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La contabilizzazione e rappresentazione in bilancio del consolidato fiscale

Università di Bologna – Scuola di Economia, Management e Statistica (Sede di Rimini) Corso di Laurea Magistrale in Amministrazione e Controllo delle Imprese 22 Ottobre 2013

Riferimenti normativi

     

D.Lgs. 344 del 12 dicembre 2003 TUIR articoli da 117 a 129 (consolidato nazionale) TUIR articoli da 130 a 142 (consolidato mondiale) D.M. 9 giugno 2004 (disposizioni applicative consolidato nazionale) Principio contabile n. 25 – Maggio 2005 OIC Interpretativo 2 – Maggio 2006

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 2

Consolidato nazionale: finalità

 

Determinazione di un’unica base imponibile corrispondente alla somma algebrica degli imponibili di ciascuna delle società del gruppo Metodo di consolidamento: consolidamento integrale dei redditi/perdite (a prescindere dalla percentuale di partecipazione)

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 3

Consolidato nazionale: principali vantaggi

 

Compensazione all’interno del gruppo di redditi e perdite prodotte dalle società aderenti



più rapida utilizzazione delle perdite fiscali Compensazione di eccedenze di interessi passivi e di eccedenze di ROL

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 4

Esempio compensazione redditi

ALFA Reddito imponibile: 1.000

100% BETA Perdita fiscale: -500 Senza consolidato fiscale Alfa

 Ires: - 275 (1.000 * 27,5%)

Beta

  Ires: 0 Imposte anticipate (???): +137,5 (500 * 27,5%)

Con consolidato fiscale Alfa (consolidante)

 Ires: 137,5 ((1.000 – 500) * 27,5%) Beta   Ires: 0 «Provento da consolidato fiscale»: 137,5 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 5

Esempio compensazione interessi

ALFA Reddito imponibile: 1.000

Eccedenza di ROL: 200 100% BETA Reddito imponibile: 0 Ecc. di int. passivi: 100 Alfa Senza consolidato fiscale

 Ires: - 275 (1.000 * 27,5%)

Beta

  Ires: 0 Imposte anticipate sugli interessi passivi (????): + 27,5

Con consolidato fiscale

Alfa (consolidante)  Ires: - 247,5 ((1.000 – 100) * 27,5%) Beta (consolidata)  «Provento da consolidato fiscale»: + 27,5 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 6

Consolidato Nazionale: soggetti ammessi e cause di esclusione

Soggetti ammessi:

Società di capitali residenti soggette a IRES

Cause di esclusione:

 Società che beneficiano di riduzione dell’aliquota IRES   Soggetti sottoposti a fallimento, liquidazione coatta amministrativa o amministrazione straordinaria delle grandi imprese in stato di insolvenza Soggetti che hanno optato, in qualità di società partecipata, per il regime di trasparenza (ex art. 115, 1° comma TUIR) Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 7

Definizione del gruppo e perimetro di consolidamento

    Rapporto di controllo ex art. 2359, comma 1 n. 1) cc. (controllo di diritto) ◦ Partecipazione diretta o indiretta al capitale in misura superiore al 50%, senza considerare le azioni prive di diritto di voto ◦ Diritto agli utili superiore al 50%, senza considerare la parte di utile spettante alle azioni prive del diritto di voto nell’assemblea ordinaria Il rapporto di controllo deve sussistere dall’inizio di ogni esercizio nel quale si opta per il consolidato Si deve tenere conto dell’effetto demoltiplicatore della catena di controllo Le società devono avere identità di esercizio sociale Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 8

Definizione del perimetro di consolidamento: esempio

A Esercizio al 31/12 80% B Esercizio al 31/12 60% E Esercizio al 31/12 100% C Esercizio al 31/12 100% F (acquistata in corso d’anno) Esercizio al 31/12 D Esercizio al 30/06

A può consolidare solo B e C nell’anno n Eventualmente F nell’anno n + 1 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 9

