 4.7
Skatt på kapital
Fastighetsavgift och fastighetsskatt: Avgiftssats, skattesats och
intäkter
Procent och mdkr, löpande priser
År
2006
2007 2008* 2009* 2010*
1,00
0,50
0,50
1,00
0,50
1,70
1,00
0,40
0,40
1,00
0,50
1,70
0,75
0,40
0,40
1,00
0,50
2,20
0,75
0,40
0,40
1,00
0,50
2,20
0,75
0,40
0,40
1,00
0,50
2,20
13,14
2,75
1,24
4,53
3,21
13,40
2,29
1,01
5,31
3,72
10,42
2,01
0,93
6,13
4,51
12,10
2,00
0,90
6,22
4,51
11,98
2,01
0,93
6,31
4,52
Avgifts- och skattesatser
Bostadshus
Småhus1
Hyreshus (hyresrätter)1
Hyreshus (bostadsrättsföreningar)1
Kommersiella lokaler
Industri- och elproduktionsenheter
Vattenkraftverk
Intäkter2
Bostadshus
Småhus
Hyreshus (hyresrätter)
Hyreshus (bostadsrättsföreningar)2
Kommersiella lokaler
Industri- och elproduktionsenheter
Anm.: Skattesatsen för vattenkraftverk höjdes till 1,2 procent 2006 och till 1,7 procent 2008. Därutöver är
skattesatsen höjd temporärt mellan 2008-2010 med ytterligare 0,5 procentenheter.
* Uppgiften är en prognos.
1)
Från och med 2008 är den statliga fastighetsskatten på bostäder slopad och ersatt med en kommunal
fastighetsavgift. År 2010 beräknas avgiften uppgå till 6 387 kronor per småhus, dock högst 0,75 procent av
taxeringsvärdet, och 1 277 kronor per lägenhet i flerbostadshus, dock högst 0,4 procent av taxeringsvärdet.
2)
Bostadsrättsföreningarnas andel av totalt taxeringsvärde för bostadshyreshus antas uppgå till 31 procent.
Beräkningskonventioner
Förändringar i den kommunala fastighetsavgiften kan ge upphov
till olika slag av indirekta effekter. Till den del fastighetsinkomsterna beskattas som inkomst av näringsverksamhet kan
underlaget för inkomstskatten påverkas av en fastighetsavgiftsförändring. Men en förändrad fastighetsavgift kan också påverka
hyrorna i hyreshus, avgifterna i bostadsrättsföreningar och brukarkostnaden för egnahem. För bostadshus gäller följande gemensamma konventioner:
En höjd fastighetsavgift på småhus höjer KPI eftersom den
kommunala fastighetsavgiften ingår i KPI-korgen via brukarkostnaden. En höjd fastighetsavgift på övriga bostadshus antas påverka
hyror och avgifter, vilket också ger en KPI-effekt. Därmed upp-
89
Skatt på kapital
Beräkningskonventioner 2010
kommer en indirekt KPI-effekt liknande den vid exempelvis en
höjning av mervärdesskatten eller vid en höjning av en punktskatt.
Däremot bortses i detta sammanhang från eventuella inkomstskatteeffekter vilket motiveras på följande sätt. För närvarande är
inslagen av hyresreglering förhållandevis starka på den svenska
bostadsmarknaden. Denna innebär att hyressättningen i allmännyttiga bostadsföretag påverkar hyrorna i övriga bostadshyreshus.
En höjd fastighetsavgift kan antas höja hyresnivån i de allmännyttiga företagen. Dessa företag antas redovisa nollresultat i
inkomstskattehänseende, varför hyreshöjningen ej dämpas av att
fastighetsavgiften är avdragsgill mot inkomstskatten. 26 De höjda
hyrorna i allmännyttans bostäder antas sprida sig till de privatägda
hyresfastigheterna, där hyreshöjningen fullt ut antas balansera den
höjda fastighetsavgiften. Följaktligen uppkommer inte heller här
någon inkomstskatteeffekt.
Förändringar i fastighetsavgiften kan medföra s.k. kapitaliseringseffekter. Med detta avses pris- och förmögenhetsförändringar
som en fastighetsavgiftsförändring kan ge upphov till. Mätproblem
gör emellertid att kapitaliseringseffekter är svåra att uppskatta varför dessa inte beaktas i de offentligfinansiell beräkningarna. Att
inte ta hänsyn till kapitaliseringseffekter innebär att man sannolikt
överskattar intäktsökningen vid en avgiftshöjning och överskattar
intäktsbortfallet vid en avgiftssänkning. 27
För förändringar i fastighetsskatten på industrifastigheter beaktas effekten på basen för inkomstskatten: företagen förutsätts
inte kunna kompensera sig för en fastighetsskattehöjning genom
att höja sina priser. Samma förhållande antas gälla för fastighetsskatten för kommersiella lokaler. I det senare fallet kan dock, i en
sidokalkyl, beaktas eventuella effekter via höjda hyror, varvid en
indirekt KPI-effekt också uppkommer.
26
Eventuellt kan de skattemässiga underskotten stiga men dessa får betydelse först i en
framtid med inkomstskattemässiga överskott.
27
Se bilaga 4 i betänkandet Begränsad fastighetsskatt (SOU 1999:59) för en diskussion om
kapitaliseringseffekters potentiella inverkan på skatteintäkterna.
90
5
Företagsbeskattning
Företagsbeskattningen, som utgör en del av inkomstbeskattningen,
består av regler som styr den skattemässiga inkomstberäkningen
för juridiska personer, främst aktiebolag, samt för enskilda näringsidkare. Juridiska personer, förutom handelsbolag, dödsbon och
skattebefriade institutioner, är skattskyldiga till bolagsskatt. I
övriga fall är det den enskilde näringsidkaren eller delägaren i ett
handelsbolag som är skattskyldig för vinster som uppkommer i
näringsverksamheten. Skatt på företagsvinster utgör ungefär sju
procent av den offentliga sektorns totala skatteintäkter.
Inom företagsbeskattningsområdet förekommer numera endast
ett fåtal beräkningskonventioner. Istället för konventioner används
nästan uteslutande mikrobaserade beräkningar på databasen
FöretagsRegister och IndividDAtabas (FRIDA). Då det är centralt
att ha kännedom om FRIDA för att kunna förstå hur effektberäkningar genomförs så ges inledningsvis, i avsnitt 5.1, en kort presentation av FRIDA. 28 I avsnitt 5.2 beskrivs översiktligt de allmänna
principerna för företagsbeskattningen och därefter, i avsnitten 5.3–
5.8, ges en introduktion till regelverken för de olika organisationsformerna. Kapitlet avslutas med översiktliga beskrivningar av
europabolag, investeringsföretag och investeringsfonder, koncerner
och internationell företagsbeskattning (se avsnitten 5.9–5.13).
5.1
Kort beskrivning av databasen FRIDA
Databasen FRIDA består av ett flertal avidentifierade databaser för
olika företagsformer. Här ingår databaser för enskild näringsverksamhet (för näringsidkare med och utan årsbokslut), handelsbolag, aktiebolag (inklusive fåmansaktiebolag), ekonomiska före28
För en utförlig beskrivning av databasen FRIDA och variabelbeskrivning m.m. hänvisas
till SCB:s skrift Dokumentation av FRIDA, inkomståret 2007.
91
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
ningar samt ideella föreningar. Databaserna innehåller taxeringsoch SRU-data (Standardiserade RäkenskapsUtdrag) från Skatteverket, bokföringsstatistik för banker och försäkringsbolag från
Finansinspektionen, SCB:s finansstatistik, uppgifter om utdelningar, fondemissioner och information om status gällande konkurs, ackord, likvidation, fusion, avregistrering och företagsrekonstruktion, där de sistnämnda uppgifterna är hämtade från Bolagsverket. För enskild näringsverksamhet, handelsbolag och fåmansaktiebolag finns kopplingar till företagens ägare. Uppgifter om
ägarna är hämtade från SCB:s inkomst- och förmögenhetsregister.
Informationen i databaserna för enskild näringsverksamhet,
handelsbolag, aktiebolag och ekonomiska föreningar avser inkomståren 1995-2008.
Från och med år 2005 omfattar FRIDA den totala populationen
av företag. FRIDA 2007 består av cirka 355 000 aktiebolag, cirka
150 000 handelsbolag, cirka 25 000 ekonomiska föreningar, inklusive bostadsrättsföreningar och cirka 740 000 enskilda näringsidkare.
5.2
Allmänna principer
Ett av syftena med 1990– och 1993–års inkomstskattereformer var
att skapa skattemässig neutralitet mellan olika företagsformer.
Utgångspunkten för bolagsbeskattningen är att vinster ska
beskattas med den nominella skattesatsen som fr.o.m. inkomståret
2009 motsvarar 26,3 procent. Ett visst utrymme för konsolidering
med obeskattade reserver finns dock. Denna konsolidering sker
framförallt genom avsättning till periodiseringsfond – som efter
räntebeläggningen från och med 2005 inte längre påverkar den
effektiva bolagsskattesatsen – och genom överavskrivningar på
anläggningstillgångar.
Sverige har en nära koppling mellan bokföring och beskattning.
Utgångspunkten för den skattemässiga inkomstberäkningen är den
skattskyldiges bokförda resultat beräknat enligt bokföringsmässiga
grunder om inte något annat uttryckligen föreskrivs i skattelagstiftningen.
92
Beräkningskonventioner 2010
Företagsbeskattning
Juridiska personer som är skattesubjekt är följande:
• aktiebolag,
• ekonomiska föreningar,
• ideella föreningar (skattskyldigheten inskränks för de
ideella föreningar som uppfyller ett allmännyttigt
ändamål),
• familjestiftelser (familjestiftelser är egna skattesubjekt,
men då familjestiftelserna delar ut sina medel till
familjemedlemmar blir i praktiken endast dessa
skattskyldiga för inkomster, övriga stiftelser är
skattesubjekt).
Företagsformer som inte är skattesubjekt är följande:
• handelsbolag och kommanditbolag,
• enkelt bolag och partrederi,
• enskild näringsverksamhet (enskild firma).
5.3
•
•
Aktiebolag
Skattebas – inkomst av näringsverksamhet som i princip
utgörs av bolagens resultat efter bokslutsdispositioner.
Bolagen kan dock göra vissa skattemässiga justeringar
innan beskattningsbar inkomst av näringsverksamhet
föreligger.
Skattesats – bolagsskattesatsen är 26,3 procent från och
med inkomståret 2009.
Civilrättliga regler
Aktiebolaget är en juridisk person och kan således självt förvärva
rättigheter och ikläda sig skyldigheter. Privata bolag ska ha ett
aktiekapital på minst 100 000 kronor, medan publika bolag ska ha
ett aktiekapital på minst 500 000 kronor. Aktiebolagens möjlighet
till vinstutdelning begränsas genom det s.k. utdelningsförbudet.
Bolaget kan endast dela ut så mycket av sina medel att det bundna
egna kapitalet (dvs. aktiekapital och reservfond) förblir intakt.
Aktiebolagens borgenärer skyddas även av tvingande regler om
minst hälften av bolagets aktiekapital har förbrukats. Reglerna om
årsredovisning innebär upprättande av balans- och resultaträkning
jämte förvaltningsberättelse samt regler om koncernredovisning.
93
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
Aktiebolag kan upplösas genom likvidation (frivillig eller obligatorisk), fusion, delning, konkurs och avregistrering.
Skatterättsliga regler
En viktig princip inom bolagsbeskattningen är att varje aktiebolag
är ett skattesubjekt, oberoende av om bolaget ingår i en koncern
eller ej. I de fall då aktiebolaget endast har en eller ett fåtal ägare
brukar man tala om fåmansföretag. Ägaren styr i de fallen mer
direkt över bolagets handlande, vilket ansetts kunna ge upphov till
skattefördelar. 29
All verksamhet inom aktiebolaget räknas som näringsverksamhet och ger upphov till bolagets inkomst av näringsverksamhet.
Underskottet ett visst år dras automatiskt av från överskottet
närmast följande år som ett avdrag i näringsverksamhet. Uppkommer underskott även det året rullas detta vidare i sin helhet till
följande år. Kapitalförluster på delägarrätter får emellertid bara dras
av mot kapitalvinster på delägarrätter.
Det verkliga resultatet av verksamheten är utgångspunkten även
för den skattemässiga inkomstberäkningen. Den skattemässiga
inkomstberäkningen ansluter även tidsmässigt till den civilrättsliga
inkomstberäkningen. Det innebär att beskattningsåret sammanfaller med räkenskapsåret.
Inkomst av näringsverksamhet för ett aktiebolag beräknas
genom att intäkter reduceras med kostnader och avskrivningar med
tillägg eller avdrag för bokslutsmässiga dispositioner och skattemässiga justeringar. Skattesatsen för aktiebolag sänktes inkomståret 2009 från 28,0 till 26,3 procent.
Ett aktiebolag kan avyttras genom att aktierna säljs. Eventuell
kapitalvinst beskattas hos aktieägarna i inkomstslaget kapital (om
ägaren är en fysisk person) eller som näringsverksamhet (om
ägaren är en juridisk person). Kapitalvinsten är dock skattefri om
andelarna är näringsbetingade.
Intäkter
Företagsbeskattningen följer huvudprincipen i inkomstskattesystemet, dvs. alla intäkter, oavsett om de har karaktär av närings29
Se vidare avsnitt 5.4 Fåmansföretag.
94
Beräkningskonventioner 2010
Företagsbeskattning
intäkter, finansiella intäkter eller upplösning av obeskattade reserver, ska vara skattepliktiga till marknadsvärdet. Om lägre pris har
tagits ut ska enligt huvudregeln uttagsbeskattning ske, vilket
medför att tillgången vid inkomstbeskattningen ska behandlas som
om den sålts för marknadspris. Denna regel gäller alla tillgångar i
näringsverksamheten. Även upplösning av periodiseringsfond utgör skattepliktig inkomst, eftersom avdrag medges vid avsättningen.
Kostnader
Utgångspunkten är att alla kostnader för att förvärva och bibehålla
inkomster i verksamheten är avdragsgilla. Det finns ett flertal
undantag från avdragsrätten, t.ex. för böter och administrativa
avgifter, vissa skadestånd och vissa kostnader för processer. Även
när det gäller finansiella kostnader följer skatterätten de regler som
utvecklats inom civilrätten. Det bör dock påpekas att det skatterättsliga kostnadsbegreppet är något mera vidsträckt då även poster
som inte är bokförda som kostnader får dras av. Det viktigaste av
dessa avdrag är underskottsavdraget.
Avskrivningar
Skatterätten kräver att utgiften för att anskaffa en anläggningstillgång fördelas över ett antal år, där fördelningstiden avser att
motsvara den ekonomiska livslängden. Denna fördelning sker i
form av avskrivningar (värdeminskningsavdrag). Maskiner och
inventarier samt immateriella tillgångar skrivs av enligt en
räkenskapsenlig avskrivningsmetod eller restvärdesmetod. Företagen kan välja mellan två räkenskapsenliga avskrivningsmetoder –
huvudregeln (30–procentsregeln) och kompletteringsregeln (20–
procentsregeln).
Enligt huvudregeln får en tillgång årligen skrivas av med
maximalt 30 procent av tillgångens restvärde. Enligt kompletteringsregeln får avskrivning istället ske med maximalt 20 procent av
anskaffningsvärdet. Det är fritt att skifta mellan dessa avskrivningsmetoder mellan olika år. Däremot måste samma regel
tillämpas på samtliga tillgångar för ett specifikt år. Ofta medför
räkenskapsenlig avskrivning en snabbare skattemässig avskrivning
95
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
än vad som är företagsekonomiskt motiverat, vilket innebär att en
obeskattad reserv i form av överavskrivningar uppkommer.
Byggnader skrivs av med mellan två och fem procent per år och
markanläggningar med fem procent per år 30 . Mark får inte skrivas
av. Även anskaffningsutgiften för grustäkt och annan naturtillgång
samt skog får skrivas av, fast då i takt med utvinningen och för
skog inte med hela anskaffningsvärdet.
Bokslutsdispositioner
Bokslutsdispositionerna är knutna till beskattningen och har som
främsta funktion att utjämna resultaten mellan olika år, varigenom
skattebetalningarna omperiodiseras. De s.k. periodiseringsfonderna
innebär att företagen kan sätta av upp till 25 procent av sin vinst i
upp till sex år. Varje års avsättning ska utgöra en särskild fond i
företagets bokslut, dvs. företaget kan maximalt ha sex stycken
periodiseringsfonder vid ett och samma tillfälle. Från och med
inkomståret 2005 är medel avsatta till periodiseringsfond räntebelagda. I praktiken innebär detta att företagen påförs en
schablonintäkt, motsvarande 72 procent av statslåneräntan, som
multipliceras med totala stocken av avsättningar i fonderna. Som en
följd uppkommer inte längre någon skattefri kredit för företagen
vilket i sin tur innebär att den nominella och effektiva
bolagsskattesatsen är densamma, dvs. 26,3 procent från och med
2009. Värdering av varulager liksom pågående arbete ska som
huvudregel följa den redovisning som gjorts i räkenskaperna. Bland
övriga reserveringsmöjligheter kan nämnas pensionsavsättningar,
ersättningsfond, garantiriskavsättning och avsättning till vinstandelsstiftelse.
Pensioner
Det finns i huvudsak fyra olika system för pensioner till anställda.
Dessa är tjänstepensionsförsäkring, avsättning till konto, avsättning till pensionsstiftelse eller direkt pension. Grundprincipen är
att arbetsgivarens kostnad för pension ses som en uppskjuten lön.
Vissa begränsningar gäller dock för arbetsgivarens avdragsrätt.
Eftersom pensionen ses som uppskjuten lön utgår också särskild
30
Täckdiken och skogsvägar skrivs dock av med tio procent per år.
96
Beräkningskonventioner 2010
Företagsbeskattning
löneskatt, antingen vid avsättningen eller vid utbetalningen,
beroende på vilken typ av pension som avses. Skattesatsen är 24,26
procent. Vid avsättning till konto gäller särskilda regler. Dessutom
tas det ut avkastningsskatt med 15 procent på schablonberäknad
avkastning hos försäkringsföretagen. 31
Statistik
Företagsvinsterna, och därmed inkomst av näringsverksamhet i
aktiebolag och ekonomiska föreningar, varierar kraftigt mellan
olika år. Skattebasen varierar i princip med konjunkturen, men
betydelsefulla korrigeringar kan ske genom att företagen förändrar
sina reserver (exempelvis periodiseringsfonden) och genom avdrag
för gamla underskott. I Tabell 5.1 redovisas inkomst av näringsverksamhet för aktiebolag. Där redovisas även den bolagsskatt som
aktiebolagen har betalat in till staten.
Tabell 5.1
Inkomst av näringsverksamhet och betald skatt för aktiebolag
2004–2007
Mdkr, löpande priser
År
2004
2005
2006
2007
Inkomst av näringsverksamhet
Slutlig skatt
varav särskild löneskatt 1
varav avkastningsskatt
varav fastighetsskatt
varav bolagsskatt
254,6
100,4
15,4
8,8
6,5
69,7
327,1
122,0
15,8
10,0
6,7
89,5
358,8
129,6
15,6
9,1
8,1
96,8
380,8
138,7
17,4
10,2
8,8
102,3
Källa: FRIDA
1)
Avser enbart särskild löneskatt på pensionsåtaganden.
Beräkningskonventioner
Beskattningen av bolagsinkomster kan i princip förändras på två
sätt, antingen genom förändringar av skattebasen eller genom förändrad skattesats.
Effekter av antingen förändrade satser eller baser analyseras
genom mikrobaserade beräkningar på FRIDA. Vid en förändrad
skattebas ändras helt enkelt basen för beskattningen och vid en
31
För ytterligare information om pensioner, se kapitel 4, avsnittet om avkastningsskatt.
97
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
skattesatsändring appliceras den nominella skattesatsen på skattebasen.
Resultatet efter bokslutsdispositioner och skatt utgör ramen för
hur mycket företagen får dela ut. Detta innebär att bolagsskatten
kan inverka på ägarnas utdelningsinkomster och på värdeökningen
på deras aktier. I beräkningskonventionerna beaktas emellertid inte
indirekta effekter via förändrade underlag för ägarnas beskattning.
