Transcript 31/10/2016 - studio ducoli

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Lunedì, 31 ottobre 2016
IL CASO DEL GIORNO
FISCO
Nelle frodi carosello,
serve la
consapevolezza e non
la mera negligenza
Assegnazione riaperta sino al 30 settembre
2017
/ Alfio CISSELLO
/ Gianluca ODETTO
Uno dei più frequenti recuperi a tassazione dell’IVA a seguito del disconoscimento della detrazione riguarda l’inesistenza soggettiva delle operazioni.
Accade che in una “catena” di cessioni di beni, la merce sia acquistata da
cartiere, ovvero da soggetti privi di
una consistenza patrimoniale, nonché di un’organizzazione aziendale
(detti talvolta cedenti interponenti), e
rivenduta a uno o più cessionari (detti società filtro, o soggetti interposti).
Di norma, le cartiere eseguono la
cessione senza poi corrispondere
l’IVA all’Erario e senza presentare le
dichiarazioni fiscali.
I beni, poi, vengono ceduti dai cessionari interposti ad altri soggetti ancora, i quali ben possono essere assolutamente ignari del carosello.
La Corte di Giustizia, con la sentenza 22 ottobre 2015, causa C-277/14,
ha, mediante una parziale inversione di rotta, affermato che incombe
all’Agenzia delle Entrate un forte
onere della prova [...]
Con il disegno di legge di bilancio
2017 si riaprono le agevolazioni per
l’assegnazione e la cessione di beni
ai soci, la trasformazione in società
semplice di società commerciali e
l’estromissione dell’immobile strumentale dell’imprenditore individuale.
La natura e l’entità delle agevolazioni non variano: è stato, infatti, previsto un mero richiamo alle disposizioni dell’art. 1 commi 115-121 della L.
208/2015, con conseguente continuità nel profilo dei benefici fiscali tra
le operazioni effettuate entro il 30
settembre 2016 (o entro il 31 maggio
2016, per l’imprenditore individuale)
e le nuove operazioni. Rimangono
così invariate le misure delle imposte sostitutive (8% o 10,5% per l’imposta sostituiva sulle plusvalenze e
13% per l’imposta sostitutiva sulle riserve in sospensione d’imposta),
così come la riduzione al 50% delle
aliquote dell’imposta di registro proporzionale e la previsione per cui le
imposte ipotecaria e catastale sono
Proroga anche per cessione di beni ai soci, trasformazione in società semplice ed
estromissione per l’imprenditore individuale
sempre dovute in misura fissa.
I nuovi termini per gli atti di assegnazione, di cessione o di trasformazione sono fissati al 30 settembre 2017;
per l’estromissione dell’immobile
dell’imprenditore individuale, invece,
l’opzione (legata al comportamento
concludente) deve essere esercitata
entro il 31 maggio 2017, e retroagisce
quanto ad effetti al 1° gennaio 2017.
Come si può vedere, di fatto vengono
spostati avanti di un anno i termini
originariamente previsti dalla L.
208/2015, spostamento che riguarda
naturalmente anche i termini di versamento: sia per le operazioni effettuate dalla società, sia per quelle che
riguardano l’impresa individuale, infatti, le imposte sostitutive devono essere versate per il 60% del relativo
ammontare entro il 30 novembre 2017
e per il 40% residuo entro il 16 giugno
2018.
C’è però un particolare, nel testo del
disegno di legge, che permette di sostenere che non si tratti sic et simpliciter di una riapertura [...]
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IN EVIDENZA
FISCO
Per i professionisti senza Cassa aliquota INPS ridotta al 25% dal
2017
Nullo l’accertamento IVA se le ragioni del contraddittorio sono
serie
Dal 2017, bonus ricerca e sviluppo al 50% per tutti i costi
ALTRE NOTIZIE
/ DA PAGINA 8
Dichiarazione IVA
annuale al 28 febbraio
2017
/ Emanuele GRECO
Come già evidenziato su Eutekne.info,
l’art. 4 del DL 193/2016 introduce, a decorrere dall’anno d’imposta 2017, comunicazioni trimestrali riferite, rispettivamente, ai dati [...]
PAGINA 4
ancora
IL CASO DEL GIORNO
STUDIO DUCOLI
Nelle frodi carosello, serve la consapevolezza e non la
mera negligenza
Per la Cassazione, bisogna dimostrare il “contatto” tra cessionario e cedente interponente
/ Alfio CISSELLO
Uno dei più frequenti recuperi a tassazione dell’IVA a
seguito del disconoscimento della detrazione riguarda
l’inesistenza soggettiva delle operazioni.
Accade che in una “catena” di cessioni di beni, la merce sia acquistata da cartiere, ovvero da soggetti privi di
una consistenza patrimoniale, nonché di un’organizzazione aziendale (detti talvolta cedenti interponenti),
e rivenduta a uno o più cessionari (detti società filtro, o
soggetti interposti).
Di norma, le cartiere eseguono la cessione senza poi
corrispondere l’IVA all’Erario e senza presentare le dichiarazioni fiscali.
I beni, poi, vengono ceduti dai cessionari interposti ad
altri soggetti ancora, i quali ben possono essere assolutamente ignari del carosello.
La Corte di Giustizia, con la sentenza 22 ottobre 2015,
causa C-277/14, ha, mediante una parziale inversione
di rotta, affermato che incombe all’Agenzia delle Entrate un forte onere della prova se intende dimostrare
che il cessionario è partecipe della frode.
