Transcript Uso de las NIIFcomo fuente normativa e

USO DE LAS NIIF COMO
FUENTE NORMATIVA E
INTERPRETATIVA EN EL
IMPUESTO A LA RENTA
EXPOSITORA:
CPC. MARYSOL LEON H.
Concepto de Renta
Renta
RentaProducto
Producto
Ganancias de capital
Ingresos de naturaleza
eventual
Ingresos por actividades
accidentales
Ingresos a título gratuito
Rentas Presuntas
Consumo de bienes y serv.
de propia producción
Variaciones patrimoniales
Renta Producto
Se considera renta al producto que una
fuente durable produce o puede
producir periódicamente, habiendo sido
habilitada racionalmente para
producir beneficios.
Flujo de Riqueza
Se considera renta al ingreso monetario
o en especie que fluye hacia el
contribuyente en el período a raíz de
transacciones a terceros.
Consumo más incremento de
patrimonio
Se considera renta al valor del consumo
más el Incremento del patrimonio
registrado en el período, sea
Incorporación de nuevos bienes o por la
simple valorización de los existentes.
Base Imponible de la
Imposición de la Empresa
• Dos fórmulas:
– Definición de los ingresos y gastos que integran la
base imponible (Gran Bretaña y Alemania).
– Definición a partir de la Contabilidad (Italia y
Francia).
– ADMISION DE LOS AJUSTES EXTRACONTABLES
POSITIVOS Y NEGATIVOS.
– Problemas de esta metodología:
• Problemas de legalidad.
• Diferentes principios que rigen la fiscalidad y la contabilidad.
• Incidencia fiscal de la reforma contable.
Base Imponible del Impuesto
a la Renta
ARTÍCULO 33° DEL REGLAMENTO DE LIR
La contabilización de operaciones puede determinar
diferencias temporales y permanentes en la renta neta.
Salvo disposición expresa, la forma de contabilización
no originará la pérdida de una deducción.
Resultado Contable
(+) Agregados
(-) Deducciones
Renta Neta / Pérdida Tributaria
NIIF
Conciliación
tributaria
LIR
Imputación de Ingresos y
Gastos
Aspecto Temporal de la Hipótesis de
Incidencia:
REGLA GENERAL (Tributaria): Las normas
establecidas en el artículo 57º serán aplicables para
la imputación de Ingresos y Gastos (Artículo 57º LIR)
RENTAS DE
TERCERA
CATEGORÍA
Criterio Aplicable:
Devengo
Devengado
Algunos vacíos en la legislación del IR:
Definición de:
a. Devengado
El Tribunal Fiscal ha recurrido a la doctrina
tributaria (jurídica) o a las NIIF, o a ambas fuentes
a la vez, a fin de dar sentido al criterio del
devengo, originando criterios discrepantes que no
le dan seguridad jurídica al contribuyente.
Devengado – Aspectos
Doctrinarios
“(…) rédito devengado es todo aquel sobre el cual
se ha adquirido el derecho de percibirlo por
haberse producido los hechos necesarios para
que se genere. Correlativamente en cuanto a los
gastos, se devengan cuando se causan los
hechos en función de los cuales, terceros
adquieren derecho a cobro”
Enrique REIG
Devengado – Aspectos
Doctrinarios (2)
“En el sistema de lo “devengado” (…) se atiende
únicamente al momento en que nace el derecho al
cobro, aunque no se haya hecho efectivo. …, la sola
existencia de un título o derecho a percibir la renta,
independientemente de que sea exigible o no, lleva a
considerarla como devengada y por ende imputable a
ese ejercicio. Como contrapartida, tratándose de
gastos, el principio de lo devengado se aplica
considerándoseles imputables (deducibles) cuando
nace la obligación de pagarlos, aunque no se hayan
pagado ni sean exigibles.”
Juan Roque GARCIA MULLIN
Devengado Contable
La contabilidad de acumulación (o devengo) describe
los efectos de las transacciones y otros sucesos y
circunstancias sobre los recursos económicos y los
derechos de los acreedores de la entidad que informa
en los periodos en que esos efectos tienen lugar,
incluso si los cobros y pagos resultantes se producen
en un periodo diferente. Esto es importante porque la
información sobre los recursos económicos y los
derechos de los acreedores de la entidad que informa
y sus cambios durante un periodo proporciona una
mejor base para evaluar el rendimiento pasado y
futuro de la entidad que la información únicamente
sobre cobros y pagos del periodo.