I de statiska beräkningar som görs tas inte heller hänsyn till hur
företagens investeringar och finansieringsstruktur förändras till
följd av en regeländring.
Efter det att en bruttoeffekt av en given regeländring har beräknats (utan hänsyn tagen till indirekta effekter) för varje enskilt
aktiebolag i FRIDA återstår att beräkna hur denna bruttoeffekt
räknas om till en nettoeffekt. Inte heller i denna beräkning beaktas
indirekta effekter.
Exempel 5.1 Sänkt bolagsskattesats med en procentenhet
Bolagsskatten sänks med 1,0 procentenhet från och med
inkomståret t.
Mikrobaserad statisk beräkning av bruttoeffekten: I ett första
steg skrivs varje enskilt aktiebolags inkomst av näringsverksamhet för 2007 fram med en uppräkningsfaktor (vilken
dels beaktar tidigare års inkomster, dels det förväntade
konjunkturläget). Därefter undersöks hur statens skatteintäkter
från varje bolag minskar då bolagsskatten sänks med 1,0
procentenheter.
Makrobaserad statisk beräkning av bruttoeffekten: Antag en
prognostiserad skattebas på 300 miljarder kronor för år 2010.
Då kommer statens skatteinkomster att sjunka med 3,0 miljarder kronor (=0,01×300), dvs. vinsten efter skatt i bolagen
kommer att öka med 3,0 miljarder kronor.
5.4
Fåmansföretag
Som fåmansföretag räknas aktiebolag eller ekonomisk föreningar 32
där fyra eller färre fysiska personer äger andelar som motsvarar mer
än hälften av rösterna för samtliga andelar i företaget, eller där
32
Ekonomiska föreningar behandlas närmare i nästa avsnitt.
98
Beräkningskonventioner 2010
Företagsbeskattning
näringsverksamheten är uppdelad på verksamheter som är oberoende av varandra och där en fysisk person genom innehav av
andelar, genom avtal eller på liknande sätt, har den reella bestämmanderätten över en sådan verksamhet och självständigt kan förfoga över dess resultat. Med delägare i ett fåmansföretag avses en
fysisk person som, direkt eller indirekt, äger eller på liknande sätt
innehar andelar i företaget. Vid bedömningen av om ett företag är
ett fåmansföretag ska en person och hans närstående (närståendekrets) anses som en delägare. Prövning ska göras med utgångspunkt från den äldsta personen och därefter i fallande åldersordning. Om en person har inräknats i någon krets ska denne inte
medräknas i någon ytterligare krets.
Utdelning från fåmansföretag (i stället för lön) kan medföra
skattefördelar genom den lägre skattesatsen i inkomst av kapital
(jämfört med inkomst av tjänst). Detsamma kan gälla vid försäljning av andelar i fåmansföretag. För att förhindra skattefördelar
begränsas möjligheterna för aktiva delägare, inklusive närstående,
att få utdelning behandlad som inkomst av kapital. 33
Beräkningskonventioner
Alla beräkningar som berör skattereglerna för fåmansföretag
baseras på databasen för fåmansföretag (som har matchats med
fåmansdelägarens personliga deklarationer) i FRIDA. Efter framskrivning beräknas bruttoeffekten för alla enskilda fåmansföretag
som ingår i FRIDA.
5.5
Ekonomiska föreningar
Civilrättsliga regler
För att en ekonomisk förening ska föreligga erfordras att ekonomisk verksamhet bedrivs i syfte att främja medlemmarnas ekonomiska intressen. Vidare ska föreningen uppfylla vissa villkor i fråga
om rätten till medlemskap. En verksamhet anses vara kooperativ
om medlemmarna deltar aktivt i föreningens verksamhet genom
exempelvis köp och försäljning eller eget arbete. Den ekonomiska
föreningen har liksom aktiebolaget en egen förmögenhet. Dock
33
En mer detaljerad beskrivning av dessa regler återfinns i kapitel 4.
99
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
saknas regler om visst minimikapital, och insatskapitalet behöver
inte betalas kontant till föreningen. Minst fem procent av vinsten
ska årligen sättas av till en reservfond till dess att denna tillsammans med insatskapitalet uppgår till antingen föreningens
skulder eller 40 procent av föreningens tillgångar. Avsättningen ska
dock alltid göras till dess reservfonden uppgår till minst 20 procent
av insatskapitalet. Det finns även regler som begränsar utdelningar
till föreningens medlemmar. Utdelning kan även ske i form av
återbäring eller efterlikvider, dock med den begränsningen, att
återbäring eller efterlikvider ska ingå i underlaget för obligatorisk
avsättning till reservfonden.
Skatterättsliga regler
Ekonomiska föreningar är skattesubjekt. I stort gäller samma
beskattningsregler som för aktiebolag. Den redovisning som har
gjorts i avsnitt 5.3 avseende aktiebolagens beskattning gäller därför
även ekonomisk förening, dock med vissa undantag. För en
kooperativ förening, dvs. en ekonomisk förening som uppfyller
vissa krav på öppenhet, gäller att avdragsrätt föreligger för
utbetalning av vinst i form av återbäring eller efterlikvider, s.k.
kooperativ utdelning. I praktiken innebär detta att utdelningen
endast beskattas hos medlemmen. Skattesatsen för ekonomisk
förening är liksom för aktiebolag 26,3 procent.
Statistik
Inkomst av näringsverksamhet i ekonomiska föreningar och den
inkomstskatt dessa betalar redovisas Tabell 5.2.
Tabell 5.2
Inkomst av näringsverksamhet och inkomstskatt från ekonomiska
föreningar (exkl. bostadsrättsföreningar) 2004–2007
Mdkr, löpande priser
År
Inkomst av näringsverksamhet
Slutlig skatt
Källa: FRIDA
100
2004
2005
2006
2007
1,5
0,8
1,0
0,6
1,4
0,7
1,7
0,8
Beräkningskonventioner 2010
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner
Beräkningskonventionerna för ekonomiska föreningar följer beräkningskonventionerna för aktiebolag, se avsnitt 5.3.
5.6
Bostadsrättsförening och andra
privatbostadsföretag
Civilrättsliga regler
Med privatbostadsföretag avses en svensk ekonomisk förening eller
ett svenskt aktiebolag vars verksamhet till klart övervägande del
består i att åt sina medlemmar eller delägare tillhandahålla bostäder
i byggnader som ägs av föreningen eller bolaget, eller uteslutande
eller så gott som uteslutande består i att åt sina medlemmar eller
delägare tillhandahålla garage eller någon annan för deras personliga
räkning avsedd anordning i byggnader som ägs av föreningen eller
bolaget. En bostadsrättsförening är en ekonomisk förening.
Bostadsrättsföreningens särart har emellertid motiverat en särskild
reglering i lag. Särreglerna i denna lag avser främst frågor om
upplåtelse av bostad. Bostadsrättsföreningens syfte är att upplåta
bostäder till sina medlemmar. Föreningen ska utan tidsbegränsning
upplåta bostad till medlemmen och medlemmen får i princip endast
kvarstå så länge denne innehar en bostadsrätt. För bostadsrättsförening ska en ekonomisk plan upprättas.
Skatterättsliga regler
En bostadsrättsförening beskattas antingen som ett privatbostadsföretag eller som ett oäkta bostadsföretag. En äkta bostadsrättsförening är från och med den 1 januari 2007 skattebefriad för sina
fastighetsinkomster. Det innebär samtidigt att den inte heller ska ta
upp erhållna statliga räntebidrag för bostadsändamål till beskattning. Avdrag får inte göras för ränta på lånat kapital som lagts ned i
fastigheten, återbetalning av statliga räntebidrag för bostadsändamål och tomträttsavgäld. Om en bostadsrättsförening eller annat
privatbostadsföretag har andra inkomster som inte ingår i själva
fastighetsförvaltningen, ska sådana inkomster beskattas antingen
som inkomst av kapital eller inkomst av näringsverksamhet.
101
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
Är föreningen i stället ett oäkta bostadsföretag beskattas den
konventionellt på samma sätt som andra ekonomiska föreningar
och aktiebolag, dvs. i princip ska samtliga intäkter och kostnader
tas med vid inkomstberäkningen. Avdrag görs för driftkostnader,
värdeminskning m.m. Därtill kommer fastighetsskatt.
Fastighetsskatten är dock avdragsgill endast för oäkta bostadsföretag. På bostadsdelen i hyreshus har den statliga fastighetsskatten från och med inkomstår 2008 ersatts av en kommunal
fastighetsavgift. För 2009 beräknas den kommunala fastighetsavgiften uppgå till 1 269 kr per lägenhet, dock högst 0,4 procent av
taxeringsvärdet. För lokaldelen i hyreshus utgår statlig fastighetsskatt motsvarande 1,0 procent av taxeringsvärdet.
Statistik
Inkomst av näringsverksamhet i bostadsrättsföreningar och den
skatt dessa betalar redovisas i Tabell 5.3.
Tabell 5.3
Inkomst av näringsverksamhet och inkomstskatt från
bostadsrättsföreningar och andra privatbostadsföretag 2004–
2007
Mdkr, löpande priser
År
Inkomst av näringsverksamhet
Slutlig skatt
2004
2005
2006
2007
3,1
2,4
3,5
2,6
3,8
3,1
1,1
1,4
Källa: FRIDA
Beräkningskonventioner
Beräkningskonventioner för bostadsrättsföreningar och andra
privatbostadsföretag utgår från FRIDA. Även här görs mikrobaserade beräkningar för att räkna ut bruttoeffekten av olika
regelförändringar. Beräkning av periodiserade effekter följer
beskrivningen i avsnitt 5.3.
102
Beräkningskonventioner 2010
5.7
•
•
•
•
Företagsbeskattning
Enskild näringsverksamhet
Skattebas – inkomst av näringsverksamhet
Skattesats – beskattas som inkomst av tjänst
Räntefördelning
Expansionsfond
Civilrättsliga regler
I en enskild näringsverksamhet företräder näringsidkaren själv sin
verksamhet med fullt och oinskränkt förmögenhetssamband.
Särskild bokföring ska dock föras för näringsverksamheten utan
sammanblandning med privatekonomin.
Skatterättsliga regler
Näringsidkaren beskattas för inkomsten av den enskilda näringsverksamheten. Sociala avgifter tas ut på aktiv verksamhet i form av
egenavgifter och på passiv verksamhet i form av särskild löneskatt.
Avgifterna är dock avdragsgilla vid beräkningen av skattepliktig
inkomst av näringsverksamhet. All näringsverksamhet som bedrivs
av en enskild näringsidkare räknas som en enda näringsverksamhet. 34 En näringsverksamhet är aktiv om den skattskyldige har
arbetat i inte oansenlig omfattning i verksamheten, i annat fall är
näringsverksamheten passiv. Inkomstberäkningen ska göras enligt
bokföringsmässiga grunder. Om underskott uppkommer är dessa
avdragsgilla endast mot framtida överskott. 35
Inkomstberäkningen följer i övrigt vad som allmänt gäller för
inkomst av näringsverksamhet. Det civilrättsligt beräknade resultatet av verksamheten utgör således utgångspunkten för den
skatterättsliga inkomstberäkningen.
Regler för beskattning av enskilda näringsidkare syftar till att
skapa neutralitet i beskattningen jämfört med delägare i aktiebolag.
Generellt gäller att man på inkomst av näringsverksamhet, som i
princip beräknas på samma sätt som för juridiska personer, tar ut
34
Om näringsidkaren bedriver självständig näringsverksamhet utomlands räknas dock all
sådan verksamhet som en egen näringsverksamhet.
35
I fråga om nystartad aktiv näringsverksamhet får underskott dras av som allmänt avdrag.
103
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
egenavgifter och progressiv inkomstskatt. Liksom för aktiebolag
och ekonomiska föreningar finns det möjlighet till resultatutjämning över tiden genom avsättning till periodiseringsfond för enskild
näringsverksamhet. En skillnad är dock att avsättningen får uppgå
till högst 30 procent av vinsten (25 procent för aktiebolag) och till
skillnad från aktiebolag räntebeläggs inte avsättningarna. Vissa enskilda näringsidkare har möjlighet till avsättning till ytterligare
bokslutsdispositioner såsom upphovsmannakonto och skogskonto.
Inkomst av näringsverksamhet från den enskilda verksamheten
beskattas hos näringsidkaren tillsammans med andra inkomster
(t.ex. inkomst av tjänst). Det innebär att enskilda näringsidkare
betalar kommunal skatt och när inkomster överstiger skiktgränsen
även statlig skatt. Därtill kommer allmänna egenavgifter på
inkomsten, egenavgifter på aktiv näringsverksamhet och särskild
löneskatt på passiv näringsverksamhet. På avsättning till expansionsfond utgår expansionsfondsskatt om 26,3 procent. Positiv
räntefördelning får göras och negativ räntefördelning ska göras.
För enskild näringsverksamhet ska inkomstberäkningen alltid ske
för beskattningsår som sammanfaller med räkenskapsår (dvs.
kalenderår).
Räntefördelning
Negativ räntefördelning ska göras om kapitalunderlaget (i princip
det beskattade egna kapitalet), beloppsmässigt understiger
50 000 kronor. I detta fall påförs näringsverksamheten en intäkt
motsvarande statslåneräntan plus en procentenhet multiplicerad
med det negativa underlaget. Detta belopp får sedan dras av hos
näringsidkaren i inkomstslaget kapital. Reglerna om negativ räntefördelning syftar till att förhindra att näringsidkaren drar av privata
ränteutgifter i näringsverksamheten. Om kapitalunderlaget är positivt och överstiger gränsbeloppet 50 000 kronor får positiv
räntefördelning ske. Det innebär att avdrag får göras från
inkomster av näringsverksamhet med ett belopp motsvarande statslåneräntan plus fem procentenheter multiplicerad med det positiva
kapitalunderlaget. Beloppet beskattas sedan hos näringsidkaren i
inkomstslaget kapital. Genom reglerna om positiv räntefördelning
har enskilda näringsidkare möjlighet att erhålla en del av avkastningen på det beskattade egna kapitalet i näringsverksamheten som
inkomst av kapital.
104
Beräkningskonventioner 2010
Företagsbeskattning
Expansionsfonder
Reglerna om expansionsfonder syftar till att uppnå en beskattning
av enskild näringsverksamhet som är neutral jämfört med aktiebolagens beskattning. Vinster som avsätts till expansionsfond beskattas endast med expansionsfondsskatt som motsvarar bolagsskatten på 26,3 procent. När avsättningen återförs till beskattning
tas den upp som inkomst av näringsverksamhet och den erlagda
expansionsfondsskatten får tillgodoräknas vid debiteringen av slutlig skatt. Avsättningen är avdragsgill vid beräkning av inkomst av
näringsverksamhet. Det finns en beloppsgräns för hur stor avsättning man får göra. För enskilda näringsidkare får fonden uppgå till
högst ett belopp som motsvarar 135,69 procent av kapitalunderlaget för expansionsfonden, dvs. skillnaden mellan värdet på
tillgångarna och skulderna i näringsverksamheten (efter vissa
justeringar). Avsättningar till expansionsfonden räknas inte som
skuld.
Statistik
I enskild näringsverksamhet beskattas således flera olika baser. Den
primära basen är emellertid inkomst av näringsverksamhet. Denna
samt räntefördelning och avsättningar till expansionsfond framgår
av Tabell 5.4 nedan.
Tabell 5.4
Inkomst m.m. av aktiv och passiv näringsverksamhet 2004–
2007
Mdkr, löpande priser
År
2004
2005
2006
2007
Positiv räntefördelning
Negativ räntefördelning
Avsättning till expansionsfond
Återföring från expansionsfond
Nettoavsättning till expansionsfond
Schablonavdrag egenavgifter / särskild löneskatt
Nettointäkt från aktiv / passiv näringsverksamhet
4,7
0,6
1,4
0,9
0,5
8,6
28,2
5,6
0,6
1,7
1,1
0,6
9,5
31,4
6,2
0,6
2,0
1,1
0,9
10,3
34,0
6,7
0,6
2,4
1,2
1,2
9,8
36,8
Källa: FRIDA
105
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
Den positiva räntefördelningen för enskilda näringsidkare uppgick
2007 till 6,7 miljarder kronor. Avsättningar till expansionsfond
uppgick till 2,4 miljarder kronor.
Beräkningskonventioner
Vid beskattningen av enskild näringsverksamhet förekommer olika
skatte- och avgiftsparametrar. Dessa utgör integrerade delar vilket
innebär att ändringar i en skattesats eller i en av baserna kan
påverka andra baser. Hur detta samspel ser ut beror på hur företagaren prioriterar med hänsyn till önskemål om disponibel
inkomst för privat bruk, ersättningsnivån från socialförsäkringssystemet, verksamhetens soliditet och framtida investeringar.
I beräkningskonventionerna förutsätts att näringsidkarna
önskar upprätthålla en given nivå på sin inkomst från näringsverksamheten och att de genomgående prioriterar att få ut fullbeskattade intäkter ur verksamheten framför delbeskattade intäkter.
Vid förändringar i reglerna som medför förändringar i inkomst
av näringsverksamhet antas mot denna bakgrund att näringsidkaren
söker hålla sin inkomst av näringsverksamhet konstant, och att de
resultatreglerande åtgärderna räntefördelning och expansionsfond
används som ventiler vid regeländringar. Vidare antas att det i
första hand är räntefördelningen som ändras. Denna konvention
måste självfallet modifieras när föreslagna ändringar är så omfattande att underlaget för räntefördelning och det sparade
fördelningsutrymmet inte räcker till. Övervältring på inkomst av
kapital antas ske utan fördröjning.
5.8
Handelsbolag och kommanditbolag
Civilrättsliga regler
Handelsbolag är en företagsform för samarbete mellan ett antal
fysiska och/eller juridiska personer. Handelsbolaget är en juridisk
person, dvs. handelsbolaget kan själv förvärva rättigheter och ikläda
sig skyldigheter. Delägarna är till skillnad från aktieägare solidariskt
ansvariga för handelsbolagets skulder. Bolagets förpliktelser belastar alltså även delägarna. Ett handelsbolag föreligger, om två eller
flera personer avtalat att gemensamt utöva näringsverksamhet i ett
106
Beräkningskonventioner 2010
Företagsbeskattning
bolag och bolaget har förts in i handelsregistret. För handelsbolag
saknas krav på visst eget kapital. Detta innebär också att det inte
finns något krav på inbetalning av insatser till handelsbolag. Ett
handelsbolag kan också leva vidare med negativt eget kapital, utan
krav på att bolagsmännen ska täcka kapitalunderskottet. Det ställs
samma krav på redovisning i handelsbolag som det görs i aktiebolag.
En variant av handelsbolag är kommanditbolag. I kommanditbolag kan vissa delägares – kommanditdelägarna – ansvar för bolagets förpliktelser begränsas till insatt kapital. Minst en delägare –
komplementären – måste emellertid vara obegränsad ansvarig för
bolagets samtliga förpliktelser.
Skatterättsliga regler
Den skattemässiga behandlingen av handelsbolag och kommanditbolag är i princip densamma. Handelsbolag är inte skattesubjekt, i
stället beskattas delägarna för sina andelar i handelsbolagets
resultat. I princip all inkomst från handelsbolag utgör inkomst av
näringsverksamhet för delägaren. Det innebär att en delägare som
är fysisk person betalar kommunal skatt och om inkomsterna
överstiger skiktgränsen även statlig skatt. Därtill kommer allmänna
egenavgifter på inkomsten, egenavgifter på aktiv näringsverksamhet
och särskild löneskatt på passiv näringsverksamhet. På avsättning
till expansionsfond utgår expansionsfondsskatt om 26,3 procent.
Kapitalvinst på fastighet beskattas dock som inkomst av kapital om
delägaren är en fysisk person.
För fysiska personer kan underskott av ett handelsbolags verksamhet endast kvittas mot överskott från samma handelsbolag.
Principer för beräkning av inkomster från handelsbolag följer
samma grunder som för aktiebolag. Inkomsten beräknas för
bolaget som sådant och därefter fördelas den samlade inkomsten på
delägarna. Inkomsten måste beräknas enligt bokföringsmässiga
grunder. Handelsbolag har rätt till resultatreglering genom avsättning till periodiseringsfond. Sådan avsättning görs dock av delägarna. Underskott av ett handelsbolags verksamhet fördelas på
delägarna.