Consolidato nazionale: esercizio dell’opzione

    L’opzione è esercitabile a coppia e non per l’intero perimetro consolidabile Deve essere comunicata, mediante apposita modulistica, entro il 16 del 6° mese successivo alla chiusura dell’esercizio Occorre indicare il criterio, tra quelli ammessi, per l’eventuale attribuzione delle perdite residue alle società che le hanno prodotte in caso di interruzione della tassazione di gruppo o di mancato rinnovo Ha durata triennale (rinnovabile a scadenza) Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 10

La disciplina delle perdite nella tassazione di gruppo

Tipologia

Perdite pregresse (ante adesione al consolidato) Perdite formatesi in corso di consolidato Perdite residue del consolidato

Società consolidate Consolidato fiscale

Non sono attribuibili al consolidato.

Possono essere utilizzate solo per compensare i redditi della società consolidata netto  trasferimento al consolidato del Sono obbligatoriamente trasferite al consolidato Non sono attribuibili al consolidato Se il risultato consolidato è in perdita, tale perdita è riportata a nuovo nel consolidato, e utilizzabile solo in futuri esercizi di consolidato In generale permangono nell’esclusiva disponibilità della consolidante, salvo diverso criterio al momento dell’esercizio dell’opzione Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 11

Perdite fiscali: esempio

80% B Perdite ante: 1.000

Reddito 2013: 2.000 (ante utilizzo perdite) A Perdite ante: 0 Reddito 2013: 1.000

100% C Perdite ante: 1.000

Reddito 2013: 500 (ante utilizzo perdite) 100% D Perdite ante: 1.000

Perdita 2013: -500

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 12

Perdite fiscali: esempio

Con consolidato fiscale

Perdite ante adesione consolidato Risultato 2013 Perdite scomputate

Reddito/perdita trasferita al consolidato IRES (27,5%)

Perdite residue

A (consolidante) B C D

1.000,00 - 1.000,00 2.000,00 - 1.000,00 - 1.000,00 500,00 - 500,00 - 1.000,00 - 500,00 -

1.000,00

- 500,00

- 500,00 - 1.000,00

Consolidato fiscale 1.500,00 412,50 Senza consolidato fiscale

Perdite ante adesione consolidato Risultato 2013 Perdite scomputate

Reddito/perdita 2013 IRES (27,5%)

Perdite residue

A (consolidante) B C D Aggregato

1.000,00 -

1.000,00 275,00

- 1.000,00 2.000,00 - 1.000,00

1.000,00 275,00

- 1.000,00 500,00 - 500,00

- 500,00 - 1.000,00 - 500,00 -

- 500,00 -

- 1.500,00 - 3.000,00

550,00

- 2.000,00 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 13

Perdite fiscali: esempio

Con consolidato fiscale (anno n)

Perdite ante adesione consolidato Risultato 2013 Perdite scomputate

Reddito/perdita trasferita al consolidato IRES (27,5%)

Perdite riportabili

A (consolidante) B

1.000,00 - 1.000,00 1.000,00 - 1.000,00 - 1.000,00 - 1.000,00 - 1.000,00 - 500,00 -

1.000,00

C D Consolidato fiscale - 1.000,00

- 1.000,00

- 500,00

- 1.000,00

- 500,00 -

- 500,00

Con consolidato fiscale (anno n+1)

Perdite ante adesione consolidato Perdita a riporto consolidato Risultato 2014 Perdite scomputate

Reddito/perdita trasferita al consolidato

Utilizzo perdita fiscala pregressa consolidato

Reddito imponibile consolidato IRES (27,5%)

Perdite riportabili

A (consolidante)