Los efectos tributarios de las
prácticas contables
ELEMENTOS
DE LOS
ESTADOS
FINANCIEROS
RECONOCIMIENTO
ESTADOS
FINANCIEROS
MEDICIÓN
CONFIABLE
Devengado Contable
Antes del cambio del Marco Conceptual, era
considerado como Hipótesis Contable Fundamental.
Sin embargo, se mantiene como Base contable
según la NIC 1 (consultar párrafos 27 y 28 de esa
NIC)
Al utilizar la base contable de acumulación (devengo),
se debe reconocer partidas como activos, pasivos,
patrimonio, ingresos y gastos cuando satisfagan las
definiciones y criterios de reconocimiento del Marco
Conceptual.
POSTULADOS
FUNDAMENTALES
BASE CONTABLE
DEL DEVENGADO
 Los efectos de las transacciones se reconocen cuando
ocurren y NO cuando se cobra o se paga el efectivo.
 Las transacciones se registran en la contabilidad y se
presentan en los EE.FF. de los periodos a los cuales
corresponden.
 Se adopta para permitir que los EE.FF cumplan sus
objetivos
Devengado Contable
Reconocimiento de los elementos de los estados
financieros
4.37 Se denomina reconocimiento al proceso de
incorporación, en el balance o en el estado de
resultados, de una partida que cumpla la definición
del elemento correspondiente, satisfaciendo además
los criterios para su reconocimiento establecidos en el
párrafo 4.38. Ello implica la descripción de la partida
con palabras y por medio de una cantidad monetaria,
así como la inclusión de la partida en cuestión en los
totales del balance o del estado de resultados.
Devengado Contable
Reconocimiento de los elementos de los estados
financieros
Las partidas que satisfacen el criterio de
reconocimiento deben reconocerse en el balance o
en el estado de resultados. La falta de reconocimiento
de estas partidas no se puede rectificar revelando las
políticas contables seguidas, ni tampoco a través de
notas u otro material explicativo.
4.38 Debe ser objeto de reconocimiento toda partida
que cumpla la definición de elemento siempre que:
(a) sea probable que cualquier beneficio económico
asociado con la partida llegue a la entidad o salga de
ésta, y (b) el elemento tenga un costo o valor que
pueda ser medido con fiabilidad.
Devengado Contable
El devengo contable involucra
“reconocimiento”, para lo cual se
probable que le beneficio económico
partida llegue o salga de la empresa
tengo un costo o valor susceptible
confiablemente.
un acto de
exige que sea
asociado con la
y que la partida
de ser medido
El Marco Conceptual define los Ingresos y Gastos,
algunas NIIF están referidas expresamente a la
oportunidad del reconocimiento de Ingresos y Gastos:
NIC 11, NIC 18, NIC 23, NIC 19, NIC 39, NIC 41 entre
otras.
Devengado Contable
Teniendo en cuenta lo señalado y al no existir norma
tributaria que haya dispuesto oportunidad diferente
de aquella señalada por las normas contables para el
reconocimiento de ingresos y gastos, se deberían
aplicar las normas contables, más aún cuando la
base imponible en el Impuesto a la Renta aplicable a
actividades empresariales se obtiene a partir del
resultado contable obtenido en estricta aplicación de
las NIIF. De esta forma evitaríamos criterios
jurisprudenciales encontrados.
Devengado – Concepto
contable
Informe No.021-2006/SUNAT
• Para efecto del Impuesto a la Renta, los ingresos
obtenidos por la prestación de servicios efectuada
por personas jurídicas se imputan al ejercicio
gravable en que se devenguen; vale decir, al
momento en que se adquiere el derecho a
recibirlos (sean percibidos o no), siendo
irrelevante la fecha en que los ingresos sean
percibidos o el momento en que se emita el
comprobante de pago que sustente la operación
Devengado – Concepto
contable
CRITERIO DE LO DEVENGADO –RTF Nº 0207-12004:
Para la deducción de un gasto se debe acreditar su
devengamiento
y
adicionalmente
que
esté
sustentado en un comprobante de pago en caso que
exista la obligación de emitirlo.