För att skapa skattemässig neutralitet gentemot aktiebolagen
gäller, liksom för enskild näringsverksamhet, regler om räntefördelning och expansionsfond. Ett handelsbolag kan ha ett negativt
107
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
kapital. Negativt kapital i ett bolag får samma effekt som om
delägaren har lånat pengar. Delägaren får då ta upp en schablonmässigt bestämd ränteintäkt i inkomstslaget näringsverksamhet
(statslåneräntan + en procentenhet multiplicerad med det negativa
justerade anskaffningsutgiften – se nedan – för andelen). Avdrag
får göras för samma belopp i inkomstslaget kapital (negativ räntefördelning). Om kapitalet är positivt får delägaren på motsvarande
sätt göra avdrag i näringsverksamheten för en schablonmässigt
bestämd kapitalavkastning som utgörs av den justerade anskaffningsutgiften för andelen multiplicerad med statslåneräntan + fem
procentenheter. Samma belopp beskattas i stället som inkomst av
kapital hos delägaren. Vid räntefördelningen för handelsbolag
används den beräknade justerade anskaffningsutgiften som kapitalunderlag vid beräkning av varje delägares andel.
Avsättning till expansionsfond får inte överstiga inkomsten av
verksamheten eller vissa beloppsgränser. När avsättningen återförs
till beskattning tas den upp som inkomst av näringsverksamhet hos
delägarna och erlagd expansionsfondsskatt får tillgodoräknas vid
debiteringen av slutlig skatt.
Justerad anskaffningsutgift/skattemässigt värde
Ingångsvärdet erhålles genom att den ursprungliga anskaffningsutgiften (köpeskillingen, tillskott vid bolagets bildande etc.) ökas
med senare tillskott till bolaget och minskas med uttag från
bolaget. Anskaffningsutgiften ska vidare ökas med de skattepliktiga
inkomsterna och minskas med de avdragna underskott som belöpt
sig på delägaren under innehavstiden. Den på detta sätt beräknade
anskaffningsutgiften är den justerade anskaffningsutgiften. Vidare
ska anskaffningsutgiften ökas med 26,3 procent av avdrag för
avsättning till expansionsfond och minskas med 26,3 procent av
återförda avdrag för avsättning till expansionsfond. Anskaffningsutgiften ska dessutom ökas med 73,7 procent av expansionsfond
som förs över från enskild firma till andel i handelsbolag. Räntefördelning påverkar inte ingångsvärdet, utom i den utsträckning
negativ räntefördelning minskar ett underskott av näringsverksamhet.
108
Beräkningskonventioner 2010
Företagsbeskattning
Statistik
Inkomst från handelsbolag samt räntefördelning och avsättning till
expansionsfond för dessa framgår i Tabell 5.5.
Tabell 5.5
Inkomst m.m. av aktiv och passiv näringsverksamhet i
handelsbolag 2004–2007
Mdkr, löpande priser
År
Positiv räntefördelning
Negativ räntefördelning
Avsättning till expansionsfond
Schablonavdrag egenavgifter / särskild löneskatt
Nettointäkt från aktiv / passiv näringsverksamhet
2004
2005
2006
2007
0,6
0,1
0,4
1,8
6,0
0,6
0,1
0,4
2,0
6,4
0,6
0,1
0,4
2,1
6,7
0,7
0,1
0,5
1,9
7,0
Källa: FRIDA
Beräkningskonventioner
Handelsbolag är inte skattesubjekt. Delägarna beskattas istället för
sin andel i handelsbolagets resultat. Vid beskattningen av delägarna
i handelsbolag följer beräkningskonventionerna samma konventioner som för enskild näringsverksamhet.
5.9
EEIG, europabolag, europeiska kooperativa
föreningar och EGTS
Civilrättsliga regler
Europeisk ekonomisk intressegruppering (EEIG) har vissa likheter
med ett handelsbolag. Syftet med grupperingen är att underlätta
eller utveckla medlemmarnas ekonomiska verksamhet men inte att
skapa vinst för grupperingen som sådan. Det måste finnas ett
samband mellan medlemmarnas ekonomiska verksamhet, men
EEIG får inte ersätta denna i sådan utsträckning att grupperingen
till exempel i förhållande till tredje man utövar en självständig
yrkesmässig verksamhet. Medlemmarna måste komma från mer än
en stat inom EU för att en EEIG ska kunna bildas. Medlemmarna,
som kan vara såväl fysiska som juridiska personer, ansvarar
solidariskt för grupperingens skulder. En gruppering med säte i
109
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
Sverige ska vara bokföringsskyldig här i landet. Reglerna som gäller
för handelsbolag, t.ex. om årsredovisning, redovisning i koncerner
och om revision ska även gälla för EEIG.
Syftet med europabolagen är att skapa en europeisk associationsform för gränsöverskridande samverkan i aktiebolagsform. Ett
europabolag ska ha sitt säte och huvudkontor i en och samma
medlemsstat. Sätet ska kunna flyttas från en EU-medlemsstat till
en annan medlemsstat utan att bolaget behöver avvecklas i den
första medlemsstaten och bildas på nytt i den andra. Ett europabolag kan exempelvis bildas genom fusion mellan två aktiebolag i
olika medlemsstater, genom bilande av holdingbolag eller skapande
av dotterbolag.
Fr.o.m. den 18 augusti 2006 finns det även möjlighet att bilda
europeiska kooperativa föreningar. Dessa fungerar på ett likartat
sätt som europabolagen.
Fr.o.m. den 1 augusti 2007 finns det även möjlighet att bilda
europeiska grupperingar för territoriellt samarbete (EGTS).
Medlemmarna i en EGTS måste komma från minst två stater inom
EU. Endast medlemsstater, myndigheter och offentligrättsliga
organ kan vara medlemmar. Syftet med EGTS är att underlätta och
främja territoriellt samarbete mellan grupperingens medlemmar.
Skatterättsliga regler
En EEIG beskattas i huvudsak på samma sätt som ett handelsbolag.
En viktig skillnad jämfört med beskattningen av handelsbolag är att
reglerna om räntefördelning och expansionsfond inte får tillämpas
på en EEIG. I fråga om uppbörd samt skyldigheter att lämna och
bevara uppgifter till ledning för taxering, gäller samma regler som
för handelsbolag.
Ett europabolag ska vid inkomstbeskattningen likställas med ett
aktiebolag. Delägare i europabolag ska vid inkomstbeskattningen
behandlas på samma sätt som delägare i nationella aktiebolag.
En europeisk kooperativ förening ska likställas med en nationell
ekonomisk förening.
En EGTS ska räknas som en ekonomisk förening vid beskattningen i Sverige.
110
Beräkningskonventioner 2010
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner
EEIG är inte skattesubjekt. Delägarna beskattas i stället för sina
andelar i EEIG:s resultat. Vid beskattningen av delägarna i EEIG
följer beräkningskonventionerna samma konventioner som för
enskild näringsverksamhet, dock med undantag för räntefördelning
och avsättningar till expansionsfond. Vid beskattningen av europabolag och europeiska kooperativa föreningar följer beräkningskonventionerna samma konventioner som för nationella aktiebolag
respektive nationella ekonomiska föreningar.
5.10 Enkelt bolag och partrederi
Civilrättsliga regler
Ett enkelt bolag uppkommer om två eller flera har avtalat att utöva
verksamhet i bolag utan att handelsbolag föreligger. Ett enkelt
bolag är inte en juridisk person och kan följaktligen inte självt förvärva rättigheter och ikläda sig skyldigheter. Detta innebär att det
enkla bolaget inte heller äger någon egen förmögenhet. Bolagsmännen är i stället delägare i de enskilda tillgångarna i bolaget. En
företagsform som står det enkla bolaget nära är partrederiet. Dess
civilrättsliga regler är i stort sett desamma som för ett enkelt bolag.
Partrederi föreligger då ett antal parter överenskommit att, under
delat ansvar, gemensamt driva sjöfart med eget fartyg. Partrederiet
är inte en juridisk person, utan redarna äger en andel i varje enskild
tillgång. Varje redare svarar i förhållande till sin andel i fartyget.
Den som utses till s.k. huvudredare har rätt att företräda
partrederiet för alla redarnas räkning.
Skatterättsliga regler
Eftersom det enkla bolaget inte är en juridisk person, är det inte
heller skattesubjekt. Detsamma gäller partrederiet. I stället beskattas delägarna resp. redarna för inkomsterna. Vid beskattningen görs
ingen gemensam inkomstberäkning utan denna görs individuellt
för varje delägare/redare. Detta innebär att delägarna/redarna kan
ha olika avskrivningsplaner och i förekommande fall göra olika
avsättningar till exempelvis ersättningsfond.
111
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
Inkomst från enkelt bolag utgör inkomst av näringsverksamhet
och inkomstberäkningen följer de regler som allmänt gäller för
detta inkomstslag. Inkomst från enkla bolag och partrederi kan avsättas till periodiseringsfond och expansionsfond. Vidare kan räntefördelning ske.
Beräkningskonventioner
Enkelt bolag och partrederi är inte skattesubjekt. I stället beskattas
delägarna och redarna för sin respektive andel i det enkla bolagets
och partrederiets resultat. Vid beskattningen av delägarna och
redarna följer beräkningskonventionerna dem för respektive delägarkategori.
5.11 Koncerner
Beskattningen ska inte styra företagens val av organisationsform.
Koncerner utgör inte några särskilda juridiska enheter, varken inom
civilrätten eller inom skatterätten i Sverige. Detta innebär att en
koncern inte är något rättssubjekt och inte heller något skattesubjekt.
Civilrättsliga regler
Aktiebolagsrättsligt finns en huvudregel och en kompletteringsregel för definition av en koncern. Huvudregeln innebär att en
koncern föreligger om mer än hälften av röstetalet innehas av ett
annat bolag. Enligt kompletteringsregeln föreligger en koncern om
ett företag har bestämmande inflytande över ett annat bolag på
annan grund än aktieinnehav och dessutom erhåller en betydande
andel av dess resultat.
Skatterättsliga regler
Skatterättsligt använder man sig såväl av det aktiebolagsrättsliga
koncernbegreppet som av vissa kompletterande begrepp. Ett
snävare koncernbegrepp används t.ex. vid koncernbidrag. För oäkta
koncerner, dvs. företag inom en intressegemenskap, kan å andra
112
Beräkningskonventioner 2010
Företagsbeskattning
sidan ett vidare koncernbegrepp användas, t.ex. i samband med
regler om frihet från kedjebeskattning.
Beräkningskonventioner
Beräkningskonventionerna följer i stort sett konventionerna utarbetade för aktiebolag när det gäller koncernbidragsreglerna. För
övriga regelförändringar görs endast kvalitativa bedömningar.
5.12 Investmentföretag och investeringsfonder
Ett investmentföretag är ett företag med ett stort antal fysiska personer som aktieägare och med ett väl fördelat innehav av värdepapper vilket erbjuder sina ägare riskspridning. De löpande intäkter
som ett investmentföretag kan ha utgörs i princip enbart av
ränteintäkter och utdelningsinkomster. Dessa är i sin helhet
skattepliktiga intäkter. Utöver dessa löpande intäkter ska investmentföretag dessutom redovisa en schablonintäkt enligt avsnitt 4.1.
En investeringsfond är en fond bestående av fondpapper och
andra finansiella instrument, vilken bildats genom kapitaltillskott
från allmänheten och ägs av dem som skjutit till kapital.
Investeringsfonden är inte en juridisk person, men är trots det
skattesubjekt. Investeringsfonderna har inte möjlighet att ta upp
lån.
Beskattning av investmentföretag och investeringsfonder har
utformats bl.a. i syfte att beakta att dessa endast utgör mellanhänder för placeringar på värdepappersmarknaden. Kedjebeskattningen av utdelningsinkomster är i princip eliminerad genom
avdragsrätt för utbetald utdelning och mellanhanden har givits
möjlighet till skattefria omplaceringar av aktieinnehavet genom
skattefrihet för kapitalvinster. I stället har en schablonmässig
beskattning genomförts som kompensation för skattefriheten för
kapitalvinster. Reglerna har till syfte att uppnå neutralitet gentemot
direktägande. För investeringsfonder och investmentbolag uppgår
den skattegrundande schablonintäkten till 1,5 procent av underlaget som utgörs av beskattningsårets ingående marknadsvärde på
aktie- och övriga delägarrätter (se kapitel 4) 36 .
36
För investmentföretag ingår inte näringsbetingade delägarrätter i underlaget.
113
Företagsbeskattning
Beräkningskonventioner 2010
Beräkningskonventioner
För närvarande saknas generellt utformade konventioner för beräkning av offentligfinansiella effekter vid regelförändringar inom
detta område.
5.13 Internationell företagsbeskattning
Den internationella beskattningsrätten består av interna rättsregler,
av utländska rättsregler och av föreskrifter i skatteavtal. Dessa tre
regelverk ska på olika sätt samverka för att undvika internationell
dubbelbeskattning. Vad gäller fysiska personers beskattning skiljer
man mellan obegränsad och begränsad skattskyldighet. Den
obegränsade skattskyldigheten omfattar alla inkomster varhelst de
förvärvats och avser alla som bor i Sverige eller vistas här
stadigvarande. Den begränsade skattskyldigheten omfattar vissa
inkomster som härrör från Sverige och som därigenom anses ha
sådan anknytning hit att Sverige bör få beskattningsrätten till dessa
inkomster även om de uppbärs av personer som bor utomlands. I
förekommande fall lindras dubbelbeskattningen genom interna
regler om avdrag eller avräkning för utländsk skatt samt av
föreskrifter i skatteavtal.
För företagens del måste man skilja mellan olika etableringsformer. I den följande framställningen bortses från vad som gäller
enligt skatteavtal. Vid etablering i utlandet genom filial 37 beskattas
filialinkomsterna i Sverige som en del av det svenska företagets
inkomster. När dotterbolag etableras får man skilja mellan utländskt bolag och utländsk juridisk person. 38 Ett utländskt bolag
beskattas inte i Sverige, men i vissa fall kan en utländsk juridisk
persons delägare beskattas här. En svensk delägare i en utländsk
juridisk person, som inte är utländskt bolag, ska beskattas i Sverige
för sin andel i den löpande vinsten, om den utländska associationen
inte är skattesubjekt.
Svenskägda dotterbolag i utlandet omfattas ej av svensk
beskattningsrätt, vilket innebär följande: (1) det utländska dotter37
En utländsk filial innebär att företaget inte bildar ett självständigt rättssubjekt i utlandet,
vilket enligt svenska skatteregler faller utanför den svenska beskattningsrätten.
38
Ett utländskt bolag omfattar sådana utländska juridiska personer, där någon löpande
beskattning av delägarna inte kommer ifråga. Med andra ord måste ett utländskt bolag själv
vara skattesubjekt i hemstaten. En utländsk juridisk person föreligger, om den utländska
associationen har egen rättskapacitet enligt hemstatens lagstiftning och om det har en egen
förmögenhetsmassa, som de enskilda delägarna inte fritt kan förfoga över.
114
Beräkningskonventioner 2010
Företagsbeskattning
bolagets inkomster beskattas uteslutande i etableringslandet enligt
det landets regler så länge inkomsterna stannar i etableringslandet,
(2) förluster i det utländska dotterbolaget kan normalt inte utnyttjas i Sverige, (3) ytterligare beskattning kan bli aktuell i Sverige vid
vinsthemtagning, (4) ytterligare beskattning kan komma ifråga i
etableringslandet vid vinsthemtagning genom källskatt (5) avräkning av utländsk källskatt kan bli aktuell i Sverige vid vinsthemtagning.
Ett utländskt företag som bedriver verksamhet i Sverige genom
ett fast driftställe ska beskattas här för sina inkomster av den
svenska verksamheten (den svenska filialen). Svenska dotterbolag
till ett utländskt bolag beskattas som övriga svenska bolag och
källskatt (kupongskatt 30 procent) uttas på vinsthemtagningen.
Beräkningskonventioner
För närvarande saknas generellt utformade konventioner för
beräkning av offentligfinansiella effekter vid regelförändringar
inom detta område.
115
6
Socialavgifter och löneskatter
Indirekt beskattning av förvärvsinkomster sker i form av socialavgifter, allmän löneavgift och särskild löneskatt. Dessa utgör
sammantaget cirka 27 procent av den offentliga sektorns totala
skatteintäkter.
Socialavgifter tas ut i form av arbetsgivaravgifter och egenavgifter, där arbetsgivaravgifter betalas av arbetsgivare och egenavgifter främst betalas av den som bedriver aktiv näringsverksamhet. En enskild näringsidkare som har anställda betalar dels
egenavgifter för sin egen inkomst av näringsverksamhet, dels
arbetsgivaravgifter för den anställdes lön och eventuella förmåner.
Socialavgifterna är i ekonomisk mening skatter och avgifter som
utgår på lön eller annan ersättning för utfört arbete. I samband med
omläggningen av pensionssystemet skedde en omstrukturering av
socialavgifterna. Inom ramen för ett i princip oförändrat avgiftsuttag skulle socialavgifterna renodlas till att avse försäkringar där
ersättningarna i viss utsträckning är relaterade till individens inkomst. Därigenom har socialavgifternas försäkringsmässiga karaktär förstärkts och dess karaktär av skatt har minskat. För en enskild
kan dock en viss andel av socialavgifterna anses utgöra en skatt,
bl.a. mot bakgrund av att inkomster över förmånstaken i olika
socialförsäkringar inte är förmånsgrundande samtidigt som socialavgifter tas ut även på dessa inkomster.
Den allmänna löneavgiften fungerar som ett ”dragspel” och
justeras för att hålla det totala avgiftsuttaget oförändrat vid små
förändringar i socialavgifterna. Avgiften tas ut på samma avgiftsunderlag som arbetsgivaravgifter och egenavgifter och kan i sin
helhet anses utgöra en skatt eftersom den inte är direkt kopplad till
någon förmån för individen. Lagtekniskt ingår inte den allmänna
löneavgiften i socialavgifterna men eftersom den inte särskiljs i
debiteringsförfarandet menas i dessa beräkningskonventioner i
fortsättningen med arbetsgivaravgifterna (egenavgifterna) summan
117
Socialavgifter och löneskatter
Beräkningskonventioner 2010
av arbetsgivaravgifter (egenavgifter) och allmän löneavgift. Avgiftsnivåerna för 2010 sammanfattas i Tabell 6.1.
Tabell 6.1
Avgiftsnivåer för socialavgifter och allmän löneavgift 2010
Procent
Socialavgifter och allmän löneavgift
Ålderspensionsavgift
Sjukförsäkringsavgift
Arbetsskadeavgift
Arbetsmarknadsavgift
Efterlevandepensionsavgift
Föräldraförsäkringsavgift
Allmän löneavgift
Summa socialavgifter och allmän
löneavgift
6.1
Arbetsgivaravgifter Egenavgifter Egenavgifter
t.o.m juni
fr.o.m. juli
10,21
5,95
0,68
4,65
1,70
2,20
6,03
31,42
10,21
6,78
0,68
2,11
1,70
2,20
6,03
29,71
10,21
6,04
0,68
2,11
1,70
2,20
6,03
28,97
Arbetsgivaravgifter
Skatterättsliga regler
Arbetsgivare är skyldiga att betala arbetsgivaravgifter. Arbetsgivaravgifterna redovisas och betalas månadsvis på samma sätt som
preliminärskatten. Både underlag och avgifter redovisas i skattedeklarationen. Underlaget utgörs av lön, andra ersättningar för utfört arbete och av arbetsgivaren utgiven sjuklön.
Från och med 2002 utgår ett regionalt stöd till arbetsgivare med
fast driftsställe i stödområde A (vissa delar av Norrland och inre
Svealand). De får en nedsättning av arbetsgivaravgifterna med 10
procentenheter, dock högst 7 100 kronor per månad (85 200 kronor per år). Offentlig sektor och registrerade trossamfund omfattas
inte av den regionala nedsättningen. Inte heller företag inom sektorerna jordbruk, fiske- eller transport omfattas av nedsättningen
till följd av EG:s statsstödsregler.
Den 1 juli 2007 infördes en nedsättning av det samlade uttaget
av arbetsgivaravgifter och allmän löneavgift för personer som vid
årets ingång har fyllt 18 men inte 25 år. Nedsättningen innebar att
avgifterna, med undantag för ålderspensionsavgiften, halverades.
