Transcript patent box - Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti

S.A.F.
SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE LUIGI MARTINO
STRUMENTI FISCALI DI RILANCIO ECONOMICO
Il patent box e le altre
normative a favore della R&S
PAOLO LUDOVICI
13 Ottobre 2016 - Sala Convegni
Disposizioni agevolative a favore degli
investimenti nelle attività di ricerca e sviluppo
•
La legge 23 dicembre 2014, n. 190 («Legge di Stabilità 2015») ha introdotto due regimi agevolativi,
sinergici tra loro, volti ad incentivare l’investimento nelle attività di R&S, prendendo spunto dalle misure
adottate da altri Stati UE:
– Nuova disciplina sul credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo → agevolazione dell’input dell’attività di R&S
– Patent box → agevolazione dell’output dell’attività di R&S
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Credito d’imposta per attività di ricerca e
sviluppo
•
Agevolazione già prevista in passato (da ultimo DL n. 145/2013, «Destinazione Italia»), con diritto ad un
credito d’imposta pari al 50% delle spese incrementali in R&S sostenute rispetto all’anno precedente
•
Ambito di applicazione alquanto limitato:
– Limite complessivo del beneficio per triennio 2014-2016 vincolato ai fondi strutturali comunitari (€ 600
milioni)
– Necessaria apposita procedura telematica («click day»)
– Solo imprese con fatturato inferiore a € 500 milioni e con spesa minima in R&S pari a € 50.000
– Spesa massima agevolabile per impresa: € 2,5 milioni
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Credito d’imposta per attività di ricerca e
sviluppo (segue)
•
Disciplina completamente riscritta dal DL n. 190/2014 («Legge di Stabilità 2015»)
•
Ambito di applicazione temporale per i periodi d’imposta 2015-2019
•
Credito d’imposta pari al 25% delle spese incrementali sostenute rispetto alla media dei medesimi investimenti realizzati nei periodi d’imposta 20122013-2014 (Legge di Stabilità 2017: Possibile incremento al 50%)
•
Il credito è incrementato al 50% per le spese incrementali relative a personale altamente qualificato e per i contratti di ricerca con Università, enti
di ricerca, altre imprese (ivi incluse le start-up innovative)
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Credito d’imposta per attività di ricerca e
sviluppo (segue)
•
•
Ampliato e «semplificato» l’accesso al regime:
–
Nessun limite alle risorse complessivamente fruibili (tolto il collegamento ai fondi strutturali UE)
–
Beneficio concesso in via automatica, senza necessaria preventiva istanza telematica
–
Spesa massima agevolabile per impresa: € 5 milioni (Legge di Stabilità 2017: Possibile incremento a € 20 milioni)
–
Nessun limite di fatturato per imprese beneficiarie e limite minimo per spese di R&S ridotto a € 30.000
Soggetti beneficiari:
–
qualsiasi impresa residente nel territorio dello Stato, ovvero stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di imprese non residenti
–
attività di R&S deve essere effettuata a titolo di investimento. Per contro non hanno diritto all’agevolazione i soggetti che svolgono attività di
R&S su commissione di terzi
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Credito d’imposta per attività di ricerca e
sviluppo (segue)
•
Tipologie di attività di ricerca e sviluppo agevolabili → Art. 3 DM 29 luglio 2015 («Decreto attuativo») fa riferimento alla Comunicazione della
Commissione Europea (2014/C 198/01), «Disciplina degli aiuti di Stato a favore di ricerca, sviluppo e innovazione»:
I.
Ricerca fondamentale: lavori sperimentali o teorici svolti soprattutto per acquisire nuove conoscenze sui fondamenti di fenomeni e di fatti
osservabili, senza che siano previste applicazioni o utilizzazioni commerciali dirette
II.
Ricerca industriale: ricerca pianificata o indagini critiche miranti ad acquisire nuove conoscenze e capacità, da utilizzare per sviluppare nuovi
prodotti, processi o servizi o apportare un notevole miglioramento dei prodotti, processi o servizi esistenti
III.