In sostanza, ad avviso della Corte, nell’impossibilità,
per il cessionario, di identificare il proprio fornitore dei
beni, non viene meno l’operazione e il diritto alla detrazione. Spetta all’Amministrazione l’onere di provare,
in termini oggettivi, che il cessionario non poteva non
sapere di essere coinvolto nella frode.
Si tratta di principi che sono già stati pienamente recepiti dalla giurisprudenza nazionale, che richiama proprio la sentenza relativa alla causa C-277/14.
Si vedano, ad esempio, le sentenze della Cassazione
del 20 gennaio 2016 n. 967 e del 21 giugno 2016 n. 12764,
ove è stato asserito come, dopo la sentenza della Corte,
l’onere della prova a carico delle Entrate sia ormai più
gravoso.
Ciò non toglie, precisano i giudici nazionali, che la prova circa la consapevolezza della frode possa essere
fornita mediante presunzioni, a condizione, si badi bene, che si tratti di presunzioni qualificate, quindi gravi,
precise e concordanti.
Questo è un aspetto da non sottovalutare, posto che gli
uffici, altresì per importi molto elevati, disconoscono la
detrazione basandosi su mere illazioni o su deboli sospetti, richiamando in generale una presunta negligenza del cessionario.
Ribadendo che quest’ultimo non può, nell’effettuare le
verifiche per appurare la serietà del fornitore, trasformarsi in poliziotto del Fisco, è possibile valorizzare,
Eutekne.Info / Lunedì, 31 ottobre 2016
per riprendere gli esempi della Cassazione:
- “la circostanza che la prestazione non sia stata effettivamente resa dal fatturante, perché sfornito della, sia
pur minima, dotazione personale e strumentale adeguata alla sua esecuzione (cfr. Cass. n. 5912/2010, Corte
giust. 13 febbraio 2014, causa C-18/13)“;
- “l’immediatezza dei rapporti (cedente/prestatore fatturante interposto e cessionario/committente) - a fronte di una conclamata inidoneità allo svolgimento
dell’attività economica e ad una non corrispondenza
tra i cedenti e la società coinvolta nell’operazione (cfr.
Cass. n. 6229/2013, n. 24426/2013, n. 25778/2014)”;
- “la instaurazione di rapporti diretti tra il cedente/prestatore effettivo interponente ed il cessionario/committente”.
Onere della prova aggravato dalla Corte Ue
Relativamente all’immediatezza del rapporto, si tratta
di un indizio che ha senso solo se unito all’assenza di
organizzazione del cedente, che rappresenta un ulteriore indizio sulla consapevole partecipazione alla frode.
In difetto del menzionato requisito, è assolutamente
normale che le trattative commerciali siano immediate e celeri, siccome ciò è sintomo di efficienza nella
gestione del magazzino, fondamentale in molti settori
economici, specie quelli caratterizzati da notevole dinamicità.
Invece, nella prassi si assiste al seguente modo di operare.
Nel momento in cui la Guardia di Finanza o le Entrate
hanno elementi per ritenere che un soggetto (interposto) abbia acquistato da cartiere, le fatture da questi
emesse sono soggettivamente inesistenti, per cui scatta, automaticamente, il recupero a tassazione dell’IVA
detratta da tutti i clienti del soggetto interposto.
Questo non è accettabile, posto che il cessionario,
cliente del soggetto interposto, varie volte non sa e
non può sapere nulla del sodalizio criminoso.
Infatti, un conto è disconoscere la detrazione in capo
al soggetto interposto, che acquista direttamente da
cartiere (in questo caso, a livello generale si può sostenere che l’onere della prova sia più semplice sotto l’ottica dell’Erario), un conto è, invece, negare la detrazione a chi ha acquistato dall’interposto, soggetto il quale,
a sua volta, ha intrattenuto i rapporti con le cartiere.
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ancora
FISCO
STUDIO DUCOLI
Assegnazione riaperta sino al 30 settembre 2017
Proroga anche per cessione di beni ai soci, trasformazione in società semplice ed estromissione per
l’imprenditore individuale
/ Gianluca ODETTO
Con il disegno di legge di bilancio 2017 si riaprono le
agevolazioni per l’assegnazione e la cessione di beni ai
soci, la trasformazione in società semplice di società
commerciali e l’estromissione dell’immobile strumentale dell’imprenditore individuale.
La natura e l’entità delle agevolazioni non variano: è
stato, infatti, previsto un mero richiamo alle disposizioni dell’art. 1 commi 115-121 della L. 208/2015, con
conseguente continuità nel profilo dei benefici fiscali
tra le operazioni effettuate entro il 30 settembre 2016 (o
entro il 31 maggio 2016, per l’imprenditore individuale)
e le nuove operazioni. Rimangono così invariate le misure delle imposte sostitutive (8% o 10,5% per l’imposta
sostituiva sulle plusvalenze e 13% per l’imposta sostitutiva sulle riserve in sospensione d’imposta), così come
la riduzione al 50% delle aliquote dell’imposta di registro proporzionale e la previsione per cui le imposte
ipotecaria e catastale sono sempre dovute in misura
fissa.