Nedsättningen för unga utvidgades den 1 januari 2009 till dels att
omfatta ytterligare åldersgrupper, dels en större nedsättning. Från
118
Beräkningskonventioner 2010
Socialavgifter och löneskatter
och med 1 januari 2009 omfattas alla som vid årets ingång inte har
fyllt 26 år av nedsättningen. De nedsatta avgifterna uppgår till hela
ålderspensionsavgiften samt en fjärdedel av de övriga avgifterna.
För 2010 motsvarar nedsättningen 15,93 procentenheter jämfört
med fulla avgifter. Arbetsgivaravgifterna och den allmänna löneavgiften för unga upp till 26 år uppgår därmed till 15,49 procent.
Lön och annan ersättning till dem som vid årets ingång fyllt 65
år och är födda 1938 eller senare, dvs. personer som omfattas av det
reformerade ålderspensionssystemet, är pensionsgrundande men i
princip inte förmånsgrundande i övriga socialförsäkringar. Av
denna anledning är deras förvärvsinkomster endast belagda med
ålderspensionsavgift. På lön och annan ersättning till dem som är
födda 1937 eller tidigare betalas inga socialavgifter.
Statistik
I Tabell 6.2 redovisas avgiftssatser, underlag och intäkter från
arbetsgivaravgifter inklusive allmän löneavgift under perioden
2006–2010. Underlaget för arbetsgivaravgifter för 2010 beräknas
uppgå till 1 243 miljarder kronor. Nedsättningarna beräknas till
16,41 miljarder kronor och intäkterna till 389 miljarder kronor.
Tabell 6.2
Avgiftssats, avgiftsunderlag och intäkter från arbetsgivaravgifter
inklusive allmän löneavgift
Procent och mdkr, löpande priser
År
2006
2007
2008*
2009*
2010*
Avgiftssats
Avgiftsunderlag
Intäkter efter nedsättningar
Summa nedsättningar
Generell nedsättning1
Regional nedsättning
Nedsättning för unga
32,28
1 097
322
5,70
5,21
0,49
-
32,42
1 173
334
7,62
2,71
0,50
4,41
32,42
1 241
350
10,43
0,53
9,90
31,42
1 239
373
16,06
0,51
15,55
31,42
1 243
389
16,41
0,52
15,89
Anm.: En * markerar att uppgiften är en prognos.
1)
Den generella nedsättningen av arbetsgivaravgifterna slopades från den 1 januari 2008.
119
Socialavgifter och löneskatter
Beräkningskonventioner 2010
Beräkningskonventioner
Förändringar av arbetsgivaravgifterna har både direkta och indirekta effekter på de offentliga finanserna. Den direkta effekten –
bruttoeffekten – utgörs av avgiftsförändringen multiplicerat med
skatteunderlaget det år då avgiftsförändringen träder i kraft. Indirekta effekter uppstår bl.a. då en avgiftsförändring leder till att
priserna förändras, och därmed även vissa offentliga utgifter som är
knutna till KPI (KPI-effekten), samt då skattebaserna förändras.
Dessutom kan förändringar av arbetsgivaravgifterna påverka lönekostnaderna i staten och kommunerna.
Vid beräkning av de indirekta effekterna vid en generell
förändring av arbetsgivaravgifterna tillämpas en övervältringsprofil
för de första fem åren (se kapitel 2). Det första året antas 50
procent av en avgiftsförändring övervältras på lönekostnaderna, 25
procent på priserna (intäkterna) och 25 procent på vinsterna. Ju
längre tiden går, desto större andel antas övervältras på lönekostnaderna relativt priser och vinster. Vid beräkning av den långsiktiga
nettoeffekten antas hela avgiftsförändringen ha övervältrats på
lönekostnaderna.
I vissa fall antas ingen övervältring på löner eller priser, utan
hela avgiftsförändringen leder till att vinsterna i företagen (och
överskotten i offentlig verksamhet) ökar eller minskar.
Vid sänkta arbetsgivaravgifter är bruttoeffekten på de offentliga
finanserna negativ. Om vi för tillfället antar att det inte sker någon
övervältring på löner eller priser så får avgiftssänkningen följande
indirekta effekter på de offentliga finanserna: Dels ökar företagens
vinster, vilket ökar intäkterna från bolagsskatten, dels minskar
kommunernas och statens lönekostnader. De indirekta effekterna
medför alltså att nettoeffekten av avgiftssänkningen är mindre än
bruttoeffekten.
Om vi antar att sänkta arbetsgivaravgifter övervältras på löner
och priser enligt profilen i kapitel 2 uppkommer fler indirekta
effekter. Övervältringsantagandena innebär att lönesumman och
vinsterna ökar medan intäkterna minskar. På lång sikt antas vinsterna och intäkterna återgå till nivåerna före avgiftssänkningen och
hela bruttoeffekten övervältras på lönekostnaderna i form av högre
löner. Sänkta arbetsgivaravgifter antas alltså leda till att lönesumman ökar. Det innebär att även underlaget för kommunal och
statlig inkomstskatt ökar. Följden blir att skatteintäkterna för den
offentliga sektorn ökar. Den ökade lönesumman innebär samtidigt
120
Beräkningskonventioner 2010
Socialavgifter och löneskatter
att de i socialförsäkringarna förmånsgrundande inkomsterna ökar.
Därmed ökar även utgifterna för socialförsäkringarna. Övervältringen på intäkterna i form av lägre priser innebär att underlaget för
mervärdesskatten minskar. Samtidigt motverkas denna effekt av
den KPI-effekt som prisövervältringen har på de offentliga utgifterna. KPI-effekten innebär att den lägre prisnivån leder till lägre
KPI och därmed till att de offentliga utgifter som är knutna till KPI
minskar (se kapitel 2). Den sammanlagda offentligfinansiella effekten av dessa två effekter är nära noll. Effekterna av prisförändringen särredovisas därför inte i beräkningarna.
En stor del av de ovan beskrivna indirekta effekterna påverkar
kommunernas och även de statliga myndigheternas finansiella
situation. Därmed uppkommer frågan hur dessas konsumtion –
och därmed de offentliga finanserna – ska antas påverkas av sådana
förändringar. Situationen kan jämföras med när statliga myndigheter ges ökade anslag eller när statsbidragen till kommunerna
ökar. I dessa fall antas statlig och kommunal konsumtion öka och
därmed påverkas också den offentliga sektorns saldo negativt.
Denna jämförelse har fått vara styrande för beräkningarna av de
kortsiktiga effekterna i denna konvention. I beräkningarna av den
offentligfinansiella effekten av en förändring av socialavgifterna
antas alltså kommunerna och de statliga myndigheterna öka sina
konsumtionsutgifter med ett belopp motsvarande den resultatförbättring som uppkommer p.g.a. ökade kommunalskatteintäkter
och sänkta lönekostnader. I Exempel 6.1 nedan blir därmed den
offentligfinansiella nettokostnaden för en enprocentig sänkning av
arbetsgivaravgifterna 10,70 mdkr. Om kommunerna och myndigheterna i stället skulle antas spara resultatförbättringen skulle den
totala nettokostnaden bli 7,44 mdkr.
På lång sikt antas de kommunala utgifterna styras av preferenser
på kommunal konsumtionsnivå. Ökade inkomster för kommunerna antas därför leda till lägre statsbidrag eller till lägre kommunal
inkomstskatt. Om den kommunala inkomstskatten sänks så sänks
skattekilen. Det ökar statens möjligheter att ta ut skatt, till exempel
i form av moms eller socialavgifter, vid en bibehållen skattekil. I
båda fallen blir effekten på lång sikt att de offentliga finanserna
stärks, medan den kommunala konsumtionen är oförändrad.
Beräkningen av de indirekta effekterna kräver information om
lönesummans fördelning mellan olika sektorer. 2010 antas den
offentliga sektorns andel av lönesumman uppgå till 27,6 procent.
Av detta svarar kommunerna och landstingen för 21,3 procent121
Socialavgifter och löneskatter
Beräkningskonventioner 2010
enheter och staten för 6,3 procent. Resterande del av lönesumman,
72,4 procent, står den privata sektorn för. I Exempel 6.1 illustreras
beräkningskonventionen för en sänkning av den allmänna löneavgiften med en procentenhet.
Exempel 6.1 Sänkt allmän löneavgift med en procentenhet –
arbetsgivaravgifter
Underlaget för arbetsgivaravgifterna efter nedsättningar uppgår
till 1 191 mdkr. Bruttoeffekten av avgiftssänkningen är därmed
–11,91 mdkr (=–0,01*1 191). Lönekostnaden uppgår före sänkningen till 1 565 mdkr (=1 191*1,3142). Antas ingen övervältring på löner och priser så resulterar hela avgiftssänkningen i
högre vinster. En indirekt effekt som följer av högre vinster är
att vid en bolagsskattesats på 26,30 procent ökar statens intäkter
från bolagsskatten med 2,27 mdkr (=0,263*11,91*0,724). En
annan indirekt effekt är att den offentliga sektorns lönekostnader minskar med 3,29 mdkr (=–11,91*0,276). Den
offentliga sektorns minskade lönekostnader leder dock samtidigt till högre offentlig konsumtion. Nettoeffekten av avgiftssänkningen blir sammantaget –9,64 mdkr. I Tabell 6.3 redovisas
exemplet då ingen övervältring på löner och priser antas,
inklusive fördelningen på olika sektorer och på olika inkomsttitlar på statsbudgeten.
Om övervältring på löner och priser antas följa profilen i
kapitel 2 leder avgiftssänkningen till att vinsterna 2010 ökar med
2,98 mdkr (=11,91*0,25), att företagens intäkter minskar med
2,98 mdkr och att lönesumman ökar med 4,57 mdkr
(=11,91*0,5/1,3042).
Ökningen av lönesumman leder till flera indirekta effekter:
Intäkterna från kommunal inkomstskatt ökar på grund av löneökningar med 1,50 mdkr (=4,57*0,3283), intäkterna från fysiska personers statliga inkomstskatt ökar med 0,24 mdkr
(=4,57*[0,0726–0,0204]), intäkterna av de olika arbetsgivaravgifterna ökar med 0,74 mdkr (exklusive allmän löneavgift),
och kostnaderna i de statliga trygghetssystemen ökar med
0,34 mdkr då lönesumman ökar. Ålderspensionssystemet
(Första–Fjärde AP-fonderna) påverkas av den ökade lönesumman genom att intäkterna från ålderspensionsavgiften ökar,
samtidigt som kostnaden för framtida pensioner ökar. Ökning-
122
Beräkningskonventioner 2010
Socialavgifter och löneskatter
en i framtida pensioner slår dock igenom först på sikt. Den
sammanlagda effekten på ålderspensionssystemet 2010 beräknas
till 0,49 mdkr. Den ökade lönesumman innebär dessutom att
den offentliga sektorns lönekostnader blir högre än då ingen
övervältring på lönerna antas; den minskar med 1,64 mdkr
(=0,5*3,29) i stället för med 3,29 mdkr. Övervältringen från
vinster till löner och priser leder även till att intäkterna från
bolagsskatten blir 75 procent lägre jämfört med då ingen övervältring antas; bolagsskatten ökar med 0,57 mdkr (=0,25*2,27) i
stället för med 2,27 mdkr. Även i detta fall gäller att de statliga
myndigheternas och kommunernas minskade lönekostnad, liksom kommunernas ökade skatteintäkter, motsvaras av ökade
utgifter av samma storlek. Med hänsyn tagen till dessa indirekta
effekter blir nettoeffekten av sänkt allmän löneavgift med en
procentenhet –10,70 mdkr 2010.
På lång sikt antas att hela avgiftssänkningen övervältras på
lönerna, vilket innebär att lönesumman ökar med 9,13 mdkr
(=11,91/1,3042) till 1 200 mdkr (=1 191+9,13). Lönekostnaden kommer på lång sikt att uppgå till 1 565 mdkr
(=1 200*1,3042). Den successiva övervältringen på lönesumman innebär att samtliga poster i redovisningen som beror på de
indirekta effekterna av sänkt allmänna löneavgift förstärks över
tiden. Den långsiktiga nettoeffekten, som erhålls då hela avgiftssänkningen har övervältrats på lönerna, uppgår till –6,95 mdkr.
I Tabell 6.4 redovisas exemplet inklusive fördelningen på
olika sektorer och på olika inkomsttitlar på statsbudgeten då
övervältring på löner och priser antas enligt profilen i kapitel 2.
123
Socialavgifter och löneskatter
Tabell 6.3
Beräkningskonventioner 2010
Sänkt allmän löneavgift med en procentenhet –
arbetsgivaravgifter. Ingen övervältring.
Mdkr, fasta priser och volymer
Bruttoeffekt
Nettoeffekt, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektor
Lönekostnad
Kommunal konsumtion
Summa kostnader
Ålderspensionssystemet
Staten
Allmän löneavgift
Skatt på företagsvinster
Summa intäkter
Lönekostnad
Myndigheternas konsumtion
Summa kostnader
124
-11,91
2010
-9,64
0,00
2011
-9,64
0,00
2012
-9,64
0,00
Varaktigt
-6,45
2,54
2,54
-2,54
0,00
0,00
-9,64
-11,91
2,27
-9,64
0,75
-0,75
0,00
2,54
-2,54
0,00
0,00
-9,64
-11,91
2,27
-9,64
0,75
-0,75
0,00
2,54
-2,54
0,00
0,00
-9,64
-11,91
2,27
-9,64
0,75
-0,75
0,00
2,54
0,00
2,54
0,00
-8,89
-11,91
2,27
-9,64
0,75
0,00
0,00
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 6.4
Socialavgifter och löneskatter
Sänkt allmän löneavgift med en procentenhet –
arbetsgivaravgifter. Övervältring enligt profil.
Mdkr, fasta priser och volymer
Bruttoeffekt
Nettoeffekt, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektorn
Kommunal inkomstskatt
Summa intäkter
Lönekostnad
Kommunal konsumtion
Summa kostnader
Ålderspensionssystemet
Ålderspensionsavgift
Allmän pensionsavgift
Summa intäkter
Ålderspension
Summa kostnader
Staten
Direkta skatter på arbete
Indirekta skatter på arbete
Ålderspensionsavgift
Sjukförsäkrningsavgift
Arbetsskadeavgift
Arbetsmarknadsavgift
Efterlevandepensionsavgift
Föräldraförsäkringsavgift
Allmän löneavgift
Skatt på företagsvinster
Summa intäkter
Ek. trygghet vid sjukdom,
handikapp
Ek. trygghet för familjer och barn
Ek. trygghet vid arbetslöshet
Lönekostnad
Myndigheternas konsumtion
Summa kostnader
-11,91
2010
-10,70
0,00
1,61
1,61
1,27
-2,88
-1,61
0,49
0,32
0,16
0,49
0,00
0,00
-11,19
0,09
2011
-10,10
0,00
2,42
2,42
0,63
-3,05
-2,42
0,73
0,49
0,25
0,73
0,00
0,00
-10,83
0,14
2012
-9,78
0,00
2,82
2,82
0,32
-3,14
-2,82
0,86
0,57
0,29
0,86
0,00
0,00
-10,64
0,16
Varaktigt
-6,95
3,58
3,58
3,58
0,00
0,00
0,00
-0,12
0,65
0,33
0,98
-1,10
-1,10
-10,41
0,24
0,05
0,27
0,03
0,21
0,08
0,10
-11,68
0,57
-10,84
-0,24
0,08
0,41
0,05
0,32
0,12
0,15
-11,56
0,28
-10,31
-0,37
0,09
0,48
0,05
0,37
0,14
0,18
-11,51
0,14
-10,04
-0,43
0,10
0,54
0,06
0,42
0,16
0,20
-11,45
0,00
-9,72
-0,49
-0,07
-0,03
0,38
-0,38
-0,35
-0,11
-0,04
0,19
-0,19
-0,52
-0,12
-0,05
0,09
-0,09
-0,60
-0,14
-0,06
0,00
0,00
-0,69
125
Socialavgifter och löneskatter
6.2
Beräkningskonventioner 2010
Egenavgifter
Skatterättsliga regler
Egenavgifter betalas främst av dem som bedriver aktiv näringsverksamhet. Avgifterna fastställs i samband med inkomsttaxeringen och ingår i den slutliga skatten. Genom att den slutliga skatten
ligger till grund för beräkning av preliminär F-skatt betalas egenavgifter i praktiken månadsvis.
Egenavgifterna är i vissa fall reducerade. Om den försäkrade har
förlängd karenstid i sjukpenningförsäkringen betalas en reducerad
sjukförsäkringsavgift för inkomster upp till 7,5 gånger prisbasbeloppet vid årets ingång. Storleken på den reducerade avgiften
fastställs årligen av Försäkringskassan och beräknas utifrån hur
karenstiden bedöms påverka försäkringens utgifter.
Från och med 2002 får enskilda näringsidkare med fast driftsställe i stödområde A (vissa delar av Norrland och inre Svealand)
en nedsättning med 10 procent av avgiftsunderlaget upp till
180 000 kronor, dvs. högst 18 000 kronor per år. Särskilda regler,
som begränsar nedsättningen till 85 200 kronor, gäller för näringsidkare som är arbetsgivare eller delägare i handelsbolag.
Den 1 juli 2007 infördes en nedsättning av det samlade uttaget
av egenavgifter och allmän löneavgift för personer som vid årets
ingång fyllt 18 men inte 25 år. Nedsättningen innebar att avgifterna, med undantag för ålderspensionsavgiften, halverades.
Nedsättningen för unga utvidgades den 1 januari 2009 till dels att
omfatta ytterligare åldersgrupper, dels en större nedsättning. Från
och med 1 januari 2009 omfattas alla som vid årets ingång inte har
fyllt 26 år av nedsättningen och avgifterna uppgår till hela ålderspensionsavgiften samt en fjärdedel av de övriga avgifterna. För
först halvåret 2010 motsvarar nedsättningen 14,65 procentenheter
jämfört med fulla avgifter och för andra halvåret 14,09 procentenheter. Egenavgifterna och den allmänna löneavgiften för unga
upp till 26 år uppgår därmed till maximala 15,06 procent första
halvåret respektive 14,88 procent andra halvåret.
I budgetpropositionen för 2010 aviserades två nya bestämmelser
gällande egenavgifter med ikraftträdande 1 juli 2010. Dels förlängs
karenstiden i sjukförsäkringen för den som betalar egenavgifter
från en dag till sju dagar vilket medför att sjukförsäkringsavgiften
sänks med 0,74 procentenheter, dels införs en nedsättning av
egenavgifterna med fem procentenheter för enskilda näringsidkare
126
Beräkningskonventioner 2010
Socialavgifter och löneskatter
och delägare av handelsbolag som har ett underlag för egenavgifter
på minst 40 000 kronor och som vid årets ingång har fyllt 26 men
inte 65 år. Nedsättningen uppgår till som mest 10 000 kronor och
ska vara förenlig med kommissionens regelverk för stöd av mindre
betydelse.
I likhet med vad som gäller för anställda, betalar enskilda
näringsidkare som vid årets ingång har fyllt 65 år och födda 1938
eller senare endast ålderspensionsavgift. Personer som är födda
1937 eller tidigare betalar inga socialavgifter.
Statistik
I Tabell 6.5 redovisas inbetalda egenavgifter inklusive allmän löneavgift under perioden 2006–2010. Avgiftsunderlaget för 2010 beräknas uppgå till 41,64 miljarder kronor, nedsättningarna till
1,54 miljarder kronor och intäkterna efter nedsättningarna till
9,93 miljarder kronor.
Tabell 6.5
Avgiftssats, avgiftsunderlag och intäkter från egenavgifter
inklusive allmän löneavgift
År
2006
2007
2008*
2009*
2010*
Avgiftssats
Avgiftsunderlag
Intäkter efter nedsättningar
Summa nedsättningar
Generell nedsättning2
Regional nedsättning
Nedsättning för unga
30,71
37,43
9,54
1,43
1,34
0,09
–
30,71
40,84
11,06
0,78
0,68
0,09
0,01
30,71
42,28
12,05
0,10
–
0,07
0,03
29,71
41,64
11,50
0,10
–
0,07
0,03
28,971
41,64
9,93
1,54
1,44
0,07
0,03
Anm.: En * markerar att uppgiften är en prognos.
1.)
2)
Gäller från den första juli 2010.