Sviluppo sperimentale: l’acquisizione, la combinazione, la strutturazione e l’utilizzo delle conoscenze e capacità esistenti di natura scientifica,
tecnologica, commerciale e di altro tipo allo scopo di sviluppare prodotti, processi o servizi nuovi o migliorati
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Credito d’imposta per attività di ricerca e
sviluppo (segue)
•
Nell’ambito delle predette attività di ricerca e sviluppo (che possono anche essere svolte all’estero per il tramite di stabili organizzazioni estere
dell’impresa italiana), danno diritto al credito le seguenti categorie di spesa:
a)
spese per personale altamente qualificato (in possesso di un titolo di dottore di ricerca, iscritto ad un ciclo di dottorato o in possesso di
laurea magistrale in discipline di ambito tecnico-scientifico) impiegato nell’attività di R&S
b)
quote di ammortamento delle spese di acquisizione o utilizzazione di strumenti e attrezzature di laboratorio (in relazione all’utilizzo per
attività di R&S)
→
anche per strumenti e attrezzature acquisite il locazione finanziaria (in tal caso il credito si determina sulla base dei canoni di
leasing)
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Credito d’imposta per attività di ricerca e
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c)
spese relative a contratti di ricerca, enti di ricerca e organismi equiparati, e con altre imprese,
comprese le start-up innovative (cd. contratti di ricerca «extra-muros»)
→
non sono considerate «extra-muros» le attività di R&S commissionate ad altre società del
gruppo (Relazione illustrativa al Decreto attuativo). Agenzia delle Entrate nella Circolare n.
5/2016: è comunque possibile per l’impresa committente beneficiare del credito d’imposta
acquisendo tutti i dati dei costi sostenuti dalla società commissionaria (di fatto non è agevolato
l’eventuale «mark-up»)
→
spetta l’agevolazione anche se la società commissionaria è non residente, purché sia residente
in uno Stato UE, SEE ovvero consente un adeguato scambio di informazioni
→
non spetta l’agevolazione se la società commissionaria a sua volta commissiona l’attività di
R&S a terzi
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Credito d’imposta per attività di ricerca e
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d)
costi per l’acquisizione di competenze tecniche (know-how) o privative industriali (brevetti) relative a
un’invenzione industriale o biotecnologica, a una topografia di prodotto a semiconduttori o a una
nuova varietà vegetale, anche acquisite da fonti esterne
→
rilevano anche tutti i costi connessi allo sviluppo, manutenzione e accrescimento dei predetti
beni immateriali
→
anche i costi di acquisto da fonti esterne (ivi inclusi soggetti appartenenti al medesimo gruppo
societario)
→
nel caso di acquisto da terzi, si fa riferimento all’intero costo di acquisto nell’anno di iscrizione
del bene (e non alle quote di ammortamento)
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Credito d’imposta per attività di ricerca e
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•
Sussistenza e quantificazione del credito d’imposta in un determinato periodo d’imposta:
–
Spese R&S complessive devono essere almeno pari a € 30.000
–
Determinazione spesa incrementale complessiva: spese R&S del periodo – media spese R&S nel
triennio 2012-2014 (importo massimo agevolabile)
–
Determinazione incrementi a livello di singola categoria di spesa (di cui alle schede precedenti) →
non può in ogni caso essere superiore alla spesa incrementale complessiva
–
Determinazione del credito d’imposta applicando il coefficiente del 25% o del 50% a seconda della
specifica categoria di spesa
•
La società beneficiaria è tenuta a conservare la documentazione contabile di supporto che deve essere
«certificata» dal revisore legale o dal collegio sindacale, o in loro assenza, da un professionista iscritto nel
registro dei revisori legali
–
Le imprese con bilancio certificato sono esentate dall’obbligo di un’apposita certificazione della
documentazione contabile di supporto
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Patent Box
•
Prevede, a partire dal periodo d’imposta 2015:
–
una detassazione IRES e IRAP del 50% (30% per il 2015 e 40% per il 2016) per i redditi derivanti