I nuovi termini per gli atti di assegnazione, di cessione o di trasformazione sono fissati al 30 settembre
2017; per l’estromissione dell’immobile dell’imprenditore individuale, invece, l’opzione (legata al comportamento concludente) deve essere esercitata entro il 31
maggio 2017, e retroagisce quanto ad effetti al 1° gennaio 2017. Come si può vedere, di fatto vengono spostati avanti di un anno i termini originariamente previsti
dalla L. 208/2015, spostamento che riguarda naturalmente anche i termini di versamento: sia per le operazioni effettuate dalla società, sia per quelle che riguardano l’impresa individuale, infatti, le imposte sostitutive devono essere versate per il 60% del relativo ammontare entro il 30 novembre 2017 e per il 40% residuo
entro il 16 giugno 2018.
C’è però un particolare, nel testo del disegno di legge,
che permette di sostenere che non si tratti sic et simpliciter di una riapertura di norme i cui termini sono
spirati. Mentre, infatti, per l’imprenditore individuale le
nuove opzioni per l’estromissione devono perfezionarsi “dal 1° gennaio 2017 al 31 maggio 2017”, per le assegnazioni, le cessioni e le trasformazioni le agevolazioni competono se esse sono poste in essere “successivamente al 30 settembre 2016 ed entro il 30 settembre
2017”. Per queste ultime operazioni vi è, quindi, una
sorta di continuità tra vecchi e nuovi atti, per cui a
stretto rigore non sussiste un “buco”, rappresentato
dall’ultimo trimestre del 2016, in cui le agevolazioni
non competono: al contrario, gli atti perfezionati
nell’ultimo trimestre potrebbero beneficiare delle agevolazioni allo stesso modo di quelli perfezionati prima
del 30 settembre.
Eutekne.Info / Lunedì, 31 ottobre 2016
La scelta di effettuare le operazioni agevolate nell’ultima parte del 2016 sconta, naturalmente, l’alea (ridotta,
ma teoricamente sussistente, e ovviamente da valutare in relazione alla posta in gioco) relativa al fatto che
la misura è contenuta in un mero disegno di legge, privo di efficacia prima della sua concreta approvazione,
che avverrà come di consueto in prossimità della fine
dell’anno. Se, però, la norma verrà approvata così come essa è contenuta nel disegno di legge, gli atti
dell’ultimo trimestre acquisiranno un’efficacia ex post,
con conseguente spettanza delle agevolazioni in materia di imposte dirette e indirette.
Per le operazioni poste in essere dopo il 30 settembre
2016 valgono i termini di versamento delle imposte sostitutive così come prorogati dal disegno di legge di
stabilità 2017 e pertanto, a titolo esemplificativo, per un
atto di assegnazione posto in essere nel mese di novembre 2016, il primo termine di versamento dell’imposta sostitutiva sarebbe fissato al 30 novembre 2017, e
non al 30 novembre 2016 (data alla quale scade, invece,
il termine di versamento delle imposte per le operazioni agevolate effettuate sino al 30 settembre 2016).
Primo versamento al 30 novembre 2017
Scegliere se effettuare gli atti prima della fine del 2016,
confidando nell’approvazione del disegno di legge così
come è stato presentato, o attendere prudenzialmente
il 1° gennaio 2017, porta a conseguenze diverse anche
solo in relazione agli adempimenti da porre in essere.
Per le assegnazioni effettuate da società che rimangono in vita, seppure private dei beni attribuiti ai soci,
non sembrano esservi differenze di rilievo tra un atto
effettuato il 29 dicembre 2016 e un atto effettuato il 3
gennaio 2017: se si guarda, ad esempio, al regime delle
società di comodo (che il legislatore ha ancora una volta ritenuto di lasciare pienamente operante anche per
le società in questione, non completando così il “disegno” agevolativo complessivo per le società che estromettono beni), il fatto che i ricavi minimi siano calcolati su una media triennale potrebbe non comportare
differenze significative.
Diversamente, se si guarda ad esempio il caso delle società di persone che si sciolgono contestualmente
all’assegnazione, senza liquidazione formale, effettuare l’atto il 3 gennaio 2017 significherebbe dover presentare una ulteriore dichiarazione dei redditi e una ulteriore dichiarazione IVA per i tre giorni di quello che, a
questo punto, diventerebbe l’ultimo periodo d’imposta
della società.
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FISCO
STUDIO DUCOLI
Dichiarazione IVA annuale al 28 febbraio 2017
A decorrere dal 2018 il decreto fiscale introduce il più “favorevole” termine del 30 aprile
/ Emanuele GRECO
Come già evidenziato su Eutekne.info, l’art. 4 del DL
193/2016 introduce, a decorrere dall’anno d’imposta
2017, comunicazioni trimestrali riferite, rispettivamente, ai dati delle fatture emesse e ricevute (art. 21 del DL
78/2010) e delle liquidazioni IVA periodiche (art. 21-bis
del DL 78/2010, si veda da ultimo “Nuovi obblighi trimestrali per ridurre il divario IVA” del 26 ottobre).
In conseguenza di ciò, lo stesso art. 4 del DL 193/2016,
al comma 4, prevede che la dichiarazione annuale IVA
debba essere presentata:
- per l’anno d’imposta 2016, nel mese di febbraio 2017;
- a decorrere dal periodo d’imposta 2017, tra il 1° febbraio e il 30 aprile dell’anno successivo.
La diversificazione dei termini trova giustificazione
negli obblighi fissati dalla direttiva 2006/112/CE in materia di IVA. A norma dell’art. 252, par. 1 della direttiva,
infatti, la dichiarazione IVA:
- deve essere presentata entro un termine che è stabilito dagli Stati membri;
- il suddetto termine “non può superare di oltre due
mesi la scadenza di ogni periodo d’imposta”.
