Slide 1

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 2

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 3

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 4

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 5

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 6

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 7

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 8

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 9

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 10

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 11

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 12

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 13

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 14

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 15

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 16

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 17

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 18

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 19

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 20

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 21

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 22

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 23

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 24

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 25

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 26

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 27

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 28

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 29

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 30

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 31

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 32

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 33

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 34

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 35

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 36

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 37

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 38

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 39

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 40

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 41

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 42

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 43

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 44

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 45

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 46

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 47

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…


Slide 48

YATIRIMLARDA DEVLET
YARDIMLARI
(İndirimli Kurumlar Vergisi)
Sakıp ŞEKER
Yeminli Mali Müşavir
Ankara, 06.02.2015

Konular
Gümrük vergisi muafiyeti
KDV İstisnası ve iadesi
İndirimli vergi oranı uygulaması ve
yatırıma katkı tutarı
Faiz indirimi
Yatırımlara yer tahsisi

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları
Hakkında BKK
Kararın amacı, kalkınma planları ve yıllık programlarda öngörülen
hedefler doğrultusunda;
Tasarrufların katma değeri yüksek yatırımlara yönlendirilmesi,
Üretim ve istihdamın artırılması,
Uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma- geliştirme içeriği
yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejik yatırımların
özendirilmesi,
Uluslararası doğrudan yatırımların artırılması,
Bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması,
Kümelenme ve çevre korumaya yönelik yatırımların desteklenmesi
Araştırma ve geliştirme faaliyetlerinin desteklenmesi
2012/3305 sayılı kararda, 2012/3802, 2013/4288, 2013/4763, 2014/6058
ve 2014/6588 sayılı kararlarla değişiklik yapılmıştır. Uygulamada söz
konusu değişikliklerin göz önünde bulundurulması gerekir.
2009/15199 sayılı BKK göre alınan belgelerin 2012/3305 sayılı karara
göre revize ettirilmiş olması halinde yeni haklardan yararlandırılır. İndirimli
kurumlar vergisi 2009/15199 sayılı BKK’da da vardı.

Gümrük vergisi muafiyeti
Teşvik belgesi kapsamındaki yatırım malı makine ve teçhizatın ithali,
otomobil ve hafif ticarî araç yatırımlarında yatırım dönemi içerisinde
kalmak kaydıyla monte edilmemiş haldeki (CKD) aksam ve parçaların
ithali, gemi ve elli metrenin üzerindeki yat inşa yatırımlarında tekne
kabuğu ithali yürürlükteki İthalat Rejimi Kararı gereğince ödenmesi
gereken gümrük vergisinden muaftır.
Makine ve teçhizat bedelinin yüzde beşine kadar yedek parça, gümrük
vergisi muafiyeti sağlanmaksızın ithal edilerek sabit yatırım tutarına dahil
edilebilir
İthalat Rejimi Kararı uyarınca ithali mümkün olan kullanılmış veya
yenileştirilmiş makine ve teçhizat (karayolu nakil vasıtaları hariç) ile İthalat
Rejimi Kararının 7 nci maddesi uyarınca ithaline izin verilen makine ve
teçhizatın teşvik belgesi kapsamına alınması mümkün.
Bakanlıkça kullanılmış komple tesisin proje bazında yapılacak
değerlendirme sonucunda ithaline izin verilebilir
Otobüs, çekici( yeşil motor hariç), mobilya, motorbot, kamyon (kaya tipi
hariç), transmikser, beton santrali, forklift ve beton pompası ithali gümrük
vergisine tabi.

KDV istisnası ve iadesi
KDV Kanunun 13/d maddesine göre teşvik belgesi sahibi yatırımcılara
teşvik belgesi kapsamında yapılacak makine ve teçhizat teslimleri
KDV’nden müstesnadır. Makine ve teçhizattan maksat taşıt araçları dahil
amortismana tabi demirbaşlardır.
KDV Kanununun geçici 30. maddesine göre 31.12.2023 tarihine kadar
uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon
TL sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri
nedeniyle yüklenilen KDV iade edilebilecek.
Bu istisnadan KDV mükellefi olmayanlar ile KDV indirim hakkı
bulunmayanlar faydalanamaz (Ör. Devlet üniversitelerinin yatırımları ile
belediyelerin KDV’ne tabi olmayan altyapı için satın aldığı makine ve
teçhizat)
Söz konusu istisna listelerde set, ünite, takım vb olarak belirlenen malların
kısım kısım teslimlerinde de geçerlidir
Öte yandan KDV Kanunun 13. maddesinin a,b,c fıkralarında yer alan deniz,
hava ve demiryolu araçlarının teslimi, petrol arama ve taşıma faaliyetleri,
limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, liman ve hava meydanlarının
inşası ve yenilenmesi ile ilgili işlemler teşvik belgesi olmaksızın KDV’nden
müstesnadır.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
Kurumlar Vergisi Kanunu’na 5838 sayılı Kanun ile 28.02.2009
tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren “indirimli
gelir/kurumlar vergisi” uygulamasından;
-Finans ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren
kurumların,
-İş ortaklıklarının,
-İnşaat taahhüt işlerinin,
-4283 sayılı Yap İşlet Modeli elektrik enerjisi üretim tesislerinin
kurulması ve işletilmesine ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların, (HES’ler bu kapsamda değil)
-3996 sayılı Bazı yatırımların Yap İşlet Devret Modeli
çerçevesinde yaptırılmasına ilişkin Kanun kapsamında yapılan
yatırımların,
-Rödovans sözleşmesi kapsamındaki yatırımların,
kazançları yararlandırılmayacaktır.

