Transcript parametri di imputazione e misurazione
Ca' Foscari Summer School 2013 Analisi e Contabilità dei costi Supporto informativo all’attività di controllo:
- classificazione dei costi - parametri di imputazione e misurazione - rilevazione e valutazione delle rimanenze
Supporto informativo all’attività di controllo
Scopi: Valutazione delle rimanenze Sviluppo delle scelte economico-finanziarie Controllo della gestione
Supporto informativo all’attività di controllo
Va progettato e gestito in funzione del sistema di controllo In assenza di responsabilizzazione organizzativa si ha soltanto un sistema informativo Il CdG non è adatto a catturare ogni cosa rilevante nell’attività decisionale d’azienda esperienze») ricorso ad altri meccanismi operativi del controllo organizzativo (si perde in termini di «formalizzazione e codifica delle Responsabilizzazione organizzativa elemento distintivo del CdG e limite ripetere nel tempo) possibilità di individuazione dei p.o. (necessità di numerose e approfondite analisi, da
Supporto informativo all’attività di controllo
Individuazione dei parametri-obiettivo 3 sfaccettature
tecnica: profonda conoscenza dei contenuti dell’attività decisionale per identificare la relazione input-output organizzativa: l’indicatore deve essere condiviso, nella sua capacità espressiva, da chi gestisce le leve corrispondenti di linguaggio: l’indicatore deve essere espressivo, non ambiguo, di facile comprensione
Supporto informativo all’attività di controllo
SdC dinamico e flessibile variabili critiche mutamenti OSF
supporto informativo adeguato
Griglia di informazioni aperta: output programmati e altri elementi per decisioni non previste / prevedibili Ogni azienda: risposte ad hoc (proprie esigenze decisionali) Premessa indispensabile alla costruzione del supporto informativo all’attività di controllo è la classificazione dei costi
in relazione agli oggetti
Contabilità direzionale (1)
Insieme di strumenti di misurazione economica degli obiettivi e delle prestazioni […] In particolare, con tali strumenti si raccolgono, si elaborano e si presentano dati quantitativo-monetari che sono l’essenza del controllo di gestione. L’output della contabilità direzionale è rappresentato dal reporting.
(Brunetti, 1979)
La
moderna
contabilità direzionale
Contabilità generale Contabilità analitica Budget e standard Analisi degli scostamenti
Dati economici, patrimoniali e finanziari
Sistema di Reporting
Indicatori e dati operativi e gestionali
Sistemi informativi operativi
Contabilità direzionale (2)
Processo di produzione delle informazioni economico-finanziarie ed operative per il personale e i manager dell’azienda. Il processo deve essere finalizzato alle necessità informative degli individui interni dell’organizzazione e deve guidare le loro decisioni operative e di investimento (Atkinson, Banker, Kaplan, Young, 1996) Processo di identificazione, misurazione, reporting ed analisi delle informazioni riguardanti gli eventi economici rilevanti in ambito aziendale (Atkinson, Banker, Kaplan, Young, 1996)
Contabilità analitica
Si definisce contabilità analitica il sistema di rilevazioni volto a determinare: i costi di produzione i risultati economici parziali dell’attività dell’impresa
Contabilità dei costi
Misura e rappresenta le informazioni di natura economico-finanziaria e di altra natura relative all’acquisizione o al consumo di risorse in un’azienda. Fornisce informazioni sia alla contabilità manageriale che alla contabilità generale .