Per cui, nella misura in cui il periodo d’imposta previsto dalla normativa italiana è di carattere annuale, la
dichiarazione deve essere presentata al più tardi entro
l’ultimo giorno del mese di febbraio dell’anno successivo.
A partire dall’anno 2002 (con l’abolizione delle dichiarazioni IVA periodiche) e fino all’anno d’imposta 2015
(dichiarazione IVA 2016), è stato concesso ai soggetti
passivi, con periodo “solare” ai fini delle imposte dirette, di presentare la dichiarazione IVA anche in forma
unificata, entro il termine previsto per le dichiarazioni
dei redditi (attualmente, l’ultimo giorno del mese di
settembre), a condizione che fosse effettuata la comunicazione annuale dei dati IVA entro la fine del mese
di febbraio, allo scopo di rispettare il termine richiesto
a livello comunitario.
Con la legge di stabilità 2015 (art. 1 comma 641 della L.
190/2014) e con le modifiche di cui al DL 192/2014, la disciplina di presentazione della dichiarazione IVA prevista fino all’anno d’imposta 2015 è, quindi, stata ridefinita, stabilendo come unico termine di presentazione
quello della fine di febbraio.
Il suddetto termine risulterà, tuttavia, efficace per il solo anno di imposta 2016 (dichiarazione IVA 2017), mentre per i successivi periodi d’imposta varrà il termine
del 30 aprile, secondo il disposto del DL 193/2016.
L’introduzione degli obblighi trimestrali di comunicazione di cui agli artt. 21 e 21-bis del DL 78/2010 consente, infatti, all’Amministrazione tributaria di essere in
possesso, già entro il termine dell’ultimo giorno di feb-
Eutekne.Info / Lunedì, 31 ottobre 2016
braio, dei dati “sostitutivi” della dichiarazione annuale,
da trasmettere in sede comunitaria (con modalità analoghe a quanto avveniva con la comunicazione dati
IVA).
Il nuovo disposto dell’art. 21 comma 1 del DL 78/2010
(cui rinvia anche il successivo art. 21- bis comma 1)
espressamente prevede, quale termine per la comunicazione dei dati delle fatture (e, quindi, delle liquidazioni IVA) relative all’ultimo trimestre, “l’ultimo giorno
del mese di febbraio”.
I dati relativi alle fatture trasmesse nei primi tre trimestri dell’anno, nonché quelli relativi alle liquidazioni
periodiche, saranno invece già in possesso dell’Amministrazione (i termini previsti sono quelli del 31 maggio, 31 agosto e 30 novembre).
A decorrere dall’anno d’imposta 2017, quindi, il Fisco è
già in possesso, alla fine del mese di febbraio dell’anno
successivo, dei dati rilevanti relativi alle operazioni
IVA dell’anno precedente (cosa che non si verifica per
il 2016), potendosi così posticipare al 30 aprile il termine per la dichiarazione.
La soluzione fissata dal DL 193/2016 sembra rispettare i
vincoli posti dal legislatore comunitario. In tale disposizione, difatti, viene richiesta la presentazione della
dichiarazione entro il secondo mese successivo a
quello di chiusura del periodo d’imposta, consentendo
agli Stati membri di definire un periodo d’imposta pari
a uno, due o tre mesi (art. 252, par. 2 della direttiva). La
conseguenza sarebbe quella di avere dichiarazioni periodiche (mensili, bimestrali o trimestrali), circostanza
peraltro raccomandata dalla Commissione europea.
La soluzione sembra rispettare i vincoli posti dal
legislatore comunitario
Seppure le comunicazioni trimestrali introdotte dal DL
193/2016 non dovrebbero possedere formalmente natura dichiarativa, sul piano sostanziale sono soddisfatti i
requisiti di cui all’art. 250 della direttiva 2006/112/CE, in
base al quale la dichiarazione IVA presentata dai soggetti passivi (anche per via elettronica) deve contenere “tutti i dati necessari per determinare l’importo
dell’imposta esigibile e quello delle detrazioni da operare, compresi, nella misura in cui sia necessario per la
determinazione della base imponibile, l’importo complessivo delle operazioni relative a tale imposta e a tali detrazioni, nonché l’importo delle operazioni esenti”.
Si può ben affermare che si tratta, nei fatti, della medesima funzione assolta dalla comunicazione delle fatture e delle liquidazioni IVA periodiche di cui ai nuovi
artt. 21 e 21-bis del DL 78/2010.
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ancora
LAVORO & PREVIDENZA
STUDIO DUCOLI
Per i professionisti senza Cassa aliquota INPS ridotta
al 25% dal 2017
La previsione è contenuta nel Ddl. di bilancio 2017 e stabilisce tale aliquota in via strutturale
/ Francesca TOSCO
Dopo essere stata ferma per 4 anni (dal 2013 al 2016) al
27%, l’aliquota contributiva previdenziale per i professionisti “senza Cassa” iscritti alla Gestione separata
INPS, che non risultino iscritti ad altre forme pensionistiche obbligatorie, né pensionati, dal 2017 dovrebbe ridursi al 25%. È quanto prevede uno degli articoli del disegno di legge di bilancio per il 2017 in materia di previdenza, disponendo, una volta per tutte, il blocco degli incrementi dell’aliquota applicabile a tale categoria
di lavoratori.