İndirimli gelir/kurumlar vergisi-2
Söz konusu uygulamadan yararlanabilmek için yatırımın
Ekonomi Bakanlığınca yatırım teşvik belgesine
bağlanmış olması gerekmektedir.
Teşvik sisteminde 4 farklı kategori var;
1.Genel teşvikler,
2.Bölgesel teşvikler,
3.Büyük ölçekli yatırımların teşviki
4.Stratejik yatırımların teşviki
Maliye Bakanlığının indirimli kurumlar vergisinin usul ve
esaslarını belirleme yetkisi bulunduğu halde bugüne
kadar bir tebliğ yayımlamamıştır.

Teşvik esas itibarıyla işletme döneminde
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması özetle, devletin
daha az vergi alarak yatırımcıyı işletme döneminde
dolaylı şekilde desteklemesini sağlayan bir teşvik
yöntemidir.
Kaldırılan yatırım indirimi uygulamasında indirim
mükellefin tüm kazancından yapıldığı için teşvik
yatırım dönemini de kapsadığından daha efektifti.
Yatırım döneminde teşvik sınırlı olup birinci bölgedeki
yatırımlar için yatırım döneminde mahsuben indirim
yok. Diğer yörelerde ise mahsup yöntemi uygulaması
ile yatırım döneminde de indirimli kurumlar vergisi
var.

İndirimli Gelir/Kurumlar Vergisi
İndirimli Kurumlar Vergisi sadece yeni yapılan yatırımdan
elde edilen kazanca yatırıma katkı oranında ve bölgeler
itibariyle farklı oranlarda uygulanacaktır. Esas itibarıyla
yeni yapılan yatırım dışındaki hali hazırdaki yatırımlardan
elde edilen kazanca standart (%20) kurumlar vergisi
uygulanacaktır.
Ancak yapılan eleştiriler üzerine teşvik belgesi kapsamı
dışındaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar için 6322
sayılı kanunla yapılan değişiklik ve 2012/3305 sayılı
BKK’nın 15 inci maddesi ile 2013 yılından itibaren
bölgeler itibarıyla farklı olmak üzere yatırıma katkı
tutarının «%80’ine kadar» mahsup imkanı getirilmiştir.

Yatırıma katkı tutarı ve oranı
Yatırıma katkı tutarı, indirimli kurumlar vergisi
uygulanmak suretiyle tahsilinden vazgeçilen vergi
yoluyla yatırımın Devletçe karşılanacak tutarını, bu
tutarın yapılan toplam yatırıma bölünmesi suretiyle
bulunacak oran ise yatırıma katkı oranını ifade
etmektedir. (KVK, md.32/A)
Teşvik tutarı, yatırıma katkı oranına ve dolayısıyla
yatırıma katkı tutarına bağlı olarak değişmekle birlikte,
teşvik tutarı sadece gelir/kurumlar vergisi avantajı ile
sınırlı olmayıp, sigorta primi işveren teşviki, gelir vergisi
stopaj desteği, faiz indirimi ve arsa tahsisini de dikkate
almak gerekir.

Yatırıma katkı oranı ve tutarı
Örneğin, 31.12.2014 tarihine kadar yatırıma başlayanlarda 1.
bölgedeki Ankara’da bölgesel yatırımlarda yatırım katkı oranı %15,
vergi indirimi %50. Buna göre uygulanacak kurumlar vergisi oranı
%20 yerine %10 olacaktır. 10 milyon TL değerindeki bir yatırım için
devletin Ankaralı yatırımcıya desteği (katkısı) %15 üzerinden 1,5
milyon TL’dir. Bu 1,5 milyon TL destek devletin %20 yerine %10
oranında indirimli kurumlar vergisi almasıyla dolaylı şekilde finanse
edilecektir.
Bu durumda 10 milyon TL değerindeki yatırımdan elde edilecek
kazancın 15 milyon TL’si 10 puan indirimli kurumlar vergisi ile
vergilendirilecektir. Yatırım katkı tutarı: (15.000.000 x %10)=
1.500.000 TL’ye ulaşıncaya kadar mükellef %20 yerine %10 oranında
kurumlar vergisi ödeyecektir. Bu durumda devletin katkısı yatırım
aşamasında değil, işletme aşamasında gerçekleşecektir.
1. bölgede büyük ölçekli yatırımlarda yatırıma katkı oranı yatırıma
31.12.2014 tarihine kadar başlanması halinde %25, Vergi indirim
oranı %50’dir. Yatırıma 2015 yılında başlayanlar için bu oranlar %20
ve %30 uygulanacaktır.