(Horngren, Foster, Datar)
Costi: oggetti e classificazioni
Oggetti
Fattore produttivo Attività Prodotto
Classificazioni
Costi variabili e costi fissi Costi speciali e costi comuni Costi diretti e costi indiretti
Costo di fattore produttivo
Fattore produttivo:
Qualsiasi bene o servizio utilizzato nei processi di trasformazione dell’azienda di produzione, siano questi tecnici, commerciali, amministrativi, finanziari o quant’altro A. individuazione del momento economicamente e finanziariamente rilevante di ingresso del fattore nell’impresa CO.GE (arrivo della fattura) vs “Produzione economica” (ingresso in azienda del bene/servizio acquistato) B. scelta della configurazione di costo per la sua misurazione nei processi di trasformazione Acquisizione nel corso dell’esercizio (costo primo, costi accessori, costi “interni”) o in esercizi precedenti
continua…
Costo di fattore produttivo
Valore effettivo, valore “normale”, prezzo standard Costi
consuntivi
(o “effettivi”) Costi
preventivi
: prima dell’acquisizione dei fattori costi previsti : condizione di “passività” dell’azienda costi programmati : azienda quale soggetto volitivo nel rapporto con l’ambiente esterno costi stimati : livello di approssimazione significativo costi standard : presenza di conoscenze di mercato e competenze manageriali tali da porre l’azienda in posizione negoziale attiva (parametro-obiettivo)
Costo di fattore produttivo
Prezzo standard: alcuni aspetti
non è necessario che il fattore produttivo sia di acquisto sistematico e abbia caratteristiche riscontrabili in modo identico in tutte le acquisizioni la standardizzazione si deve applicare a tutte le acquisizioni di beni e servizi che per la loro rilevanza producono effetti economici e finanziari degni di nota Standardizzazione: determinazione a priori delle condizioni ottimali di acquisizione
Variabilità dei costi
Tale classificazione richiede la definizione: del fattore (determinante di costo) rispetto a cui analizzare la variabilità: volumi di produzione e/o vendita altri cost driver dell’area di rilevanza dell’analisi definita da: tempo intervallo di capacità di output considerato.
Variabilità dei costi
In senso lato: si dicono variabili tutti i costi che variano per effetto delle decisioni aziendali; In senso stretto: si dicono hanno per oggetto produzione e/o di vendita . variabili i costi dei fattori suscettibili di modificazione per effetto di decisioni che lievi variazioni nei volumi di I costi dei fattori NON suscettibili di modificazione per effetto di decisioni che hanno per oggetto lievi variazioni nei volumi di produzione e/o di vendita si dicono costanti o fissi .
Esistono anche i costi semivariabili .
Rappresentazione grafica dell’andamento dei costi variabili
Costi variabili proporzionali Costi variabili progressivi Costi variabili degressivi volume di attività volume di attività volume di attività
Rappresentazione grafica dei costi fissi, semivariabili e a scalini (“a scatti”)
Costi fissi Costi semivariabili (1) volume di attività volume di attività Costi semivariabili (2) volume di attività
Costo di attività
FASI
1. individuazione di un nucleo di
attività rilevante
a fini decisionali e di controllo Soluzioni specifiche per ciascuna azienda Attività rilevante: al suo interno si sviluppa un’azione volitiva che impatta sulla misura e sull’andamento di una o più variabili critiche Possibilità di ulteriore disaggregazione Supporto informativo fondato sulla griglia di controllo incrocio variabili critiche – responsabilità Centri: “luoghi ideali” di attribuzione di responsabilità 2. specificazione del
periodo di riferimento
del calcolo:
breve periodo (capacità produttiva assegnata)
Costo di attività
FASI
3. identificazione dei
fattori produttivi
Attinenza del fattore al centro concetto di responsabilità operativa svolta nel centro si deve partire dal analisi dell’attività coinvolti Costi speciali / costi comuni (vedi slide successiva) 4. scelta della