Il riferimento è ai lavoratori autonomi titolari di partita IVA, tenuti ad iscriversi alla suddetta Gestione, invece che ad una Cassa di previdenza professionale, allorquando:
- esercitino attività il cui esercizio non sia subordinato
all’iscrizione ad appositi Albi professionali;
- ovvero, pur svolgendo attività iscrivibili ad appositi
Albi, siano comunque esclusi dal versamento contributivo alle Casse di categoria, in base ai rispettivi statuti
o regolamenti.
Su tali soggetti grava per intero l’onere contributivo
(fatta salva la facoltà di rivalsa del 4%), con obbligo di
provvedere al pagamento con le modalità e alle scadenze previste per il versamento dell’IRPEF. La contribuzione dagli stessi dovuta – ove iscritti in via esclusiva alla Gestione separata e non titolari di pensione – è
stata oggetto, negli ultimi anni, di diversi interventi,
tutti volti a ridurne l’entità rispetto a quella programmata.
Così, mentre nei confronti degli altri iscritti alla Gestione ha continuato ad applicarsi la progressione stabilita dall’art. 1, comma 79, della L. 247/2007 (e successive modificazioni), nei confronti dei titolari di partita
IVA non assicurati presso altre Gestioni di previdenza
obbligatoria, né pensionati, l’aliquota contributiva previdenziale (di finanziamento e di computo) è stata
mantenuta nella misura del 27%, vigente nel 2013, anche:
- nel 2014 (in luogo della prevista misura del 28%), ad
opera dell’art. 1, comma 744, della L. 147/2013;
Eutekne.Info / Lunedì, 31 ottobre 2016
- nel 2015 (in luogo del previsto aumento al 30%), ad
opera dell’art. 10-bis del DL 192/2014;
- nel 2016 (in luogo della prevista misura del 31%, già ridotta al 28%), ad opera dell’art. 1 comma 203 della L.
208/2015.
La norma del Ddl. in esame si pone in linea con i suddetti provvedimenti, ma va oltre gli stessi, in quanto
prevede che l’aliquota di cui si tratta sia stabilita – in
via strutturale, a decorrere dal 2017 – nella misura del
25%, con una riduzione di:
- 4 punti percentuali in relazione all’anno 2017 (per il
quale era prevista la misura del 32%, già ridotta al 29%);
- 8 punti percentuali in relazione all’anno 2018 (per il
quale risulta prevista la misura del 33%).
Da aggiungere il contributo dello 0,72% a titolo
assistenziale
All’aliquota previdenziale andrà poi, aggiunto il contributo dello 0,72% a titolo assistenziale, finalizzato al finanziamento delle prestazioni economiche temporanee erogate dall’INPS, ove ne ricorrano i presupposti
(indennità per degenza ospedaliera, indennità giornaliera di malattia, assegno per il nucleo familiare, indennità di maternità/paternità, trattamento economica per congedo parentale), per un totale del 25,72%.
Quanto agli altri iscritti, per i soggetti provvisti anche
di altra tutela pensionistica obbligatoria o pensionati titolari, o meno, di partita IVA – l’aliquota contributiva
previdenziale è pari, dal 2016, al 24%. Per tale categoria,
non è dovuto alcun contributo assistenziale aggiuntivo.
Invece, per i lavoratori “parasubordinati” privi di partita IVA – collaboratori coordinati e continuativi e figure assimilate, per i quali l’onere di versamento dei contributi, gravanti per 1/3 sul lavoratore e per 2/3 sul
committente, è assolto da quest’ultimo – l’aliquota previdenziale aumenterà nuovamente: dal 31% al 32%, cui
si sommerà lo 0,72% a titolo assistenziale, per una contribuzione complessiva del 32,72%.
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ancora
FISCO
STUDIO DUCOLI
Nullo l’accertamento IVA se le ragioni del
contraddittorio sono serie
La giurisprudenza coglie nel segno il principio delle Sezioni Unite: non basta dire che l’accertamento
sarebbe comunque stato emanato
/ Alessandro BORGOGLIO
È nullo l’avviso di accertamento “a tavolino” emesso,
ai fini IVA, senza contraddittorio preventivo, se il contribuente avrebbe potuto far valere in tale confronto
argomentazioni che avrebbero potuto condurre a diverse conclusioni accertative, per la loro “serietà”, confermata anche dal fatto che i giudici di prime cure avevano parzialmente accolto il ricorso sulla base di esse.
È quanto stabilito dalla C.T. Reg. dell’Aquila, con la sentenza n. 861 del 28 settembre scorso.
Il punto di partenza non può che essere l’ultimo arresto delle Sezioni Unite, secondo cui, in relazione ai tributi non armonizzati, l’obbligo di contraddittorio sussiste solo se previsto dalla legge; di contro, per quelli armonizzati come l’IVA, avendo luogo la diretta applicazione del diritto Ue, la violazione dell’obbligo comporta in ogni caso l’invalidità dell’atto, purché, in giudizio,
il contribuente assolva l’onere di enunciare le ragioni
che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato attivato, e che l’opposizione di dette ragioni (valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio) si riveli non pretestuosa (SS.UU.
n. 24823/2015; in senso conforme, più recentemente,
Cass. nn. 11773 e 17426 del 2016).
La sentenza in commento assume rilievo perché rappresenta una delle prime pronunce a soffermarsi
sull’opponibilità delle ragioni che il contribuente
avrebbe potuto far valere in contraddittorio e sulla loro
valutazione affinché esse non consistano in un mero
“sviamento dello strumento difensivo”.