1.000,00 1.000,00 - 500,00 - 500,00 - 500,00

1.000,00 - 500,00 - 500,00 1.000,00

- 500,00 -

C D

- 1.000,00 - 1.000,00

Consolidato fiscale

- 1.000,00 - 1.000,00

500,00 137,50

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 14

Consolidato fiscale nazionale: obblighi delle società

  Società consolidate (ivi inclusa la consolidante) ◦ Presentano autonomamente la dichiarazione dei redditi, senza liquidazione dell’IRES (GN) ◦ ◦ Società consolidante ◦ Presenta la dichiarazione del consolidato (CNM) ◦ ◦ ◦ Forniscono alla consolidante tutte le informazioni necessarie per la liquidazione dell’imposta consolidata (es. ritenute subite, acconti versati autonomamente, eccedenze di Rol o di interessi passivi trasferibili al consolidato) Liquida l’imposta e provvede al versamento del saldo e degli acconti IRES Riporta a nuovo le perdite formatesi in consolidato Può chiedere il rimborso dell’eventuale eccedenza di imposta versata Comunica alle consolidate le regolazioni finanziarie dei benefici trasferiti/ricevuti in virtù di quanto previsto negli accordi di

consolidamento

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 15

Il contratto di consolidamento

OIC Interpretativo 2: «Fatta eccezione per le norme che dettagliatamente descrivono le modalità del prelievo nei rapporti tra soggetto consolidante ed Erario, è da avvertire che la gran parte dei rapporti in essere all’interno dell’area di consolidamento non sono regolamentati per legge e debbono quindi essere appositamente disciplinati dalle parti attraverso il c.d. contratto di consolidamento» «Gli effetti contabili che derivano dall’applicazione della procedura di consolidamento fiscale dipendono direttamente dalle clausole contenute nel contratto» Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 16

Il contratto di consolidamento: esempi

Con consolidato fiscale (anno n)

Perdite ante adesione consolidato Risultato 2013 Perdite scomputate

Reddito/perdita trasferita al consolidato IRES (27,5%)

Perdite riportabili

A (consolidante) B

1.000,00 - 1.000,00 1.000,00 - 1.000,00 - 1.000,00 - 1.000,00 - 1.000,00 - 500,00 -

1.000,00

C D Consolidato fiscale - 1.000,00

- 1.000,00

- 500,00

- 1.000,00

- 500,00 -

- 500,00   Quali perdite si considerano utilizzate? Quelle di C o di D? O entrambe?

La remunerazione per le perdite trasferite deve avvenire già al suo trasferimento ovvero solo al momento dell’effettivo utilizzo nel consolidato?

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 17

Il contratto di consolidamento: esempi di pattuizioni contrattuali

Art. 6) DETERMINAZIONE DEL REDDITO - PERDITE FISCALI

6. 1.

…..

d) la Consolidante, sulla base dei dati ricevuti dalle Società partecipanti al Consolidato, definisce l’ammontare della Perdita Fiscale di ciascuna

Società relativo al periodo d’imposta oggetto di calcolo che sarà

considerato compensato, per somma algebrica, con i Redditi Netti delle altre Società partecipanti al Consolidato. Il criterio che sarà utilizzato ai fini dell’utilizzo delle perdite è quello proporzionale, pertanto: 1. nell’ipotesi in cui le Perdite non eccedano i Redditi, la Consolidante definisce, per ciascuna Società che presenta un Reddito residuo dopo la compensazione con le Perdite, l’ammontare dell’IRES di competenza dovuta per la remunerazione delle perdite trasferite e utilizzate, nonché per la predisposizione della provvista per i versamenti all’Erario della parte di imposta non compensata; 2. nell’ipotesi in cui le Perdite eccedano i Redditi, per ciascuna Società che abbia apportato Perdite, queste ultime si considerano utilizzate sulla base del

rapporto tra la sommatoria dei Redditi individuali e la sommatoria delle

Perdite individuali correnti; Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 18

Il contratto di consolidamento: esempi di pattuizioni contrattuali

Art. 6) DETERMINAZIONE DEL REDDITO - PERDITE FISCALI

e) le Perdite non utilizzate saranno riportate agli esercizi successivi dalla Consolidante così formando la Perdita pregressa del Consolidato i cui impieghi avverranno nel seguente ordine: 1. nell’ipotesi in cui una Società apportasse al Consolidato un Reddito ma ad essa fossero riferibili quote di Perdite Pregresse del Consolidato non assorbite, l’eccedenza di Reddito di tale società, non annullata dalle Perdite del periodo di imposta, sarà

prioritariamente compensata con le Perdite pregresse del Consolidato ad essa

riferibili; 2. le ulteriori Perdite pregresse del Consolidato, ancora disponibili dopo gli impieghi di cui al punto precedente, verranno utilizzate secondo il criterio ritenuto più opportuno dalla Consolidante, non escluso quello proporzionale.