Yatırıma katkı oranı ve vergi indirimi
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi
veya gelir vergisi
indirim oranı (%)

1

10

30

20

30

2

15

40

25

40

3

20

50

30

50

4

25

60

35

60

5

30

70

40

70

6

35

90

45

90

Yatırıma 31.12.2014 tarihine kadar başlanmış
olması
Bölgesel Teşvik Uygulamaları

Büyük Ölçekli Yatırımlar

Bölgeler

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

Yatırıma katkı
oranı (%)

Kurumlar vergisi veya
gelir vergisi indirim
oranı (%)

1

15

50

25

50

2

20

55

30

55

3

25

60

35

60

4

30

70

40

70

5

40

80

50

80

6

50

90

60

90

Bir alt bölge desteğinden yararlanma
(Ek destek)
Yatırımın organize sanayi bölgesinde (OSB)
gerçekleştirilmiş olması,
Yatırımın aynı sektörde faaliyet gösteren en az beş
gerçek kişi veya tüzel kişinin ortağı olduğu yatırımcı
tarafından gerçekleştirilecek entegrasyon yatırımı
olması hallerinde;
Büyük ölçekli yatırımlar ile bölgesel teşvik uygulamalı
yatırımlarda; vergi indirimi ve sigorta işveren hissesi
desteğinde bir alt bölgeye sağlanan oran ve sürelerde
destek sağlanır.
Bu kapsamdaki 6. bölgedeki yatırımlarda ise, sigorta
primi işveren desteğine 2 yıl ilave edilir. Vergi indiriminde
ise ayrıca 5 puan ilave edilir.

Tevsi Yatırımlarda İndirimli GV/KV
Tevsi yatırımlarda kazancın ayrı tespit edilememesi
halinde, indirimli oran uygulanacak kazanç, tevsi yatırım
tutarının kurum aktifine kayıtlı toplam sabit yatırım tutarına
oranlanması suretiyle belirlenecektir. Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı
değeri, yeniden değerlenmiş tutarları ile dikkate
alınacaktır. GİB’lığı yeniden değerlenmiş tutarı enflasyon
düzeltmesi yapılmış tutar olarak kabul etmekte ve gerek
eski yatırım tutarının gerekse yeni yatırım tutarının
yeniden değerlendirilmesini (endekslenmesini) kabul
etmemektedir. Ör:.
Kazancın
ayrıca
tespitine
imkan
bulunmayan
modernizasyon, ürün çeşitlendirme v.b. teşvik belgeli
yatırımlar da indirimli vergi matrahının hesabında «tevsi
yatırım» kabul edilecektir.

Tevsi Yatırıma Örnek
Kurum kazancı 100 TL, indirimli kurumlar
vergisi oranı %8, işletmenin sabit yatırım
tutarı 1.000 TL, yeni yatırım tutarı 400 TL ise
hesaplanacak kurumlar vergisi aşağıdaki
gibi olacaktır.
400/1000=%40*100=40 TL teşvikli kısma
isabet eden kazanç
Normal orana tabi kazanç
60*%20=12
İndirimli orana tabi kazanç
40*%8= 3,2
Toplam kurumlar vergisi
15,2

Sabit yatırım/ sabit kıymet/duran varlık tutarı ?
Yatırım teşvik belgelerinde sabit yatırım tutarı şu harcama
kalemlerinden meydana gelmektedir
Arsa, arazi,
Bina
Makine ve teçhizat (ithal ve/veya yerli)
Diğer ( navlun, sigorta, finansman, genel gider v.b.)
KVK, Md.32/A’da sabit kıymet tutarından söz edilmektedir.
MS Uygulama Genel Tebliğinde duran varlıklardan söz
edilmektedir.
GİB verdiği özelgede, «sabit kıymet ifadesinden VUK’nun 313.
maddesi uyarınca amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerektiği, oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana
tabi sabit kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki
brüt tutarları dikkate alınacak» görüşündedir.

Üretimde kullanılmayan sabit kıymet
hesaplamada dikkate alınmamalıdır !!!
Tevsi yatırımlarda teşvik belgeli yatırıma isabet eden kazancın
hesabında «sabit kıymet» kavramı önem taşımaktır
Bana göre kanunda geçen sabit kıymetten, üretim faaliyetine katkı
sağlayan üretim tesisi ve onun ayrılmaz parçaları anlaşılmalıdır.
Üretimde kullanılmayan sabit kıymetlerin hesaplamada dikkate
alınmaması gerekir.
Hatta üretim faaliyetine doğrudan katkı sağlamayan dolaylı katkı
sağlayan demirbaşlar, taşıtlar, gayrimaddi haklar v.b. Kalemler sabit
kıymet olarak dikkate alınmamalıdır.
Yapılacak oranlamada amortismandan önceki brüt tutarlar dikkate
alınacaktır. Bu hesaplamada aktifleştirilmeyen yatırım harcamaları da
sabit kıymet tutarının hesabında dikkate alınmalıdır. Kanundaki ifade
böyle olmakla birlikte, kısmen dahi olsa yeni yatırım üretim faaliyetine
geçmemiş ise böyle bir oranlamanın anlamı yoktur. Kısmen üretim
faaliyetine geçen kısmın aktifleştirilmesi gerekir.
Amortismana tabi olmayan arsalar ve araziler hiçbir şekilde bu
hesaplamada dikkate alınmayacaktır.

