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Edizione di giovedì 12 gennaio 2017
REDDITO IMPRESA E IRAP
ACE: nuove regole per i soggetti IRPEF già dal 2016
di Raffaele Pellino
Con la legge di Bilancio 2017 le regole di determinazione dell’ACE per i soggetti IRPEF
(imprese individuali, Snc e Sas) in regime di contabilità ordinaria sono state “equiparate” a
quelle previste per le società di capitali. Altro aspetto da segnalare riguarda la riduzione
dell’aliquota utilizzata per il calcolo del rendimento nozionale del nuovo capitale proprio che
passa al 2,3%, per il periodo d’imposta in corso al 31/12/2017, e a “regime” dal 2018 al 2,7%.
Ulteriori novità riguardano le limitazioni al riporto delle eccedenze ACE nell’ambito delle
operazioni straordinarie. Ma andiamo con ordine.
Riduzione dell’aliquota ACE
In primo luogo si segnala che, a seguito delle modifiche apportate all’articolo 1, comma 3, del
D.L. 201/2011, l'aliquota utilizzata per il calcolo del “rendimento nozionale” del nuovo capitale
proprio è pari al:
2,3%, per il periodo d’imposta in corso al 31/12/2017;
2,7%, “a regime”, a decorrere dal periodo d’imposta 2018.
Resta pari al 4,75% l'aliquota prevista per il periodo d’imposta in corso al 31/12/2016.
Periodo d’imposta
2016
2017
2018
Aliquota applicabile
4,75%
2,3%
2,7%
ACE delle società di persone e degli imprenditori individuali
La novità più significativa in materia di ACE apportata dalla Legge 232/2016 riguarda
l’applicazione, a decorrere dal 2016, delle regole di calcolo delle società di capitali ai soggetti
IRPEF. In particolare, per gli imprenditori individuali e le società di persone in contabilità
ordinaria – precisa la norma - rileva, come incremento del patrimonio (ai fini della
determinazione del “rendimento nozionale”), anche la differenza fra il patrimonio netto al
31/12/2015 e il patrimonio netto al 31/12/2010; pertanto, ai fini del calcolo dell’ACE 2016,
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occorrerà considerare come dato di partenza la citata differenza tra il patrimonio netto al
31/12/2015 e quello al 31/12/2010 (si ritiene senza tener conto dell'utile di esercizio come
per i soggetti Ires) e aggiungere/sottrarre gli eventuali incrementi/decrementi “netti” rilevati
nel 2016.
Soggetti interessati
Per quanto riguarda l’ambito soggettivo si fa presente che, a seguito del modificato articolo 1,
comma 7, del D.L. 201/2011, l’applicazione dell’agevolazione ACE è consentita
automaticamente alle “persone fisiche, società in nome collettivo e in accomandita semplice in
regime di contabilità ordinaria”, senza che a ciò vi provveda un apposito decreto del MEF, così
come invece previsto dalla norma previgente.
Acconti 2017
Come previsto dall’articolo 1, comma 553, della Legge 232/2016, la determinazione
dell'acconto IRES “relativo al periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre
2016” (2017 per i contribuenti “solari”) è effettuata considerando quale imposta del periodo
precedente quella che si sarebbe determinata applicando le “nuove” aliquote del rendimento
nozionale.
Incremento delle consistenze di titoli e valori mobiliari
Con il nuovo comma 6-bis all’articolo 1 del D.L. 201/2011 si introduce una disposizione
secondo cui, per i soggetti “diversi” dalle banche e dalle imprese di assicurazione, la variazione
in aumento del capitale proprio non ha effetto fino a concorrenza dell’incremento delle
consistenze dei titoli e valori mobiliari diversi dalle partecipazioni rispetto a quelli risultanti
dal bilancio al 31/12/2010. Tale disposizione, in deroga all'articolo 3 della Legge 212/2000,
trova applicazione retroattiva ossia “dal periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data
del 31 dicembre 2015” (2016 per i soggetti “solari”). Pertanto, già dal 2016 occorrerà ricostruire
le movimentazioni dei titoli e dei valori mobiliari diversi dalle partecipazioni al fine di rilevare
l’eventuale riduzione della base ACE connessa all’incremento delle consistenze degli ultimi 6
anni.
Super-ACE
È abrogato il comma 2-bis dell'articolo 1 D.L. 201/2011 il quale prevedeva, per le società
quotate in mercati regolamentati o in sistemi multilaterali di negoziazione di Stati UE/SEE, un
incremento del 40% della base di calcolo dell’ACE. La disciplina abrogata si riferisce al cd.
“regime di super-ACE”, regime che non ha avuto concreta esecuzione in quanto soggetto alla
preventiva dell’autorizzazione della Commissione Europea.
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Riporto delle eccedenze ACE nelle operazioni straordinarie
La legge di Bilancio 2017, infine, con il comma 549 dell’articolo unico, introduce una serie di
modifiche alle disposizione del TUIR. In particolare, vengono estese alle eccedenze ACE le
limitazioni al riporto delle perdite previste in caso di fusioni e scissioni nazionali (articoli 172
e 173 del TUIR) o transfrontaliere (articolo 181 del TUIR) nonché in caso di cessione di
partecipazioni (articolo 84 del TUIR).
Viene, così, disposto che:
1. nei casi di trasferimento aziendale, la limitazione del riporto delle perdite (in virtù
della quale si esclude il riporto qualora la maggioranza delle partecipazioni venga
acquisita da terzi ed entro due periodi successivi o anteriori rispetto al trasferimento
ovvero si modifichi l’attività effettivamente esercitata) si estende anche alle eccedenze
di interessi passivi ed alle eccedenze ACE;
2. nell’ambito delle procedure che disciplinano la crisi dell’impresa (concordato, accordo
di ristrutturazione dei debiti, piano attestato o procedure estere equivalenti), la
riduzione dei debiti dell’impresa non costituisce sopravvenienza attiva non solo per la
parte di deduzione che eccede le perdite, pregresse e di periodo, di cui all’articolo 84
del TUIR, ma anche per l’eccedenza relativa all’ACE e per gli interessi passivi e oneri
finanziari assimilati indeducibili di cui al comma 4 dell’articolo 96 del TUIR;
3. in caso di fusioni/scissioni nazionali o estere, sono estese alle eccedenze di interessi
passivi ed alle eccedenze ACE le medesime limitazioni previste per le perdite fiscali.
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