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Ordine dei Dottori Commercialisti di Torino
Torino, 21 febbraio 2007
La direttiva 2003/49/CEE sui pagamenti di interessi e canoni delle imprese consociate Antonella Magliocco
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Le origini
Prima proposta: 1991, ritirata nel 1994 sulla falsariga della direttiva madre-figlia n.90/435/CE sui dividendi Seconda proposta: 1998 nel pacchetto “Monti”
Direttiva 2003/49/CE del 3 giugno 2003
Post Atto di adesione dei 10 nuovi Paesi UE ma in acquis comunitario
Direttiva 2004/66/CE del 26 aprile 2004 (I modifica) Direttiva 2004/76/CE del 29 aprile 2004 (II modifica)
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Gli obiettivi
1.
Abolire i prelievi alla fonte sui pagamenti di interessi (cd.
ritenute in uscita
) ed evitare fenomeni di doppia imposizione 2.
Evitare aggravi formali (procedure di rimborso) 3.
Evitare problemi di liquidità alle società nei flussi cross border (superamento del sistema del credito di imposta previsto nelle convenzioni internazionali) 2 Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
Regime applicabile
• Regime di esenzione nello
Stato della fonte
• Autonomia impositiva dello Stato
di residenza della società beneficiaria vantaggi economici per il Paese esportatore di capitali (interessi) o di tecnologia (canoni)
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Natura dei proventi
art. 2
INTERESSI : redditi da crediti di qualsiasi natura, garantiti
o no da ipoteca, con o senza partecipazione agli utili
(esclusi interessi moratori) in linea con art. 11 OCSE ROYALTIES: compensi da uso o concessione in uso di
diritti di autore su opere letterarie, artistiche, scientifiche (comprese pellicole cinematografiche
software
), di brevetti disegni, modelli, progetti, ecc. (nozione ampia) , marchi ,
CANONI DI LOCAZIONE
+ = compensi per uso/concessione in uso di attrezzature industriali, commerciali o scientifiche nel territorio nazionale
non del tutto in linea con art. 12, § 2, OCSE 4 Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
Natura dei proventi
[segue] CASI DI ESCLUSIONE art.4
1.
2.
3.
4.
Pagamenti considerati utili distribuiti o capitale rimborsato Crediti recanti una clausola di partecipazione agli utili del debitore Crediti con clausola di remissione e conversione in partecipazione agli utili Crediti senza diritto al rimborso del capitale – o con diritto dopo 50 anni.
RINVIO ALLA LEGISLAZIONE INTERNA DELLO STATO DI ORIGINE
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Debitore/Creditore
NUMEROSI REQUISITI 1. forma giuridica di cui all’allegato alla direttiva ( elenco chiuso )
per l’Italia: spa, sapa, srl + gli enti pubblici e privati che esercitano attività industriali e commerciali
2. residenza intra UE 3. NO esenzione imposta societaria ( elenco aperto : “imposta identica o sostanzialmente simile”) 4. rapporto partecipativo (“ società consociate ”)
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Debitore: pagatore di interessi o canoni
1.
Società con sede nell’UE
2.