Modernizasyon, ürün çeşitlendirme ve nakil
şeklindeki yatırımlarda hesaplama
KVK 32/A maddesinde sadece tevsi yatırımlarda kazancın
ayrıca hesaplanamadığı durumlarda yapılan tevsi yatırım
tutarının dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı toplam sabit
kıymet tutarına oranlanması suretiyle tespit edilebileceği
belirtilmiştir. Oranlama her hesap dönemi sonu itibarıyla
yapılmalıdır.
Komple yeni yatırım dışındaki yatırım türlerinde teşvikli
yatırım kısmından elde edilen kazancın hesaplanması
oldukça zor bir iştir. Bu nedenle modernizasyon, ürün
çeşitlendirme, taşınma ve benzeri yatırım türlerinde de
indirimli gelir/kurumlar vergisinin hesabında söz konusu
oranlamanın uygulanmasından başka çare yoktur.

Mahsup yöntemi
Yatırıma başlama tarihinden itibaren hesaplanacak
yatırıma katkı tutarına mahsuben toplam yatırıma
katkı tutarının %50’sini ve gerçekleştirilen yatırım
harcama tutarını geçmemek üzere yatırım
döneminde kurumun diğer faaliyetlerinden elde
edilen kazançlarına indirimli kurumlar vergisi
uygulatmaya ve yatırıma katkı tutarını kısmen
kullandırma konularında BKK’na yetki verilmiştir.

2012/3305 sayılı BKK
BKK’nın 15/5 inci maddesine göre yatırıma katkı
tutarına mahsuben;
- Gerçekleştirilen yatırım harcamasını aşmamak ve
-Toplam yatırıma katkı tutarının belli bir oranını
geçmemek üzere
Yatırım döneminde yatırımcının diğer
faaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimli
gelir/kurumlar vergisi uygulanabilecektir.
İndirimli oran uygulaması stopaj suretiyle yapılan
vergilendirmede uygulanmaz. Kar dağıtımlarında,
mevduat faizlerinde olduğu gibi.

Örnek-1 (yatırım harcaması katkıdan küçükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
10.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½)
12.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı(Gerçekleşen Yat.) 10.000.000
Gerçekleşen yatırımı aşan katkı kısım
2.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(10.000.000/0,16)=
62.500.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (62.500.000*%16= 10.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı vergi teşviki yoluyla yatırımcıya aktarılmış olmaktadır. Diğer
faaliyet geliri olmayanlar için mahsup yöntemi uygulanmayacaktır.
Kurum yatırımın 1/6’nı gerçekleştirdiği halde yatırıma katkı tutarının
%41,6’ndan faydalanmış olmaktadır.

Örnek-2 (yatırım harcaması katkıdan büyükse)
Belgede yazılı sabit yatırım
60.000.000
Gerçekleşen yatırım tutarı
40.000.000
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (%4 kurumlar v)
Yatırımın bölgesi
5. bölge
Mahsuben kullanılacak katkı oranı
%50
Toplam yatırıma katkı tutarı;60.000.000*%40=
24.000.000
Yararlanılabilecek katkı tutarı mahsup üst sınırı (½) 12.000.000
Gerçekleşen yatırım
40.000.000
Mahsuben kullanılacak yatırıma katkı tutarı
12.000.000
İndirimli kurumlar vergisi matrahı(12.000.000/0,16)= 75.000.000
Yararlanılacak vergi avantajı (Katkı tutarı) (75.000.000*%16= 12.000.000.Kurumun diğer faaliyetlerinden kazancı varsa gerçekleştirdiği yatırımın
tamamı değil, belgede yazılı yatırım tutarı üzerinden hesaplanması
gereken yatırıma katkı tutarının ilgili bölge için öngörülen mahsup oranı
uygulanacak ve yatırım harcaması ile mahsup tutarından küçük olanı
dikkate alınacaktır.