6. 2. In caso di interruzione anticipata della tassazione di gruppo, ai sensi dell’art. 124, comma 4, del TUIR, ed in deroga all’art. 13, comma 8, del DM, le Perdite residue del Consolidato saranno attribuite alla Società Consolidante (ALTERNATIVA: verranno attribuite in

maniera proporzionale alle Società che le hanno prodotte.)

6. 3.

In caso di mancato rinnovo dell’opzione, ai sensi all’art. 124, comma 4, del TUIR, ed in deroga all’art. 13, comma 8, del DM, le Perdite residue del Consolidato saranno attribuite alla Società Consolidante. (ALTERNATIVA: verranno attribuite in maniera proporzionale alle Società che le hanno prodotte.) Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 19

Il contratto di consolidamento: esempi di pattuizioni contrattuali

Art. 10) RICONOSCIMENTO ECONOMICO - PERDITE, INTERESSI PASSIVI E ACE

10. 1.

10. 2.

Anche ai fini dell’art. 118, comma 4, del TUIR, l’utilizzo delle Perdite e delle Perdite pregresse (in vigenza del consolidato), delle Eccedenze di interessi passivi e dell’ACE genera un Compenso per le società originatrici da determinarsi come segue. Con riferimento alle Perdite il Compenso è determinato in funzione del vantaggio che le Perdite di una Società determinano sul Consolidato; tale Compenso è stabilito a favore delle Società originatrici delle Perdite per l’utilizzo delle stesse nell’ambito del Consolidato. Il Compenso è calcolato

applicando l’aliquota IRES vigente per il periodo di imposta in cui la

perdita viene utilizzata. Il Compenso così determinato sarà riconosciuto alla Società avente diritto da parte della Consolidante, in qualità di gestore del Consolidato e sulla scorta di apposita comunicazione inviata dalla Consolidante alle Società interessate. La Consolidante, non debitrice in proprio e sulla scorta di tale comunicazione, si costituisce contestualmente creditrice della provvista necessaria, senza opposizione od eccezione alcuna, nei confronti delle Società che hanno beneficiato delle Perdite e delle Perdite pregresse del Consolidato. Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 20

Il contratto di consolidamento: esempi

A (consolidante) B C D Consolidato fiscale

Perdite ante adesione consolidato Risultato 2013 Perdite scomputate

Reddito/perdita trasferita al consolidato IRES (27,5%)

Perdite utilizzate nel consoldiato (beneficio trasferito ed effettivamente utilizzato)

Remunerazione spettante (27,5%)

Perdite residue trasferite al consolidato 1.000,00 -

1.000,00

- 1.000,00 1.000,00 - 1.000,00

- 1.000,00 - 1.000,00 -

- 1.000,00 666,67 183,33

- 333,33 - 1.000,00 - 500,00 -

- 500,00 333,33 91,67

- 166,67

- 500,00 -

• • Criterio proporzionale nell’utilizzo delle perdite Pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 21

Scritture di consolidamento: le consolidate

Caso 1: trasferimento di redditi imponibili

La controllata B ha prodotto un reddito imponibile di 1.000

Onere da consolidato fiscale (CE 22.d) A Debiti verso controllante (SP Pass. D.9) 275 275

Trasferimento ritenute, acconti IRES versati autonomamente, crediti d’imposta trasferiti al consolidato, crediti per imposte pagate all’estero ….