Den generella nedsättningen slopades 1 januari 2008. En ny generell nedsättning införs fr.o.m. den 1 januari 2010.
Beräkningskonventioner
Näringsidkare antas försöka hålla inkomsterna från näringsverksamhet jämna över tiden. En förändring av egenavgifterna förutsätts därför medföra att den positiva räntefördelningen ökar eller
minskar när nivån på egenavgifterna sänks respektive höjs. Övervältringsprofilen för egenavgifterna blir därmed något annorlunda
jämfört med den för arbetsgivaravgifterna. På kort sikt antas att en
127
Socialavgifter och löneskatter
Beräkningskonventioner 2010
tredjedel av förändringen övervältras på priserna och att två
tredjedelar övervältras på näringsinkomsterna. Genom att anpassning sker av utnyttjandet av den positiva räntefördelningen
beskattas inkomstförändringen i inkomstslaget kapital. På lång sikt
antas det ske en fullständig överföring till inkomst av kapital.
I Exempel 6.2 illustreras beräkningskonventionen med att den
allmänna löneavgiften sänks med en procentenhet.
Exempel 6.2 Sänkt allmän löneavgift med en procentenhet – egenavgifter
Med hänsyn tagen till nedsättningar uppgår beräkningsunderlaget för den allmänna löneavgiften i aktiv enskild näringsverksamhet och hos aktiva delägare i handelsbolag till 41,30 mdkr.
Detta ger en bruttoeffekt på –0,41 mdkr (=–0,01*41,30).
Sänkningen leder till att inkomst av näringsverksamhet ökar
med 0,41 mdkr. Genom den positiva räntefördelningen gör
näringsidkarna avdrag för inkomstökningen och beskattar den
som inkomst av kapital. Detta motverkar skattebortfallet. På
lång sikt uppgår den motverkande effekten till 0,12 mdkr
(=0,30*0,41) vid en kapitalinkomstskatt på 30 procent. Åren
2010–2012 beskattas emellertid endast två tredjedelar av
bruttoeffekten i inkomst av kapital, vilket ger en förstärkning på
0,08 mdkr (=2/3*0,30*0,41). Nettoeffekten för åren 2010–2012
uppgår till –0,33 mdkr och varaktigt till –0,29 mdkr. Exemplet
redovisas i Tabell 6.6.
128
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 6.6
Socialavgifter och löneskatter
Sänkt allmän löneavgift med en procentenhet – egenavgifter
Mdkr, fasta priser och volymer
Bruttoeffekt
-0,41
Nettoeffekt, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektorn
2010
-0,33
0,00
2011
-0,33
0,00
2012
-0,33
0,00
Varaktigt
-0,29
0,00
Ålderspensionssystemet
Staten
Allmän löneavgift
Skatt på kapital
Summa intäkter
Summa kostnader
0,00
-0,33
-0,41
0,08
-0,33
0,00
0,00
-0,33
-0,41
0,08
-0,33
0,00
0,00
-0,33
-0,41
0,08
-0,33
0,00
0,00
-0,29
-0,41
0,12
-0,29
0,00
6.3
Särskild löneskatt
Skatterättsliga regler
På arbetsgivares avsättningar till bl.a. tjänstepension, på vissa
ersättningar (t.ex. viss avgångsersättning, komplement till sjukoch aktivitetsersättning) och på inkomster av passiv näringsverksamhet (enskilda personer, dödsbo) betalas inga socialavgifter då
dessa ersättningar inte är förmånsgrundande i socialförsäkringarna.
På dessa ersättningar betalas i stället en särskild löneskatt på 24,26
procent. Skatten betalas i de flesta fall månadsvis.
De ersättningar som ligger till grund för särskild löneskatt är
inte förmånsgrundande. Det innebär att arbetsgivares avsättningar
till t.ex. tjänstepension inte ger rätt till sjukpenning, föräldraförsäkring etc. Skatten är därför tänkt att motsvara skattedelen i
socialavgifterna. Den särskilda löneskatten infördes i samband med
skattereformen 1990–1991 (prop. 1990/91:166), och nivån på den
särskilda löneskatten beräknas schablonmässigt. Med utgångspunkt
från egenavgifterna antogs olika avgifter ha olika grad av skatteinnehåll. Den allmänna löneavgiften ansågs t.ex. vara en skatt i sin
helhet. Övriga avgifter har någon typ av samband med förmånerna,
men sambanden är ofullständiga i många avseenden. Exempelvis
finansierar sjukförsäkringen förmåner för dem som inte förvärvsarbetar, och ålderspensionsavgifter som tas ut på inkomster över
7,5 inkomstbasbelopp ger inte några ytterligare pensionsförmåner.
Bedömningen gjordes därför att hälften av socialavgifterna, bort129
Socialavgifter och löneskatter
Beräkningskonventioner 2010
sett från den allmänna löneavgiften, utgörs av skatt och hälften av
förmån.
Fr.o.m. 1995 ingår även hälften av den allmänna pensionsavgiften i beräkningen av den särskilda löneskattens storlek.
Av förenklingsskäl är den särskilda löneskatten densamma för
arbetsgivare som för egenföretagare. Anledningen till att egenavgifterna, och inte arbetsgivaravgifterna, ligger till grund för skatten
är att egenavgifterna har en något mer försäkringsmässig karaktär
och att de är lägre än arbetsgivaravgifterna. Nivån på den särskilda
löneskatten följer inte automatiskt förändringar i egenavgifterna
utan justeras endast när väsentliga förändringar i socialavgiftsuttaget har skett.
Den särskilda löneskatten på lön och annan ersättning samt på
inkomst av aktiv näringsverksamhet slopades 2007 för personer
som är över 65 år och födda 1938 eller senare, och 2008 för
personer som är födda 1937 och tidigare.
Statistik
I Tabell 6.7 redovisas underlag och skatteintäkter från särskild
löneskatt, uppdelat på juridiska och fysiska personer, under
perioden 2006–2010. Beräkningsunderlaget för den särskilda löneskatten för juridiska personer utgörs i huvudsak av avsättningar till
tjänstepensioner och omfattar såväl fonderade avsättningar som
direktutbetalad pension, varav de fonderade avsättningarna står för
drygt hälften.
Tabell 6.7
Skattesats och skattebaser för särskild löneskatt fördelat på
juridiska och fysiska personer
Procent och mdkr, löpande priser
År
2006
2007
2008*
2009*
2010*
Skattesats
Juridiska personer
Fysiska personer
24,26
88,90
6,12
24,26
99,44
5,36
24,26
109,49
4,31
24,26
102,87
4,32
24,26
103,16
4,35
Anm.: En * markerar att uppgiften är en prognos.
130
Beräkningskonventioner 2010
Socialavgifter och löneskatter
Exempel 6.3 Sänkt särskild löneskatt med en procentenhet – juridiska
personer
Beräkningsunderlaget för särskild löneskatt för juridiska
personer beräknas uppgå till 103,16 mdkr 2010. En procentenhets sänkning av särskilda löneskatten ger en bruttoeffekt på
–,03 mdkr (=–0,01*103,16). Varaktigt övervältras denna på
löner. Samma övervältringsprofil som för arbetsgivaravgifter
tillämpas (se kapitel 2). Exemplet redovisas i Tabell 6.8.
Exempel 6.4 Sänkt särskild löneskatt med en procentenhet – fysiska personer
Beräkningsunderlaget för särskild löneskatt för fysiska personer
beräknas uppgå till 4,35 mdkr 2010. Bruttoeffekten kommer
därmed att uppgå till –0,04 mdkr (=–0,01*4,35). En motverkande effekt uppkommer genom att näringsidkaren antas ta ut
inkomstförstärkningen som inkomst av kapital som beskattas
med 30 procent. Samma övervältringsprofil som för egenavgifter
tillämpas: Åren 2010–2012 beskattas två tredjedelar av bruttoeffekten i inkomst av kapital, och på lång sikt beskattas hela
bruttoeffekten som inkomst av kapital. Exemplet redovisas i
Tabell 6.9.
131
Socialavgifter och löneskatter
Tabell 6.8
Beräkningskonventioner 2010
Sänkt särskild löneskatt med en procentenhet – juridiska
personer
Mdkr, fasta priser och volymer
Bruttoeffekt
-1,03
Nettoeffekt, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektorn
2010
-0,77
0,00
2011
-0,69
0,00
2012
-0,65
0,00
Varaktigt
-0,37
0,33
Kommunal inkomstskatt
Summa intäkter
Lönekostnad
Kommunal konsumtion
Summa kostnader
Ålderspensionssystemet
Ålderspensionsavgift
Allmän pensionsavgift
Summa intäkter
Ålderspension
Summa kostnader
Staten
Direkta skatter på arbete
Indirekta skatter på arbete
Ålderspensionsavgift
Sjukförsäkringsavgift
Arbetsskadeavgift
Arbetsmarknadsavgift
Efterlevandepensionsavgift
Föräldraförsäkringsavgift
Allmän löneavgift
ärskild löneskatt
Skatt på företagsvinster
Summa intäkter
Ek. trygghet vid sjukdom
Ek. trygghet för familjer och barn
Ek. trygghet vid arbetslöshet
Lönekostnad
Myndigheternas konsumtion
Summa kostnader
0,15
0,15
0,11
-0,26
-0,15
0,04
0,03
0,02
0,04
0,00
0,00
-0,81
0,01
0,22
0,22
0,05
-0,28
-0,22
0,07
0,04
0,02
0,07
0,00
0,00
-0,76
0,01
0,26
0,26
0,03
-0,29
-0,26
0,08
0,05
0,03
0,08
0,00
0,00
-0,73
0,01
0,33
0,33
0,00
0,00
0,00
-0,01
0,06
0,03
0,09
-0,10
-0,10
-0,69
0,02
0,00
0,02
0,00
0,02
0,01
0,01
0,03
-0,93
0,05
-0,78
-0,02
-0,01
0,00
0,03
-0,03
-0,03
0,01
0,04
0,00
0,03
0,01
0,01
0,04
-0,89
0,02
-0,71
-0,03
-0,01
0,00
0,02
-0,02
-0,05
0,01
0,04
0,00
0,03
0,01
0,02
0,04
-0,86
0,01
-0,67
-0,04
-0,01
0,00
0,01
-0,01
-0,06
0,01
0,05
0,01
0,04
0,01
0,02
0,05
-0,84
0,00
-0,63
-0,04
-0,01
-0,01
0,00
0,00
-0,06
132
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 6.9
Socialavgifter och löneskatter
Sänkt särskild löneskatt med en procentenhet – fysiska personer
Mdkr, fasta priser och volymer
Bruttoeffekt
-0,04
Nettoeffekt, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektorn
2010
-0,04
0,00
2011
-0,04
0,00
2012
-0,04
0,00
Varaktigt
-0,03
0,00
Ålderspensionssystemet
Staten
Särskild löneskatt
Skatt på kapital
Summa intäkter
Summa kostnader
0,00
-0,04
-0,04
0,01
-0,04
0,00
0,00
-0,04
-0,04
0,01
-0,04
0,00
0,00
-0,04
-0,04
0,01
-0,04
0,00
0,00
-0,03
-0,04
0,01
-0,03
0,00
133
7
Mervärdesskatt
Skatterättsliga regler
Mervärdesskatt är en indirekt skatt. Det innebär att skattesubjekt
och skatteobjekt inte sammanfaller. Skatten betalas in till staten av
producenten (skattesubjekt) men kan övervältras på konsumenten
(skatteobjekt) via högre priser. Som framgått i tidigare avsnitt
antas att en förändring av mervärdesskatten övervältras helt på den
slutliga konsumenten genom ökade priser.
Mervärdesskatten utgör cirka en femtedel av den offentliga
sektorns totala inkomster från skatter och avgifter eller cirka 40
procent av statens skatteintäkter. Mervärdesskatt tas ut på privat
och offentlig konsumtion av varor och tjänster. Den tas ut i
samtliga led i produktions- och distributionskedjan. Det mervärde
som har tillförts varan respektive tjänsten i varje led beskattas. Rent
praktiskt går det till så att mervärdesskattepliktiga företag i
produktions- och distributionskedjan tar ut mervärdesskatt från
efterföljande led (utgående skatt) och drar av mervärdesskatt från
föregående led (ingående skatt). Mellanskillnaden betalas in till
staten om den utgående mervärdesskatten är större än den
ingående mervärdesskatten. Är istället den ingående skatten större
än den utgående skatten får företagen tillbaka mellanskillnaden från
staten. Genom denna konstruktion undviker man dubbelbeskattning av det mervärde som skapas i föregående led. Avdragsrätten
medför att mervärdesskatt som hänför sig till företags mervärdesskattepliktiga inköp inte genererar några intäkter till staten. Staten
erhåller endast mervärdesskatteintäkter genom inköp som görs av
grupper som inte har rätt att dra av den ingående mervärdesskatten,
så kallade slutkonsumenter. Dessa grupper är hushållen, allmännyttiga ideella föreningar och de företag vars verksamhet inte är
skattepliktig.
Mervärdesskatt tas ut med en viss procent av beskattningsunderlaget, som utgörs av varans eller tjänstens pris före mer135
Mervärdesskatt
Beräkningskonventioner 2010
värdesskatt. Inom EU regleras mervärdesbeskattningen i ett
mervärdesskattedirektiv. Av direktivet framgår bl.a. att varje
medlemsstat själv får bestämma normalskattesatsen, som dock inte
får understiga 15 procent, samt att det är tillåtet med högst två
skattesatser som är lägre än normalskattesatsen för vissa varor och
tjänster, dock ej understigande 5 procent. Av direktivet framgår
också vilka varor och tjänster som tillåts beskattas med en lägre
skattesats än normalskattesatsen respektive vara undantagna från
mervärdesbeskattning. Genom ett beslut som tredde i kraft 1 juni
2009 finns numera utökad möjlighet enligt EG-rätten att införa
reducerad mervärdesskattesats i vissa delar av tjänstesektorn, såsom
restaurang och frisörtjänster.
Normalskattesatsen i Sverige är 25 procent. För vissa varor och
tjänster har man valt lägre skattesatser: 12 respektive 6 procent.
Livsmedel, rumsuthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet, konstnärers försäljning av egna konstverk mm. samt import av
konstverk, samlarföremål och antikviteter beskattas med 12 procent. Allmänna nyhetstidningar, böcker, personbefordran, entréavgifter till konserter, bio, teater och liknande föreställningar samt
vissa mervärdesskattepliktiga tjänster inom idrottsområdet beskattas med 6 procent. Varor och tjänster som inte beskattas men
för vilka företag som säljer dessa varor och tjänster ändå har
avdragsrätt för den ingående mervärdesskatten, benämns som
kvalificerat undantagna. Receptbelagda läkemedel, skepp för
yrkesmässig sjöfart, flygbensin och flygfotogen, guld som levereras
till Sveriges riksbank samt sedlar och mynt som är gällande
betalningsmedel är exempel på varor och tjänster som är
kvalificerat undantagna. I Tabell 7.1 redovisas dessa under rubriken
0 procent.
Företag som tillhandahåller varor och tjänster som är undantagna från mervärdesbeskattning ska inte ta ut någon mervärdesskatt av efterföljande led. De har emellertid normalt inte heller
någon avdragsrätt för sin ingående mervärdesskatt. Det innebär att
konsumtion av undantagna varor belastas med mervärdesskatt på
den del av mervärdet som tillförts i tidigare led. Härigenom skiljer
sig beskattningen av de undantagna varorna och tjänsterna från de
kvalificerat undantagna. Bostadshyror, sjuk- och tandvård, omsorg
och finansiella tjänster är exempel på områden som är undantagna
från mervärdesbeskattning och där erlagd mervärdesskatt således
utgör en kostnad i produktionen. Drygt 40 procent av hushållens
konsumtion består av utgifter för varor och tjänster som är undan136
Beräkningskonventioner 2010
Mervärdesskatt
tagna från skatteplikt, såsom hyror, vård och försäkringstjänster.
År 2010 förväntas denna konsumtion motsvara 506 miljarder
kronor.
I budgetpropositionen för 2009 aviseras att Regeringen vill
undersöka möjligheten att tillämpa reducerad mervärdesskattesats
på vissa tjänster. En utredare bör därför få i uppdrag att utreda om
reducerad mervärdesskattesats kan införas i vissa delar av tjänstesektorn den 1 januari 2011. Utredaren ska närmare analysera
lämplig avgränsning av aktuella tjänster, skattesatsnivån samt utarbeta ett lagförslag.
Statistik
I Tabell 7.1 visas skattebaserna för mervärdesskatt fördelat på olika
skattesatser. De baser som redovisas är de som är relevanta vid
beräkning av offentligfinansiella effekter. I skattebaserna ingår hushållens, de allmännyttiga ideella föreningarnas och kommunsektorns konsumtion samt förbrukning och investeringar i verksamheter utan avdragsrätt.
Skattebaserna prognoseras med utgångspunkt från privat
konsumtion och utgiftsandelar för enskilda varor och tjänster
enligt nationalräkenskaperna eller enligt varuvikter i konsumentprisindex. Vid skattesatsförändringar som berör enskilda varor eller
tjänster används ibland omsättningsstatistik från branschorganisationer eller liknande material. Förbrukning och investeringar av aktuella varor och tjänster läggs till basen i den
utsträckning som de används av företag utan avdragsrätt för
ingående mervärdesskatt.
137
Mervärdesskatt
Tabell 7.1
Beräkningskonventioner 2010
Baser för mervärdesskatt 2006-20101
Mdkr, löpande priser
Mervärdeskattesatser
25%
12%
6%
0%
2006
2007
2008
2009*
2010*
762
158
62
8
803
166
65
8
810
177
68
9
802
183
69
9
808
188
71
9
Anm.: En * markerar att baserna är prognoser. Baserna motsvarar det underlag som mervärdesskatten beräknas på
och redovisas därmed exklusive mervärdesskatt. Hushållens konsumtion fördelas utifrån data från SCB. Förbrukning
och investeringar i verksamheter utan avdragsrätt fördelas utifrån den fördelning som används av Skatteverket vid
beräkningen av Sveriges EU-avgift. Denna fördelning grundar sig på data från 2006 varför
mervärdesskatteintäkterna, beräknade utifrån denna uppdelning, kan komma att skilja något från det totala utfallet.
Alla baser är uttryckta enligt de nya nationalräkenskaperna (NR) som är anpassade till ESA95 (European System of
Accounts).
1
Undantagna varor och tjänster redovisas inte i tabellen. Omsättningen inom det området uppskattas totalt till
omkring 623 miljarder kronor för år 2009. Det är dock endast mervärdet i det sista ledet som undantas beskattning.
Mervärdet som skapats i tidigare led inkluderas i basen för motsvarande skattesats.
Beräkningskonventioner
Vid beräkningar av offentligfinansiella effekter tas ingen hänsyn till
beteendeförändringar till följd av ändrade mervärdesskattesatser
eftersom det saknas tillförlitligt underlag om priselasticiteter för
enskilda varor och tjänster. Däremot tas hänsyn till att de faktiska
mervärdesskatteintäkterna på grund av skatteundandragande, uppbördsförluster m.m. är cirka 2 procent lägre än vad de egentligen
borde vara. Vid budgetberäkningar avseende förändringar av
skattesatser där alla varor och tjänster inom skattesatsens område
omfattas beaktas detta genom att skattebasen minskas med 2
procent. Om förändringen av mervärdesskatten endast avser en
enstaka vara eller tjänst beaktas dock inte detta, eftersom kunskap
saknas om storleken på skatteundandragande m.m. för enskilda
varor och tjänster.
Den offentligfinansiella effekten beräknas som summan av
bruttoeffekten och den motverkande KPI-effekten. Bruttoeffekten
visar hur den offentliga sektorns mervärdesskatteintäkter påverkas
statiskt av en förändring av mervärdesskattesatsen. KPI-effekten
avspeglar det faktum att den offentliga sektorns utgifter för
pensioner, socialbidrag m.m. som är knutna till prisnivån, påverkas
när en mervärdesskatteförändring ändrar den allmänna prisnivån.
138
Beräkningskonventioner 2010
Mervärdesskatt
För en given storlek på bruttoeffekten beräknas KPI-effekten på
ett enhetligt sätt.