Örnek 3
Sabit yatırım tutarı (Belge) (Tevsi)
2.000.000(5. bölge)
Yatırıma katkı oranı
%40
Vergi indirimi
%80 (20-16=4)
2014/2. dönem sonu yatırım tutarı
800.000
Gerçekleşen yatırım (2014/3) (Vize yapılmamış)
2.500.000
Vize için başvuru tarihi 30.09.2014, yatırım tamamlanmış
Mahsup dönemi azami vergi indirimi (2014/3) 2.000.000*1/2=1.000.000.Yararlanılabilecek indirimli vergi matrahı (1.000.000/0,16= 6.250.000.Yatırım sonrası sabit kıymet
Yatırım öncesi sabit kıymet toplamı (-)
Sabit kıymetlerdeki artış tutarı
Teşvikli harcama
2.500.000
Teşviksiz
500.000
Teşvikli yatırım/ Toplam sabit yatırım

10.500.000
7.500.000
3.000.000

%23,8

Örnek:3 devam (yatırım tamamlanmış vize yapılmamış)
İndirimli orana tabi kazanç kısmının hesabı;
31.12.2014 tarihli kazanç
4.000.000
30.09.2014 tarihli kazanç
1.250.000
Fark
2.750.000
2.750.000* %23,8= 654.500 TL
Kazanç toplamı (Matrah)
4.000.000
Önceki dönemlerde indirimli orana tabi kısım -1.250.000
Bu dönem indirimli kısım
-654.500
Normal orana tabi kazanç
2.095.500
Geçici vergi
495.280
Normal orana tabi 2.095.500*%20= 419.100
İndirimli orana tabi1.904.500*%4 = 76.180
Mahsup uygulamasında fiili yatırım, belgede öngörülen yatırım tutarını
aşmış ise, azami katkı tutarının hesabında belgede yazılı tutar esas
alınmalıdır.

Yatırım gerçekleşmezse uygulanacak yaptırım
Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine
başlanmadan önce indirimli kurumlar vergisinden
yararlanıldığı hallerde, yatırımın tamamlanıp
işletilmeye geçilmemesi durumunda indirimli
kurumlar vergisi nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler vergi ziyaı cezası
uygulanmaksızın «gecikme faizi» ile birlikte tahsil
edilecektir.
Teşvik belgesinin iptal edilmesi veya kısmi
müeyyide uygulanması halinde sağlanan destekler
6183 sayılı kanun kapsamında yatırımcıdan geri
alınır.

Yatırım dönemi-işletme dönemi
Yatırım döneminden anlaşılması gereken; yatırıma başlandığı tarihten
yatırımın tamamlanıp kapanma vizesi için Ekonomi Bakanlığına müracaat
edildiği tarihtir. Üretim tesislerinde kapasite raporunun alınması veya
revize ettirilmesi gerekir.
Bir özelgede, yatırım döneminden, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren
geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi için Ekonomi
Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son
gününe kadar olan sürenin anlaşılması gerektiği, şeklindedir.
Yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin ise tamamlama vizesinin yapılması
için Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici
vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde yatırımın fiilen
tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün
anlaşılması gerektiği şeklindedir.
Buna göre yatırım fiilen tamamlanmış ise tamamlama vizesi başvurusu
yapılmasa da yatırımın ilgili geçici vergi döneminin son günü olarak kabul
edilmelidir.

Bölgeler itibariyle mahsuben kullanılabilecek
yatırıma katkı oranları
BKK’na göre; a) büyük ölçekli yatırımlarda ve
bölgesel teşvik uygulamalarında;
1. bölgede %0 (Mahsuben indirim hakkı yok)
2. bölgede %10
3. bölgede %20
4. bölgede %30
5. bölgede %50
6. bölgede %80
b) Stratejik yatırımlarda;
1 ila 5. bölgelerde %50
6. bölgelerde %80

Kısmen faaliyete geçilmesinde indirimli
kurumlar vergisi ve mahsup yöntemi
Yatırım kısmen faaliyete geçtiği durumlarda indirimli
kurumlar vergisinden sadece kısmen faaliyete geçen
kısımdan elde edilen kazanca mı indirimli kurumlar/gelir
vergisi uygulanmalıdır? Diğer faaliyet gelirleri için mahsup
yöntemi uygulanabilir mi? Kısmen faaliyete geçen
cezalandırılmalı mı?
Mahsup yöntemi teşvik uygulamasında son derece önemlidir.
Mükelleflerin yatırım tamamlandıktan sonra diğer faaliyet
gelirlerinden mahsuben indirim hakkından yararlanması söz
konusu değildir. Ancak kısmen faaliyete geçilmiş olunması
halinde yatırım dönemi devam ettiğinden mükelleflerin diğer
faaliyet kazançları da dahil genel hükümlere göre mahsup
hakkından yararlandırılması gerektiği düşünülmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
Özelge taslağında «yatırım teşvik belgeleri kapsamında
elde edilen kazanç, indirimli kurumlar vergisi
uygulamasında diğer faaliyetlerden elde edilen kazanç
olarak değerlendirilmeyecektir» denilmektedir.
Özelgede kısmen faaliyete geçen yatırımlarda elde dilen
kazancın tamamının diğer faaliyet kazancı olarak
değerlendirilip değerlendirilmeyeceği ve dolayısıyla
mahsup yönteminden yararlanılıp yararlanılamayacağı
açık değildir.