La controllata B ha subito ritenute su interessi attivi per 10, versato acconti IRES per 150 Crediti v/controllante (SP Att. C.II.4) A 160 Crediti v/erario per ritenute subite Crediti v/erario per acconti IRES 10 150 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 22

Scritture di consolidamento: le consolidate

Caso 2: trasferimento di perdita fiscale (interamente utilizzata nel consolidato)

La controllata C ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata interamente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con un reddito imponibile Crediti v/controllante (SP Att. C.II.4) A Provento da consolidato fiscale (CE 22.d) 275 275

Caso 3: trasferimento di perdita fiscale (gli accordi di consolidamento prevedono il pagamento del beneficio a prescindere dall’effettivo beneficio conseguito nel consolidato)

La controllata C ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita fiscale (es. 500) Crediti v/controllante (SP Att. C.II.4) A Provento da consolidato fiscale (CE 22.d) 550 550 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 23

Scritture di consolidamento: le consolidate

A (consolidante) B C D Consolidato fiscale

Perdite ante adesione consolidato Risultato 2013 Perdite scomputate

Reddito/perdita trasferita al consolidato IRES (27,5%)

Perdite utilizzate nel consoldiato (beneficio trasferito ed effettivamente utilizzato)

Remunerazione spettante (27,5%)

Perdite residue trasferite al consolidato 1.000,00 -

1.000,00

- 1.000,00 1.000,00 - 1.000,00

- 1.000,00 - 1.000,00 -

- 1.000,00 666,67 183,33

- 333,33 - 1.000,00 - 500,00 -

- 500,00 333,33 91,67

- 166,67

- 500,00 -

• • Criterio proporzionale nell’utilizzo delle perdite Pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 24

Scritture di consolidamento: le consolidate

Caso 4: trasferimento di perdita fiscale (parzialmente utilizzata in consolidato – gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle perdite ed il pagamento solo all’effettivo utilizzo)

La controllata C ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita ( 500): gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle perdite utilizzate ed il pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo Crediti v/controllante (SP Att. C.II.4) A Provento da consolidato fiscale (CE 22.d) 183 183 La controllata D ha prodotto una perdita fiscale di 500. Tale perdita è stata parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita ( 500): gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle perdite utilizzate ed il pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo Crediti v/controllante (SP Att. C.II.4) A Provento da consolidato fiscale (CE 22.d) 92 92 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 25

Scritture di consolidamento: le consolidate

• • E la perdita prodotta nell’esercizio e non utilizzata nel consolidato?

Potrà essere usata solo dalla consolidante nel consolidato.

Rilevo le imposte anticipate?

• Ho la ragionevole certezza che il consolidato in futuro utilizzi le perdite fiscali che ho trasferito e che non sono state compensate nell’anno?

• Sulla base degli accordi di consolidamento e a seguito di pianificazione fiscale futura, la consolidante ritiene che tali perdite verranno utilizzate  ne da comunicazione alle consolidate Crediti per imposte anticipate (SP Att. C.II.4-ter) A Imposte anticipate (CE 22.b) 92 (333 * 27,5%) E quando quelle perdite saranno effettivamente utilizzate in consolidato?

92 Crediti v/controllante (SP Att. C.II.4) A Crediti per imposte anti. (SP Att. C.II.4-ter) 92 92 Il consolidato e la trasparenza fiscale e la rappresentazione in bilancio 26

Scritture di consolidamento: la consolidante

  

La consolidante rileva a conto economico solo l’imposta corrispondente al suo reddito/perdita prodotto I rapporti con le società consolidate sono rilevate solo a SP con contropartita il «debito/credito v/Erario per consolidato» Il «debito/credito v/Erario per consolidato» dovrà corrispondere alla liquidazione dell’IRES consolidata

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 27

Scritture di consolidamento: la consolidante

Caso 1: trasferimento di redditi imponibili

La controllante A ha prodotto un reddito imponibile di 1.000

IRES corrente (CE 22.a) A Erario c/IRES conso. (SP Pass. D.12) 275 275

Caso 2: trasferimento di perdita fiscale (interamente utilizzata nel consolidato)

La controllante A ha prodotto una perdita fiscale di 500. Tale perdita è stata interamente utilizzata in consolidato, che chiude pertanto con un reddito imponibile Erario c/IRES cons. (SP Att. C II 4 bis) A Provento da consolidato fiscale (CE 22.d) 137,5 137,5 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 28

Scritture di consolidamento: la consolidante

Caso 3: trasferimento di perdita fiscale (parzialmente utilizzata in consolidato – gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle perdite ed il pagamento solo all’effettivo utilizzo)

La controllante A ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita ( 500): gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle perdite utilizzate ed il pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo Erario c/IRES cons. (SP Att. C.II.4-bis) A Provento da consolidato fiscale (CE 22.d) 183 183 • E la perdita prodotta nell’esercizio e non utilizzata nel consolidato?