I kapitel 2 ges en detaljerad beskrivning av de indirekta effekter
som följer på förändringar av KPI. Bruttoeffekten beräknas
emellertid på olika sätt beroende på om åtgärden i fråga består i en
förändring av skattesatsen på ett tidigare skattebelagt område eller
om det rör sig om en basbreddning.
Förutom att beräkna effekter för hela offentliga sektorn är det
intressant att se hur staten och kommunsektorn påverkas. Inom
kommunsektorn (primärkommuner och landstingskommuner)
bedrivs såväl skattepliktig som icke skattepliktig verksamhet. För
kommunsektorns icke skattepliktiga verksamhet gäller ett särskilt
system, det s.k. kommunkontosystemet. Kommunkontosystemet
är ett kompensationssystem för kommunsektorns ingående mervärdesskatt i icke skattepliktig verksamhet i syfte att säkerställa
konkurrensneutraliteten i valet mellan att bedriva verksamhet i
egen kontra annan regi (se prop. 2001/02:112 s. 17). Kommunkontosystemet innebär således att kommunsektorn får
kompensation för den ingående mervärdesskatt de inte har
avdragsrätt för, dvs. ingående skatt hänförlig till den icke
skattepliktiga verksamheten. Tidigare finansierades systemet
genom att kommunsektorn betalade avgifter till systemet. Dessa
avgifter skulle täcka uttagen ur systemet. Från och med den
1 januari 2003 är finansieringen dock statlig och uttagen från
systemet sker över statsbudgeten. Avsikten är dock inte att staten
ska stå för kostnaden för kompensationen, utan det ska fortfarande
kommunsektorn göra. För att uppnå denna effekt har statsbidragen
till kommunsektorn därför sänkts i motsvarande grad. Till följd av
rätten till ersättning för ingående mervärdesskatt samt slopandet av
avgiften till kommunkontona, har beräkningskonventionerna
anpassats så att en ändrad mervärdesbeskattning av en vara eller
tjänst inte längre ger någon direkt effekt på kommunsektorns
budget. Däremot påverkas vissa poster indirekt via förändringar i
konsumentpriser. Statens budget påverkas främst genom intäkterna
från mervärdesskatt samt genom att ett antal övriga poster påverkas
av ändrade konsumentpriser.
Exemplen nedan med efterföljande tabeller visar hur den
offentligfinansiella effekten av en höjd mervärdesskatt på livsmedel
samt en basbreddning av mervärdesskatten beräknas och redovisas.
Bruttoeffekten för den konsoliderade offentliga sektorn av en
skattesatsförändring på ett tidigare mervärdesskattebelagt område
139
Mervärdesskatt
Beräkningskonventioner 2010
beräknas som förändringen av skattesatsen multiplicerat med mervärdesskattebasen för de varor och tjänster som omfattas av
skattesatsförändringen (se Exempel 7.1).
Vid beräkning av bruttoeffekten av en basbreddning, dvs. en
mervärdesskattebeläggning av ett tidigare undantaget område
behöver följande beaktas:
•
•
•
140
De ökade mervärdesskatteintäkter som skattebeläggningen ger
den offentliga sektorn. Intäkterna består av den mervärdesskatt som inte är avdragsgill i senare produktions- och
distributionsled, dvs. den mervärdesskatt som betalas av hushåll, ideella föreningar och av företag vars verksamhet inte är
mervärdesskattepliktiga.
Att företag som producerar varor och tjänster vilka är
undantagna från mervärdesskatt inte har rätt att dra av den
ingående mervärdesskatten. Den ingående mervärdesskatten
utgör därmed en kostnad för dessa företag och en intäkt för
den offentliga sektorn. När företagen får avdragsrätt för
ingående mervärdesskatt i samband med mervärdesskattebeläggningen flyter denna intäkt inte in till den offentliga
sektorn i detta led utan först i ett senare led.
Företagens kostnader i form av ej avdragsgill ingående
mervärdesskatt antas övervältras framåt genom en ökning av
varan eller tjänstens pris. En mervärdesskattebeläggning
medför att kostnaden för ingående mervärdesskatt avlägsnas.
Priset exklusive mervärdesskatt på de aktuella varorna och
tjänsterna antas då falla i proportion till denna kostnadsminskning. Skatteunderlaget för den utgående mervärdesskatten blir därför lägre än det skulle ha varit vid ett
oförändrat producentpris (se Exempel 7.2).
Beräkningskonventioner 2010
Mervärdesskatt
Exempel 7.1 Höjd mervärdesskatt på livsmedel med en procentenhet
I exemplet redovisas offentligfinansiella effekter av en höjd
mervärdesskattesats på livsmedel med en procentenhet från 12
till 13 procent. Det bör noteras att en skattesatsförändring till
13 procent som endast avser livsmedel av juridiska skäl i
praktiken inte är möjlig, såvida inte skattesatsnivåns omfattning
i lagstiftningen omdefinieras. Detta beror på att gällande regler
endast medger två reducerade skattesatser. Hushållens
konsumtion av livsmedel (skattebasen) beräknas uppgå till 157
mdkr exklusive mervärdesskatt år 2010.
Bruttoeffekten för den konsoliderade offentliga sektorn blir
1,54 mdkr (0,01*157*0,98) när hänsyn tas till skatteundandragande m.m. på 2 procent.
Eftersom de indirekta effekterna, i form av KPI-effekten,
inträffar med ett års fördröjning påverkar mervärdesskattehöjningen statsbudgeten först år 2011. Statens inkomster från
mervärdesskatt ökar då med 1,21 mdkr. Mervärdesskattehöjningen från 12 till 13 procent kan förväntas höja livsmedelspriserna med cirka 0,89 procent (1,13/1,12–1=0,0089)) under
antagande att efterfrågan på livsmedel är helt oelastisk och att
skattehöjningen får fullt genomslag på konsumentpriserna.
Eftersom konsumtionen av livsmedel utgör cirka 11 procent av
den totala privata konsumtionen i Sverige blir genomslaget på
prisnivån cirka 0,1 procent (0,0089*1,11). Den högre prisnivån
som mervärdesskattehöjningen ger upphov till under år 2010
påverkar bl.a. basbeloppet och inkomstskatteskalorna för år
2011 (KPI-effekten). Budgetförstärkningen blir därför mindre
fr.o.m. år 2011 jämfört med år 2010. Den årliga nettoeffekten
för den konsoliderade offentliga sektorn minskar till 1,21 mdkr
(1,54*(1–0,2126), där 0,2126 motsvarar KPI-effekten för den
offentliga sektorn.
För kommunsektorn ger KPI-förändringen effekter på
kommunalskatten, kommunernas lönekostnader och socialbidragen. Med avseende på dessa förstärks kommunsektorns
budget med 0,02 mdkr från 2011 och framåt.
För staten uppkommer motverkande KPI-effekter via bl.a.
sjukförsäkring, pensioner, föräldrapenning, studiemedel och
bostadsbidrag. Nettoeffekten för staten blir därför 1,54 mdkr
141
Mervärdesskatt
Beräkningskonventioner 2010
(0,01*157*0,98) år 2011, och 1,21 mdkr de efterföljande åren.
Offentligfinansiella effekterna för 2010 till 2012 samt varaktig
effekt presenteras nedan.
En utförlig redovisning av hur KPI-effekterna beräknas finns
i kapitel 2.
Tabell 7.2
Höjd mervärdesskatt på livsmedel med en procentenhet
Mdkr, fasta priser och volymer
Bruttoeffekt
1,54
Nettoeffekter, År
Konsoliderad offentlig sektor
2010
2011
2012
Varaktig
1,54
1,21
1,21
1,21
Kommunsektorn
0,00
0,02
0,02
0,02
Summa intäkter
Summa kostnader
0,00
0,00
0,04
-0,02
0,04
-0,02
0,04
-0,02
Ålderspensionssystemet
0,00
-0,12
-0,12
-0,12
Summa intäkter
Summa kostnader
0,00
0,00
0,03
-0,15
0,03
-0,15
0,03
-0,15
Staten
1,54
1,31
1,31
1,31
Skatt på konsumtion och
insatsvaror
Mervärdesskatt
Summa intäkter
Summa kostnader
0,00
0,07
0,07
0,07
1,54
1,54
0,00
1,54
1,48
-0,16
1,54
1,48
-0,16
1,54
1,48
-0,16
142
Beräkningskonventioner 2010
Mervärdesskatt
Exempel 7.2 Breddad skattebas mervärdesskatt
Ett företag som bedriver verksamhet som är undantagen från
mervärdesskatt har ingen avdragsrätt för ingående mervärdesskatt. Det innebär att de insatsvaror som används i företaget är
mervärdesskattebelagda och skatten utgör där således en
kostnad i verksamheten. Undantaget gäller alltså enbart det
förädlingsvärde som skapas i företaget. Om företagets
verksamhet mervärdesskattbeläggs kan det däremot dra av
ingående mervärdesskatt.
Därigenom kommer en utvidgning av mervärdesskatteplikten
endast träffa förädlingsvärdet i företaget samt eventuellt icke
mervärdesskattebelagda insatsvaror.
Antag oförändrad vinstmarginal samt oförändrad försäljningsvolym och att verksamheten ska beläggas med 25 procent
mervärdesskatt. Omsättningen före mervärdesskattebeläggningen antas uppgå till 10 mdkr. All försäljning antas ske till
icke skattskyldiga. Kostnadsstrukturen är sådan att ingående
mervärdesskatt uppgår till 0,63 mdkr. Antag att alla insatsvaror
är belagda med 25 procents mervärdesskatt. Kostnaden för
insatsvarorna kan då beräknas till 3,15 mdkr inklusive
mervärdesskatt (0,63/0,20) eller till 2,52 mdkr exklusive
mervärdesskatt (0,63/0,25). Förädlingsvärdet är 6,85 mdkr (10–
3,15). Således uppgår omsättningen exklusive såväl ingående
som utgående mervärdesskatt till 9,37 mdkr (10–
0,63=2,52+6,85). Bruttoeffekten motsvaras av den utgående
mervärdesskatten minus den ingående mervärdesskatten mdkr,
dvs. ((10–0,63)*0,25)–0,63=2,34–0,63=1,71.
Man kan också beräkna den utgående mervärdesskatten
utifrån omsättningen inklusive mervärdesskatt det vill säga 10
mdkr (vilken motsvarar 0,63 mdkr). I så fall måste man dock
kompensera för den ingående mervärdesskatten. Det innebär att
man måste räkna bort 25 procent av den ingående mervärdesskatten
(0,25*0,63)
enligt
följande:
(0,25*10)–0,63–
(0,25*0,63)=1,71 (görs inte det så dubbelräknas mervärdesskatten och bruttoeffekten blir: (0,25*10)–0,63=1,87).
Beräkningen av nettoeffekter sker med hjälp av samma
parametrar som i exemplet med höjd mervärdesskatt på
143
Mervärdesskatt
Beräkningskonventioner 2010
livsmedel ovan (se kapitel 2 samt tabell ovan). Detta innebär att
den varaktiga effekten för staten uppgår till 1,46 mdkr, medan
nettoeffekten för konsoliderad offentlig sektor uppgår till 1,33
mdkr.
Tabell 7.3
Breddad skattebas mervärdesskatt
Mdkr, fasta priser och volymer
Bruttoeffekt
1,71
Nettoeffekter, År
Konsoliderad offentlig sektor
2010
2011
2012
Varaktig
1,71
1,33
1,33
1,33
Kommunsektorn
0,00
0,02
0,02
0,02
Summa intäkter
0,00
0,04
0,04
0,04
Summa kostnader
0,00
-0,02
-0,02
-0,02
Ålderspensionssystemet
0,00
-0,15
-0,15
-0,15
Summa intäkter
Summa kostnader
0,00
0,00
0,02
-0,17
0,02
-0,17
0,02
-0,17
Staten
1,71
1,46
1,46
1,46
Skatt på konsumtion och
insatsvaror
Mervärdesskatt
Summa intäkter
Summa kostnader
0,00
0,08
0,08
0,08
1,71
1,71
0,00
1,71
1,64
-0,18
1,71
1,64
-0,18
1,71
1,64
-0,18
144
8
Punktskatter
Punktskatter räknas liksom mervärdesskatt till de indirekta
skatterna, där skattesubjekt och skatteobjekt inte sammanfaller.
Punktskatten betalas i regel in till staten av producenten
(skattesubjekt) men antas övervältras på konsumenten (skatteobjekt) via högre priser. Det är framför allt tre typer av produkter
som beläggs med punktskatter: alkohol, tobak och energi. Dessa
punktskatter svarar för cirka 8 procent av den offentliga sektorns
totala skatteintäkter.
Punktskatter läggs bl.a. på varor vars konsumtion ger upphov
till samhällsekonomiska kostnader vid varans användning. Detta
gäller t.ex. konsumtion av bensin, alkohol och tobak som medför
negativa effekter på miljö och hälsa. Punktskatterna är i allmänhet
fixerade till ett visst belopp per enhet av varan eller proportionell
mot det innehåll i varan som anses skadligt. Det finns dock även
värderelaterade punktskatter 39 . Punktskattens reala värde minskar
om inte skattesatserna höjs i takt med inflationen. Från och med
1994 realvärdesäkras därför de intäktsmässigt mer betydande
punktskatterna genom en årlig omräkning med konsumentprisindex (KPI). Tobaks- och alkoholskatterna är dock undantagna
från denna realvärdesäkring sedan den 1 augusti 1998. Därefter är
det enbart energi- och koldioxidskattesatserna som räknas om med
KPI.
Om varan ingår i hushållens konsumtion antas att en förändring
av punktskatten övervältras på hushållen via konsumentpriserna.
Eftersom mervärdesskatten är en värderelaterad skatt kommer
förändringen av punktskatten även att påverka statens intäkter från
mervärdesskatt. Förändringen av punktskatten inklusive effekten
på mervärdesskatten antas fullt ut påverka konsumentpriserna.
Bruttoeffekten inkl. mervärdesskatt visar hur privat konsumtion i
nominella termer förändras till följd av punktskatteförändringen.
39
Tobaksskatten på cigaretter består av både en styckeskatt och en värderelaterad skatt.
145
Punktskatter
Beräkningskonventioner 2010
Precis som vid förändringar av mervärdesskatten ger förändringar i punktskatten på en vara som ingår i hushållens privata
konsumtion upphov till en effekt på den allmänna prisnivån (KPIeffekten). Vid beräkningar av KPI-effekten av en punkskatteförändring ska prisförändringen beaktas inklusive mervärdesskatt.
Följande beskriver hur detta kan ske vad gäller hushållens
konsumtion:
Volym * skattesatsförändring * (1+mervärdeskattesats) =
bruttoeffekt inkl. mervärdesskatt => KPI-effekt
Nettoeffekt = bruttoeffekt inkl. mervärdesskatt + KPI-effekt
Mervärdesskatteffekten uppkommer redan första året, medan KPIeffekten normalt uppkommer med ett års fördröjning, dvs. året
efter åtgärden trätt i kraft. Se mer i avsnittet om fördröjt
genomslag i kapitel 2.
En punktskatteförändring på en vara som ingår i företagens
förbrukning antas i vissa fall övervältras på löner, vinster och priser.
På kort sikt ger det en indirekt effekt bl.a. genom att förändringar
av vinsten påverkar statens intäkter från skatt på företagsvinster
(bolagskatt). På lång sikt antas att punktskatteförändringen övervältras enbart på löntagarna genom ändrade löner, vilket i sin tur
ger en indirekt effekt på intäkter från inkomstskatt och skattedelen
av socialavgifterna.
8.1
Alkoholskatt
Skatterättsliga regler
Spritdrycker och öl beskattas med olika skattesatser. Beskattningen
de olika dryckestyperna är dock proportionell mot dess alkoholstyrka, se Tabell 8.1.
Statistik
I Tabell 8.2 redovisas statens periodiserade intäkter från alkoholskatten samt Systembolagets och restaurangernas försäljning av
alkoholdrycker. Intäkterna från punktskatter på alkoholhaltiga
146
Beräkningskonventioner 2010
Punktskatter
drycker beräknas för 2010 uppgå till omkring 12,2 miljarder
kronor.
Tabell 8.1
Skattesatser för alkoholdrycker 2006-2010
År
2006
2007
2008
2009 2010*
Etylalkohol (spritdrycker)
(per liter ren alkohol)
501,41 501,41 501,41 501,41 501,41
Vin och andra jästa drycker (per liter)
Över 1,2 men högst 2,25 volymprocent
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
Över 2,25 men högst 4,5 volymprocent
7,58
7,58
7,58
7,58
7,58
Över 4,5 men högst 7,0 volymprocent
11,20 11,20 11,20 11,20 11,20
Över 7,0 men högst 8,5 volymprocent
15,41 15,41 15,41 15,41 15,41
Över 8,5 men högst 15,0 volymprocent
22,08 22,08 21,08 21,58 21,58
Över 15,0 men högst 18,0 volymprocent (endast 45,17 45,17 45,17 45,17 45,17
vin)
Mellanklassprodukter (per liter)
Över 1,2 men högst 15,0 volymprocent
27,20 27,20 27,20 27,20 27,20
Över 15,0 men högst 22,0 volymprocent
45,17 45,17 45,17 45,17 45,17
Öl (per volymprocent och liter)
Över 0,5 men högst 2,8 volymprocent
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
Över 2,8 volymprocent
1,47
1,47
1,66
1,66
1,66
Anm.: En * markerar att uppgiften är en prognos.
147
Punktskatter
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 8.2
Intäkter från alkoholskatt och förbrukade kvantiteter 2006-2010
År
Intäkter Mnkr, löpande priser
Etylalkohol (spritdrycker)
Vin och andra jästa drycker
Mellanklassprodukter
Öl
Summa intäkter
Förbrukad kvantitet Tusen liter
Etylalkohol (spritdrycker)
Vin och andra jästa drycker
Mellanklassprodukter
Öl
2006
2007
2008
2009*
2010*
4 151
3 645
181
2 710
10 687
4 249
3 818
183
2 773
11 023
4 163
3 902
192
3 131
11 387
4 338
4 166
197
3 167
11 868
4 403
4 374
200
3 183
12 160
20 465
180 624
5 215
379 331
20 914
189 099
5 287
389 952
20 868
192 536
5 625
389 874
21 494
207 939
5 766
393 773
21 817
218 336
5 852
395 742
Anm.: En * markerar att uppgiften är en prognos.
Beräkningskonvention
I beräkningskonventionerna bortser vi generellt sett från de
beteendeeffekter en skatteförändring kan ge upphov till. Vid
beräkning av offentligfinansiella effekter av förändrade alkoholskatter beaktas emellertid effekter av förändrat beteende.
Effekter av förändrade alkoholskatter i Sverige studeras utifrån
en totalkonsumtionsmodell där totalkonsumtionen definieras som
summan av inhemsk konsumtion (Systembolagets samt restaurangernas försäljning) och konsumtion av privatinförda drycker.
Den totala konsumtionen uppskattas på detta sätt genom
studier av de förändringar som sker på den inhemska efterfrågan
samt privatinförsel till följd av en prisförändring i Sverige. En
skatteförändring i Sverige ger upphov till två effekter. Den första
effekten beräknas under antagande om oförändrad inhemsk
efterfrågan där skatteförändringen antas få fullt genomslag på
konsumentpriserna. Den andra effekten fångar substitutionen av
privatinförsel mot inhemsk konsumtion, dvs. i vilken utsträckning
den ökade/minskade inhemska efterfrågan ersätter privatinförseln
som därmed minskar/ökar.
Beträffande omfattningen av hur mycket privatinförseln
påverkas av förändrade priser i Sverige använder vi oss av en s.k.
148
Beräkningskonventioner 2010
Punktskatter
korspriselasticitet. Den korspriselasticiteten som används har
beräknats genom att använda information om minskad inhemsk
försäljning till följd av sänkt spritskatt i Danmark i oktober 2003.
Sänkningen av den danska spritskatten gav upphov till en
korspriseffekt genom att den svenska inhemska konsumtionen
påverkades av prisförändringen i Danmark. Korspriselasticiteten
som ges av den relativa förändringen av svensk inhemsk
konsumtion i förhållande till den relativa prisförändringen i
Danmark ligger mellan 0,25 och 0,5. I beräkningskonventionerna
används en korspriselasticitet på 0,5. 40
En skatteförändring för en viss alkoholvara antas dessutom vara
partiell och inte ge upphov till någon förändring av konsumtionen
av andra alkoholvaror, exempelvis öl eller vin, som i sammanhanget
kan anses kunna ersätta varandra, dvs. de utgör substitut.