In particolare, nel caso esaminato dai giudici regionali,
afferente ad un accertamento IVA e riguardante una
presunta frode internazionale, per il contrasto alla quale erano state coinvolte anche le autorità estere, il contribuente aveva eccepito che non era stato attivato il
contraddittorio e, quindi, l’atto era nullo in base ai principi sanciti dalle Sezioni Unite.
L’Amministrazione finanziaria, da parte sua, sosteneva che non avrebbe potuto attivare il contraddittorio
perché si trattava di arrestare un fenomeno fraudolento internazionale e, peraltro, non sarebbero esistiti elementi (di segno contrario rispetto a quelli in possesso
dell’Ufficio) tali da comportare, laddove addotti dal
contribuente, un risultato diverso da quello raggiunto.
La C.T. Reg. ha osservato, innanzitutto, che il preventivo contraddittorio con la società le avrebbe consentito
di spiegare il meccanismo delle vendite effettuate, con
la produzione dei documenti relativi e l’allegazione di
Eutekne.Info / Lunedì, 31 ottobre 2016
argomentazioni che avrebbero potuto portare all’emissione di un provvedimento diverso, tanto che il giudice di primo grado aveva accolto parzialmente il ricorso proprio sulla base dei documenti prodotti e delle argomentazioni svolte dalla società, non potendosi quindi considerare – in questo caso – l’asserita necessità
di contraddittorio “meramente pretestuosa e tale da
configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo”, a prescindere da quello che sarebbe stato l’esito del contraddittorio stesso, e cioè se l’Ufficio avrebbe o meno accettato
le considerazioni della società.
Atto valido solo se il vizio è dilatorio
Secondo i giudici di merito, infatti, occorre far applicazione del principio “sostanzialistico” utilizzato dalla
Suprema Corte, escludendo l’invalidità dell’atto nei casi nei quali il contraddittorio non avrebbe alcun senso,
perché la parte non avrebbe potuto apportare alcun
elemento utile alla riflessione dell’Ufficio. In queste
ipotesi, la richiesta di preventiva interlocuzione si appalesa come strumentale, senza alcun riferimento
all’esercizio del diritto di difesa, con la conseguenza di
ridurre il contraddittorio preventivo a mera e vuota
formalità. È cioè necessario uno sviamento dello strumento da parte dell’interessato, tale da evidenziare la
sua mancanza di correttezza e lealtà. Ma, laddove il
contribuente dimostri che nella fase preventiva avrebbe potuto sottoporre all’Ufficio elementi importanti, tali che avrebbero dovuto indurre lo stesso ad una attenta valutazione, perfino al fine ultimo di escluderne la
rilevanza, allora il contraddittorio è utile. In tal caso,
infatti, l’Ufficio avrebbe dovuto emettere un provvedimento diverso, quanto meno nella motivazione, che
avrebbe dovuto tenere conto delle argomentazioni che
avrebbe speso il contribuente nella interlocuzione e
spiegare i motivi per i quali le avrebbe ritenute non
condivisibili.
In sostanza, per il collegio regionale, ciò che distingue
il caso di utilità o meno del contraddittorio non è la
fondatezza, agli occhi dell’Ufficio, delle argomentazioni, ma la loro serietà. E, nel caso di specie, le argomentazioni che sarebbero state spese dalla società erano
certamente serie, tanto che erano state in parte accolte dai giudici di prime cure.
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Dal 2017, bonus ricerca e sviluppo al 50% per tutti i
costi
Il Ddl. di bilancio potenzia l’agevolazione, riconoscendo il credito d’imposta fino ad un importo
massimo annuale di 20 milioni di euro
/ Pamela ALBERTI
Il Ddl. bilancio 2017, stando alla bozza disponibile, apporta ulteriori modifiche al credito d’imposta per la ricerca e sviluppo di cui all’art. 3 del DL 145/2013. Tali
modifiche, in linea di massima, avranno effetto a decorrere dal periodo successivo a quello in corso al 31
dicembre 2016, vale a dire dal 2017.
L’agevolazione, si ricorda, si sostanzia nel riconoscimento di un credito d’imposta sulla spesa incrementale relativa ai costi di ricerca e sviluppo sostenuti dalle
imprese.
La principale novità introdotta dal Ddl. bilancio 2017 riguarda la misura dell’agevolazione riconosciuta, che
dovrebbe essere pari al 50% con riferimento a tutte le
spese, senza quindi più alcuna distinzione in base alla
tipologia di costi.
L’attuale versione dell’agevolazione prevede, invece,
che il credito d’imposta sia riconosciuto in misura pari
al 50% soltanto per le spese relative al personale altamente qualificato e per i contratti di ricerca “extra-muros”, attribuendo un credito d’imposta in misura pari al
25% per le spese relative all’ammortamento delle attrezzature di laboratorio e per le spese relative a competenze tecniche e privative industriali.
Si evidenzia che tale differenziazione dell’agevolazione in base alla tipologia di costi ha reso certamente più
complessa la determinazione del beneficio fiscale, dovendo calcolare distintamente la spesa incrementale
e, quindi, dovendo individuare anche per gli investimenti pregressi tale distinzione. Il riconoscimento del
credito d’imposta in un’unica misura semplificherà,
quindi, anche il calcolo dell’agevolazione, fermo restando il meccanismo “incrementale” dello stesso.
Per effetto delle modifiche apportate dal Ddl. bilancio
2017, il credito d’imposta sarà inoltre riconosciuto fino
ad un importo massimo annuale di 20 milioni di euro
per ciascun beneficiario (in luogo dei precedenti 5 milioni).