configurazione di costo
relazione ai fini) più idonea (in Scopo di controllo: sia costi effettivi che costi programmati 5. ricerca, se possibile, di parametri di
imputazione
costi e parametri di
misurazione
di attività di
Costi speciali e costi comuni
Classificazione dei costi in funzione dell’attività svolta
Costi speciali:
sono quelli attribuiti agli oggetti di riferimento in modo
completo ed esclusivo
(fattori di esclusiva afferenza decisionale)
Costi comuni:
sono raccordati a fattori utilizzati da più centri. Si distinguono in: costi comuni specializzabili: si può individuare una correlazione tra quantità del fattore e attività svolta nel centro (quota di fattore misurata in funzione dell’attività) costi comuni non specializzabili (quota di fattore misurata in modo convenzionale)
:
non si può trovare la correlazione con l’attività oppure la correlazione non è misurabile
Costo di prodotto: metodo di calcolo
METODO DIRETTO
Il prodotto viene seguito contabilmente nel processo di trasformazione economica attribuzione immediata del costo dei fattori al prodotto
Fattore produttivo Fattore produttivo Fattore produttivo Fattore produttivo
COSTO DI PRODOTTO
Costo di prodotto: costi diretti ed indiretti
Concetto di “Prodotto” in prima battuta: unità di prodotto Fattori il cui impiego corrisponde, nella quantità, all’entità dei prodotti ottenuti (rapporto direttamente proporzionale) COSTI DIRETTI VARIABILI Diretto al termine del processo il fattore può dirsi economicamente inglobato nel prodotto stesso Variabile a una quantità predefinibile di fattore corrisponde un’unità di prodotto (relazione biunivoca) COSTI INDIRETTI fattori che partecipano a processi produttivi da cui derivano beni/servizi a loro volta impiegati per ottenere il prodotto La classificazione dei fattori in diretti ed indiretti dipende dalle modalità di svolgimento del processo produttivo
Costo di prodotto: costi diretti ed indiretti
Costi DIRETTI sono VARIABILI COSTI INDIRETTI VARIABILI possono essere: occorre identificare la sequenza fattori variabili - bene o servizio intermedio – prodotto strumento di “verifica”: legame matematico tra: fattore e “servizio” “servizio” e prodotto FISSI non variano necessaria non è possibile correlare al volume di prodotti ottenuti la quantità di fattore È indispensabile che nel costo di prodotto si tengano separati i fattori diretti dagli indiretti e, tra questi ultimi, i variabili dai fissi
Costo di prodotto: costi diretti e indiretti
Principio causale
La scelta dei criteri per la ripartizione dei costi indiretti dovrebbe essere guidata dal criterio funzionale o principio causale:
ad ogni oggetto dovrebbero essere assegnati valori che, per quanto possibile, siano espressione significativa del contributo offerto da ciascun fattore produttivo all’oggetto medesimo.
Costo di prodotto: metodo di calcolo
METODO INDIRETTO
Si basa sull’attribuzione dei costi dei fattori produttivi ai centri, per essere poi travasati nella distinta di calcolo del costo di prodotto
Fattori produttivi Fattori produttivi Fattori produttivi Centro A Centro B Centro C
COSTO DI PRODOTTO
Costo di prodotto: metodo di calcolo
METODO INDIRETTO
Si pongono due questioni: 1. scelta dei centri che scaricano i costi sui prodotti 2. scelta dei costi di centro da passare al prodotto
Centro di Costo Fattori diretti variabili Fattori speciali
COSTO DI PRODOTTO
Fattori comuni specializzabili Fattori indiretti: variabili semivariabili fissi
Configurazioni di costo
Alcune possibili configurazioni di costo
Costo variabile (industriale o aziendale); Costo primo o diretto (industriale o aziendale); Costo di fabbricazione o costo “industriale”; Costo di fabbricazione e commercializzazione; Costo complessivo; Costo economico-tecnico.