Dessa förutsättningar har betydelse när det gäller att bestämma
nivån för den totala konsumtionen och därmed den
offentligfinansiella effekten av förändrade alkoholskatter. Vid en
sänkt alkoholskatt kommer en del av den privatinförda alkoholmängden att ersättas av inköp i Sverige i enlighet med antagandet
om korspriselasticiteten. Samtidigt antas den inhemska konsumtionen vara oförändrad vid en statisk beräkning. Den ökade
mängden inköp av alkohol i Sverige, på bekostnad av privatinförsel,
innebär ökade skatteintäkter som motverkar den direkt negativa
offentligfinansiella effekten av skattesänkningen. Vid en höjd
alkoholskatt kommer det att vara lönsamt att substituera inhemskt
inköpt alkohol mot privatinförd alkohol, i enlighet med antagandet
om korspriselasticiteten. Detta medför att den inhemska konsumtionen i Sverige minskar med motsvarande ökad privatinförsel,
samtidigt som den del av inköpen som fortfarande konsumeras i
Sverige är oförändrad vid en statisk beräkning. Den totala
konsumtionen är även i detta fall oförändrad samtidigt som den
offentligfinansiella effekten försvagas till följd av ersatt inhemsk
konsumtion mot privatinförsel.
I Exempel 8.1 nedan visar hur skatteförändringar påverkar
konsumtionen på en viss alkoholvara samt hur den periodiserade
effekten beräknas.
40
I delbetänkandet från Alkoholinförselutredningen (SOU 2004:96) anses antagandet om en
korspriselasticitet på 0,5 vara det mest realistiska.
149
Punktskatter
Beräkningskonventioner 2010
Exempel 8.1 Höjd punktskatt på öl med 10 procent, från 1,66 kronor till
1,83 kronor per volymprocent alkohol och liter
Skattehöjningen för en burk öl, 50 cl, med en alkoholhalt på 5,2
volymprocent blir 67 öre inklusive moms. Vid skattehöjningen
kommer det att vara lönsamt att substituera inhemskt inköpt
alkohol mot importerad alkohol, samtidigt som den totala
konsumtionen är konstant. Konsumtionen av inhemsk öl
minskar därför från 19 142 tusen liter ren alkohol till 19 074.
Antag att det genomsnittliga priset på öl, exklusive skatter,
per liter ren alkohol är 250 kr. Punktskatten på öl höjs i detta
exempel från 166 kr till 183 kr per liter ren alkohol. Underlaget
för konsumtionen avser år 2010.
Förändring i punktskatteintäkter
(+) Högre punktskatteintäkter pga. höjd skatt:
Intäktsökning = konsumtion i miljoner liter ren alkohol
*
punktskattehöjning
=19,142*(183–166)=325 mnkr
(-) Lägre punktskatteintäkter pga. substitution av inhemska
köp mot
privatinförsel:
Intäktsminskning = ökad införsel * högre skattesats
=(19,142–19,074)*183=–12 mnkr
Förändring i mervärdesskatteintäkter
(+) Högre mervärdesskatteintäkter pga. högre pris på öl:
Intäktsökning = konsumtion i miljoner liter ren alkohol
* högre
mervärdesskatt
=19,074*((250+183)*0,25–(250+166)*0,25)=
75 mnkr
(-) Lägre mervärdesskatteintäkter pga. substitution av
inhemska köp mot
privatinförsel:
Intäktsminskning = ökad införsel * högre mervärdesskatt
=0,068*((250+183)*0,25) =–7 mnkr
Samlad effekt
(=) Sammanlagt erhålls en bruttoeffekt inkl. mervärdesskatt
på 325–12+75–7,4=381 mnkr
150
Beräkningskonventioner 2010
Punktskatter
Av Tabell 8.3 framgår att för staten och den konsoliderade
offentliga sektorn blir den periodiserade bruttoeffekten inklusive mervärdesskatt ikraftträdandeåret (2010) 0,375 mdkr. Då
prisökningen påverkar KPI blir inkomstökningen mindre
efterföljande år. Den varaktiga nettoeffekten blir 0,32 mdkr för
staten och 0,30 mdkr för den konsoliderade offentliga sektorn.
Tabell 8.3
Höjd punktskatt på öl från 1,66 kronor till 1,83 kronor per
volymprocent alkohol och liter
Bruttoeffekt inkl. mervärdesskatt
0,38
Nettoeffekter, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektorn
2010
0,38
0,00
2011
0,30
0,01
2012
0,30
0,01
Varaktigt
0,30
0,01
Summa intäkter
Summa kostnader
Ålderspensionssystemet
Summa intäkter
Summa kostnader
Staten
0,00
0,00
-0,00
0,00
-0,00
0,38
0,01
0,00
-0,03
0,00
-0,03
0,32
0,01
0,00
-0,03
0,00
-0,03
0,32
0,01
0,00
-0,03
0,00
-0,03
0,32
0,31
0,31
0,31
0,31
0,07
0,38
-0,00
0,07
0,36
-0,04
0,07
0,36
-0,04
0,07
0,36
-0,04
Skatt på konsumtion och
insatsvaror
Skatt på etylalkohol
(spritdrycker)
Mervärdeskatt
Summa intäkter
Summa kostnader
Anm.: Nollorna i kolumnen för 2010 visar att ingen KPI-effekt erhålls det år som åtgärden genomförs. Övriga nollor är
avrundade vilket inte utesluter att de har effekt på de offentliga finanserna. Effekten är dock liten.
8.2
Tobaksskatt
Skatterättsliga regler
Punktskatten på cigaretter består av en styckeskatt och en
värderelaterad skatt som anges i procent av detaljhandelspriset.
Utöver punktskatt på cigaretter betalas även mervärdesskatt på 25
procent av detaljhandelspriset. Enligt EU:s punktskatteregler ska
punktskatten på cigaretter uppgå till minst 57 procent av detalj-
151
Punktskatter
Beräkningskonventioner 2010
handelspriset i den mest efterfrågade priskategorin (dvs. inklusive
punkt- och mervärdesskatt) och ska vara minst 64 euro per 1 000
cigaretter i den mest efterfrågade priskategorin. De medlemsstater
som tar ut en punktskatt på minst 101 euro per 1 000 cigaretter i
den mest efterfrågade priskategorin behöver inte uppfylla 57
procent kravet. År 2010 förväntas ett cigarettpaket i den mest sålda
priskategorin kosta 50,00 kronor, vilket ger en värderelaterad
punktskatt på 19,60 kronor per paket och en total punktskatt på
25,80 kronor per paket. Detta motsvarar en punktskatt på 51,6
procent eller 133 euro per 1000 cigaretter 41 . Miniminivån förväntas
därmed uppgå till 25,80 kronor per paket. 42 Marknadsandelen för
lågpriscigaretter ligger för närvarande på omkring 25 procent av
den totala cigarettmarknaden 43 .
Cigarrer beskattas med 112 öre per styck, tobak med 1 560 kr
per kg, snus med 336 kronor per kg samt tuggtobak med
402 kronor per kg.
Statistik
Skattesatserna för de olika tobaksvarorna redovisas i Tabell 8.4.
Tobaksskatten förväntas ge omkring 10,5 miljarder kronor i
intäkter år 2010.
Tobaksskatt och dess periodiserade utfall 2006–2008 samt
prognoser för 2009 och 2010 framgår av Tabell 8.5.
41
Beräknat utifrån växelkursen den första arbetsdagen i oktober 2008, dvs. det datum som
används vid omräkningar inom EU (1euro=9,7268).
42
Huvudregeln är en styckeskatt på 31 öre per cigarett samt en värderelaterad skatt på 39,2
procent av detaljhandelspriset. Dock ska punktskatten uppgå till lägst 100 procent av
punktskatten på den mest efterfrågade priskategorin.
43
Källa: Phillip Morris.
152
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 8.4
Punktskatter
Skattesatser tobak 2006–2010
Kr/styck, procent och kr/kg
År
2006 2007 2008 2009 2010
Cigaretter
Styckskatt, öre/styck
Värderelaterad skatt på detaljhandelspriset, procent
Miniminivå, procent av punktskatten på mest sålda
priskategorin
Cigariller och cigarrer, öre/styck
Tobak, kr/kg
Snus, kr/kg
Tuggtobak, kr/kg
Tabell 8.5
20
28
31
31
31
39,2 39,2 39,2 39,2 39,2
90 100 100 100 100
56
630
123
201
56 112 112 112
770 1560 1560 1560
246 336 336 336
402 402 402 402
Intäkter från tobaksskatt och förbrukade kvantiteter 2006–2010
År
Intäkter Mnkr, löpande priser
Cigaretter
Cigarrer/cigariller
Tobak
Snus
Tuggtobak
Summa intäkter
Förbrukad kvantitet
Cigaretter, miljoner styck
Cigarrer/cigariller, miljoner styck
Tobak, tusen kg
Snus, tusen kg
Tuggtobak, tusen kg
2006
2007
2008
2009*
2010*
6 973
28
616
941
3
8 561
7 479
48
704
1 516
4
9 750
7 534
49
390
1 827
4
9 804
8 330
51
414
2 009
4
10 808
8 689
52
426
2 110
4
11 281
7 086
50
800
7 654
15
7 479
43
672
6 162
10
6 071
43
250
5 436
10
6 557
45
265
5 980
11
6 819
46
273
6 279
11
Anm.: En * markerar att uppgiften är en prognos.
Beräkningskonvention
I beräkningskonventionerna bortser vi generellt sett från de
beteendeeffekter en skatteförändring kan ge upphov till. Vid
beräkningen av offentligfinansiella effekter av förändrade tobaksoch alkoholskatter görs ett undantag från detta och hänsyn tas till
förändrat beteende. De antaganden som görs skiljer sig åt mellan
153
Punktskatter
Beräkningskonventioner 2010
tobaks- och alkoholskatterna; förändrad tobaksskatt antas ge
upphov till förändrad inhemsk konsumtion, medan förändrad
alkoholskatt antas påverka substitutionen mellan privatinförsel och
inhemsk försäljning, dock utan att påverka den inhemska
konsumtionen.
I beräkningarna av hur inhemsk efterfrågan på tobaksvaror
påverkas av förändrade priser används s.k. priselasticiteter. Den
priselasticitet som används vid beräkningar av förändrade
cigarettpriser ligger på –0,4 och är uppskattad av Världsbanken 44 .
Samma priselasticitet används vid beräkningar av förändrat pris på
snus. Vid beräkningar av förändrat pris på rulltobak används priselasticiteten –0,8.
8.3
Energi-, miljö- och fordonsrelaterade skatter
Skatterättsliga regler
Koldioxid- och energiskatt tas ut på bränslen som används som
drivmedel, drift av stationära motorer eller för uppvärmning. På el
utgår endast energiskatt. Bränslen som används för andra ändamål,
t.ex. råvaruanvändning, är skattebefriade, liksom biobränslen (med
undantag för råtallolja).
Koldioxidskatten är proportionell mot de koldioxidutsläpp som
uppstår vid förbränning av bränslet och motsvarar 105 öre per kg
koldioxid år 2009. Den årliga justeringen enligt konsumentprisindex innebär att koldioxidskatten sänks från 105 till 104 öre
per kg koldioxid. I budgetpropositionen för 2010 gör regeringen
bedömningen att den generella koldioxidskatten bör höjas med 1
öre per kg koldioxid, därav blir koldioxidskatten 105 öre per kg
koldioxid år 2010.
Energiskatten tas för närvarande inte ut proportionellt efter
energiinnehåll. Energiskatten på fossila bränslen och elkraft utgår
med ett visst belopp per volym-, vikt- eller energienhet. Skattesatserna för bensin och dieselolja är differentierade ur miljösynpunkt beroende på innehållet av bl.a. bly, bensen, svavel,
aromatiska kolväten m.m.
För fossila bränslen som används som drivmedel utgår
normalskattesats för koldioxid- och energiskatt i såväl hushålls44
World Bank. 1999. Curbing the Epidemic: Governments and the Economics of Tobacco
Control. Washington, D.C. The World Bank.
154
Beräkningskonventioner 2010
Punktskatter
sektorn som näringslivet. För diesel som används i jord- och
skogsbruksmaskiner är dock koldioxidskatten nedsatt till 21
procent (av 105 öre per kg koldioxid) år 2009.
För fossila bränslen som används till drift av stationära motorer
och uppvärmning är skatteuttaget mer differentierat. För hushållsoch tjänstesektorerna utgår full koldioxid- och energiskatt. För
industri utanför EU:s system för handel med utsläppsrätter samt
inom jord-, skogs- och vattenbruk är koldioxidskatten nedsatt till
21 procent av hushålls- och tjänstesektornivån och energiskatten är
noll. Dessa skattenivåer tillämpas även för dieselolja som används
för drift av fordon i viss gruvindustriell verksamhet. För industri
inom handelssystemet är koldioxidskatten nedsatt till 15 procent
och energiskatten är noll. För energiintensiva företag inom industri
samt jord- skogs- och vattenbruk kan ytterligare nedsättning av
koldioxidskatten medges genom den s.k. 0,8–procentsregeln.
Regeln innebär att för företag där koldioxidskatten överstiger 0,8
procent av försäljningsvärdet (omsättningen) sätts det överskjutande beloppet ned till 24 procent av den skatt som annars
skulle ha betalats. Nedsättningarna får aldrig understiga de
minimiskattenivåer som anges i energiskattedirektivet.
Energiskatten på el för hushålls- och tjänstesektorerna i
mellersta och södra Sverige är 28,2 öre per kWh år 2009.
Energiskatten på el för hushålls- och tjänstesektorerna i norra
Sverige är 18,6 öre per kWh, dvs. nedsatt med 9,6 öre per kWh.
Energiskatten på el som används i industrin samt i jord- skogs- och
vattenbruk uppgår till 0,5 öre per kWh. Företag som deltar i
program för energieffektivisering befrias från energiskatten på el
under programperioden.
Fossila bränslen som används i värmeverk beskattas med full
koldioxid- och energiskatt om anläggningen inte omfattas av EU:s
system för handel med utsläppsrätter. För värmeanläggningar inom
handelssystemet är koldioxidskatten 94 procent av den generella
koldioxidskattenivån, nivån på energiskatten är dock inte nedsatt.
För bränsleanvändning i kraftvärmeverk som inte omfattas av
handelssystemet utgår en koldioxidskatt motsvarande 21 procent
av den generella koldioxidskattenivån och ingen energiskatt 45 . För
kraftvärmeanläggningar
inom
handelssystemet
utgår
en
koldioxidskatt motsvarande 15 procent av den generella koldioxidskattenivån och ingen energiskatt.
45
Vid en elverkningsgrad som överstiger 15 procent.
155
Punktskatter
Beräkningskonventioner 2010
År 2010 sänks koldioxid- och energiskattesatserna genom den
årliga omräkningen med hänsyn till den allmänna prisutvecklingen.
De nya skattesatser som ska gälla under 2010 baseras på
förändringen i konsumentprisindex (KPI) mellan juni 2008 och
juni 2009. KPI har under den perioden minskat med 0,75 procent.
Vad gäller energi, miljö- och fordonsrelaterade skatter är det
enbart koldioxid- och energiskatterna som räknas om med KPI.
Till de energirelaterade skatterna räknas även svavelskatten. På
torv, kol, petroleumkoks och andra fasta eller gasformiga fossila
bränslen uppgår den till 30 kronor per kg svavel i bränslet.
Svavelskatten på flytande bränslen, t.ex. eldningsolja, utgör
27 kronor per m3 för varje tiondels viktprocent svavel i bränslet.
Ingen skatt utgår dock för flytande bränslen med en svavelhalt på
högst 0,05 viktprocent.
En särskild skatt tas ut på den installerade termiska effekten i en
kärnkraftsreaktor. Skattesatsen är 12 648 kronor per MW och
månad.
Till punktskatterna kan även räknas fordonsskatten, vilken är en
årlig skatt som utgår på personbilar, bussar, lastbilar, motorcyklar,
trafiktraktorer, motorredskap och vissa släpvagnar. Skatten varierar
främst med slag av fordon, drivmedel och vikt. I syfte att öka
miljöstyrningen har fordonsskatten för personbilar lagts om till att
vara baserad på koldioxidutsläpp från och med den 1 oktober 2006.
Enbart personbilar av modellår 2006 eller senare samt äldre
personbilar som uppfyller miljöklass 2005, miljöklass El eller
miljöklass Hybrid påverkas av detta. Övriga fordon kvarstår i det
viktbaserade systemet. För dieseldrivna personbilar används den
s.k. miljö- och bränslefaktorn för att beakta dieselbilens högre
specifika kväveoxid- och partikelutsläpp, samt den lägre energiskatten på dieselbränsle. Miljö- och bränslefaktorn innebär att
fordonsskatten blir högre för dieseldrivna personbilar än för
motsvarande bensindrivna med lika höga koldioxidutsläpp. Dagens
miljö- och bränslefaktor är 3,3 för dieselbilar som blivit
skattepliktiga före 2008 och 3,15 för bilar som blivit skattepliktiga
2008 eller senare.
En skatt på trafikförsäkringspremier infördes den 1 juli 2007.
Intäkterna från skatten används dels för att finansiera befintliga
kostnader för trafikskadades sjukpenning och sjukersättning, dels
för att finansiera kostnaderna för framtida trafikskador under den
tid som förutsättningarna för en överföring till trafikförsäkringen
utreds.
156
Beräkningskonventioner 2010
Punktskatter
I budgetpropositionen för 2010 gör regeringen bedömningen att
personbilar med bättre miljöegenskaper bör befrias från fordonsskatt under fem år från det att bilen tas i bruk för första gången.
Lagändringen träder i kraft den 1 januari 2010, men gäller retroaktivt från den 1 juli 2009.
Lagen (2004:629) om trängselskatt trädde i kraft den 1 januari
2005. Lagen är utformad så att den kan tillämpas i olika tätorter
men tillämpades endast inledningsvis på försök vid passage av vissa
angivna betalstationer i Stockholms innerstad mellan den 3 januari
och 31 juli 2006. Riksdagen beslutade den 20 juni 2007 att
återinföra trängselskatt för passage av vissa angivna betalstationer i
Stockholms innerstad från och med den 1 augusti 2007. Undantaget från trängselskatt för miljöbilar upphörde den 1 januari 2009,
dock med en övergångsregel för befintliga miljöbilar till och med
den 31 juli 2012.
Skatterna på handelsgödsel och bekämpningsmedel infördes
1984. I budgetpropositionen för 2010 gör regeringen bedömningen
att skatten på handelsgödsel bör slopas från och med den 1 januari
2010.
En skatt på deponerat avfall infördes den 1 januari 2000 och tas
ut både på hushålls- och industriavfall. Den 1 juli 2006 infördes en
skatt på förbränning av den fossila delen av hushållsavfall som en
del av energibeskattningen. I budgetpropositionen för 2010 gör
regeringen bedömningen att denna skatt på förbränning av
hushållsavfall bör slopas från och med den 1 oktober 2010.
Den 1 juli 1997 infördes en skatt på naturgrus för att förbättra
hushållningen med naturgrus.
I budgetpropositionen för 2010 aviserar dessutom regeringen
ett antal förändringar av reglerna för koldioxidskatt, energiskatt
och fordonsskatt som ska träda i kraft 2011, 2013 och 2015, se
vidare prop. 2009/10:1, volym 1, s. 171-185.
157
Punktskatter
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 8.6
Punktskattesatser energi 2006–2010
År
Energiskatt
Bensin
Miljöklass 1
Alkylatbensin1)
Miljöklass 2
Övrigt
Dieselolja
Miljöklass 1
Miljöklass 2
Miljöklass 3
Eldningsolja
Koldioxidskatt
Bensin
Dieselolja och eldningsolja
Energiskatt på el
Tillv.industri, jord- och skogsbruk
Vissa kommuner i norra Sverige 2)
Kommuner i övriga Sverige
Skatt på kväve i handelsgödsel
Skatt på kadmium i handelsgödsel
Skatt på bekämpningsmedel, aktiv substans
Skatt på avfall, deponi
Skatt på naturgrus
2006 2007 2008 2009 2010
kr/liter
2,86
1,28
2,89
3,56
2,90
1,30
2,93
3,61
2,95
1,32
2,98
3,68
3,08
1,38
3,11
3,84
3,06
1,37
3,09
3,81
kr/m3
kr/m3
1042 1057 1277 1332 1322
1286 1306 1530 1596 1584
1609 1633 1663 1735 1722
739 750 764 797 791
kr/liter 2,13 2,16 2,34 2,44 2,44
kr/m3 2623 2663 2883 3007 3013
öre/kWh
0,5 0,5 0,5 0,5 0,5
20,1 20,4 17,8 18,6 18,5
26,1 26,5 27,0 28,2 28,0
kr/kg 1,8 1,8 1,8 1,8 0,0
kr/gram
30
30
30
30
0
kr/kg
30
30
30
30
0
kr/ton 435 435 435 435 435
kr/ton
13
13
13
13
13
1)
Alkylatbensin är avsedd för tvåtaktsmotorer, främst till båtar.