Eutekne.Info / Lunedì, 31 ottobre 2016
Resta, invece, fermo il requisito per cui la spesa complessiva per investimenti in ricerca e sviluppo deve essere pari almeno a 30.000 euro, requisito da verificare
in ciascun periodo d’imposta nel quale si intende fruire dell’agevolazione (circ. Agenzia delle Entrate n.
5/2016).
Agevolazione prorogata fino al 2020
Sotto il profilo temporale, per effetto delle modifiche
introdotte, l’agevolazione per gli investimenti in attività di ricerca e sviluppo verrebbe prorogata fino al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2020 (in luogo
del precedente 2019).
Inoltre, con riferimento ai soggetti beneficiari dell’agevolazione, il Ddl. bilancio 2017 estenderebbe il credito
d’imposta anche alle imprese residenti o alle stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non
residenti che eseguono le attività di ricerca e sviluppo
nel caso di contratti stipulati con imprese residenti o
localizzate in altri Stati membri dell’Unione europea,
negli Stati aderenti all’accordo sullo Spazio economico europeo ovvero in Stati inclusi nella lista di cui al
DM 4 settembre 1996.
Un’ulteriore modifica apportata dal Ddl bilancio 2017
all’art. 3 del DL 145/2013, riguarda le modalità di utilizzo del credito d’imposta in commento.
In particolare, viene previsto che il credito d’imposta
sia utilizzabile esclusivamente in compensazione nel
modello F24, ai sensi dell’art. 17 del DLgs. 241/97, soltanto a decorrere dal periodo d’imposta successivo a
quello in cui i costi agevolabili sono stati sostenuti.
A ben vedere, tale modifica introduce semplicemente
nella disposizione principale quanto già previsto nel
decreto attuativo (art. 6 comma 3 del DM 27 maggio
2015).
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“Premi” per i nuovi nati e asili nido
Il Ddl. di bilancio introduce dal 2017 un “premio alla nascita” di 800 euro
/ Arianna ZENI
Il Ddl. di bilancio 2017 prevede che, a decorrere dal 1°
gennaio 2017, venga riconosciuto un “premio alla nascita” di 800 euro. Il premio, che non concorre alla formazione del reddito complessivo di cui all’art. 8 del
TUIR, sarà corrisposto in un’unica soluzione, indipendentemente dal reddito del richiedente.
A partire dal prossimo anno, quindi, al compimento del
settimo mese di gravidanza, le future mamme potranno presentare all’INPS un’apposita domanda per richiedere il nuovo premio.
In assenza di una disposizione specifica che ne disponga l’incumulabilità, il nuovo premio per i nati dal
2017 dovrebbe spettare contestualmente al c.d. “bonus
bebè” introdotto dall’art. 1 commi 125 - 129 della legge
di stabilità 2015 (L. 23 dicembre 2014 n. 190) che, per
ogni figlio nato o adottato tra il 1° gennaio 2015 e il 31
dicembre 2017, riconosce al nucleo familiare richiedente un assegno mensile, nel rispetto di alcune condizioni normativamente previste (con il DPCM 27 febbraio 2015, pubblicato sulla G.U. 10 aprile 2015 n. 83, sono state emanate le disposizioni per l’attuazione del
beneficio in commento).
Si ricorda, nello specifico, che l’assegno per il c.d. “bonus bebè” è concesso ai nuclei familiari che sono in
possesso di un ISEE in corso di validità non superiore a
25.000 euro (cfr. circ. INPS 8 maggio 2015 n. 93). La misura dell’assegno, inoltre, dipendente dal valore
dell’ISEE calcolato con riferimento al nucleo familiare
del genitore richiedente (secondo le regole introdotte
dal DPCM 5 dicembre 2013 n. 159), è riconosciuto per un
importo pari a:
- 960 euro annui (80 euro mensili per 12 mesi), qualora
il nucleo familiare di appartenenza del genitore richiedente l’assegno sia in una condizione economica cor-
Eutekne.Info / Lunedì, 31 ottobre 2016
rispondente a un valore ISEE non superiore a 25.000
euro annui;
- 1.920 euro annui (160 euro mensili per 12 mesi), qualora il suddetto valore dell’ISEE non sia superiore a 7.000
euro annui.
Un’altra misura contenuta nel Ddl. di bilancio 2017 volta a sostenere le famiglie con figli nati a partire dal 1°
gennaio 2016, riguarda l’attribuzione, a partire dall’anno 2017, di un buono di 1.000 euro su base annua e parametrato a undici mensilità, per il pagamento delle
rette relative alla frequenza di asili nido pubblici e privati.
Il c.d. “buono asili nido” sarà corrisposto al genitore che
ne fa richiesta all’INPS, previa presentazione della documentazione che dimostri l’iscrizione ai nidi pubblici
o privati.
Bonus per gli asili nido non cumulabile con la
detrazione IRPEF
Il buono per gli asili nido non è cumulabile con la detrazione IRPEF del 19% prevista dall’art. 1 comma 335
della L. 23 dicembre 2005 n. 266 per le spese documentate sostenute dai genitori per il pagamento di rette relative alla frequenza di asili nido per un importo complessivamente non superiore a 632 euro annui per ogni
figlio ospitato negli stessi.
Il nuovo buono, inoltre, non sarà fruibile contestualmente ad altri benefici che saranno meglio definiti nel
testo della legge di bilancio 2017 che sarà definitivamente approvata a fine anno. Il decreto attuativo della
nuova misura dovrà essere emanato entro il 31 gennaio 2017.