Birden fazla teşvik belgesi bulunması
Birden fazla teşvik belgesi bulunması halinde diğer
faaliyetlerden elde edilen kazançlardan mahsuben
kullanımda hangi teşvik belgesine öncelik verileceği
konusunda mükellef serbestçe karar verebilir. Her bir
yatırımın toplam yatırım tutarına oranına göre de hesaplama
yapılabilir.
Farklı bölgelerde teşvik belgesi varsa, mahsup yönteminin
uygulanmasında öncelik yatırım tutarına ve mükellefin
tercihine bırakılmalıdır.
İndirim ve istisnalar nedeniyle mali karın ticari kardan düşük
olduğu durumlarda, teşvik belgesi kapsamındaki kazançların
mali kar içindeki oranı dikkate alınmalıdır.

Safi kazancın teşvik belgesi kapsamındaki
kazançlardan düşük olması, Örnek:
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
(-) 400
Mali kar
600
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
300/700=%42,85
400/700=%57,15
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 600
1. teşvik için matrah (600*%42,85)
: 257,15
2. teşvik için matrah (600*%57,15
: 342,85
Toplam indirimli kurumlar vergisi matrahı
600,00

Teşvik kapsamındaki kazancın safi kazançtan
düşük olması Örnek
Ticari kazanç
1.000
İstisnalar
200
Mali kar
800
1. teşvikli yatırımın kazancı 300
2. teşvikli yatırımın kazancı 400
İndirimli kurumlar vergisi uygulaması: Matrah 800
Teşviksiz gelirin matrahı
: 100
1. teşvik için matrah
: 300
2. teşvik için matrah
: 400
Bu örnekte istisna kazançta öncelik teşvik kapsamı
dışındaki gelire verilmiştir.

Yatırım sayılmayan harcamalar

Arazi bedeli
Arsa bedeli
Royalti
Yedek parça
Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymet
harcamaları

Bina alımlarında teşvik uygulaması

Arsa ve arazi harcamaları yatırıma katkı
tutarının hesabında dikkate
alınmayacaktır. Bu nedenle bina
alımlarında arsa veya araziye isabet eden
kısmın yatırım hesabından çıkartılması
gerekir. Bunun için binanın değerinin
mahkemece atanacak bilirkişi tarafından
arsa ve inşaat bedeli olarak ayrıştırılması
gerekir.

Finansman giderlerinin durumu
ATİK alımlarında ve bizzat imal ve inşa işlerinde sabit
kıymet aktifleştirilinceye kadar ödenen finansman
giderlerinin maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Bu
durumda yatırım kredileri için hesaplanan faiz ve kur
farklarının da maliyet bedeli olarak dikkate alınması ve
yatırıma katkı tutarının hesabına dahil edilmesi gerekir.
Yatırım teşvik belgelerinde harcama kalemleri arasında
finansman giderleri yer almamakla birlikte, bu tür
harcamaların «diğer harcamalar» arasında listelenmesi
gerekmektedir.
Belgede yatırımın tamamının öz kaynaklardan yapılacağı
belirtildiği halde fiilen kredi kullanılmış ise bize göre bu tür
finansman giderlerinin de maliyet bedeline dahil edilmesi
gerekir.

Faiz indirimi
Talep edilmesi halinde bölgesel, stratejik ve AR-Ge yatırımları için
bankalardan kullandırılacak yatırım kredilerine sabit yatırım tutarının
%75’ine kadar olan kısmı için faiz veya kar payının belli bir oranı
Bakanlığın uygun görmesi halinde devlet tarafından karşılanabilmektedir.
3.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 3, döviz 1 puan,
4.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 4, döviz 1 puan,
5.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 5, döviz 2 puan,
6.bölgedeki bölgesel yatırımlar için TL kredilerde 7, döviz 2 puanı,
Bölge ayrımı yapılmaksızın tüm bölgelerde gerçekleştirilecek stratejik
yatırımlar, AR-GE yatırımları ve çevre yatırımları için TL kredilerde 5 puan,
döviz kredileri ve dövize endeksli kredilerde 2 puan hazine tarafından
karşılanacaktır.
Bölgesel yatırımlarda faiz desteği tutarları 3 üncü, 4 üncü, 5 inci ve 6 ncı
bölgelerde sırasıyla 500 bin, 600 bin, 700 bin ve 900 bin TL’yi
AR-GE ve çevre yatırımlarında 500 bin TL, stratejik yatırımlarda ise sabit
yatırım tutarının %5’ini aşmamak kaydıyla 50 milyon TL’yi aşamaz
Kullanılmış makine, teçhizat ve kamu kurumları için faiz desteği ödenmez

Faiz desteğinin kaydı
Yatırımcı ilgili aracı bankaya krediye ilişkin faizi önce ödemekte, daha
sonra devlet ödenen faizin bir kısmını yatırımcıya hibe şeklinde iade
etmektedir.
Faiz desteği kredinin ana para ve faiz taksiti ödendikten sonra yapılır.
Faiz desteğinin ödenebilmesi için yatırımcının vergi ve SGK prim borcunun
olmaması gerekir.
Faiz desteği yatırım maliyetinden mi düşülmeli, yoksa gelir mi yazılmalıdır?
Bize göre faiz desteği «gelir» olarak yazılmalı ve bu tutar aynı zamanda
diğer faaliyet geliri olarak indirimli kurumlar vergisinden mahsuben
yararlandırılmalıdır.
Öte yandan faiz desteği doğrudan teşvikli yatırımla ilgili olduğundan belge
kapsamında elde edilmiş kazanç olarak da indirimli kurumlar vergisinden
yararlandırılmalıdır görüşündeyim. Teşvik belgesi olmasaydı faiz desteği
de olmayacaktı.