Stabile organizzazione di società UE ma solo se proventi fiscalmente deducibili nello Stato UE di insediamento della PE
(“principio di inerenza”) 7 Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
Creditore: “beneficiario effettivo” No intermediari:
agenti, delegati o fiduciari Per PE: collegamento effettivo + pagamento imposte nello Stato della PE
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Rapporto partecipativo :
consociata
” “società
Caso 1 Caso 2 Caso 3
Soc A 25% Soc B Soc B 25% Soc A Soc C 25% Soc A 25% Soc B N.B.: SOLO PARTECIPAZIONI DIRETTE Agli Stati: facoltà di prevedere un holding period di 2 anni 9 Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
Entrata in vigore art. 7 Interessi e canoni
pagati dal 1° gennaio 2004
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Regime transitorio Art. 6
• Regime transitorio originariamente solo per 3 Paesi:
Grecia e Portogallo (interessi + canoni) - Spagna (canoni) DIRETTIVA 76/2004/CE
"difficoltà finanziarie”: Repubblica Ceca, Lettonia, Lituania, Polonia e Slovacchia (5 Paesi) [importatori netti di capitali e tecnologie] RINVIO FINO AL 1° LUGLIO 2005 NO APPLICAZIONE DIRETTIVA POI PERIODO TRANSITORIO
INTERESSI
8 anni per Grecia Lettonia Polonia e Portogallo: aliquota del 10% (ultimi 4 anni: 5 %) 6 anni per Lituania: 10% (ultimi 2 anni: 5%)
CANONI
8 anni per Grecia Lettonia Polonia e Portogallo: aliquota del 10% (ultimi 4 anni: 5 %) 6 anni per Spagna, Repubblica Ceca, Lituania: 10% 2 anni rinvio per Slovacchia (fino a metà 2006) Bulgaria + Romania: 10% (fino al 2010) Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
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L’accordo UE - Svizzera
Accordo bilaterale sulla fiscalità del 26.10.2004
art.15, c.2
sulla scia della direttiva sul risparmio “Misura equivalente”: non più WT dal 1.7.2005, salvi periodi transitori dei singoli Stati
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L’attuazione in Italia
Legge 31 ottobre 2003, n. 306 (All. A) (“comunitaria per il 2003”) Decreto legislativo 30 maggio 2005, n.143 Circolare Agenzia delle Entrate n. 47/E del 2 novembre 2005
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Entrata in vigore
1° gennaio 2004 (fino all’emanazione del d.lgs. 143,
dubbi su immediata applicabilità
) I^ proc. di infrazione della Commissione Europea - gen. 2005: parere motivato art.226 Tr. UE Decreto lgs. n.143 “Interessi e canoni maturati (anziché pagati) dal 1° gennaio 2004 Circolare n.47/E: ratio
evitare pratiche dilatorie per gli interessi ante entrata in vigore II^ proc. di infrazione della Commissione Europea (2006/4136): “parere motivato” del 9.1.2007
violazione del principio di proporzionalità
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Entrata in vigore (2) Obbligo di ottemperanza alla decisione UE
D.L. del 7 febbraio 2007 Modifica dell’art.3, comma 1, del decreto lgs. n.143 EFFICACIA RETROATTIVA Restituzione delle ritenute ai non residenti a carico dei sostituti di imposta che recuperano attraverso la compensazione 15 Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
1.
Tratti salienti della disciplina: art.26-quater dpr 600/73
Efficacia retroattiva all’ 1.1.2004
: recupero attraverso i sostituti di imposta (art.17 d.lgs. 241/97) 2.
Società consociata caso C: solo se in Stato UE e per quota di partecipazione, rilevanza diritti di voto 3.
Holding period : 1 anno (in linea con la direttiva “madre figlia” sui dividendi) 4.
Effettiva imposizione degli interessi/canoni (NO solo imposizione della società beneficiaria) 16 Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
Tratti salienti della disciplina [
segue
]
6 Delegificazione nuove società/nuove imposte : D MEF 7 Normativa antielusiva : modifica art. 37-bis, lett. f-ter (pagamenti extraUE) contro società conduit 8 Procedura obbligatoria : dichiarazione valida 1 anno alla società consociata su requisiti + attestazione residenza della società e di PE ex Autorità fiscali estere 17 Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
TASSAZIONE DEGLI INTERESSI DEI NON RESIDENTI
: DISCIPLINA GENERALE
INTERESSI DA DEPOSITI E CONTI CORRENTI BANCARI E POSTALI: NO PRELIEVO (principio di extraterritorialità ex art. 23 TUIR) INTERESSI DA OBBLIGAZIONI percettore in Stato white-list ex DPR 239/96: NO PRELIEVO se INTERESSI DA MUTUI (art.26-bis dpr 600/73): NO PRELIEVO se percettore in Stato white-list ART.26, co.5 PRELIEVO 12.5% (27% se black list) - salvo convenzioni - SU PRESTITI DI DENARO , CAMBIALI FINANZIARIE , OBBLIGAZIONI NON QUOTATE , ecc. 18 Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
Definizione degli interessi (+)
Decreto n. 143/05 - Circolare n.47/E INTERESSI DA MUTUI, DEPOSITI E CONTI CORRENTI ANCHE SE NON DERIVANTI DA TITOLI O CERTIFICATI INTERESSI, PREMI E ALTRI FRUTTI DELLE OBBLIGAZIONI E TITOLI SIMILARI, COMPRESI I PROVENTI DEI PREDETTI TITOLI COLLEGATI ALL’ANDAMENTO DI PARAMETRI FINANZIARI “ALTRI PROVENTI DERIVANTI DALLE PREDETTE FATTISPECIE” Proventi da CD, BF, titoli di massa, cambiali finanziarie, certificati di partecipazione a OICVM, titoli atipici + interessi moratori Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
REDDITI DI CAPITALE 19
Definizione degli interessi (-)
casi di esclusione 1.