RTF s: 1404-1-2002, 8534 -5-2001 y 611-1-2001
Devengado – Concepto
contable
SENTENCIA
(26.02.2009)
DE
CASACIÓN
Nº
1173-2008
Dicha normatividad resulta concordante con lo
establecido en el párrafo veintinueve de la NIC 18 que
señala que los ingresos provenientes del uso por
terceros de los activos de una empresa generan
intereses, regalías y dividendos, deberán ser
reconocidos cuando es probable que los beneficios
económicos asociados con la translación (léase
transacción) fluyan a la empresa y el monto de ingresos
pueda ser medido confiablemente.”
La Contabilidad y su relación
con el derecho tributario
• La Contabilidad es una técnica;
– Conjunto de medios orientados a la obtención de un
fin.
• Fin: Obtener una imagen, a través de un lenguaje de
signos, de la situación económica y financiera de la
empresa.
• Destinatarios de la información: terceros. Acreedores e
inversores.
• SE RIGE POR EL PRINCIPIO DE LIBRE
DISPONIBILIDAD DEL EMPRESARIO.
La Contabilidad como Norma
• LA CONTABILIDAD SE CONVIERTE EN NORMA
JURIDICA EN LA MEDIDA EN QUE SE INCORPORA
EL ORDENAMIENTO.
• Características de la técnica: forma, contenido y
adecuación a un fin.
• Incorporación al ordenamiento jurídico.
• DERECHO CONTABLE. ¿Integrante del Derecho
Mercantil?
• Regulación per relationem de la base imponible del
impuesto a la renta de las empresas
El Recurso a la normativa
contable
• NORMALIZACION CONTABLE
– A CARGO DEL IASB- International Accounting
Standars Board-. Heredera de la IASC
– La Fundación (IASCF) es la entidad jurídica bajo la
cual opera el IASB.
– Conjunto de normas con más aplicación:
• IAS/IFRS creados por el IAB
• GAAP USA
• SON NORMAS DE DERECHO PRIVADO CON
VOCACION UNIVERSAL CREADAS POR UNA
ENTIDAD
REPRESENTATIVA
DE
PROFESIONALES DE LA CONTABILIDAD Y LA
AUDITORIA.
NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN
FINANCIERA (NIIF)
8
MARCO
CONCEPTUAL
Normas
Internacionales de
Contabilidad (NIC)
1
Normas
Internacionales
(NIIF)
13
Interpretaciones de
NIIF (CINIIF)
29
11
Interpretaciones de
NIC (SIC)
El Recurso a la normativa
contable
LEY GENERAL DE SOCIEDADES
“Artículo 223°: Los Estados Financieros se preparan y
presentan de conformidad con las disposiciones legales
sobre la materia y con principios de contabilidad
generalmente aceptados” (énfasis añadido).
El Recurso a la normativa
contable
RESOLUCION No. 013-98-EF/93.01
DEL CONSEJO NORMATIVO DE
CONTABILIDAD (1)
“Artículo 1°- Precisar que los principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados a que se refiere el texto del Artículo
223° de la Nueva Ley General de Sociedades comprende,
substancialmente, a las Normas Internacionales de Contabilidad
(NICs), oficializadas mediante Resoluciones del Consejo
Normativo de Contabilidad, y las normas establecidas por
Organismos de Supervisión y Control para las entidades de su
área siempre que se encuentren dentro del Marco Teórico en que
se apoyan las Normas Internacionales de Contabilidad” (énfasis
agregado).
El Recurso a la normativa
contable
• Aunque el nombre lo insinúe, ese proceso de
“normativización” de los principios contables no ha
originado al interior de los ordenamientos jurídicos
donde se ha producido, una inclusión clara como
fuente normativa estatal jurídica, sino que en
muchos casos (como en el Perú) no es claro si nos
encontramos frente a normas jurídicas o a doctrina,
y en este caso juridizada o sólo del ámbito de la
experiencia contable.