dall’utilizzo diretto e indiretto dei beni immateriali «qualificati»
–
esclusione integrale delle plusvalenze derivanti dalla cessione dei beni immateriali «qualificati» a
condizione che il 90% del corrispettivo sia reinvestito entro il 2° periodo di imposta successivo in
attività di R&S finalizzate al mantenimento, accrescimento e sviluppo di altri IP qualificati
•
Si tratta di un regime opzionale, irrevocabile per 5 anni e rinnovabile, che può essere esercitato in modo
selettivo rispetto ai beni immateriali detenuti dall’impresa
•
Soggetti beneficiari sono tutte le imprese residenti nel territorio dello Stato, nonché le stabili organizzazioni
nel territorio dello Stato di imprese non residenti
•
Esigenza di compliance con Action Plan n. 5 del Progetto Beps («nexus approach»)
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•
Requisito dello svolgimento di attività di R&S, finalizzata allo sviluppo, al mantenimento, nonché
all’accrescimento del valore dei beni immateriali qualificati, siano essi sviluppati internamente o acquisiti
all’esterno:
–
in linea con il principio «DEMPE» (development, enhancement, maintenance, protection and
exploitation di beni immateriali) statuito dall’OCSE nel Progetto Beps (non è sufficiente detenere la
titolarità del bene immateriale)
–
definizione di R&S rilevante: (i) ricerca fondamentale; (ii) ricerca applicata; (iii) design; (iv) ideazione e
realizzazione software; (v) ricerche preventive e di mercato; (vi) attività di marketing, comunicazione e
promozione di marchi e design
–
irrilevante il luogo in cui è svolta la ricerca: anche presso stabile organizzazione estera
–
anche se affidata in outsourcing, ma non a società del «gruppo»
–
R&S deve essere direttamente collegata al singolo bene immateriale «qualificato» (verifica separata
bene immateriale per bene immateriale)
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Patent Box (segue)
•
Ampia gamma di beni immateriali per i quali può essere esercitata l’opzione (beni immateriali «qualificati»)
(art. 6 del Decreto):
–
Software protetto da copyright → più restrittivo rispetto a “opere dell’ingegno”
–
Brevetti industriali “concessi o in corso di concessione”
–
Marchi di impresa “registrati o in corso di registrazione” (no marchi non registrati) → non agevolabili
in base ad Action 5
–
Disegni e modelli “giuridicamente tutelabili” (fashion industry) → Coerente con Action 5?
–
Know-how: Informazioni aziendali ed esperienze tecnico-industriali e commerciali segrete
“giuridicamente tutelabili” → Coerente con Action 5?
•
L’opzione deve essere esercitata per singolo bene immateriale ma non necessariamente per tutti i beni
immateriali →
Possibilità di cherry picking
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•
Modified nexus approach previsto dalla normativa PB italiana:
A. Costi per attività R&S svolta: (i) direttamente dal beneficiario; (ii) da università ed enti di ricerca; (iii) da
società estranee al gruppo (iv) costi riaddebitati da società del gruppo e relativi a R&S svolta da terzi
indipendenti, al netto del mark-up (costi «pass through»); (v) costi sostenuti nell’ambito di CCA, nei limiti
previsti
→
Per i periodi 2015, 2016 e 2017, determinazione «aggregata» dei costi di R&S, relativi al periodo
stesso e ai 3 periodi precedenti, senza distinzione per singolo bene (derogabile se l’impresa è già in
grado di svolgere una tracciatura per singolo bene)
→
Dal 2018 sistema tracking and tracing: si procede assumendo «distintamente per ciascun bene» i
costi «sostenuti nei periodi di imposta in cui le presenti disposizioni trovano applicazione» (ie. a partire
dal 2015; approccio cumulativo e additivo)
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Patent Box (segue)
•
Modified nexus approach previsto dalla normativa PB italiana:
Reddito
detassato
A. Costi qualificati sostenuti per lo sviluppo
bene immateriale + 30% Uplift
=
B. Costi complessivi sostenuti per lo
immateriale
x
C. Reddito complessivo
immateriale
B.: Costi A + tutti i costi di R&S derivanti da:
•
Costi sostenuti dal beneficiario per R&S svolta in outsourcing presso società del gruppo
•
Costo di acquisizione (acquisto, licenza) dell’IP
Uplift: 30% (Costi B. – Costi A.)