2.
3.
4.
5.
remunerazione dei finanziamenti “eccedenti” di cui all’art. 98 TUIR ( thin cap) proventi di cui all’art.44, co. 2, lett.a) [la cui remunerazione derivi
totalmente dalla partecipazione ai risultati dell’impresa
] e di cui all’art.109, co. 9, lett. a) [la cui remunerazione derivi anche parzialmente dalla partecipazione ai risultati dell’impresa], anche con riferimento alla quota parte dedotta dalla società erogante proventi derivanti dalla AIP crediti con clausola di partecipazione agli utili/conversione in azioni (equity swap, equity option) crediti senza diritto al rimborso del capitale o oltre 50 anni
(accordi di mutuo presunto e subordinato)
NO INTERESSI ma non sempre applicabile DIR. n.435/90 (?) Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
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L’art. 26- quater del DPR 600/1973
Caso 3
Soc C PE 25% Soc A 25% Soc B PE
Ambito di applicazione più ampio della direttiva “madre-figlia” 435/90
RILEVANTE OGNI FLUSSO TRA QUALSIASI COPPIA DELLE TRE SOCIETA’ 21 Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
L’art. 25 del DPR 600/1973
canoni
(da opere di ingegno, brevetti marchi, ecc.)
ritenuta del 30% a titolo di imposta estensione ai canoni di locazione per “attrezzature industriali, commerciali o scientifiche
che si trovano nel territorio dello Stato”
nozione coincidente con direttiva 49 No modificato art. 23 del TUIR, co. 2 lett. c) canoni da opere di ingegno, ecc., e di locazione rientranti in redditi diversi (art. 67, co. 1, lett. g e h) 22 Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007
Le forme di ruling
Ruling internazionale - Art. 8 del decreto legge n.269/2003 “le imprese con attività internazionale hanno accesso a una procedura di ruling di standard internazionale, con principale
riferimento al regime dei prezzi di trasferimento, degli interessi, dei dividendi e delle royalties”
Interpello ex art. 21, l. 413/91 per art. 37-bis, lettera f-ter
“… qualora detti pagamenti siano effettuati a soggetti controllati direttamente o indirettamente da uno o più soggetti non residenti in uno Stato dell’Unione europea”
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CONCLUSIONI
Disciplina comunitaria - ambito applicativo soggettivo particolarmente ristretto platea dei destinatari ridotta (dal 1° gennaio 2007 la soglia partecipativa per i dividendi “madre-figlia”: 15%) Normativa italiana di recepimento - in molti casi più “aperta” della disciplina comunitaria (ad es. diritti di voto, holding period, interessi moratori, ecc.) - definizione di interessi: risente della mancata sistematizzazione della disciplina generale (artt. 44 e ss. TUIR) penalizzazione degli strumenti finanziari in posizione intermedia tra titoli similari alle azioni e alle obbligazioni 24 Antonella Magliocco – Torino 21.2.2007