Bedelsiz arsa desteği
KVK’nun 32/A maddesi kapsamında yatırımlarla ilgili olarak organize sanayi
bölgesi veya endüstri bölgesinde bu yatırımlar için tahsis edilecek arsa
bulunmaması halinde kamuya ait arsa tahsisi mümkün bulunmaktadır.
4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve KDV Kan. Değişiklik
Yapılması Hak. Kanunun ek 3. maddesine göre; (5838 sayılı Kan. 23. maddesiyle
eklenmiştir.) yatırımcılara hazineye, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine veya
belediyelere ait arazi veya arsalar üzerine 49 yıllığına bağımsız ve sürekli nitelikli
»irtifak hakkı» tesisi ile bedelsiz arsa tahsisi yapılabilmekte, Orman Kanununa tabi
olmayan ve devletin hüküm ve tasarrufu altındaki diğer araziler ise yatırımcılara 49
yıllığına «kullanma izni» ile verilebilmektedir.
İrtifak hakkı tesisi sınırlı bir ayni hak olmakla birlikte hak sahibine taşınmaz
üzerinde mülkiyetin devri hariç diğer hakları verdiğinden, parasal bir değeri vardır.
Üst hakkı taşınmaz mal niteliğindedir ve tapuya kayıtla hüküm ifade eder.
Yatırımcı lehine tesis edilen irtifak hakkı veya kullanma izin bedeli ilk yıl için emlak
vergi değerinin %3’üdür. (Yıllık bedelin kira bedeli olarak kabulü halinde arsanın
bilanço aktifine alınması gerekmediği görüşündeyim. Kira ve benzeri ödeme
yapılması halinde varlığın bedelsiz olma özelliği kalmaz)
İlgili kamu kuruluşu tarafından ayrıca hasılat payı alınmaz.
İrtifak hakkı veya kullanma hakkı süre sonunda makine , teçhizat ve demirbaşlar
hariç üzerindeki yapısı ile birlikte taşınmaz maliki idareye devredilir.

Kamu Taşınmazlarının Yatırımlara Tahsisine ilişkin
Yönetmelik
Uygulama Yönetmeliği 03.09.2009 tarihli Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
İrtifak hakkı veya kullanma izni verilebilmesi için yatırım tutarının
taşınmazın rayiç değerinin;
Tarım, hayvancılık ve eğitim yatırımlarında 1 katı,
Turizm yatırımlarında
2 katı,
Diğer yatırımlarda
3 katından fazla
olması,
Yatırımın en az %20’sinin öz kaynaktan karşılanması,
Başvuru dilekçesine başvuru için, malik idareye 1. bölgede 2.500
TL, 2. bölgede 2.000 TL, 3. bölgede 1.500 TL, 4 ve 5. bölgede 1.000
TL, 6. bölgede 500 TL ödeme yapılması,
Yönetmelikte yer alan diğer usul ve esaslara uyulması
gerekmektedir.

Diğer bedelsiz arsa tahsislerine ilişkin diğer
mevzuat
5084 sayılı kanunun 5. maddesine göre çıkarılan; «Hazineye, Katma
Bütçeli Kuruluşlara, Belediyelere veya il özel idarelerine Ait Arazi veya
arsaların Gerçek ve Tüzel Kişilere Devrine ilişkin Yönetmelik» (11.11.2005
RG)
Bu yönetmeliğe göre tahsis edilen arsalar yatırım faaliyete geçtikten 5 yıl
sonra hak sahibine bedelsiz tapu devri yapılacaktır. Taahhüt edilen
yatırımın %50’den fazlasını tamamlayanlara ise arsanın bedeli karşılığında
satışı yapılacaktır.
OSB Yer Alan Parsellerin Gerçek ve Tüzel Kişilere Tamamen veya
Kısmen Bedelsiz Tahsisine ilişkin Yönetmelik (26.08.2011 tarihli RG)
(4562 sayılı Kanunun geçici 9. maddesine göre)
Geç.9. madde 2 yıl süreli olup BK’nun 2 defa 2’şer yıl uzatma yetkisi var
Arsa bedeli hazine tarafından ilgili OSB müdürlüğüne ödenecektir. Tapu
devri için;
En az 10 kişilik istihdam sağlanması,
Faaliyete geçilmesi ve en az 3 ay üretim yapılması