El Recurso a la normativa
contable
Efectivamente, en nuestro caso, con el reconocimiento
realizado en el artículo 223° de la Ley General de
Sociedades
de
los
principios
de
contabilidad
generalmente aceptados como elementos centrales para
elaborar los Estados Financieros, no necesariamente se
estableció su inclusión como normas jurídicas. A su vez,
con el posterior reconocimiento, por parte de la
Contaduría Pública de la Nación (hoy Dirección Nacional
de Contabilidad), de que dichos principios en realidad
eran las NIIF oficializadas en el Perú por el Consejo
Normativo de Contabilidad (CNC), tampoco se produjo
una aceptación generalizada por parte de los operadores
de que nos encontrábamos ante una norma jurídica.
El Recurso a la normativa
contable
Ahora bien, dada la cercanía entre el fenómeno tributario y la
dinámica contable, cada vez se usa con mayor regularidad los
principios de la Contabilidad para llenar de contenido las normas
tributarias, especialmente en materia de Impuesto a la Renta (IR).
Con la exigencia de su uso obligatorio en el Perú, se intensificó la
utilización de las NIIF en materia impositiva, pero no hay
uniformidad entre las autoridades tributarias (SUNAT, Tribunal
Fiscal y Poder Judicial) respecto al tipo de fuente jurídica de que se
trata (norma jurídica, doctrina, etc.) ni a las reglas temporales de su
uso, especialmente en casos en que una versión de ese tipo de
normas fuese sustituida a nivel internacional y/o oficializada por el
CNC para su uso en Perú.
Estas disposiciones tienen
fuerza normativa?
• En Europa sí, en tanto se incorporan, mediante
normas
comunitarias
de
eficacia
directa
(Reglamentos).
• En los países de la Unión Europea sólo:
– Sí hay una remisión expresa, clara e indubitada.
– Si se incorporan materialmente mediante su
reproducción en normas internas.
Base Imponible del Impuesto
a la Renta
En España, el Tribunal Constitucional, en la Sentencia
221/1992, de 11 de diciembre, defendió que la reserva
de ley en materia de base imponible y cuantificación
del tributo es relativa, especialmente cuando la
determinación de la misma implica "complejas
operaciones técnicas", que es lo que ocurre cuando la
base se forma a partir de conceptos contables, por
tanto, no vemos inconveniente que una remisión a las
NIIFs, adecuadamente incorporadas al ordenamiento
interno, vulnere en modo alguno la reserva de ley.
Base Imponible del Impuesto
a la Renta
Sabemos que las normas contables no son ley, no lo
son hoy y nunca lo fueron. En el pasado también se
produjeron cambios en los tratamientos contables y, a
menos que la legislación tributaria exigiera un
tratamiento distinto para el cálculo del IR, nunca se
cuestionaron.
Las NIIFs, no son normas jurídicas en su origen.
Desde el punto de vista formal, son producidas por
entidades que no tienen capacidad para dictar normas.
Conclusiones y
Recomendaciones
Las NIIF no son normas jurídicas en su origen, ello sin
embargo, no quiere decir que no puedan ser
integradas como parte de la regulación de los
impuestos que gravan la renta empresarial.
Naturalmente, nuestro ordenamiento puede establecer
la fijación de la base imponible de las empresas o
sociedades sobre la base del resultado contable, eso
significa que el Derecho Tributario hará una remisión al
Derecho Contable.
Conclusiones y
Recomendaciones
Por lo tanto, consideramos necesario incluir en la LIR
una disposición expresa en el sentido que reconozca
la utilización de la definición contable del devengo de
acuerdo con el criterio desarrollado por las NIIF y que
se indique expresamente que la base imponible parte
del resultado contable al que se aplican los ajustes
exigidos por la norma tributaria, tal como ocurrió en
España, ya hace algunos años.
Conclusiones y
Recomendaciones
Lo que no puede hacer el Derecho Contable es
remitirse en bloque a las NIIF sino que tendrá que
incorporarlas, convirtiéndolas en normas internas.
Una vez que las incorpore, las NIIF serán norma
interna, igual que las normas tributarias.
Una forma podría ser que las normas contables se
presenten por la Dirección Nacional de Contabilidad
Pública al Congreso para su aprobación tal como fue la
experiencia en Europa, lo que supone asegurarse la
publicidad que le permita a los lectores de los EEFF
saber clara y distintamente cual versión de las NIIF es
la que se aplicará en el ejercicio y caso que revisen.
MUCHAS GRACIAS
Las Camelias Nº 492 Of. 301 San Isidro
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CPC. Marysol León Huayanca
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