Rilevo le imposte anticipate?

Crediti per imposte anticipate (SP Att. C.II.4-ter) A Imposte anticipate (CE 22.b) 92 (333 * 27,5%) 92 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 29

Scritture di consolidamento: la consolidante

Caso 1: trasferimento di redditi imponibili

La controllata B ha prodotto un reddito imponibile di 1.000

Credito verso controllata B (SP Att.

C.II.b) A Erario c/IRES cons. (SP Pass. D.12) 275 Non si può escludere che il contratto di consolidato preveda che, nel caso in cui il risultato consolidato evidenzi una perdita, l’importo che la controllata debba corrispondere sia nei limiti delle perdite compensate.

275

Trasferimento ritenute, acconti IRES versati autonomamente, crediti d’imposta trasferiti al consolidato, crediti per imposte pagate all’estero ….

La controllata B ha subito ritenute su interessi attivi per 10, versato acconti IRES per 150 Crediti v/Erario per ritenute subite (SP Att. C.II.4-bis) A Debito verso controllata B per consolidato fiscale (SP Pass. D.9) 160 160 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 30

Scritture di consolidamento: la consolidante

Caso 2: trasferimento di perdita fiscale (interamente utilizzata nel consolidato)

La controllata C ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata interamente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con un reddito imponibile Erario c/IRES cons. (SP Att. C.II.4 bis) A Debiti v/consolidata C per consolidato fiscale (SP D.9) 275 275 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 31

Scritture di consolidamento: la consolidante

La controllata C ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita ( 500): gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle perdite utilizzate ed il pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo Crediti v/Erario per consolidato fiscale (SP Att. C.II.4-bis) A Debito v/controllata C per consolidato fiscale (SP D.9) 183 183 La controllata D ha prodotto una perdita fiscale di 500. Tale perdita è stata parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita ( 500): gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle perdite utilizzate ed il pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo Crediti v/Erario per consolidato fiscale (SP Att. C.II.4-bis) A Debito v/controllata C per consolidato fiscale (SP D.9) 92 92 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 32

Esercitazione 1

A Reddito 2013: 1.000

Ritenute subite: 15 80% B Reddito 2013: 2.000

Ritenute subite: 25 100% D Perdita 2013: -500 Ritenute subite: 0 Reddito/perdita trasferita al consolidato IRES (27,5%)

Ritenute subite

Saldo IRES a debito A (consolidante) B D Consolidato fiscale 1.000,00

15,00

2.000,00 - 500,00

25,00

2.500,00 - 687,50

40,00

- 647,50

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 33

Esercitazione 1

Controllata B

Credito v/controllante per consolidato fiscale A Crediti v/Erario per ritenute subite

Trasferimento ritenute subite alla controllante

Onere da consolidato fiscale A Debito v/controllante per consolidato fiscale

Rilevazione onere su trasferimento di reddito imponibile

25 550

Controllata D

Credito v/controllante per consolidato fiscale A Crediti v/Erario per ritenute subite

Trasferimento ritenute subite alla controllante

Credito v/controllante per consolidato fiscale A Provento da consolidato fiscale

Rilevazione provento su trasferimento della perdita fiscale di periodo

0 137,5 25 550 0 137,5 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 34

Esercitazione 1

Controllante

Credito v/Erario per ritenute subite A Debito v/B per cons.

Trasferimento ritenute subite dalla controllata B

Imposte correnti IRES A Erario c/IRES cons.

Rilevazione IRES sul reddito prodotto nell’esercizio

Credito v/B per consolidato A Erario c/IRES cons.