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•
Modified nexus approach previsto dalla normativa PB italiana:
C. Reddito derivante dal bene immateriale: royalties al netto dei costi diretti e indiretti in caso di utilizzo
indiretto; contribuito economico in caso di utilizzo diretto
→ I costi sono quelli fiscalmente rilevanti del periodo e includono anche i costi indiretti
→ Royalties infragruppo e contributo economico richiedono una determinazione sulla base delle linee
guida OCSE in materia di prezzi di trasferimento
→ A partire dal 2015, le perdite relative al singolo bene immateriale (come da tracciatura, e anche se
maturate prima dell’esercizio dell’opzione) sono portate a riduzione dei futuri redditi agevolabili
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•
Metodi di valutazione utilizzabili per determinare royalties infragruppo e contributo economico sulla base
delle indicazioni fornite dall’Agenzia delle Entrate:
–
CUP interno (confronto con transazioni comparabili che la medesima impresa applica a soggetti terzi
indipendenti) e esterno (banche dati)
→ difficilmente utilizzabile poiché richiede elevati livelli di comparabilità
–
Profit split: ripartizione dell’utile prioritariamente tra le diverse funzioni aziendali ordinarie/rutinarie e
attribuzione dell’eventuale utile in eccesso ai beni intangibili
→ metodo utilizzabile nella determinazione del reddito associato ad ogni tipologia di intangibles
(marchi, brevetti, know-how, ecc.)
–
Altri metodi di valutazione: ove i precedenti metodi non siano utilizzabili è possibile utilizzarne altri
(anche derivanti dalla prassi aziendalistica-finanziaria) a condizione che siano coerenti con le linee
guida OCSE e con l’obbligo di motivare adeguatamente tale scelta
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Patent Box (segue)
•
Istanza di ruling all’Agenzia delle Entrate
–
procedura obbligatoria nel caso di utilizzo diretto del bene e opzionale nel caso di utilizzo indiretto o di
realizzo di plusvalenze verso altre società del gruppo
–
oggetto dell’istanza: definizione dei metodi e dei criteri di calcolo: a. del contributo economico alla
produzione del reddito d’impresa (in caso di utilizzo diretto); b. dei redditi derivanti dall’utilizzo dei beni
realizzati nell’ambito di operazioni infragruppo; c. delle plusvalenze derivanti da cessioni infragruppo
→ non possono costituire oggetto dell’istanza i criteri di calcolo del nexus ratio
–
efficacia dell’istanza: l’accordo si perfeziona con la sottoscrizione delle parti e acquista efficacia
vincolante per entrambe le parti (efficacia di 5 anni salvo che vengano a modificarsi le condizioni di
fatto e di diritto)
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Regimi a favore delle attività di R&S a
confronto nella UE
REGNO UNITO
SPESE IN R&S
•
SME (i. meno di 500 dipendenti e ii. € 100 Mio di fatturato o € 86 Mio di attivo): super deduzione del 230%
per spese in R&S
•
Large companies: a partire dal 1 Aprile 2016, credito d’imposta dell’11% sui costi di R&S
PATENT BOX*
•
Beneficio fiscale
tassazione con aliquota del 10% del reddito derivante da beni intangibili (a pieno
regime dal 2017)
•
Sfruttamento (diretto, licenza, vendita) di beni immateriali, tra cui: brevetti e diritti similari ai brevetti (relativi
a medicinali, coltivazione delle piante e nuove varietà vegetali)
•
A partire dal 1° luglio 2016, applicazione del regime di calcolo conforme all’Action n. 5, Progetto BEPS
dell’OCSE
* Come da modifiche del Finance Bill 2016