Configurazioni di costo
Classi di costi di produzione distinti secondo la dimensione
Configurazioni di costo
Configurazioni di costo del prodotto (a partire dal costo variabile)
Costo variabile Costo di fabbricazione Costo pieno aziendale o complessivo Costo di fabbricazione e commercializzazione Figure di costo pieno
Materie prime Manodopera diretta Altri costi variabili di fabbricazione Quota costi fissi di fabbricazione Quota costi generali commerciali Quota costi generali amministrativi e di politica Oneri finanziari
Costo di trasformazione (conversion cost)
Configurazioni di costo
Configurazioni di costo del prodotto (a partire dal costo primo/diretto)
Costo di fabbricazione Costo pieno aziendale o complessivo Costo di fabbricazione e commercializzazione Costo primo
Materie prime Manodopera diretta Altri costi diretti di fabbricazione Quota costi indiretti di fabbricazione Quota costi generali commerciali Quota costi generali amministrativi e di politica Oneri finanziari
Figure di costo pieno Costo di trasformazione (conversion cost)
Configurazioni di costo: calcolo (esempio)
Prezzo di vendita unitario Prezzo unitario di acquisto materie prime Kg. di materie prime per unità di prodotto Oneri accessori di acquisto m.p. unitari Costo orario MOD Tempo MOD (ore) per unità di prodotto Ore macchina per unità di prodotto Manodopera indiretta di produzione Stipendi personale tecnico Altri costi generali industriali Pubblicità e altri costi commerciali Costi generali ed amministrativi Basi di riparto: -per i costi industriali le ore macchina complessive: - per la pubblicità e gli altri costi commerciali: ricavi totali - per i costi amministrativi il peso delle m.p. complessivamente impiegate per le produzioni aziendali: 35.000
€ 1.500.000
10.000
€ 700 € 150 2 € 10 € 20 0,50 15,00 100.000
120.000
130.000
75.000
200.000
Configurazioni di costo: calcolo (esempio)
Costo unitario materie prime Oneri accessori di acquisto m.p. unitari Manodopera diretta per unità di prodotto
Costo primo industriale
Costi indiretti industriali
Costo pieno industriale
Costi commerciali
Costo di produzione e commercializzazione
Costi generali ed amministrativi
Costo complessivo
€ 300 € 10 € 10
€ 320
€ 150
€ 470
€ 35
€ 505
€ 40
€ 545
Configurazioni di costo
Costo economico-tecnico
Comprende oltre a tutti i costi sostenuti dall’impresa gli
oneri figurativi
Oneri figurativi sono costi che non comportano uscite monetarie da parte dell’impresa: fitti figurativi stipendio direzionale interesse di computo.
Oggetti di calcolo dei costi
Contabilità dei costi
tradizionale
: prodotti centri di costo
Nuova
contabilità dei costi: oltre ai prodotti e centri, i clienti, i processi, le attività
Parametri di imputazione e misurazione
Si parla di parametri di imputazione quando si deve ripartire, in base a un qualche criterio, una quantità comune
specializzazione dei costi comuni Legame bidirezionale fattore) tra quantità di fattore utilizzata e attività svolta (misurabilità al momento dell’impiego del Gestione del fattore di competenza del capo-centro Scelta del parametro di imputazione: Implicazioni di carattere tecnico Implicazioni di carattere organizzativo
Parametri di imputazione e misurazione
PARAMETRI DI IMPUTAZIONE DEI COSTI COMUNI SPECIALIZZABILI
Parametri “ diretti ” misura della quantità del fattore oggetto di specializzazione Parametri “ indiretti di input ” altro fattore misura della quantità di un Parametri “ indiretti di output ” dell’output misura della quantità
Parametri di imputazione e misurazione
PARAMETRI DI IMPUTAZIONE DEI COSTI COMUNI SPECIALIZZABILI