Rilevazione credito v/B per trasferimento reddito al consolidato

Erario c/IRES cons.

A Debito v/D per cons.

Rilevazione debito v/D per trasferimento perdita al consolidato

Erario c/IRES consolidato: - 687,5 (-275-550+137,5) Erario c/ritenute subite: 40 (15+25)  Saldo IRES consolidato: 647,5 (OK) Crediti/debiti intercompany da consolidato: OK 25 275 550 137,5 25 275 550 137,5 Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 35

Esercitazione 2

A Reddito 2013: 1.000

80% B Perdita 2013: -1.000

100% C Perdita 2013: -1.000

Reddito/perdita trasferita al consolidato IRES (27,5%)

Perdite utilizzate nel consoldiato (criterio proporzionale)

Remunerazione spettante (27,5%)

Perdite residue trasferite al consolidato Imposte anticipate corrispondenti

A (consolidante) 1.000,00 B - 1.000,00 500,00 C - 1.000,00 - 1.000,00 500,00 137,50 137,50

- 500,00 - 500,00 137,50 137,50

Consolidato fiscale

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 36

Esercitazione 2

Controllata B

Credito v/controllante per consolidato fiscale A Provento da consolidato fiscale 137,5 137,5

Rilevazione provento su perdita trasferita al consolidato ed effettivamente utilizzata

Credito per imposte anticipate A Imposte anticipate 137,5 137,5

Rilevazione imposte anticipate su perdite dell’esercizio non utilizzate nel consolidato (ATTENZIONE: SULLA BASE DELLA COMUNICAZIONE RICEVUTA DA A)

Controllata C

Credito v/controllante per consolidato fiscale A Provento da consolidato fiscale 137,5 137,5

Rilevazione provento su perdita trasferita al consolidato ed effettivamente utilizzata

Credito per imposte anticipate A Imposte anticipate 137,5 137,5

Rilevazione imposte anticipate su perdite dell’esercizio non utilizzate nel consolidato (ATTENZIONE: SULLA BASE DELLA COMUNICAZIONE RICEVUTA DA A)

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 37

Esercitazione 2

Controllante

IRES d’esercizio A Erario c/IRES cons.

Rilevazione IRES sul reddito prodotto nell’esercizio

Erario c/IRES cons.

A Debiti v/controllata B per consolidato fiscale

Rilevazione debito v/B per trasferimento perdita al consolidato

Erario c/IRES cons.

A Debiti v/controllata C per consolidato fiscale

Rilevazione debito v/C per trasferimento perdita al consolidato

275 137,5 137,5 275 137,5 137,5 Erario c/IRES consolidato: 0 (-275+137,5+137,5)  Crediti/debiti intercompany da consolidato: OK OK Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 38

Le informazioni da inserire negli atti di bilancio

   Informazioni aggiuntive rispetto a quelle previste dal Principio n. 25 Non espressamente previste nel 2427 e 2428 c.c., ma richieste per il principio della rappresentazione veritiera e corretta (2423, co. 3)

Relazione sulla gestione

◦ Indicare l’adesione al regime (motivazioni, opportunità ed eventuali rischi connessi) ◦ Specificare nei rapporti con parti correlate e con la società che esercita direzione e coordinamento i rapporti derivanti dall’adesione al consolidato fiscale Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 39

Le informazioni da inserire negli atti di bilancio



Nota Integrativa

◦ Condizioni e termini rilevanti del contratto di consolidamento ◦ ◦ ◦ ◦ ◦ ◦ Parti coinvolte e eventuali variazioni (la consolidante deve indicare tutte le società coinvolte) Periodo di vigenza Effetti sul bilancio (economici e patrimoniali) Eventuali impegni, rischi e garanzie derivanti dall’adesione Nel prospetto di riconciliazione dell’onere fiscale, indicare separatamente gli effetti derivanti dall’adesione al consolidato (es. interessi passivi dedotti in consolidato) Nella sezione dedicata alle imposte anticipate, segnalare che il recupero si presume sulla base dei risultati futuri attesi del consolidato.

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio 40