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Regimi a favore delle attività di R&S a
confronto nella UE (segue)
IRLANDA
SPESE IN R&S
•
Credito d’imposta del 25% sulle spese in R&S senza limiti
PATENT BOX*
•
Beneficio fiscale
dal 1° gennaio 2016 aliquota agevolata del 6,25% sul reddito
•
I soggetti
•
Sfruttamento (concessione in licenza, utilizzo diretto, risarcimento danni, vendita) di beni immateriali, tra
società residenti in Irlanda che svolgano attività di R&D
cui: alcuni tipi di invenzioni brevettate; diritto d’autore su software; diritti dei coltivatori su piante; certificati
di protezione supplementare su medicinali e certificati di protezione su piante
•
Modified nexus approach: (qualifying expenditure + 30% uplift)/overall expenditure
*LEGGE FINANZIARIA 2016 che ha introdotto la Knowledge Development Box
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Regimi a favore delle attività di R&S a
confronto nella UE (segue)
OLANDA
SPESE IN R&S
•
Super deduzione del 160% sulle spese in R&S senza limiti
PATENT BOX *
•
Beneficio fiscale
•
I soggetti
redditi derivanti dagli intagible assoggettati ad aliquota del 5%
società e gruppi multinazionali residenti in Olanda i cui profitti derivino almeno per il 30% da
attività di R&D
•
Il reddito
«qualificato» derivante dallo sfruttamento (concessione in licenza, utilizzo diretto, risarcimento
danni, vendita) di beni immateriali, tra cui: brevetti sviluppati internamente e beni intangibili creati
internamente mediante attività di R&D (software e processi e formule)
•
Adeguamento dell’innovation box all’Azione 5 del Progetto BEPS dal 1° gennaio 2017
*Innovation Box in vigore dal 1 gennaio 2010, oggetto di proposta di modifica il 20 settembre 2016
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Regimi a favore delle attività di R&S a
confronto nella UE (segue)
BELGIO
SPESE IN R&S
•
Super deduzione del 120,5% per spese in R&S senza limiti
PATENT BOX
•
Beneficio fiscale
dal 1° luglio 2016 «innovation income deduction» pari al 90% del reddito derivante dallo
sfruttamento dell’intangible
•
I soggetti
•
Il reddito
società e stabili organizzazioni di società aventi sede in Belgio
netto derivante dallo sfruttamento (concessione in licenza, utilizzo diretto, risarcimento danni,
vendita) di beni immateriali, tra cui: brevetti e certificati di protezione supplementare; diritti dei coltivatori e diritto
d’autore su software
•
Reddito agevolabile determinato secondo la formula prevista per il cd. modified nexus approach: (qualifying
expenditure + 30% uplift)/overall expenditure
* Art. 543 CIR 1992, modificato dalla legge 3 agosto 2016, che ha introdotto l’Innovation Box
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Regimi a favore delle attività di R&S a
confronto nella UE (segue)
SPAGNA
SPESE IN R&S
•
Credito del 25% sulle spese in R&S + Credito del 42% sulle spese incrementali (che eccedono la media
delle spese dei due periodi d’imposta precedenti), con un limite massimo (il credito massimo varia dal 25%
al 50% dell’imposte dovute in funzione di alcuni parametri)
PATENT BOX*
•
Beneficio fiscale
•
Il reddito
riduzione della base imponibile pari al 60% dei redditi derivanti da beni intangibili
derivante dalla cessione del diritto di sfruttamento o uso di: brevetti; disegni, modelli, piani,
formule o processi segreti; know-how
•
Modified nexus approach
* Art. 23 Ley del Impuesto sobre Sociedades, modificato dalla finanziaria 2016
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