Fattori comuni non specializzabili: responsabilità concentrata in fase di acquisizione Aumento incidenza dei costi comuni necessità / spinta a forzare la specializzazione («illusione» di perseguire l’efficienza ripartendo costi non specializzabili attenzione alla scelta dei parametri) Centri ausiliari (centri produttori di servizi a vantaggio di altri centri attività misurabile) costi dei fattori aggregabili in relazione ad un’attività omogenea possibilità di identificare e quantificare un output requisiti per attribuzione di responsabilità decisionale
Parametri di imputazione e misurazione
PARAMETRI DI MISURAZIONE DEI RISULTATI
Condizione necessaria per identificare centri produttivi (finali o ausiliari) Attività omogenea maggiore facilità di individuazione costo unitario di «attività» espressione sintetica dell’efficienza raggiunta nel centro e base per determinare importanti dati a supporto delle decisioni Tipologie: Parametro “ diretto ” numero pezzi Parametro “ diretto ” unità di misura Parametro “ indiretto ” quantità di fattore di input
Parametri di imputazione e misurazione
PARAMETRI DI MISURAZIONE DEI RISULTATI
Specializzazione compiti omogeneità dell’attività
MA
Diminuzione della dimensione del centro difficoltà di assegnazione di un ammontare significativo di costi speciali e specializzabili maggiore Oggi: ricerca di flessibilità Soluzioni «grossolane» fino all’errore di parametrizzazione centri che producono servizi (correzione in sede di verifica del parametro) Più complessa la fissazione del parametro nei centri ausiliari
Esempio 1
Prodotto A Prodotto B Volume (unità) 100 200 Costi sostenuti nel periodo:
consumi materie prime manodopera diretta ammortamenti impianti costi amministrativi e diversi
Totale costi Prezzo unitario € 24 € 18 Ricavi totali € 2.400
€ 3.600
€ 1.200 € 1.500 € 840 € 2.160
€ 5.700
Esempio 1
Informazioni per l'attribuzione dei costi:
per entrambi i prodotti il consumo di materie prime è di 2 kg per unità di prodotto, ed il costo al kg è di € 2; i costi della manodopera diretta si riferiscono per € 700 a lavoratori utilizzati esclusivamente per il prodotto A e per € 800 a lavoratori utilizzati esclusivamente per il prodotto B; Attribuzione dei costi indiretti: A. costo della manodopera diretta B. ricavi
Esempio 1
Attribuzione costi indiretti: costo MOD
Costo dei prodotti
consumi materie prime manodopera diretta Totale costi diretti Quota costi indiretti
Costo complessivo Prodotto A (100 unità)
400 700 1.100
1.400
2.500
Prodotto B (200 unità)
800 800 1.600
1.600
3.200
Ricavi prodotto A: 2.400 € Ricavi prodotto B: 3.600 € Totale
1.200
1.500
2.700
3.000
5.700
Esempio 1
Attribuzione costi indiretti: ricavi
Costo dei prodotti
consumi materie prime
Prodotto A (100 unità)
400
Prodotto B (200 unità)
800 manodopera diretta Totale costi diretti Quota costi indiretti
Costo complessivo
700 1.100
1.200
2.300
800 1.600
1.800
3.400
Ricavi prodotto A: 2.400 € Ricavi prodotto B: 3.600 € Totale
1.200
1.500
2.700
3.000
5.700
Esempio 2
Calcolo dei costi attribuendo i costi indiretti su basi multiple:
Costo
Base
Ammortamenti costi materia prima Amministrativi e diversi costi diretti
Ammontare del costo (a) Valore complessivo della base (b)
840 1.200
Coefficiente di attribuzione (a/b)
0,7 2.160
2.700
0,8
Costo
Ammortamenti Amministrativi e diversi
Coefficiente di attribuzione Valore della base per A Quota di costo per A
0,7 0,8 400 1.100
280 880
Valore della base per B Quota di costo per B
800 1600 560 1280
Esempio 2
Costo dei prodotti
consumi materie prime manodopera diretta Totale costi diretti Quota ammortamenti Quota costi amministrativi e diversi
Costo complessivo Prodotto A (100 unità)
400 700 1.100
280
Prodotto B (200 unità)
800 800 1.600
560 880 1.280
2.260
3.440
Totale
1.200
1.500
2.700
840 2.160
5.700
Esempio di comportamento dei costi fissi indiretti
Uno stabilimento è composto da due reparti. Per attribuire ai due reparti il costo fisso della direzione di stabilimento, che ammonta a € 2.400 al mese, si è scelto di utilizzare come base i volumi di attività (espressi in ore di manodopera) dei due reparti.