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Decadenza triennale per le tasse di concessione
Il termine decorre dal “giorno nel quale è stata commessa la violazione” ossia dal giorno entro cui
deve essere pagata la bolletta
/ Giovambattista PALUMBO
La Cassazione, con la sentenza n. 20522/2016, ha
espresso alcune considerazioni in tema di tassazione
delle concessioni governative, che meritano di essere
evidenziate.
Nel caso di specie la C.T. Reg. rigettava l’appello
dell’Agenzia delle Entrate avverso la decisione della
C.T. Prov., che aveva accolto il ricorso, promosso da un
gestore di telefonia, contro l’avviso con il quale l’Ufficio aveva chiesto il pagamento della tassa di concessione governativa, di cui all’art. 21 della Tariffa allegata al DPR n. 641/72, ancora dovuta dagli enti locali intestatari di radiofonia mobile, essendo stata, secondo
l’Ufficio, la detta concessione governativa sostituita “a
tutti gli effetti” ex art. 3, comma 2 del DM 13 febbraio
1990 n. 33, dal documento attestante “la condizione di
abbonato”.
In base alla tesi dell’Agenzia, pertanto, la contribuente
avrebbe dovuto provvedere a riscuotere detta tassa assieme al canone di abbonamento.
La C.T. Reg. riteneva però che l’Ufficio fosse decaduto
dalla pretesa, perché la preventiva notifica dell’atto di
contestazione, di cui al generale procedimento ex artt.
16 e 20 del DLgs. n. 472/97, era stata eseguita quando
già era trascorso il perentorio termine di anni tre anni,
stabilito dall’art. 13, comma 1 del DPR n. 641/72 con decorrenza “dal giorno nel quale è stata commessa la violazione”, coincidente con il “termine di adempimento
dell’obbligazione che rimane fissato alla data di emissione della bolletta”.
L’Ufficio proponeva quindi ricorso per Cassazione, lamentando che la C.T. Reg. avesse erroneamente ritenuto che il termine di decadenza fosse quello triennale previsto dall’art. 13, comma 1 del DPR n. 641/72, laddove invece avrebbe dovuto trovare applicazione l’art.
20, comma 1 del DLgs. n. 472/97, che prevede il diverso
termine di decadenza quinquennale, decorrente dal
giorno dell’avvenuta violazione. Inoltre, secondo
l’Agenzia, la C.T. Reg. aveva comunque erroneamente
ritenuto che il termine triennale di decadenza dovesse essere fatto decorrere “esclusivamente nel dì di
emissione della bolletta”, laddove invece l’illecito, ex
art. 9, comma 2 del DPR n. 641/72 aveva carattere permanente e la permanenza poteva dirsi cessata soltanto quando l’Amministrazione avesse avuto conoscenza della violazione e cioè quando, al 1° gennaio, la contribuente era tenuta a trasmettere la rendicontazione
delle tasse da riscuotere sulla base delle bollette emesse.
I motivi, secondo la Corte, erano infondati, dato che in
materia di tasse sulle concessioni governative deve
essere applicata la speciale disciplina di decadenza di
cui all’art. 13 del DPR n. 641/72. e non quella prevista in
via generale dall’art. 20 del DLgs. n. 472/97. La disciplina generale può infatti trovare applicazione solo in assenza di disposizioni speciali e pena l’abrogazione di
quest’ultime. Un’abrogazione che, però, nel caso in esame, non c’era stata.
L’art. 13, comma 1 del DPR n. 641/72, evidenzia ancora
la Corte, stabilisce inoltre il dies a quo da cui far decorrere il termine di decadenza in quello del “giorno nel
quale è stata commessa la violazione”, la quale violazione deve essere ravvisata nella mancata riscossione
della tassa. Una riscossione che deve avvenire con
l’emissione della bolletta, con la quale, congiuntamente al canone di abbonamento, deve essere richiesto anche il pagamento della tassa governativa. Con la conseguenza che il termine di decadenza decorre dal giorno entro cui deve pagarsi la stessa bolletta.
Le modalità di versamento non rilevano sul momento
della violazione
Infine, i giudici di legittimità, sottolineano che la disciplina delle modalità di versamento e rendicontazione
(al 1° gennaio) non ha alcuna incidenza sul momento
di consumazione della violazione da cui far decorre il
termine di decadenza. E questo perché la consumazione della violazione coincide con la mancata riscossione della tassa e non con il suo versamento all’Erario.
La liberalizzazione del settore non ha comunque comportato anche l’abrogazione della tassa, che continua
ad essere dovuta. Il passaggio da un regime basato sulla concessione ad una disciplina fondata sull’autorizzazione non incide dunque sul presupposto dell’imposizione, non sussistendo alcun automatismo tra la
soggezione alla tassa e il regime amministrativo degli
atti ad essa sottoposti.
Il fatto quindi che le attuali licenze di telecomunicazioni radiomobile non siano più soggette ad un regime
concessorio, bensì ad un regime autorizzatorio, attraverso il quale lo Stato, titolare del diritto di esercitare il
servizio pubblico di telecomunicazione, si priva dello
stesso a favore di terzi, ferma restando la sua potestà
di sorveglianza/controllo dell’attività imprenditoriale,
al fine di verificare che la stessa si svolga nel rispetto
delle disposizioni di legge e dei regolamenti, non fa venir meno il presupposto legislativo dell’art. 21 per l’applicazione della tassa sulle concessioni governative.
Direttore Editoriale: Michela DAMASCO
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