Samtliga kommuner i Västerbottens, Norrbottens, och Jämtlands län, Sollefteå, Ånge och Örnsköldsvik i
Västernorrlands län, Ljusdal i Gävleborgs län, Torsby i Värmlands län, och Malung, Mora, Orsa, och Älvdalen i
Dalarnas län.
2)
Statistik
Intäkterna från olika energi-, miljö- och fordonsrelaterade punktskatter beräknas 2010 till ca 87 miljarder kronor, vilket motsvarar
cirka en femtedel av de totala intäkterna från skatter på konsumtion och insatsvaror.
Energiskatten på fossila bränslen och elkraft svarar för ca
40 miljarder kronor av intäkterna, medan koldioxidskatten beräknas svara för ca 26 miljarder kronor av intäkterna. Fordonsskatt
158
Beräkningskonventioner 2010
Punktskatter
som tas ut på innehav av motorfordon svarar för ca 11,5 miljarder
kronor av intäkterna från de energi-, miljö- och fordonsrelaterade
skatterna.
Tabell 8.7
Intäkter från energi-, miljö- och fordonsrelaterade skatter 2006–
2010
Mdkr, löpande priser
År
Energiskatt
El
Bensin
Fossila bränslen utom bensin
Avfall
Koldioxidskatt
Bensin
Fossila bränslen utom bensin
Avfall
Skatt på termisk effekt i
kärnkraftsreaktorer
Svavelskatt på bränslen
Särskild skatt mot försurning
Skatt på råtallolja
Summa energirelaterade skatter
Fordonsskatt
Vägavgift på tunga fordon
Trängselskatt
Skatt på försäkringspremier
Summa fordonsrelaterade skatter
Skatt på bekämpningsmedel och gödsel
Avfallsskatt, deponi
Skatt på naturgrus
Totalsumma
2006
2007
2008
2009*
2010*
19,03
14,54
4,67
0,00
18,83
14,41
5,00
0,01
19,08
13,78
5,92
0,01
20,01
14,07
5,86
0,01
20,18
13,88
6,10
0,01
10,84
13,73
0,17
3,20
10,75
13,98
0,36
3,24
10,95
14,41
0,38
3,98
11,17
13,89
0,40
4,11
11,32
14,45
0,33
4,11
0,08
0,05
0,02
66,33
0,06
0,05
0,00
66,69
0,02
0,05
0,00
68,58
0,02
0,05
0,00
69,59
0,02
0,05
0,00
70,45
10,57
0,72
0,49
10,35
0,75
0,34
1,64
13,08
0,39
0,61
0,26
81,03
11,29
0,78
0,69
3,27
16,03
0,45
0,33
0,26
84,61
11,47
0,79
0,75
3,26
16,27
0,45
0,33
0,26
85,86
11,62
0,80
0,75
3,27
16,44
0,09
0,33
0,26
86,89
11,78
0,38
0,65
0,25
79,39
Anm.: En * markerar att uppgiften är en prognos.
159
Punktskatter
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 8.8
Vissa skattebaser för energi 2006–2010
År
Enhet
1)
Bensin, Miljöklass 1
Dieselolja, Miljöklass 12)
varav till arbetsmaskiner, jord- och
skogsbruk
Etanol
FAME
Eldningsolja, hushåll och service3)
El, hushåll och service4)
varav i Norra Sverige
2006
2007
3
2008 2009* 2010*
1000 m 5 130 5 073 4 724 4 579
1000 m3 4 164 4 363 4505 4184
1000 m3
455
420
420
420
4549
4408
420
321
359
422
388
420
1000 m3
3
1000 m
65
130
132
134
151
1000 m3
854
678
657
631
612
GWh 69673 70689 69071 69445 70382
GWh 9 215 9 324 9 110 9 160 9284
Anm.: En * markerar att uppgiften är en prognos. Baserna baseras på Energimyndighetens kortsiktsprognos över
energianvändningen 2010.
1)
Exklusive låginblandad etanol.
Exklusive låginblandad FAME.
Eldningsolja som normalbeskattas.
4)
El enligt normalskattenivå förutom till norra Sverige som har en lägre skattesats.
2)
3)
Beräkningskonvention
Energi- och miljöskatterna belastar hushållens konsumtion och
företagens användning av insatsvaror samt ger en ökad förbrukningskostnad för den offentliga sektorn. Enligt konventionerna beräknas de offentligfinansiella effekterna av en skatteförändring på olika sätt beroende på om hushållen eller företagen
betalar skatterna. Förbrukningskostnaden för den offentliga sektorn läggs in som en post för hushållssektorn, se Exempel 8.2
nedan. Fördelningen i Tabell 8.9 blir av central betydelse vid
beräkningar av offentligfinansiella effekter .
160
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 8.9
Punktskatter
Förbrukning av olika energislag: fördelning mellan hushåll,
företag och den offentliga sektorn 2010
Procent
Energislag
Bensin (koldioxid- och
energiskatt)
Diesel (koldioxid- och
energiskatt) 1)
Eldningsolja
(koldioxid- och
energiskatt) 2)
El (energiskatt) 3)
Hushåll
Företag
Offentlig sektor
65
33
2
14
84
2
62
24
14
57
29
14
Anm.: Fördelningen baseras på SCB statistik; EN 20 SM 0804. För dieselolja är källan Finansdepartementet.
1)
Andelar för normalbeskattad användning. Dieselolja till jord- och skogsbrukets arbetsmaskiner samt gruvfordon
ingår sålunda inte.
2)
Hushåll och service som normalbeskattas. Övriga fossila bränslen för uppvärmning till hushåll och service antas ha
samma fördelning som eldningsolja.
3)
Hushåll och service.
Vid förändringar i beskattningen beräknas först bruttoeffekterna
som förändrade förbrukningskostnader för hushåll, företag och
den offentliga sektorn enligt fördelningen som ges i Tabell 8.9. I
beräkningarna tas generellt ingen hänsyn till eventuella beteendeförändringar som kan uppstå till följd av ändrad energi-, miljö- och
fordonsbeskattning, se vidare resonemanget i kapitel 1.
Den offentligfinansiella nettoeffekten räknas därefter ut genom
att hänsyn tas till olika indirekta effekter. För den del av skatteförändringen som påverkar hushållen beräknas nettoeffekten på
samma sätt som vid en förändring av mervärdesskatten. Prisförändringar för hushåll (inkl. mervärdesskatt) resulterar i förändrade
konsumentpriser och därmed förändringar i den allmänna prisnivån. Indirekta effekter uppkommer genom att inkomstskatteskalan och olika offentliga utgifter är knutna till förändringar i KPI
(se kapitel 2). Nettoeffekten beräknas med hänsyn till den
indirekta KPI-effekten som ger utslag med en viss fördröjning.
Vad gäller företagets andel av bruttoeffekten (volym * skattesatsförändring * procentandel företag) beräknas den offentligfinansiella nettoeffekten på ett liknande sätt som vid en förändring av
arbetsgivaravgiften. (Det gäller dock inte förändringar i skatten på
termisk effekt i kärnkraftverk, på handelsgödsel och bekämpnings-
161
Punktskatter
Beräkningskonventioner 2010
medel eller för fordonsskatten, se vidare nedan). Om skatten höjs
för en insatsfaktor antas de ökade kostnaderna reducera vinsterna,
höja varans pris samt minska utrymmet för löneökningar. Övervältringsmekanismen och de antaganden som görs beskrivs
närmare i kapitel 2. Övervältringsprofilen redovisas i Tabell 8.10
som procentandel av den bruttoeffekt som hör till företagen.
Tabell 8.10
Övervältring på lönesumma, vinster och priser som andel av
bruttoeffekten vid en ändring av en energi- eller miljöskatt
Procent
År
Lönesumma
Vinster
Priser
1)
t
t+1
t+2
t+3
t+4
Lång sikt
-38,05
-25,00
25,00
-57,07
-12,50
12,50
-66,58
-6,25
6,25
-71,34
-3,13
3,13
-73,72
-1,56
1,56
-76,09
0,00
0,00
1)
En förändring av lönesumman med 38,05 procent (år t), 57,07 procent (år t +1), etc. av bruttoeffekten innebär en
förändring av lönekostnaderna inkl. socialavgifter med 50 procent, 75 procent, etc. Jämför med tabell 2.1
(38,05*1,3142=50 procent och 57,07*1,3142=75 procent).
När lönesumman sjunker med 38,05 procent av bruttoeffekten
påverkas de inkomst- och utgiftstitlar som är relaterade till lönerna,
dvs. arbetsgivaravgifter, förmåner och skatter. Genom att
skattehöjningen reducerar företagens vinster sjunker intäkterna
från skatt på företag (bolagsskatt). Skattehöjningen påverkar även
konsumentpriserna på företagets produkter och därmed den
allmänna prisnivån, som medför en höjning av statens utgifter via
KPI-effekten. Prisökningen resulterar dock i högre mervärdesskatteintäkter för staten. I beräkningarna förutsätts att KPIeffekten och mervärdesskatteeffekten tar ut varandra. Dessa
effekter beaktas därför inte på företagssidan (se även i kapitel 2).
På lång sikt antas hela skattehöjningen övervältras på lönerna via
lägre lönesumma, och av detta följer att vinsterna förblir oförändrade. Kapitalägarnas (internationellt givna) avkastningsnivå 46
bibehålls därmed på lång sikt. Vid beräkning av den varaktiga
nettoeffekten antas hela skatteförändringen övervältras på lönekostnaderna. Det innebär att lönesumman har sjunkit med 76,09
procent av bruttoeffekten efter att en anpassning till en ny jämvikt
skett i ekonomin.
46
Antagandet om en given kapitalavkastningsnivå avser alla sektorer. Ingen skillnad görs
således mellan konkurrensutsatta och skyddade sektorer.
162
Beräkningskonventioner 2010
Punktskatter
Effekten av en förändrad skatt på termisk effekt i ett kärnkraftverk beräknas inte på detta sätt. I stället antas att skatteförändringen enbart påverkar kraftbolagens vinster, vilket ger
upphov till indirekta effekter i form av förändrade intäkter från
skatt på företagsvinster. Den indirekta effekten ges av bruttoskatteförändringen multiplicerad med den effektiva skatten på
företagsvinster. Nettoeffekten beräknas således som bruttoskatteförändringen multiplicerad med (1–skatt på företagsvinster). I
beräkningen bör även ingå en justering av nettoeffekten för
åtgärdens förväntade påverkan på det statliga ägda företagets
resultat. Skatteförändringar på handelsgödsel, bekämpningsmedel
och dieselolja som används i jord- och skogsbrukets
arbetsmaskiner antas enbart påverka näringsinkomster och
beräknas på samma sätt som för termisk effekt i ett kärnkraftverk.
Förändringar i fordonsskatten och skatt på trafikförsäkringspremier som berör hushåll antas inte medföra några indirekta
effekter i form av KPI-effekter. Det utgår heller inte någon
mervärdesskatt på fordonsskatt och på skatt på trafikförsäkringspremier. Således sammanfaller bruttoeffekten med nettoeffekten.
De fordonsskatteförändringar som antas påverka hushållen är skatt
på motorcyklar och personbilar. Förändringar i skatt på övriga
fordon antas påverka företagen, som t.ex. skatt på bussar, lastbilar
och olika typer av motorredskap. Sådana förändringar förutsätts
enbart ge effekt på företagens vinster och beräkning av nettoeffekten görs på samma sätt som för skatten på handelsgödsel och
bekämpningsmedel. Nedan följer ett exempel på en beräkning av
offentligfinansiell effekt av höjd bensinskatt med en krona. Andra
skatteförändringar kan beräknas på samma sätt givet den fördelning
av den skattepliktiga konsumtionen som ges av Tabell 8.9.
163
Punktskatter
Beräkningskonventioner 2010
Exempel 8.2 Höjd energiskatt på bensin med en krona per liter
Den totala bensinförbrukningen år 2010 beräknas uppgå till
ca 4,55 miljoner m3 och fördelas enligt Tabell 8.9. Det innebär
att 2,96 miljoner m3 förbrukas av hushållen, 0,09 miljoner m3 av
offentliga sektorn och resterande 1,50 miljoner m3 av företagen.
En skattehöjning på 1 krona per liter ger, med antagande om
en oförändrad bensinvolym, en bruttoeffekt inkl. mervärdesskatt på 3,70 mdkr (=2,96*1 krona*(1+0,25)) från hushållssektorn. Eftersom skattehöjningen påverkar KPI, uppkommer en
KPI-effekt året efter ikraftträdandet. Med KPI-effekten beräknas den varaktiga effekten från skattehöjningen för den konsoliderade offentliga sektorn till 2,91 mdkr (=3,70 mdkr*(1–
0,2126)) 47 .
Effekterna för staten, ålderspensionssystemet och kommunerna redovisas i Tabell 8.11 genom att använda fördelningen
av KPI-effekten i Tabell 2.2 i Kapitel 2. Den del av förbrukningen som ingår i den offentliga sektorn redovisas under
posten förbrukningskostad för kommunsektorn, men denna
förbrukning påverkar inte den sammanlagda nettoeffekten eftersom förbrukningskostnaden samtidigt redovisas som en
inkomst för staten.
För den del av förbrukningen som sker i företagssektorn
(som får lyfta av momsen), blir bruttoeffekten av höjningen
1,50 mdkr. Bruttoeffekten övervältras enligt Tabell 8.10. På kort
sikt ger övervältringen på vinsten lägre intäkter från skatt på
företagsvinster. Effekter av övervältringen på priset redovisas
inte därför att i beräkningen förutsätts att KPI-effekten och
mervärdesskatteeffekten tar ut varandra. Övriga effekter på kort
sikt beror på övervältringen relaterade till lönerna. På lång sikt
antas hela skattehöjningen övervältras på lönerna. Detta påverkar såväl den kommunala skattebasen som kommunernas
lönekostnader och ger en varaktig nettoförsämring av den
kommunala ekonomin med 0,13 mdkr. De sänkta lönekostnaderna medför att intäkterna från den statliga inkomstskatten
minskar men även statens intäkter från sociala avgifter. Den
samlade effekten på statens intäkter uppgår varaktigt till
47
Siffran 0,2126 utgör den sammanlagda indirekta KPI-effekten, se avsnitt 2.2.
164
Beräkningskonventioner 2010
Punktskatter
1,22 mdkr. Samtidigt reduceras dock statens utgifter för löner
och de intjänade förmånerna med 0,17 mdkr. Den varaktiga
nettoeffekten för staten av bensinskattehöjningen på
företagssidan redovisas till 1,40 mdkr. Övervältringen av
skattehöjningen på lönerna ger likartade varaktiga effekter för
ålderspensionssystemet; lägre inbetalda avgifter men även lägre
förmåner. Netto innebär detta en intäktsförsvagning på
0,07 mdkr. Den varaktiga nettoeffekten för den konsoliderade
offentliga sektorn från företagens bensinförbrukning redovisas
till 1,20 mdkr.
Den totala varaktiga effekten för den konsoliderade offentliga
sektorn av en bensinskattehöjning med 1 krona per liter
redovisas till 4,11 mdkr (=2,91+1,20). Den offentligfinansiella
nettoeffekten år 2010 beräknas till 4,92 mdkr (=3,70+1,22).
165
Punktskatter
Beräkningskonventioner 2010
Tabell 8.11
Höjd energiskatt på bensin med en krona per liter
Mdr, fasta priser och volymer
Hushåll
Bruttoeffekt inkl. mervärdesskatt
Nettoeffekter, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektorn
Summa intäkter
Summa kostnader
Ålderspensionssystemet
Summa intäkter
Summa kostnader
Staten
Direkta skatter på arbete
Energiskatt
Mervärdesskatt
Summa intäkter
Summa kostnader
2009
3,70
-0,09
0,00
-0,09
0,00
2010
2,91
-0,04
0,09
-0,13
-0,29
2011
2,91
-0,04
0,09
-0,13
-0,29
3,70
Varaktigt
2,91
-0,04
0,09
-0,13
-0,29
0,00
0,00
3,79
0,00
3,05
0,74
3,79
0,00
0,07
-0,36
3,24
-0,32
3,21
0,74
3,63
-0,39
0,07
-0,36
3,24
-0,32
3,21
0,74
3,63
-0,39
0,07
-0,36
3,24
-0,32
3,21
0,74
3,63
-0,39
2009
1,22
-0,06
-0,22
2010
1,18
-0,10
-0,34
2011
1,16
-0,11
-0,39
1,50
Varaktigt
1,20
-0,13
-0,45
0,16
-0,07
-0,07
0,00
1,35
-0,01
-0,10
-0,13
1,50
1,26
0,04
0,05
0,09
0,24
-0,10
-0,20
0,00
1,37
-0,02
-0,05
-0,19
1,50
1,24
0,06
0,07
0,13
0,28
-0,11
-0,11
0,00
1,38
-0,02
-0,02
-0,22
1,50
1,23
0,08
0,08
0,15
0,32
-0,07
-0,13
0,06
1,40
-0,02
0,00
-0,25
1,50
1,22
0,08
0,09
0,17
Företag
Bruttoeffekt
Nettoeffekter, År
Konsoliderad offentlig sektor
Kommunsektorn
Summa intäkter (Kommunal
inkomstskatt)
Summa kostnader (Lönekostnad)
Ålderspensionssystemet
Summa intäkter
Summa kostnader
Staten
Direkta skatter på arbete
Skatt på företagsvinster
Indirekta skatter på arbete
Energiskatt
Summa intäkter
Transfereringar (förmåner)
Lönekostnad
Summa kostnader
00
166
Beräkningskonventioner 2010
Bilaga
Bilaga A
Översikt över skattebaser och skattesatser
för inkomståret 2010
Mdkr och procent
Skattebas Skattesats
År
Direkta skatter
Direkta skatter på arbete
Kommunal inkomstskatt (vägd genomsnittlig skatt)1
Statlig inkomstskatt skikt 1
Statlig inkomstskatt skikt 2
Allmän pensionsavgift
Skatt på kapital
Skatt på kapital, hushåll
Överskott av kapital
Underskott av kapital
Avkastningsskatt pensionskapital
Avkastningsskatt kapitalförsäkringar
Kommunal fastighetsavgift2
Småhus
Hyreshus
Skatt på företagsvinster
Indirekta skatter
Indirekta skatter på arbete
Arbetsgivaravgifter inklusive allmän löneavgift
Egenavgifter inklusive allmän löneavgift3
Särskild löneskatt
Juridisk personer
Fysiska personer
Skatt på konsumtion och insatsvaror
Mervärdesskatt
25-procentområdet
12-procentområdet
6-procentområdet
0-procentområdet
2010
2010
1630
95
92
1245
31,52
20,00
25,00
7,00
30,00
132
52
79
7
15,00
27,00
302
0,75
0,40
26,30
1243
41
31,42
29,34
103
4
24,26
24,26
808
188
71
9
25
12
6
0
1)
Skattebaserna och skattesatserna för vägd kommunal inkomstskatt är prognoser för 2010.
För 2009 beräknas den kommunala fastighetsavgiften uppgå till 6 387 kronor per småhus, dock högst 0,75 procent
av taxeringsvärdet, och 1 277 kronor per lägenhet i flerbostadshus, dock högst 0,4 procent av taxeringsvärdet.
3)
Som en följd av den förlängda karenstiden för sjukförsäkringen sänks egenavgiften fr.o.m. den 1 juli 2010 från
29,71 procent till 28,97 procent. Medelvärdet för egenavgifter 2010 blir således 29,34 procent.
2)
167