Bedelsiz arsa tahsisinin muhasebesi
Yatırım teşvikleri esas itibarıyla geri ödemesiz olup, nakdi veya ayni
olabilir.
TMS-20 Devlet Teşviklerinin Muhasebeleştirilmesi ve Devlet
Yardımlarının Açıklanması Standardına göre;
Gerçeğe uygun değerle değerlenmelidir
İşletme tarafından elde edilmiş olmalıdır.
Bedelsiz arsanın kayda alınmasında iki farklı yöntem ve anlayış vardır:
1-Sermaye yaklaşımı-Bilançoda öz kaynaklarda gösterilmelidir
2-Gelir yaklaşımı-Ortak dışından sağlandığı için gelir tablosunda ancak
uygun dönemlerde sistematik olarak kar ve zarar olarak
muhasebeleştirilmelidir.
Varlıklara ilişkin teşvikler ertelenmiş gelir olarak veya varlığın defter
değerinden indirilerek gösterilebilir
Gelire ilişkin teşvikler ise kapsamlı gelir tablosunda «diğer gelir» olarak
veya ilgili giderden düşülerek gösterilebilir

Vergi Usul Kanuna Göre Devlet Yardımlarının
Muhasebesi
Özkaynak kıyaslaması metoduna göre gelir olarak gösterilmelidir.
176 nolu VUK tebliğine göre nakdi teşviklerin yatırım maliyetinden
indirilmesi veya gelir yazılması konusunda seçimlik hak vardır.
Ayni teşviklerin (arsa tahsisi gibi) muhasebesi konusunda bir açıklık
yok.
VUK 289. maddeye göre kendi ölçüsü ile değerlenmesine imkan
bulunmayan iktisadi kıymetlerin bina ve arazi vergi değeri ile
diğerleri emsal bedeliyle değerlenmelidir.
Tapu kütüğünde yatırımcıya tahsis edilen arsa, elde etme tarihi
itibarıyla bilançoda gösterilmeli ve emsal bedeli üzerinden diğer
gelirler hesabına alınmalıdır. Aktife alınan arsanın emsal bedeli ile
üzerindeki binanın maliyet bedeli tahsis süresi içinde itfa edilmelidir.
Devlet yardımlarının VUK uygulamasında da TMS 20’de olduğu gibi
bir yandan gelecek yıllar geliri (ertelenmiş) bir yandan amortisman
ayırma yöntemi ile muhasebeleştirilmesi en doğru yöntem olacaktır.

Muhasebe kaydı (Örnek)
Mamul veya hizmet maliyetinin doğru hesaplanabilmesi ve işletmenin doğru
değerlenebilmesi için ayni veya nakdi hibelerin muhasebe kayıtlarına alınması uygun
olacaktır. Ayni hibelerin muhasebe kayıtlarına alınmasını zorunlu kılan bir vergi mevzuatı
bulunmamakla birlikte nakdi hibelerin kayda alınması gerekmektedir. TMS ise ayni ve nakdi
devlet yardımlarının kayda alınmasını zorunlu görmektedir.
---------------------------------/ -------------------------------------

250 Arsalar/ 260 Haklar 100 (49 yılığına arsa tahsisi nedeniyle)
480 Gelecek yıllar gelirleri

100 (Ertelenmiş gelirler)

---------------------/---------------------------252 Binalar hesabı
100
– 250 Arsalar hesabı
100 (Bina maliyetine alma)
– ---------------------/ -------------------------– 730 Genel Üretim giderleri
2,08
– (Amortisman gideri 100/48)
– 480 Gelecek yıllar gelirleri
2,08
257 Birikmiş Amortisman
2,08
602 Diğer gelirler
2,08

Arsanın süre sonunda ilgili kamu kurumuna devri
Bu yöntemde hibenin işletmeye vergi yükü olmayacak, arsanın süre
sonunda ilgili kamu kurumuna devrinde ise birikmiş amortisman
hesabı ile binalar hesabı kapatılacaktır.
----------------------/ --------------------------------257 Birikmiş amortisman
100
252 Binalar/ 260 Haklar hesabı
100
--------------------------/ ----------------------

Katkı tutarının kullanılması
Kazanç olduğu halde indirimli kurumlar
vergisinden yararlanılmamış olunması halinde
indirim hakkının ortadan kalkmadığı
düşünülmektedir !!!
İndirimli kurumlar vergisinden yararlanılması için
YMM raporu gerekmemektedir.
Hak edilen katkı tutarının kullanılmayan kısmı
için enflasyon düzeltmesi yapılması söz konusu
değildir.
Yatırımın cinsi konusundaki tereddütlerde
Ekonomi Bakanlığına müracaat edilmelidir.

Bölünme halinde yatırıma katkı tutarının hesabı
Kısmi bölünmede izin alınmak şartıyla yatırım
faaliyetine devam edildiğinde devir tarihine kadar
kullanılmayan yatırıma katkı tutarı yeni şirkette
faydalanılabilir.
Var olan bir şirkete devir suretiyle bölünmelerde ise
kazancın ayrı ayrı hesaplanamadığı durumlarda
sabit yatırım tutarı içindeki yeni yatırım oranı dikkate
alınmalıdır.
Bölünmede sabit yatırım tutarı «kayıtlı değer» olarak
dikkate alınmalıdır.

SON

Saygı ve sevgilerimle…