I valori riferiti ai primi due mesi sono i seguenti.
Periodo
Primo mese Secondo mese
Ore lavorate nel reparto A
100 100
Ore lavorate nel reparto B
200 50
Totale ore lavorate
300 150
Coefficiente di attribuzione
2.400/300 = 8 2.400/150 = 16
Costo
Primo mese Secondo mese
Coefficiente di attribuzione
8 16
Valore della base per il reparto A
100 100
Quota di costo per il reparto A
800 1.600
Valore della base per il reparto B
200 50
Quota di costo per il reparto B
1.600
800
Parametri di imputazione e misurazione
ACTIVITY BASED COSTING
Unit level activities: attività di realizzazione del bene / servizio Batch level activities: attività di riattrezzaggio e messa a punto linee produttive (costi numero lotti) Product level activities: attività di progettazione e ingegnerizzazione, prove, controlli, ecc. Facilities level activities: attività che sviluppano servizi che «assistono» (indirettamente) la produzione Scopo primario: costruzione costo pieno di prodotto per supportare scelte di medio/lungo periodo
La rilevazione e valutazione delle rimanenze
Obiettivo del controllo: monitorare il risultato economico durante la sua formazione, per aree e prodotti omogenei Elementi decisionali: composizione quali-quantitativa delle rimanenze (distinte in materie prime, semilavorati e prodotti finiti) Costi effettivi: utilità modesta a scopi manageriali (quantità e grado di efficienza di mescolano nel saldo finale)
vs
Costi standard (inalterati per tutto il periodo di riferimento): si risale immediatamente a quantità e qualità delle rimanenze; si escludono dal valore del prodotto i costi di inefficienze Valorizzazioni diverse COGE – COA in relazione alle diverse finalità informative: COGE: attendibile misurazione del risultato economico COA: Chiara ed esauriente rappresentazione delle consistenze
La rilevazione e valutazione delle rimanenze
Contabilità di magazzino
Progettazione e gestione: rispondere a esigenze differenziate per tipo di attività esercitata (imprese industriali, commerciali, ecc.) Informazioni tempestive (sistemi EDP) e corrette (procedure, comportamenti) tutti i fatti che impattano sulla consistenza fisica dei magazzini vanno rilevati adeguata valorizzazione della qualità: scarichi per quantità fisicamente perdute e riclassificazione per gicenze deteriorate indicatori per anzianità di movimentazione Modelli di ottimizzazione della gestione delle scorte qualità e tempestività dei dati rilevati Efficace ed efficiente gestione del magazzino: ruolo determinante del supporto informativo (classificazione articoli e loro codifica; raccordo acquisti-vendite)
Rappresentatività qualitativa e quantitativa, attendibilità e tempestività
Approfondimenti: costo di produzione
Calcolo dei costi di produzione: determinazione dei costi di impiego dei fattori produttivi e non semplicemente dei costi di acquisto degli stessi (differenza tra costi e spese) Individuazione dei «concetti di attività produttiva» (oggetti) cui si riferisce il calcolo dei costi di produzione
Approfondimenti: ammortamento
L’ammortamento rappresenta il valore di impiego degli impianti e degli altri beni ad uso durevole Per la sua determinazione devono essere definiti: il valore da ammortizzare durata economica del bene il criterio di ammortamento (quote costanti; ore macchina - unità di prodotto)
Approfondimenti: valutazione di prelievi da magazzino
Il costo di impiego dei materiali gestiti a magazzino è ottenibile moltiplicando il prezzo unitario d’acquisto per le quantità consumate nel processo produttivo La definizione del costo di impiego di tali materiali diviene complessa quando: i diversi lotti di acquisto sono valorizzati a prezzi unitari differenti le quantità acquistate e quelle consumate non coincidono (variazioni di magazzino) Scelta del criterio: osservazione delle logiche di movimentazione del magazzino Di norma prevalgono considerazioni ed opportunità di natura civilistico-fiscale